П О С Т А Н О В А

 
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И
16 листопада 2021 року
м. Київ
Справа № 910/11820/20
Провадження № 12-47гс21
Велика Палата Верховного Суду у складі:
судді-доповідача Рогач Л. І.,
суддів Анцупової Т. О., Британчука В. В., Власова Ю. Л., Григор`євої І. В., Єленіної Ж. М., Золотнікова О. С., Катеринчук Л. Й., Князєва В. С., Крет Г. Р., Пількова К. М., Прокопенка О. Б., Пророка В. В., Ситнік О. М., Сімоненко В. М., Ткача І. В., Штелик С. П.
розглянула касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Ґудвеллі Україна» (далі - ТОВ «Ґудвеллі Україна», Товариство, позивач) на постанову Північного апеляційного господарського суду від 1 квітня 2021 року у справі за позовом ТОВ «Ґудвеллі Україна» до Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі - Західне міжрегіональне управління ДПС), Головного управління Державної казначейської служби України у м. Києві (далі - ГУ ДКСУ у м. Києві) про стягнення 806 366,42 грн.
ІСТОРІЯ СПРАВИ
1. Короткий зміст позовних вимог
1.1. У серпні 2020 року ТОВ «Ґудвеллі Україна» звернулось до господарського суду з позовом до Офісу великих платників податків Державної податкової служби України (правонаступником якого є Західне міжрегіональне управління ДПС) та ГУ ДКСУ у м. Києві про стягнення з державного бюджету 806 366,42 грн збитків. 
1.2. Зазначало, що за результатами оскарження в адміністративному порядку податкового повідомлення-рішення № 0001854714 від 7 березня 2018 року (далі - ППР) про донарахування Західним міжрегіональним управлінням ДПС позивачу ПДВ в сумі 79 359 369,78 грн та 39 679 684,89 грн штрафних санкцій Державна фіскальна служба України скасувала ППР в частині донарахувань по реалізації товарно-матеріальних цінностей невстановленим особам та у відповідній частині застосованих штрафних санкцій у загальному розмірі 806 366,42 грн. На решту суми Державна фіскальна служба України надіслала виправлене повідомлення-рішення.
1.3. З метою захисту своїх прав у межах процедури адміністративного оскарження позивач уклав договір з кваліфікованим юристом, який має досвід оскарження податкових повідомлень-рішень на великі суми і який здійснював аналіз доказів, підготовку документів для оскарження та представництво позивача у Державній фіскальній службі. На підставі цього договору позивач сплатив адвокату Худзію Дмитру Михайловичу вартість наданих юридичних послуг в сумі 806 366,42 грн.
1.4. Витрати позивача на оплату юридичних послуг, наданих у зв`язку з оскарженням в адміністративному порядку ППР, є збитками підприємства, завданими незаконним рішенням органу державної влади, що було скасоване за наслідками процедури його адміністративного оскарження, а тому підлягають відшкодуванню з державного бюджету відповідно до статей 16, 22, 1166, 1173 Цивільного кодексу України (далі - ЦК України), статті 47 Господарського кодексу України (далі - ГК України), підпункту 17.1.11 пункту 17.1 статті 17, пункту 21.3 статті 21 Податкового кодексу України (далі - ПК України).
2. Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій
2.1.Рішенням Господарського суду міста Києва від 12 січня 2021 року (суддя Стасюк С. В.) позов задоволено, стягнуто з Державного бюджету України на користь ТОВ «Ґудвеллі Україна» 806 366,42 грн збитків та стягнуто з Західного міжрегіонального управління ДПС на користь позивача 12 095,50 грн судового збору.
2.2.Місцевий господарський суд вказав, що неправомірність дій Західного міжрегіонального управління ДПС щодо прийняття ППР підтверджена рішенням Державної фіскальної служби України від 25 травня 2018 року № 18275/6/99-99-11-01-02-25, прийнятим у межах процедури адміністративного оскарження. У свою чергу, через ці дії податкового органу позивач звернувся за наданням правової допомоги до адвоката Худзія Д. М., вартість послуг якого відповідно до укладеного договору та акта наданих послуг становила 806 366,42 грн.
2.3.Таким чином, наявні всі елементи складу правопорушення для відшкодування заподіяних позивачу збитків.
2.4.Північний апеляційний господарський суд постановою від 1 квітня 2021 року (судді Тищенко О. В., Дикунська С. Я., Станік С. Р.) задовольнив апеляційну скаргу Західного міжрегіонального управління ДПС, рішення Господарського суду міста Києва скасував, ухвалив нове рішення, яким у задоволенні позову ТОВ «Ґудвеллі Україна» до Західного міжрегіонального управління ДПС, ГУ ДКСУ у м. Києві про стягнення 806 366,42 грн відмовив повністю.
2.5.Суд апеляційної інстанції зазначив, що при оцінці підстав для відшкодування позивачу завданої шкоди у заявленому до стягнення розмірі, як і при встановленні правової природи спірних коштів, підлягали застосуванню приписи статей 22, 1173, 1174, 1176 ЦК України, і позивачу належало довести свої вимоги у цій частині належними та допустимими доказами, а суду першої інстанції - дослідити правову природу спірних коштів та встановити складові, необхідні для відшкодування завданих збитків як форми цивільно-правової відповідальності (неправомірність дій, наявність саме шкоди (матеріального відображення збитків), наявність причинного зв`язку між неправомірними діями і заподіяною шкодою).
2.6.За висновками апеляційного суду, позивач не довів наявність умов, які є підставами для притягнення органу до відповідальності у вигляді стягнення шкоди відповідно до статті 1173 ЦК України. Так, за своєю правовою природою спірні витрати не є заходом цивільно-правової відповідальності, а пов`язані з оплатою діяльності адвоката в рамках господарської діяльності позивача; позивач не довів неправомірності дій відповідача в межах законодавчо визначеної процедури адміністративного оскарження ППР, як не довів і наявності збитків, адже позивачу не заподіяно майнової шкоди оскарженим ППР, а його витрати на оплату адвокатських послуг не перебувають у причинному зв`язку з діями відповідача.
3. Короткий зміст наведених у касаційній скарзі вимог, надходження справи до Великої Палати Верховного Суду
3.1.У травні 2021 року ТОВ «Ґудвеллі Україна» подало до Касаційного господарського суду у складі Верховного Суду касаційну скаргу, в якій просило постанову Північного апеляційного господарського суду від 1 квітня 2021 року скасувати, а рішення Господарського суду міста Києва від 12 січня 2021 року залишити в силі.
3.2.Позивач зазначив, що апеляційний суд неправильно застосував норми матеріального права, які регулюють повноваження податкового органу при визначенні податкових зобов`язань платника податків та передбачають повноваження податкового органу приймати виключно рішення, які відповідають актам законодавства, тобто є законними, а скасування ППР контролюючим органом у межах адміністративної процедури (повністю чи частково) відбувається тільки з причин його незаконності; на обґрунтування позовних вимог підставою для відшкодування шкоди вказувалася неправомірність рішення податкового органу, і наявні у справі докази доводять наявність протиправної поведінки та неправомірність рішення відповідача, що не заперечує апеляційний суд, а заявлена сума збитків (витрати на правову допомогу у зв`язку з адміністративним оскарженням ППР) була понесена внаслідок прийняття відповідачем неправомірного рішення. Оскарження ППР було єдиною причиною укладення з адвокатом договору про представництво, а суди попередніх інстанцій не встановили обставин, які свідчили б, що і за відсутності ППР позивач уклав би згаданий договір та поніс би витрати по ньому.
3.3.Ухвалою Касаційного господарського суду у складі Верховного Суду від 3 червня 2021 року відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою ТОВ «Ґудвеллі Україна», а ухвалою від 8 липня 2021 року справу разом зі скаргою передано на розгляд Великої Палати Верховного Суду на підставі приписів частини п`ятої статті 302 Господарського процесуального кодексу України (далі - ГПК України).
3.4.Обґрунтовуючи передачу справи на розгляд Великої Палати Верховного Суду, Касаційний господарський суд у складі Верховного Суду вказав, що у цій справі необхідно вирішити виключну правову проблему щодо можливості стягнення збитків у вигляді витрат на правову допомогу адвоката, що понесені у позасудовому врегулюванні спорушляхом оскарження ППР в адміністративному порядку.
3.5.Касаційний господарський суд у складі Верховного Суду зазначив, що вирішення зазначеної правової проблеми необхідне для забезпечення сталої судової практики, оскільки існують обґрунтовані припущення, що аналогічні проблеми щодо тлумачення правових норм неминуче виникатимуть у майбутньому, а кількісний критерій для характеристики виключності правової проблеми ілюструє той факт, що вона наявна не в одній конкретній справі, а в невизначеній кількості спорів, які або вже існують, або можуть виникнути з урахуванням правового питання, щодо якого постає проблема невизначеності.
3.6.Водночас системний аналіз норм законодавства, які регулюють умови, підстави та порядок відшкодування шкоди, заподіяної протиправними рішеннями, діями чи бездіяльністю контролюючих органів, їхніх посадових (службових) осіб (стаття 114 ПК України), свідчить про наявність складної колізії, яка полягає як у внутрішній суперечності норм ПК України щодо розміру відшкодування шкоди, так і в суперечності норм права ПК України відносно норм права Господарського та Цивільного кодексів України щодо можливості відшкодування збитків у вигляді витрат на правову допомогу адвоката, що понесені у позасудовому врегулюванні спору.
3.7.У розрізі наведеної проблематики при вирішенні питання щодо відшкодування збитків у вигляді витрат на правову допомогу адвоката, що понесені в позасудовому врегулюванні спору (оскарження в адміністративному порядку), ключовим є встановлення наявності права на відшкодування розумно визнаних і підтверджених витрат у фактичних розмірах без власне нормативних обмежень.
3.8.Ураховуючи викладене, касаційний суд дійшов висновку, що за відсутності усталеної судової практики, наявності складної колізії у нормативному регулюванні спірних правовідносин, а також з огляду на кількісний показник випадків оскарження рішень податкового органу в адміністративній процедурі, питання щодо відшкодування збитків у вигляді витрат на правову допомогу адвоката, що понесені в позасудовому врегулюванні спору, має характер виключної правової проблеми, і ці обставини є підставою для передачі справи на розгляд Великої Палати Верховного Суду.
4. Позиція учасників справи
 
4.1. У відзиві на касаційну скаргу Західне міжрегіональне управління ДПС просило постанову суду апеляційної інстанції у справі залишити без змін, а касаційну скаргу - без задоволення. Зазначало, що оскарження ППР в адміністративному порядку - це право, а не обов`язок платника податків, тому спірна сума не може бути стягнута з контролюючого органу; скасування ППР контролюючим органом вищого рівня є складовою законодавчо визначеної процедури адміністративного оскарження та не доводить неправомірності дій відповідача в частині прийняття певного розпорядчого акта, а тому відсутні будь-які правові підстави щодо відшкодування витрат на правничу допомогу. 
 
4.2. ГУ ДКСУ у м. Києві також просило касаційну скаргу залишити без задоволення, а постанову суду апеляційної інстанції - без змін. Вказало, що позивач не довів наявності причинного зв`язку між неправомірними, на думку позивача, діями відповідача і заподіяними збитками.
5. Фактичні обставини справи, встановлені судами
5.1. 7 березня 2018 року Офіс великих платників податків Державної податкової служби України, правонаступником якого є Західне міжрегіональне управління ДПС, відносно ТОВ «Ґудвеллі Україна» виніс ППР про донарахування ПДВ в сумі 79 359 369,78 грн та 39 679 684,89 грн штрафних санкцій.
5.2. 17 березня 2018 року Товариство (замовник) уклало з адвокатом Худзієм Д. М. (виконавець) договір про надання юридичних послуг № 1/18 (далі - Договір), відповідно до пункту 1.1 якого виконавець здійснює представництво замовника в органах Державної фіскальної служби України та в судах усіх інстанцій з приводу оскарження ППР, визначеного у преамбулі до цього Договору, в порядку та на умовах, передбачених цим Договором, а замовник зобов`язується оплатити вартість послуг згідно з погодженими тарифами.
5.3. Згідно з пунктом 5.1 Договору вартість послуг становить 1 % від суми частки оскарженого ППР в порядку адміністративного оскарження в органах ДФС України, крім того, 1 % від суми частки оскарженого ППР в порядку судового провадження.
5.4. На підставі цього Договору, адвокат Худзій Д. М. здійснював аналіз доказів, підготовку документів для оскарження ППР та представництво підприємства у Державній фіскальній службі України і, зокрема, у відповідно до умов Договору підготував скаргу на ППР.
5.5. За результатами розгляду скарги ТОВ «Ґудвеллі Україна» від 26 березня 2018 року Державна фіскальна служба України прийняла рішення від 25 травня 2018 року № 18275/6/99-99-11-01-02-25, відповідно до якого скасувала ППР в частині донарахувань по реалізації товарно-матеріальних цінностей невстановленим особам та у відповідній частині застосованих штрафних санкцій в сумі 80 636 642,00 грн.
5.6. За результатом наданих послуг щодо здійснення підготовки адміністративної скарги для адміністративного оскарження ППР, здійснення представництва замовника у Державній фіскальній службі України, ТОВ «Ґудвеллі Україна» та адвокат Худзій Д. М. склали акт наданих послуг від 19 червня 2018 року на суму 806 366,42 грн, який був оплачений позивачем, що підтверджується платіжним дорученням від 25 червня 2018 року № 13144.
6. Мотиви, якими керується Велика Палата Верховного Суду, та застосоване нею законодавство
6.1. Стаття 19 Конституції України передбачає, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
6.2. Статтею 56 Конституції України кожному гарантовано право на відшкодування за рахунок держави чи органів місцевого самоврядування матеріальної та моральної шкоди, завданої незаконними рішеннями, діями чи бездіяльністю органів державної влади, органів місцевого самоврядування, їх посадових і службових осіб при здійсненні ними своїх повноважень.
6.3. Відповідно до статті 22 ЦК України особа, якій завдано збитків у результаті порушення її цивільного права, має право на їх відшкодування. Збитками, згідно з частиною другої цієї статті, є втрати, яких особа зазнала у зв`язку зі знищенням або пошкодженням речі, а також втрати, які особа зробила або мусить зробити для відновлення свого порушеного права (реальні збитки), доходи, які особа могла б реально одержати за звичайних обставин, якби її право не було порушене (упущена вигода).
6.4. Згідно з абзацом першим частини третьої статті 22 ЦК України збитки відшкодовуються у повному обсязі, якщо договором або законом не передбачено відшкодування у меншому або більшому розмірі.
6.5. Загальні положення про відшкодування шкоди наведені у параграфі 1 глави 82 ЦК України. Так, за частиною першою статті 1166 ЦК України майнова шкода, завдана неправомірними рішеннями, діями чи бездіяльністю особистим немайновим правам фізичної або юридичної особи, а також шкода, завдана майну фізичної або юридичної особи, відшкодовується в повному обсязі особою, яка її завдала.
6.6. Статті 1173, 1174 ЦК України є спеціальними і передбачають певні особливості, характерні для розгляду справ про деліктну відповідальність органів державної влади та місцевого самоврядування, а також для посадових осіб, які відмінні від загальних правил деліктної відповідальності. Зокрема, цими правовими нормами передбачено, що для застосування відповідальності посадових осіб та органів державної влади наявність їх вини не є обов`язковою. 
6.7. Утім цими нормами не заперечується обов`язковість інших елементів складу цивільного правопорушення, доказування наявності яких є необхідним у спорах про стягнення збитків.
6.8. Необхідною підставою для притягнення органу державної влади до відповідальності у вигляді стягнення шкоди є наявність трьох умов: неправомірні дії цього органу, наявність шкоди та причинний зв`язок між неправомірними діями і заподіяною шкодою, і довести наявність цих умов має позивач, який звернувся з позовом про стягнення шкоди на підставі статті 1173 ЦК України.
6.9. За статтею 1 ПК України цей Кодекс регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства. Цим Кодексом визначаються функції та правові основи діяльності контролюючих органів, визначених пунктом 41.1 статті 41 цього Кодексу, та центрального органу виконавчої влади, щозабезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
6.10. Поняття, правила та положення, установлені цим Кодексом та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених статтею 1 цього Кодексу. 
6.11. У розумінні підпункту 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 ПК України контролюючими органами є податкові органи (центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, його територіальні органи) -  щодо дотримання законодавства з питань оподаткування (крім випадків, визначених підпунктом 41.1.2 цього пункту), законодавства з питань сплати єдиного внеску, а також щодо дотримання іншого законодавства, контроль за виконанням якого покладено на центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, чи його територіальні органи.
6.12. Повноваження і функції контролюючих органів визначаються цим Кодексом, Митним кодексом України та законами України (пункт 41.5 статті 41 ПК України).
6.13. За статтею 20 ПК України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право визначати у порядку, встановленому цим Кодексом, суми податкових та грошових зобов`язань платників податків, застосовувати до платників податків передбачені законом фінансові (штрафні) санкції (штрафи) за порушення податкового чи іншого законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи; стягувати до бюджетів та державних цільових фондів суми грошових зобов`язань та/або податкового боргу у випадках, порядку та розмірі, встановлених цим Кодексом та іншими законами України; стягувати суми недоїмки із сплати єдиного внеску; стягувати суми простроченої заборгованості суб`єктів господарювання перед державою (Автономною Республікою Крим чи територіальною громадою міста) за кредитами (позиками), залученими державою (Автономною Республікою Крим чи територіальною громадою міста) або під державні (місцеві) гарантії, а також за кредитами із бюджету в порядку, визначеному цим Кодексом та іншими законами України.
6.14. За визначенням, яке міститься у підпункті 14.1.157 пункту 14.1 статті 14 ПК України, податкове повідомлення-рішення - письмове повідомлення контролюючого органу (рішення) про обов`язок платника податків сплатити суму грошового зобов`язання, визначену контролюючим органом у випадках, передбачених цим Кодексом та іншими законодавчими актами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, або внести відповідні зміни до податкової звітності.
6.15. Статтею 56 ПК України передбачено, що рішення, прийняті контролюючим органом, можуть бути оскаржені в адміністративному або судовому порядку.
6.16. Податкове повідомлення-рішення про визначення суми грошового зобов`язання платника податків або будь-яке інше рішення контролюючого органу може бути скасоване контролюючим органом вищого рівня під час проведення процедури його адміністративного оскарження та в інших випадках у разі встановлення невідповідності таких рішень актам законодавства (пункт 55.1 статті 55 ПК України).
6.17. Стаття 21 ПК України встановлює, що посадові та службові особи контролюючих органів зобов`язані, зокрема, дотримуватися Конституції Українита діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами, забезпечувати сумлінне виконання покладених на контролюючі органи функцій; забезпечувати ефективну роботу та виконання завдань контролюючих органів відповідно до їх повноважень; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій.
6.18. За невиконання або неналежне виконання своїх обов`язків посадові (службові) особи контролюючих органів несуть відповідальність згідно із законом. Так, за підпунктом 21.2.1 пункту 2.1 статті 21 ПК України за прийняття неправомірного рішення, яким визначаються податкові (грошові) зобов`язання платнику податків, посадова (службова) особа контролюючого органу, яка прийняла таке рішення, а також безпосередній керівник такої посадової особи несуть відповідальність згідно із законом. Повторне протягом останніх дванадцяти місяців прийняття неправомірного рішення, яким визначаються податкові (грошові) зобов`язання платників податків, посадовою (службовою) особою контролюючого органу, яка прийняла таке рішення, є підставою для застосування до такої посадової (службової) особи дисциплінарного стягнення у порядку, передбаченому законом.
6.19. Відповідно до положень пункту 21.3 статті 21 ПК України шкода, завдана платнику податків неправомірними рішеннями, діями чи бездіяльністю посадової або службової особи контролюючого органу, має відшкодовуватися за рахунок коштів державного бюджету, передбачених для фінансування цього органу, незалежно від вини цієї особи. 
6.20. Права платника податків регламентує стаття 17 ПК України, підпункт 17.1.7 пункту 17.1 якої надає право оскаржувати в порядку, встановленому цим Кодексом, рішення, дії (бездіяльність) контролюючих органів (посадових осіб), а підпункт17.1.11 цього ж пункту надає право на повне відшкодування шкоди, заподіяної незаконними діями (бездіяльністю) контролюючих органів (їх посадових осіб), у встановленому законом порядку.
6.21. Наведені вище положення ПК України відповідають умовам та підставам відповідальності посадових осіб та органів державної влади за заподіяну шкоду за приписами статей 1173, 1174 ЦК України.
6.22. Що ж до розділу 11 ПК України, то його норми не суперечать закладеній у чинному законодавстві повній відповідальності контролюючого органу за шкоду, завдану неправомірними рішеннями, діями чи бездіяльністю цього органу,  посадової або службової особи контролюючого органу, а натомість конкретизують умови та порядок відповідальності за вчинення податкового правопорушення, яким за пунктом 109.1 статті 109 ПК України є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (в тому числі осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб`єктів у випадках, прямо передбачених цим Кодексом.
6.23. Стаття 110 ПК України визначає суб`єктів, які притягаються до відповідальності за вчинення податкових правопорушень; за пунктом 110.3 цієї статті контролюючі органи несуть відповідальність у вигляді відшкодування шкоди особі, стосовно якої було вчинено податкове правопорушення, відповідно до положень статті 114 цього Кодексу. Контролюючі органи несуть відповідальність за вчинення податкових правопорушень посадовими (службовими) особами таких контролюючих органів. 
6.24. Шкода, заподіяна платнику податків внаслідок податкового правопорушення контролюючого органу, відшкодовується за рішенням суду (пункт 114.4 статті 114 ПК України).
6.25. Пункт 114.1 статті 114 ПК України відтворює загальне право платника податків на відшкодування шкоди, заподіяної протиправними рішеннями, діями чи бездіяльністю контролюючих органів, їхніх посадових (службових) осіб, зазначаючи, що особа, чиї права та/або законні інтереси порушено, має право на відшкодування шкоди, заподіяної протиправними рішеннями, діями чи бездіяльністю контролюючих органів, їх посадових (службових) осіб, а шкода, заподіяна протиправними рішеннями, діями чи бездіяльністю контролюючих органів, їх посадових (службових) осіб, відшкодовується державою за рахунок коштів державного бюджету незалежно від вини контролюючого органу, його посадових (службових) осіб.
6.26. За пунктом 114.2 статті 114 ПК України шкода, заподіяна протиправними рішеннями, діями чи бездіяльністю контролюючих органів, їх посадових (службових) осіб, що визнаються податковими правопорушеннями відповідно до цього Кодексу, відшкодовується в повному обсязі в порядку, передбаченому законодавством про відшкодування шкоди.
6.27. Податковими правопорушеннями контролюючих органів є протиправні рішення, дії або бездіяльність контролюючих органів, їх посадових (службових) осіб, вчинення яких є підставою для відшкодування шкоди особі, чиї права порушені, відповідно до закону (пункт 128.1 статті 128 ПК України).
6.28. Також особа, чиї права порушені, за наявності обставин, передбачених пунктом 128.2 статті 128 цього Кодексу, має право заявити вимоги про відшкодування шкоди, заподіяної протиправними рішеннями, діями чи бездіяльністю контролюючих органів, їх посадових (службових) осіб, у розмірі однієї мінімальної заробітної плати, встановленої станом на дату визнання таких рішень, дій чи бездіяльності незаконними, у порядку, передбаченому законодавством. У такому разі доведенню підлягає лише протиправність рішень, дій чи бездіяльності стосовно особи.
У передбачених абзацом другим цього пункту випадках шкода понад встановлений розмір відшкодуванню не підлягає.
6.29. Аналізуючи положення пунктів 114.1, 114.2 статті 114 та пункту 128.2 статті 128 ПК України, можна дійти висновку, що обмеження шкоди, яка підлягає стягненню, розміром однієї мінімальної заробітної плати станом на дату визнання рішень, дій чи бездіяльності незаконною, стосується тих випадків, коли платник податків за власним бажанням скористався правом, передбаченим абзацом другим пункту 114.2 статті 114 ПК України.
6.30. Проте, у разі якщо платник податків не скористався цим правом (не заявив відповідної вимоги ), то при тих самих обставинах, визначених у пункті 128.2 статті 128 ПК України, він може претендувати на повне відшкодування шкоди (понад розмір однієї мінімальної заробітної плати), довівши при цьому увесь необхідний склад цивільного правопорушення: протиправність дій держави, факт порушення прав чи законних інтересів, наявність шкоди, а також причиново-наслідковий зв`язок між шкодою та протиправними діяннями. 
6.31. За пунктом 114.3 статті 114 ПК України шкода, заподіяна протиправними рішеннями, діями чи бездіяльністю контролюючих органів, їх посадових (службових) осіб, може включати:
- 114.3.1. Вартість втраченого, пошкодженого або знищеного майна платника податків, визначена відповідно до вимог законодавства;
- 114.3.2. Додаткові витрати, понесені платником податку внаслідок протиправних рішень, дій чи бездіяльності контролюючих органів, їх посадових (службових) осіб (штрафні санкції, сплачені контрагентам платника податку, вартість додаткових робіт, послуг, додатково витрачених матеріалів тощо);
- 114.3.3. Документально підтверджені витрати, пов`язані з адміністративним та/або судовим оскарженням (крім сум, що підлягають відшкодуванню в порядку розподілу судових витрат згідно із процесуальним законодавством) незаконних (протиправних) рішень, дій або бездіяльності контролюючих органів, їх посадових (службових) осіб (юридичний супровід, не пов`язаний із захистом, наданим адвокатом, відрядження працівників або представників платника податку, залучення експертів, отримання необхідних доказів, виготовлення копій документів тощо). Сума такого відшкодування не повинна перевищувати 50 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої на 1 січня календарного року, в якому приймається відповідне судове рішення або рішення іншого органу, у передбачених законом випадках.
6.32. Вдаючись до тлумачення поняття «юридичний супровід, що не пов`язаний із захистом адвоката», слід зазначити, що в контексті вказаної норми йдеться саме про юридичні послуги, надані адвокатом, що не пов`язані із захистом особи у межах кримінального судочинства, оскільки відшкодування шкоди в такому випадку регулюється відповідними законами, зокрема, Законом України «Про порядок відшкодування шкоди, завданої громадянинові незаконними діями органів, що здійснюють оперативно-розшукову діяльність, органів досудового розслідування, прокуратури і суду».
6.33. А тому положення підпункту 114.3.3 пункту 114.3 статті 114 ПК України про заборону включення до складу шкоди витрат на юридичний супровід пов`язаний із захистом адвоката, не стосується таких видів правової допомоги, як складення заяв, скарг, процесуальних та інших документів правового характеру в межах процедури адміністративного оскарження, а також представництва інтересів юридичних осіб в державних органах.
6.34. Надаючи правову оцінку належності обраного позивачем способу захисту, слід зважати й на його ефективність з точки зору статті 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, де зазначено про те, що кожен, чиї права та свободи, визнані в цій Конвенції, було порушено, має право на ефективний засіб юридичного захисту в національному органі, навіть якщо таке порушення було вчинене особами, які здійснювали свої офіційні повноваження.
6.35. Так, у пункті 145 рішення від 15 листопада 1996 року у справі «Чахал проти Об`єднаного Королівства» Європейський суд з прав людини зазначив, що згадана норма гарантує на національному рівні ефективні правові засоби для здійснення прав і свобод, що передбачаються Конвенцією, незалежно від того, яким чином вони виражені в правовій системі тієї чи іншої країни.
6.36. Як «ефективний» слід розуміти такий засіб, що приводить до потрібних результатів, наслідків, дає найбільший ефект. Тобто ефективний засіб повинен забезпечити поновлення порушеного права, а у разі неможливості такого поновлення - гарантувати особі можливість отримання нею відповідного відшкодування. За змістом ефективний засіб захисту повинен відповідати природі порушеного права, характеру допущеного порушення та наслідкам, які спричинило порушення права особи.
6.37. У спірному випадку витрати на юридичний супровід є витратами на відновлення майнового стану та умов діяльності управленої особи, що є ширшим за визначення збитків як витрат для відновлення свого порушеного права у контексті визначення збитків, що міститься у статті 22 ЦК України, і законодавче обмеження розміру таких витрат, відповідальність за відшкодування яких перед платником взяла на себе держава, також не суперечить загальному принципу повного відшкодування шкоди за правилами статей 1173, 1174 ЦК України, статей 17 та 21 ПК України.
6.38. Отже, платник податків має право відшкодувати у складі шкоди, заподіяної протиправними рішеннями, діями чи бездіяльністю контролюючих органів, їх посадових (службових) осіб, витрати на юридичний супровід, що не пов`язаний із захистом, наданим адвокатом, при цьому, сума таких витрат, пов`язаних з оскарженням, не повинна перевищувати 50 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої на 1 січня календарного року, в якому приймається відповідне рішення про визнання рішень, дій чи бездіяльності незаконною.
6.39. При визначенні суми відшкодування витрат на юридичний супровід, наданий адвокатом, в межах граничного розміру, передбаченого для відшкодування, в кожній конкретній справі має значення та підлягає дослідженню також реальність таких витрат (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також розумність розміру витрат і їх співмірність та пропорційність податковому правопорушенню контролюючого органу.
Щодо розгляду справи по суті 
6.40. Мотивуючи позовні вимоги, позивач посилався на приписи статей 16, 22, 1166, 1173 ЦК України, та просив суд відшкодувати збитки, заподіяні незаконним рішенням органу державної влади, у вигляді витрат, що поніс позивач на оплату отриманих юридичних послуг.
6.41. Згідно з пунктом 56.2 статті 52 ПК України у разі коли платник податків вважає, що контролюючий орган неправильно визначив суму грошового зобов`язання або прийняв будь-яке інше рішення, що суперечить законодавству або виходить за межі повноважень контролюючого органу, встановлених цим Кодексом або іншими законами України, він має право звернутися до контролюючого органу вищого рівня із скаргою про перегляд цього рішення.
6.42. Відповідно до підпункту 17.1.2 пункту 17.1 статті 17 ПК України платник податків має право представляти свої інтереси в контролюючих органах самостійно, через податкового агента або уповноваженого представника.
6.43. Згідно зі статтею 19 ПК України платник податків веде справи, пов`язані зі сплатою податків, особисто або через свого представника. Особиста участь платників податків у податкових відносинах не позбавляє його права мати свого представника, як і участь податкового представника не позбавляє платника податків права на особисту участь у таких відносинах. Представниками платника податків визнаються особи, які можуть здійснювати представництво його законних інтересів та ведення справ, пов`язаних із сплатою податків, на підставі закону або довіреності.
6.44. Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що адвокат Худзій Д. М. надав послуги щодо оскарження в адміністративному порядку ППР, і згідно з актом наданих послуг від 19 червня 2018 року вартість наданих послуг склала 806  366,42 грн, які були оплачені позивачем, що підтверджується платіжним дорученням № 13144 від 25 липня 2018 року.
6.45. З викладених обставин справи вбачається, що незаконність прийнятих податковим органом рішень вимагає від платника податків вчинення дій для доведення їх незаконності, зокрема оскарження такого рішення, оскільки в протилежному випадку у платника податків виникне обов`язок щодо сплати незаконних податкових зобов`язань. 
6.46. Отже, рішення податкового органу, скасоване в результаті його оскарження в адміністративному порядку як незаконне, є першопричиною, наслідком якої є вимушені витрати позивача, які виражаються, в тому числі, у вартості юридичних послуг. При цьому згідно з статтями 1166, 1173, 1174 ЦК України існування незаконного рішення дає право на відшкодування збитків, не залежно від наявності вини податкового органу, який виніс таке рішення.
6.47. З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції дійшов помилкового висновку про те, що позивач не довів належними, допустимими, достовірними та достатніми доказами відповідно до норм статей 76, 77, 78 ГПК України наявність усіх елементів складу правопорушення для застосування такої міри деліктної відповідальності, як відшкодування шкоди.
6.48. Разом з тим, ураховуючи обмеження, встановлені підпунктом 114.3.3 пункту 114.3 статті 114 ПК України, суд першої інстанції дійшов помилкового висновку про задоволення позовних вимог ТОВ «Ґудвеллі Україна» у повному обсязі.
6.49. Ураховуючи, що ППР у частині донарахувань по реалізації товарно-матеріальних цінностей невстановленим особам та у відповідній частині штрафних санкцій було скасоване рішенням Державної фіскальної служби України від 25 травня 2018 року, а мінімальний розмір заробітної плати станом на 1 січня 2018 року становив 3 723 грн, з Державного бюджету України на користь ТОВ «Ґудвеллі Україна» підлягає стягненню 186 150 грн.
 
6.50. У справі, що розглядається, суди першої й апеляційної інстанції установили, що ТОВ «Ґудвеллі Україна» підтвердило належними доказами витрати позивача у вигляді оплати наданих йому юридичних послуг пов`язаних з оскарженням ППР, тому, ураховуючи факт незаконності прийнятого ППР, яке було скасовано рішенням Державної фіскальної служби України в частині донарахувань по реалізації товарно-матеріальних цінностей невстановленим особам та у відповідній частині штрафних санкцій, вимоги позивача про відшкодування шкоди, в цьому випадку, є доведеними, документально обґрунтованими та відповідають критерію розумної необхідності таких витрат з урахуванням складності справи, а тому підлягають задоволенню з урахуванням обмежень, установлених пунктом 114.3 статті 114 ПК України.
 
6.51. З огляду на викладене, судові рішення першої й апеляційної інстанцій слід скасувати з прийняттям нового рішення - про часткове задоволення позовних вимог ТОВ «Ґудвеллі Україна».
 
7. Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
 
7.1. Положеннями статті 300 ГПК України передбачено, що, переглядаючи у касаційному порядку судові рішення, суд касаційної інстанції в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права. Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
 
7.2. За змістом пункту 3 частини першої статті 308 ГПК України суд касаційної інстанції за результатами розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення повністю або частково і ухвалити нове рішення у відповідній частині або змінити рішення, не передаючи справи на новий розгляд.
 
7.3. Відповідно до приписів статті 311 ГПК України суд скасовує судове рішення повністю або частково і ухвалює нове рішення у відповідній частині або змінює його, якщо таке судове рішення, переглянуте в передбачених статтею 300 цього Кодексу межах, ухвалено з неправильним застосуванням норм матеріального права або порушенням норм процесуального права.
7.4. З огляду на наведені вище приписи, здійснюючи перегляд судових рішень у межах доводів касаційної скарги в порядку, передбаченому статтею 300 ГПК України, касаційну скаргу слід задовольнити частково, постанову Північного апеляційного господарського суду від 1 квітня 2021 року та рішення Господарського суду міста Києва від 12 січня 2021 року у справі № 910/11820/20  - скасувати, ухвалити нове рішення про стягнення з Державного бюджету України на користь позивача 186 150 грн.
8. Щодо судових витрат
8.1. За частиною першою статті 315 ГПК України у резолютивній частині постанови касаційної інстанції зазначається новий розподіл судових витрат, понесених у зв`язку із розглядом справи у суді першої інстанції та апеляційної інстанції, - у разі скасування рішення та ухвалення нового рішення або зміни рішення, а також розподіл судових витрат, понесених у зв`язку з переглядом справи у суді касаційної інстанції.
 
8.2. Також відповідно до частини чотирнадцятої статті 129 ГПК України якщо суд апеляційної, касаційної інстанції, не передаючи справи на новий розгляд, змінює рішення або ухвалює нове, цей суд відповідно змінює розподіл судових витрат.
 
8.3. За змістом резолютивних частин оскаржених судових рішень суди попередніх інстанцій вирішували питання розподілу судових витрат між сторонами справи в частині судового збору. Таким чином, новому розподілу підлягають суми судового збору, сплачені сторонами у зв`язку з розглядом справи в судах першої, апеляційної інстанцій, а також розподілу підлягає сума судового збору, сплачена за подання касаційної скарги.
 
8.4. За частиною першою статті 129 ГПК України судовий збір у спорах, що виникають при виконанні договорів та з інших підстав, покладається на сторони пропорційно розміру задоволених позовних вимог. 
 
8.5. Загальна сума судового збору, сплаченого за подання позовної заяви (платіжне доручення від 29 липня 2020 року № 14571), апеляційної (платіжне доручення від 22 лютого 2021 року № 23) та касаційної (платіжне доручення від 14 травня 2021 року № 8448) скарг, яка підлягає розподілу між сторонами, становить 54 429,75 грн (12 095,50 грн +18 143,25 грн +24 191 грн).
 
8.6. За висновками суду касаційної інстанції, обґрунтованими та належними до задоволення визнані позовні вимоги в частині 186 150 грн, що складає 23,08 % від заявленої позивачем суми вимог при подачі позовної заяви, тому на відповідача покладаються судові витрати пропорційно частині задоволених позовних вимог у розмірі 23,08 % частини сплаченого судового збору за розгляд справи судами першої, апеляційної та касаційної інстанцій, що становить - 12 562,39 грн. Решта сплаченого судового збору у розмірі 41 867,36 грн покладається на позивача (54 429,75 грн - 12 562,39 грн = 41 867,36 грн). 
 
8.7. Згідно з платіжним дорученням від 22 лютого 2021 року № 23 відповідач сплатив за подання апеляційної скарги 18 143,25 грн.  
 
8.8. Відповідно до частини одинадцятої статті 129 ГПК України при частковому задоволенні позову, у випадку покладення судових витрат на обидві сторони пропорційно розміру задоволених позовних вимог, суд може зобов`язати сторону, на яку покладено більшу суму судових витрат, сплатити різницю іншій стороні. В такому випадку сторони звільняються від обов`язку сплачувати одна одній іншу частину судових витрат.
 
8.9. Отже, за наслідками розгляду справи слід стягнути з позивача на користь відповідача суму судового збору, яка становить 5 580, 86 грн (18 143, 25 грн - 12 562,39 грн).
 
Керуючись статтями 308, 311, 314, 315, 317 ГПК України, Велика Палата Верховного Суду
 
П О С Т А Н О В И Л А:
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Ґудвеллі Україна» задовольнити частково.
Рішення Господарського суду міста Києва від 12 січня 2021 року та постанову Північного апеляційного господарського суду від 1 квітня 2021 року у справі № 910/11820/20 скасувати та ухвалити нове рішення.
Стягнути з Державного бюджету України на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Ґудвеллі Україна» (77330, Івано-Франківська обл., Калуський р-н, с. Копанки, вул. Лісова, 1, код ЄДРПОУ 32464900) 186 150 (сто вісімдесят шість тисяч сто п`ятдесят) гривень.
Стягнути з Товариства з обмеженою відповідальністю «Ґудвеллі Україна» (77330, Івано-Франківська обл., Калуський р-н, с. Копанки, вул. Лісова, 1, код ЄДРПОУ 32464900)на користь Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків(79028, м. Львів, вул. Стрийська, 35, код ЄДРПОУ 44045187) 5 580 (п`ять тисяч п`ятсот вісімдесят) гривень 86 копійок судового збору, сплаченого за подання позовної заяви, апеляційної та касаційної скарг.
Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.
Суддя-доповідач | | | Л. І. Рогач
Судді: | Т. О. Анцупова | | Г. Р. Крет
| В. В. Британчук | | К. М. Пільков
| Ю. Л. Власов | | О. Б. Прокопенко
| І. В. Григор`єва | | В. В. Пророк
| Ж. М. Єленіна | | О. М. Ситнік
| О. С. Золотніков | | В. М. Сімоненко
| Л. Й. Катеринчук | | І. В. Ткач
| В. С. Князєв | | С. П. Штелик