ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

04 листопада 2021 року 
м. Київ
справа № 400/4485/19
адміністративне провадження № К/9901/33919/21  
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Блажівської Н.Є.,
суддів: Білоуса О.В., Желтобрюх І.Л.,
розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 
на постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 3 березня 2021 року (головуючий суддя - Джабурія О.В., судді: Вербицька Н.В., Кравченко К.В.)
у справі за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 
до Головного управління ДПС у Миколаївській області (правонаступник Головне управління ДПС у Миколаївській області як відокремлений підрозділ ДПС)
про скасування податкових повідомлень-рішень, рішення та вимоги,
ВСТАНОВИВ
ІСТОРІЯ СПРАВИ
1.1.Короткий зміст позовних вимог
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (надалі також - Позивач, ФОП ОСОБА_1 , скаржник) звернувся до суду з позовною заявою, в якій просив визнати протиправними та скасувати: податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Миколаївській області (правонаступник Головне управління ДПС у Миколаївській області як відокремлений підрозділ ДПС; надалі також - Відповідач) від 16 вересня 2019 року №00000353306, №00000363306, №00000373306, №00000383306, №00000393306; рішення про застосування штрафної санкції за донарахування органом доходів і збрів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 16 вересня 2019 року №0000123306; рішення Головного управління ДПС у Миколаївській області про застосування штрафної санкції та нарахування пені за несплату (неперерахування), несвоєчасну сплату (несвоєчасне перерахування) єдиного внеску від 16 вересня 2019 року №0000133306; рішення Головного управління ДПС у Миколаївській області про застосування штрафної санкції за донарахування органом доходів і збрів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 16 вересня 2019 року №0000163306; вимогу Головного управління ДПС у Миколаївській області про сплату боргу (недоїмки) від 16 вересня 2019 року № Ф-04.
В обґрунтування позовних вимог Позивач зазначав, що транспортні засоби, причіпи, напівпричіпи, контейнеровози, які Позивач використовує у господарській діяльності, не належать до основних засобів суб`єкта господарювання (підприємця), не амортизуються та не відносяться до основних засобів подвійного призначення. В діях Позивача, на його думку, відсутній склад порушень, які вказані в акті перевірки, а отже оскаржувані індивідуальні акти підлягають скасуванню.
1.2. Короткий зміст рішень судів попередніх інстанцій
Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 17 грудня 2020 року позов задоволено.
Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції зробив висновок про те, що транспортні засоби, причіпи, напівпричіпи, контейнеровози, які Позивач використовує у господарській діяльності, не належать до основних засобів Позивача, не амортизуються та не відносяться до основних засобів подвійного призначення. Натомість, усі автомобілі є орендованим майном, що використовується у господарській діяльності на підставі договорів оренди транспортних засобів, за умовами яких орендар несе витрати, пов`язані з ремонтом та експлуатацією автомобіля.
Оскільки придбані у контрагентів-продавців товари (запасні частини та шини) використані виключно на ремонт та експлуатацію орендованого майна, що використовується в господарській діяльності, понесені витрати обґрунтовано включено до складу витрат згідно з положенням підпункту 177.4.1 пункту 177.4 статті 177 ПК України. 
Такі висновки суду першої інстанції слугували підставою для задоволення позову в частині податкових повідомлень-рішень від 16 вересня 2019 року №00000353306, №00000373306, рішень №00000133306, №00000163306 та вимоги №Ф-04.
Суд першої інстанції також визнав необґрунтованим визначення податкових зобов`язань по податку на додану вартість згідно з податковими повідомленнями-рішеннями від 16 вересня 2019 року №00000363306 та №00000393306, з огляду на підтвердження належними первинними документами реальності операцій Позивача, а також податкове повідомлення-рішення від 16 вересня 2019 року №00000383306 за непідтвердження належного вручення платнику податку оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, а також порушення строків застосування штрафу за порушення строків сплати земельного податку.
Суд апеляційної інстанції не погодився з висновками суду першої інстанції в частині податкового повідомлення-рішення від 16 вересня 2019 року №00000383306 та вимоги Головного управління ДПС у Миколаївській області від 16 вересня 2019 року №Ф-04.
Скасовуючи рішення суду першої інстанції у цій частині апеляційний суд зазначив про те, що Позивачем в порушення пункту 287.5 статті 287 Податкового кодексу України (надалі також - ПК України) несвоєчасно сплачено визначене податковим повідомленням-рішенням грошове зобов`язання, що зумовлює відповідальність за статтею 126 ПК України.
За наведеного суд апеляційної інстанції зробив висновок, що приймаючи оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 16 вересня 2019 року №00000383306 Відповідач діяв правомірно.
За змістом постанови суду апеляційної інстанції, викладені обставини слугували підставою для висновку про необхідність скасування рішення Одеського окружного адміністративного суду від 17 грудня 2020 року в частині задоволення позовних вимог щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Миколаївській області від 16 вересня 2019 року №00000383306 та вимоги Головного управління ДПС у Миколаївській області №Ф-04 від 16 вересня 2019 року та ухвалення в цій частині нового судового рішення про відмову в позові. 
1.3. Короткий зміст касаційної скарги та відзиву на неї
Не погоджуючись із рішенням суду апеляційної інстанції щодо відмови в позові в частині вимоги Головного управління ДПС у Миколаївській області від 16 вересня 2019 року №Ф-04, Позивач звернувся з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення судом апеляційної інстанції норм процесуального права, просив рішення суду апеляційної інстанції у цій частині скасувати, а також скасувати оскаржену вимогу.
У відзиві на касаційну скаргу Відповідач з доводами та вимогами скаржника не погоджується, просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а рішення суду апеляційної інстанції в оскарженій частині - без змін. 
2. СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
ОСОБА_1 зареєстрований як фізична особа-підприємець 8 вересня 2006 року та перебуває на обліку як платник податків та зборів з дати реєстрації. Видами економічної діяльності ФОП ОСОБА_1 згідно з КВЕД є: 49.41 Вантажний автомобільний транспорт (основний); 45.11 Торгівля автомобілями та легковими автотранспортними засобами.
У період з 1 січня 2016 року по 30 червня 2017 року Позивач перебував на спрощеній системі оподаткування, у період з 1 липня 2017 року по 31 грудня 2018 року - на загальній системі оподаткування.
У період з 24 липня 2019 року по 6 серпня 2019 року Відповідачем проведено документальну планову виїзну перевірку платника податків ОСОБА_1 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, виконання вимог валютного та іншого законодавства, дотримання законодавства щодо укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками за період з 1 січня 2016 року по 31 грудня 2018 року, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 1 січня 2011 року по 31 грудня 2018 року.
За результатами перевірки складено Акт від 20 серпня 2019 року №1173/14-29-13-05-11/ НОМЕР_1 , згідно з висновками якого встановлено порушення:
пункту 177.2, підпунктів 177.4.4, 177,4.5 пункту 177.4 статті 177 ПК України, внаслідок чого занижено податок на доходи фізичних осіб від провадження господарської діяльності за період з 1 січня 2017 року по 31 грудня 2018 року на загальну суму 611899,90 грн;
пункту 2 частини другої статті 6, пункту 2 частини першої статті 7, частини восьмої статті 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 8 липня 2010 року №2464-VI (далі Закон №2464), у зв`язку з чим встановлено заниження єдиного внеску в сумі 109151,00 грн, в тому числі по періодам: 2017 рік 129443,00 грн; 2018 рік 96207,84 грн;
частини восьмої статті 9 Закону №2464 щодо несвоєчасності сплати єдиного внеску за періоди: сума податкових зобов`язань 121,31 грн по рішенню про застосування штрафних санкцій та нарахування пені за несплату або несвоєчасну сплату єдиного внеску №0014101702 від 19 червня 2014 року зарахована 25 липня 2014 року за рахунок переплати в сумі 115,31 грн, сума боргу склала 6,00 грн, яку сплачено 28 серпня 2014 року; за III квартал 2014 року по граничному строку сплати до 20 жовтня 2014 року, фактично сплачено 12 січня 2015 року; за ІV квартал 2014 року по граничному строку сплати до 20 січня 2015 року, фактично сплачено 27 лютого 2015 року; за І квартал 2015 року по граничному строку сплати до 20 квітня 2015 року, фактично сплачено 8 жовтня 2015 року; за III квартал 2015 року по граничному строку сплати до 19 жовтня 2015 року, фактично сплачено 15 січня 2016 року; за ІV квартал 2015 року по граничному строку сплати до 19 січня 2016 року, фактично сплачено 20 липня 2016 року; за І квартал 2016 року по граничному строку сплати до 19 квітня 2016 року, фактично сплачено 2 листопада 2016 року; за II квартал 2016 року по граничному строку сплати до 19 липня 2016 року, фактично сплачено 2 листопада 2016 року; за III квартал 2016 року по граничному строку сплати до 19 жовтня 2016 року, фактично сплачено 7 листопада 2016 року; за І квартал 2018 року по граничному строку сплати до 19 квітня 2018 року, фактично сплачено 13 листопада 2018 року; за II квартал 2018 року по граничному строку сплати до 19 липня 2018 року, фактично сплачено 13 листопада 2018 року; за III квартал 2018 року по граничному строку сплати до 19 жовтня 2018 року, фактично сплачено 13 листопада 2018 року;
пункту 4 частини другої статті 6 Закону №2464 щодо несвоєчасності подання звітів про суми нарахованої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення, допомоги, компенсації) застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, нарахування єдиного внеску за квітень та травень 2017 року, а саме: за квітень 2017 року строк подання 22 травня 2017 року, фактично подано 20 липня 2017 року; за травень 2017 року строк подання 20 червня 2017 року, фактично подано 20 липня 2017 року;
пункту 1 частини другої статті 6, частини п`ятої статті 8 Закону №2464, на які нараховується єдиний внесок за рахунок самостійного виправлення у звіті за грудень 2018 року, а саме: заниження суми єдиного внеску за липень 2018 року на суму 4914,36 грн; завищення суми єдиного внеску за грудень 2018 року на суму 4914,36 грн;
частини восьмої статті 9 Закону №2464 щодо несвоєчасності сплати єдиного внеску, нарахованого роботодавцями на суму заробітної плати за лютий 2018 року, по граничному строку сплати 20 лютого 2018 року фактично сплачено 20 лютого 2018 року;
підпункту «г» пункту 198.5, пункту 198.6 статті 198 ПК України, в результаті чого занижено суму податку на додану вартість в період з 1 січня 2016 року по 31 грудня 2018 року на загальну суму 16420,00 грн, в тому числі за періоди: лютий 2016 року 813,00 грн; березень 2016 року 738,00 грн; червень 2016 року 645,00 грн; жовтень 2016 року 175,00 грн; листопад 2016 року 8345,00 грн; січень 2017 року 533,00 грн; листопад 2018 року 2797,00 грн; грудень 2018 року 2375,00 грн;
пункту 201.1 статті 201 ПК України, а саме: не реєстрація зведеної податкової накладної на загальну суму 67488,00 грн, в тому числі податок на додану вартість у розмірі 11248,00 грн;
пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, внаслідок чого занижено суму військового збору від провадження господарської діяльності за період з 1 липня 2017 року по 31 грудня 2018 року в сумі 50990,91 грн, в тому числі за періодами: 2017 рік 9462,00 грн; 2018 рік 41528,82 грн;
пункту 287.5 статті 287 ПК України щодо несвоєчасності сплати суми податкових зобов`язань по платі за землю за період з 1 січня 2016 року по 31 грудня 2018 року.
На підставі акту перевірки Відповідачем винесено:
податкове повідомлення-рішення від 16 вересня 2019 року №00000353306, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, на суму 611899,90 грн та нараховано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 152974,98 грн;
податкове повідомлення-рішення від 16 вересня 2019 року №00000363306, згідно з яким нараховано штраф за платежем «податок на додану вартість» у сумі 4526,00 грн;
податкове повідомлення-рішення від 16 вересня 2019 року №00000373306, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору на суму 50990,91 грн та нараховано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 12747,73 грн;
податкове повідомлення-рішення від 16 вересня 2019 року №00000383306, згідно з яким нараховано штраф за платежем «земельний податок» у сумі 16,57 грн;
податкове повідомлення-рішення від 16 вересня 2019 року №00000393306, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на суму 14224,00 грн та нараховано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 3556,00 грн;
рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску №0000123306 від 16 вересня 2019 року на суму 2457,18 грн;
рішення про застосування штрафних санкцій та нарахування пені за несплату (перерахування) або несвоєчасну сплату (несвоєчасне перерахування) єдиного внеску №0000133306 від 16 вересня 2019 року на суму 4260,24 грн;
рішення про нарахування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом податків і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску №0000163306 від 16 вересня 2019 року на суму 12209,62 грн;
вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 16 вересня 2019 року №Ф-04 на суму недоїмки 109152,00 грн.
3. ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
3.1. Доводи Позивача (особи, яка подала касаційну скаргу)
У касаційній скарзі Позивач акцентує на тому, що апеляційним судом не наведено жодних мотивів, які слугували підставою для скасування рішення суду першої інстанції в частині вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 16 вересня 2019 року №Ф-04 на суму 109152,00 грн як і не викладено жодних висновків щодо правомірності оскарженої вимоги про сплату недоїмки.
Зазначає, що судом апеляційної інстанції не досліджено жодних доказів та не перевірено обставин щодо обґрунтованості спірної вимоги про сплату недоїмки, мотивувальна частина постанови апеляційного суду не містить жодних мотивів, правових норм, що слугували підставою для відмови в позові в частині вимоги від 16 вересня 2019 року №Ф-04. При цьому скаржник зауважує на тому, що позовна вимога щодо оскаржуваної вимоги про визначення суми недоїмки за єдиним внеском є похідною від тих, що були задоволені судами обох інстанцій, оскільки базою нарахування єдиного внеску є сума чистого доходу, яка є об`єктом оподаткування податком на доходи фізичних осіб, що визнано неправомірним у ході судового розгляду у судах попередніх інстанцій. Водночас, суд апеляційної інстанції не спростовує висновків суду першої інстанції, визнаючи правильним формування Позивачем складу витрат та визначення бази оподаткування податком на доходи фізичних осіб за спірний період. 
3.2. Доводи Відповідача (особи, яка подала відзив на касаційну скаргу)
Відповідач наполягає на тому, що скаржником у касаційній скарзі не зазначено норм процесуального права, порушених судом апеляційної інстанції. Наводячи норми Закону №2464 та Інструкції про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 20 квітня 2015 року №449, Відповідач вважає оскаржувану вимогу про сплату боргу (недоїмки) обґрунтованою, що доводить, на думку Відповідача, відсутність правових підстав для задоволення позову у цій частині.
4. ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
4.1. Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам касаційної скарги, а також виходячи з меж касаційного перегляду справи, визначених     статтею 341 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України (надалі також -     КАС України), колегія суддів зазначає таке.
Відповідно до змісту частини першої     статті 2 КАС України     завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Відповідно до частин першої, другої та третьої статті 242 КАС України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.
Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин, на які сторони посилаються як на підставу своїх вимог і заперечень, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.
Згідно з частиною другою статті 73 КАС України предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення.
За змістом пункту 3 частини першої статті 322 КАС України постанова суду апеляційної інстанції складається з мотивувальної частини із зазначенням: а) встановлених судом першої інстанції та неоспорених обставин, а також обставин, встановлених судом апеляційної інстанції, і визначених відповідно до них правовідносин; б) доводів, за якими суд апеляційної інстанції погодився або не погодився з висновками суду першої інстанції; в) мотивів прийняття або відхилення кожного аргументу, викладеного учасниками справи в апеляційній скарзі та відзиві на апеляційну скаргу; г) чи були і ким порушені, невизнані або оспорені права, свободи та (або) інтереси, за захистом яких особа звернулася до суду; ґ) висновків за результатами розгляду апеляційної скарги з посиланням на норми права, якими керувався суд апеляційної інстанції.
Статтею 6 Конвенції встановлено, що справедливість судового рішення вимагає, аби такі рішення достатньою мірою висвітлювали мотиви, на яких вони ґрунтуються. Межі такого обов`язку можуть різнитися залежно від природи рішення і мають оцінюватись у світлі обставин кожної справи. Національні суди, обираючи аргументи та приймаючи докази, мають обов`язок обґрунтувати свою діяльність шляхом наведення підстав для такого рішення. Таким чином, суди мають дослідити основні доводи (аргументи) сторін та з особливою прискіпливістю й ретельністю - змагальні документи, що стосуються прав та свобод, гарантованих Конвенцією.
У світлі висновку, викладеному у пункті 25 Рішення Європейського суду з прав людини у справі «Проніна проти України», суд зобов`язаний надавати відповідь на кожен із специфічних, доречних та важливих доводів заявника, а виходячи з позиції цього суду, що висловлена в пункті 42 рішення «Бендерський проти України», відповідно до практики, яка відображає принцип належного здійснення правосуддя, судові рішення мають в достатній мірі висвітлювати мотиви, на яких вони базуються.
Отже, суд апеляційної інстанції з метою дотримання вимог щодо ухвалення законного та обґрунтованого рішення у межах процедури апеляційного перегляду, повинен був перевірити повно та всебічно висновки суду першої інстанції по суті спору надавши належну правову оцінку спірним правовідносинам у розрізі оскаржуваних індивідуальних актів та спірних податкових донарахувань, не обмежуючись при цьому окремими епізодами податкових правопорушень згідно з актом перевірки та певними оскаржуваними актами, що становили предмет розгляду у межах спірних правовідносин.  
Скасовуючи рішення суду першої інстанції в частині вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 16 вересня 2019 року №Ф-04 суд апеляційної інстанції наведених вимог не дотримав.
Так, згідно з статтею 7 Закону №2464 єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) та 5 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за місяць, у якому отримано дохід (прибуток).          
За змістом встановлених обставин у цій справі, базою нарахування недоїмки за єдиним внеском згідно зі спірною вимогою від 16 вересня 2019 року №Ф-04 стали суми заниження чистого оподатковуваного доходу податком на доходи фізичних осіб у розмірі 630806,05 грн за період з 1 липня по 31 грудня 2017 року та 2768587,84 грн за 2018 рік.
Дослідивши зміст судового рішення суду апеляційної інстанції Верховний Суд звертає увагу на те, що обґрунтованість визначення суми недоїмки на підставі вимоги від 16 вересня 2019 року №Ф-04 залишилось поза межами дослідження та перевірки суду апеляційної інстанції. Відповідно до мотивувальної частини оскаржуваного рішення суду апеляційної інстанції, скасовуючи рішення суду першої інстанції в частині вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 16 вересня 2019 року №Ф-04 та роблячи протилежні висновки щодо результату вирішення спору у цій частині, суд апеляційної інстанції взагалі не надав жодної правової оцінки доводам обох сторін щодо вказаних вище обставин, як і не навів жодних норм матеріального права, якими керувався суд апеляційної інстанції.
Вказане свідчить про неповноту оцінки судом апеляційної інстанції обставин, покладених в основу оскарженого акта індивідуальної дії та порушення норм процесуального права, що свідчить про незаконність оскарженого рішення суду апеляційної інстанції у цій частині.  
4.2. Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
Частиною четвертою     статті 328 КАС України     визначено, що підставами касаційного оскарження є неправильне застосування судом норм матеріального права чи порушення норм процесуального права.
Враховуючи викладене у цій постанові, Верховний Суд вважає рішення суду апеляційної інстанції в частині вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 16 вересня 2019 року №Ф-04 на суму недоїмки 109152,00 грн таким, що ухвалене з порушенням процесуальних норм. 
Зважаючи на викладене, предмет касаційного оскарження та положення статті 353 КАС України касаційну скаргу слід задовольнити частково та скасувати оскаржуване судове рішення у цій частині з направленням справи на новий судовий розгляд до П`ятого апеляційного адміністративного суду.
Керуючись статтями     3,     345,     353,     355,     359 КАС України, Суд
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 задовольнити частково.
Постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 3 березня 2021 року скасувати в частині вирішення позовних вимог щодо вимоги Головного управління ДПС у Миколаївській області від 16 вересня 2019 року №Ф-04.
Справу  №400/4485/19 у цій частині передати на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.
В іншій частині постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 3 березня 2021 року залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.
Суддя-доповідач                                                            Н.Є. Блажівська
Судді                                                                                О.В. Білоус
                                                                                І.Л. Желтобрюх