П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Справа №  240/2634/21 
Головуючий суддя 1-ої інстанції - Капинос Оксана Валентинівна   
Суддя-доповідач -  Мацький Є.М.   
30 вересня 2021 року
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Мацького Є.М. 
суддів:  Залімського І. Г.  Сушка О.О. , 

розглянувши  в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 16 червня 2021 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Екоплант" до Головного управління ДПС у Житомирській області про скасування податкових повідомлень-рішень, 
В С Т А Н О В И В :
І. ІСТОРІЯ СПРАВИ

КОРОТКИЙ ЗМІСТ ПОЗОВНИХ ВИМОГ

1. В лютому 2021 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Екоплант" звернулось до Житомирського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Житомирській області, в якому просило :

1.1. Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 01.02.2021 №0009410714, №0009420714;

1.2. Зобов`язати внести до Реєстру заяв про повернення сум бюджетного відшкодування дані щодо суми від`ємного значення, заявленого ТОВ "Екоплант", що зараховуються до складу податкового кредиту наступного звітного періоду в сумі 278459 грн.

2. Позовні вимоги вмотивано тим, що за результатами перевірки ТОВ "Екоплант" встановлено порушення п. 188.1 ПКУ, на підставі чого збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 116 029 грн., за штрафними санкціями 29 007 грн., а також зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду, в сумі 278 459 грн. Вважав такі висновки протиправними, оскільки відповідачем не доведено факту невідповідності договірної ціни ТОВ "Ельфа лабораторія" ринковим (звичайним) цінам.

КОРОТКИЙ ЗМІСТ РІШЕННЯ СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ

3. Рішенням Житомирського окружного адміністративного суду від 16 червня 2021 року  позов Товариства з обмеженою відповідальністю "Екоплант" задоволено частково.
3.1. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Житомирській області від 01.02.2021 №0009410714 та №0009420714.

3.2. В іншій частині позову відмовлено.

3.3. Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Житомирській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Екоплант"  судовий збір у розмірі 6456,89 грн. (шість тисяч чотириста п`ятдесят шість гривень вісімдесят дев`ять копійок).

КОРОТКИЙ ЗМІСТ ДОВОДІВ АПЕЛЯЦІЙНОЇ СКАРГИ  

4. Апелянт ГУ ДПС у Житомирській області, не погодившись з рішенням суду першої інстанції, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, просив його скасувати та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позовних вимог.

5. Апелянт зазначив, що в ході перевірки ГУ ДПС у Житомирській області встановлено, що ТОВ "Екоплант" було занижено суму податкового зобов`язання внаслідок невірного визначення об`єкту оподаткування податком на додану вартість при здійснення операцій з постачання продукції власного виробництва пов`язаній особі (ТОВ "Ельфа лабораторія") за цінами, що є нижче звичайних, що призвело до заниження податкових зобов`язань на загальну суму 394 488 грн., а також завищено податковий кредит та суму від`ємного значення з ПДВ, що зараховується до складу наступного звітного періоду по рядку 21 Декларації за жовтень 2020 на суму 278459 грн. 

ІІ. ВИКЛАД ОБСТАВИН, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДОМ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ

6. Судом першої інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи підтверджено, що за результатами документальної планової виїзної перевірки з питань правомірності декларування від`ємного значення податку на додану вартість за червень-жовтень 2020, та заявленого до відшкодування з бюджету податку на додану вартість по декларації з ПДВ за жовтень 2020, складено акт перевірки від 12.01.2021 №197/06-30-07-13/38205213.

7. Перевіркою встановлено:

порушення п.188.1 ст.188 Податкового кодексу внаслідок чого ТОВ "Екоплант" занижено податок на додану вартість на загальну суму 116029 грн., в тому числі по періодах: за червень 2020 - на суму 29336 грн., за липень 2020 - на суму 59340 грн., за серпень 2020 - на суму 27353 грн.

порушення п.188.1 ст.188 Податкового кодексу внаслідок чого ТОВ "Екоплант" внаслідок чого завищено податковий кредит та суму від`ємного значення з ПДВ, що зараховується до складу наступного звітного періоду по рядку 21 Декларації за жовтень 2020 на суму 278459 грн.

8. На підставі акту перевірки відповідачем прийнято:

податкове повідомлення-рішення від 01.02.2021 №0009410714, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість за основним платежем на 116029 грн. та нараховані штрафні санкції на суму 29007 грн. 

податкове повідомлення-рішення від 01.02.2021 №0009420714, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 278459 грн.

9. Позивач вважає такі рішення протиправними, тому звернувся до суду.

ІІІ. ДОВОДИ СТОРІН

10. Позивач зазначає, що податкові повідомлення-рішення від 01.02.2021 №0009410714, №0009420714 є протиправними та підлягають скасуванню з підстав невідповідності нормам чинного законодавства.

11. Апелянт зазначає, що ТОВ "Екоплант" було занижено суму податкового зобов`язання внаслідок невірного визначення об`єкту оподаткування податком на додану вартість при здійснення операцій з постачання продукції власного виробництва пов`язаній особі (ТОВ "Ельфа лабораторія") за цінами, що є нижче звичайних, що призвело до заниження податкових зобов`язань на загальну суму 394 488 грн., а також завищено податковий кредит та суму від`ємного значення з ПДВ, що зараховується до складу наступного звітного періоду по рядку 21 Декларації за жовтень 2020 на суму 278459 грн.  

ІV. ДЖЕРЕЛА ПРАВА ТА АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ

12. Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

13. Спірні правовідносини, які виникли між сторонами регулюються Податковим кодексом України (далі - ПК України).

14. Так, пунктом 6.1 статті 6 ПК України встановлено, що податком є безумовний платіж до відповідного бюджету, що справляється з платників податку відповідно до цього Кодексу.

15. Згідно з пунктом 8.1 статті 8 ПК України в Україні встановлюються загальнодержавні та місцеві податки та збори.

16. Податок на додану вартість належить до загальнодержавних податків (підпункт 9.1.3 пункту 9.1 статті 9 ПК України).

17. Відповідно до підпункту 14.1.8 пункту 14.1 статті 14 ПК України бюджетне відшкодування - відшкодування від`ємного значення податку на додану вартість на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість за результатами перевірки платника.

18. Під витратами, відповідно до підпункту 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 ПК України розуміється сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

19. Підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

20. Податкове зобов`язання - сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством (у тому числі сума коштів, визначена платником податків у податковому векселі та не сплачена в установлений законом строк) (підпункт 14.1.156 пункту 14.1 статті 14 ПК України).

21. Податкове повідомлення-рішення - письмове повідомлення контролюючого органу (рішення) про обов`язок платника податків сплатити суму грошового зобов`язання, визначену контролюючим органом у випадках, передбачених цим Кодексом та іншими законодавчими актами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, або внести відповідні зміни до податкової звітності (підпункт 14.1.157 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України).

22. Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

23. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

24. Згідно з вимогами пункту 198.1 статті 198 ПК України, право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає, зокрема, у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

25. Пунктом 198.2 статті 198 ПК України встановлено, що датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг або дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

26. Відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

27. Пунктом 198.6 статті 198 ПК України визначено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу).

28. Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України, платник податку зобов`язаний надати покупцю (отримувачу) на його вимогу підписану уповноваженою платником особою та скріплену печаткою (за наявності) податкову накладну, складену за вибором покупця (отримувача) в один з таких способів: а) у паперовому вигляді; б) в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та умови реєстрації податкової накладної у Єдиному реєстрі податкових накладних. У такому разі складання податкової накладної у паперовому вигляді не є обов`язковим.

29. Пунктом 201.8 статті 201 ПК України передбачено, що право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в порядку, передбаченому статтею 183 цього Кодексу.

30. Податкова накладна, відповідно до пункту 201.10 статті 201 ПК України, видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

31. Згідно положень статті 200 ПК України, сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

32. При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.

33. При від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу), а в разі відсутності податкового боргу - зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

34. Якщо в наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з пунктом 200.1 цієї статті, має від`ємне значення, то: а) бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від`ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, а в разі отримання від нерезидента послуг на митній території України - сумі податкового зобов`язання, включеного до податкової декларації за попередній період за отримані від нерезидента послуги отримувачем послуг; б) залишок від`ємного значення попередніх податкових періодів після бюджетного відшкодування включається до складу сум, що відносяться до податкового кредиту наступного податкового періоду.

35. З вищенаведених правових норм вбачається, що для отримання права сформувати податковий кредит із сум податку на додану вартість платник податку на додану вартість повинен мати податкові накладні, видані на реально отриманий товар (роботи, послуги), призначений для використання у власній господарській діяльності. При цьому, право на бюджетне відшкодування частини від`ємного значення виникає лише у разі фактичної сплати податку на додану вартість в ціні придбаного товару (робіт, послуг) отримувачем товарів/послуг у попередніх податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг.

36. Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

37. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

38. Проведення господарських операцій суб`єкта господарювання, за змістом статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» №996-XIV від 16.07.1999 (далі - Закон №996-XIV), підтверджується первинними документами, на підставі яких ведеться бухгалтерський облік. Згідно частини другої статті 3 Закону №996-XIV на даних бухгалтерського обліку базується фінансова, податкова, статистична та інша звітність.

V. ПОЗИЦІЯ АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ

39. Вирішуючи питання про обґрунтованість поданої апеляційної скарги, Апеляційний Суд виходить з наступного.

40. Оскільки судове рішення оскаржується в частині задоволених позовних вимог, то перевірка законності і обґрунтованості рішення суду першої інстанції в частині відмови у задоволенні решти позовних вимог апеляційним судом не здійснюється.

41. Судом першої інстанції встановлено, що підставою для прийняття оскаржуваних рішень стали зафіксовані в акті перевірки порушення позивачем п.188.1 ст.188 Податкового кодексу внаслідок чого ТОВ "Екоплант" занижено податок на додану вартість на загальну суму 116029 грн., в тому числі по періодах: за червень 2020 - на суму 29336 грн., за липень 2020- на суму 59340 грн., за серпень 2020 - на суму 27353 грн. та завищення податкового кредиту та суми від`ємного значення з ПДВ, що зараховується до складу наступного звітного періоду по рядку 21 Декларації за жовтень 2020 на суму 278459 грн.

42. Зазначені порушення, за висновками акту перевірки, полягають у тому, що перевіркою своєчасності, достовірності і повноти визначення суми податкових зобов`язань та врахування при розрахунку показника рядка 19 Декларації (рядок 9 (колонка Б) встановлено її заниження на 394488 грн., оскільки було занижено показник у рядку 1.1 декларації внаслідок невірного визначення всупереч п.188.1 ст.188 ПК України бази оподаткування ПДВ при постачанні продукції власного виробництва, що призвело до заниження показника рядка 18 на 116029 грн. та до завищення показника рядка 19 на 278459 грн.

43. Контролюючий орган дійшов висновку, що в порушення п.188.1 ст. 188 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI ТОВ "Екоплант" занижено суму податкового зобов`язання внаслідок невірного визначення об`єкту оподаткування податком на додану вартість при здійсненні операцій з постачанні продукції власного виробництва пов`язаній особі за цінами, що є нижче звичайних, що призвело до заниження податкових зобов"язань на загальну суму 394488 грн., в тому числі по періодах: за червень 2020 року - на суму 46661 грн.; за липень 2020 року - на суму 60275 грн.; за серпень 2020 року - на суму 150117 грн.; за вересень 2020 року - на суму 54645 грн.; за жовтень 2020 року - на суму 82790 грн.

44. Таким чином, позиція контролюючого органу ґрунтується на тому, що ТОВ "Екоплант" протягом перевіреного періоду здійснювало постачання на ТОВ "Ельфа лабораторія" продукції власного виробництва за цінами, нижчими, ніж реалізовувало аналогічну продукцію іншим суб`єктам господарської діяльності. При цьому, кінцевими бенефеціарними власниками вказаних підприємств є пов`язані особи, оскільки такі перебувають у родинних відносинах.

45. Колегія суддів відхиляє доводи апелянта, з огляду на таке.

46. З матеріалів справи слідує, що в перевіреному періоді ТОВ "Екоплант" оформлено комерційні відносини, на підставі яких здійснювало постачання продукції власного виробництва з наступними покупцями:

- ТОВ "Ельфа лабораторія" - згідно договору на виготовлення та поставку товарів побутової хімії від 10.01.2013 № 10/01-1 з додатками та специфікаціями.

Інші покупці:

-ТОВ "Хозсервіс" - згідно договору поставки продукції від 08.01.2020 р. №1/080120;

-ТОВ "Ресторація Сервіс" - згідно договору поставки товару від 17.05.2017 № 17/05/17- 01;

-ТОВ "Інпак" - згідно договору поставки товару від 01.09.2017 № 1/0109/17;

-ТОВ "Банко" - згідно договору поставки товару від 01.01.2020 № б/н;

-ТОВ "Прімекс-Клінінг" - згідно договору поставки продукції від 10.01.2020 № 1/100120.

-ФОП ОСОБА_1 - згідно договору поставки продукції від 15.08.2020 № 261;

-TOB "Розетка.Уа" - згідно договору поставки від 22.09.2020 № 2020/275;

-ТОВ "Клін-Кет" - згідно договору поставки товару від 03.07.2020 № 03/07-20;

-ООО "Лайф Груп", Республіка Білорусь - згідно договору поставки товару від 17.05.2017

р. № 17/05/17-01 з додатками;

-Фирма "Tarol-DD SRL", Республіка Молдова - згідно договору поставки товару від 03.07.2020 № 03/07-20 з додатками.

47. Основним покупцем ТОВ "Екоплант" є ТОВ "Ельфа лабораторія".

48. За умовами укладеного між вказаним підприємствами договору від 10.01.2013 №10/01-01 Виконавець зобов`язується виготовляти та постачати Замовнику товари побутової хімії, а Замовник зобов`язується приймати та оплачувати продукцію на умовах вказаного договору.

49. Продукція виготовляється під замовлення на основі додаткових угод до договору.

50. Інтелектуальна власність, технічна документація на товар (знаки для товарів і послуг, рецептури, технічні умови, дизайн упакування) належить покупцю (п. 3.1. договору).

51. Відповідальність за маркування продукції покладається на покупця (п. 3.4 Договору). Доставка здійснюється засобами та за рахунок Покупця.

52. Ціна продукції по кожному найменуванню погоджується сторонами в додаткових угодах до Договору. Ціни встановлюються у відношенні оптимальних та мінімальних партій замовлення. Виконавець має право змінювати ціну продукції. Оплата продукції здійснюється в національній валюті.

53. До вказаного договору було укладено додаткову угоду.

54. В матеріалах справи містяться специфікації від 01.06.2020, від 01.07.2020, від 01.08.2020, від 01.09.2020, від 01.10.2020 до договору на виготовлення та поставку косметичної та піномиючої продукції від 10.01.2013 відповідно до яких сторони узгодили назву, номенклатуру та ціну товару, що постачається. (т.1 а.с.57-71)

55. Як вірно встановлено судом першої інстанції, відповідно до розрахунку обсягів поставок від ТОВ "Екоплант" та ТОВ "Ельфа лабораторія" (пов"язана особа) та видаткових накладних за період червень-жовтень 2020 всього поставлено товару на суму 7 928 951,80 грн.

56. Відповідно до розрахунку заниження сум податкового зобов`язання з податку на додану вартість за перевірений період 2020 року ціни, за якими позивач реалізував продукцію ТОВ "Ельфа лабораторія" та іншим покупцям, є різними.

57. Розрахунок апелянтом був зроблений шляхом визначення різниці між реалізацією товарів ТОВ "Ельфа лабораторія" та іншим покупцям.

58. Щодо доводів апелянта, що позивач постачав продукцію власного виробництва пов`язаній особі за цінами, що є нижче звичайних та призвело до заниження податкових зобов"язань, колегія суддів зазначає наступне.

59. Відповідно до п. 188.1 ст. 188 ПК України, в редакції, що діяла на час виникнення спірних правовідносин, база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

60. При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком:

- товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню;

- газу, який постачається для потреб населення;

- електричної енергії, ціна на яку склалася на ринку електричної енергії.

61. Підпунктом 14.1.71 п. 14.1 ст. 14 ПК визначено, що звичайна ціна - ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо інше не встановлено цим Кодексом. Якщо не доведено зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін. Це визначення не поширюється на операції, що визнаються контрольованими відповідно до статті 39 цього Кодексу.

62. За визначенням з пп. 14.1.219 п. 14.1 ст. 14 ПК ринкова ціна - ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власнику за умови, що продавець бажає передати такі товари (роботи, послуги), а покупець бажає їх отримати на добровільній основі, обидві сторони є взаємно незалежними юридично та фактично, володіють достатньою інформацією про такі товари (роботи, послуги), а також ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг) у порівняних економічних (комерційних) умовах.

63. Приписами пп. 14.1.159 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України окреслено, що пов`язані особи - юридичні та/або фізичні особи, відносини між якими можуть впливати на умови або економічні результати їх діяльності чи діяльності осіб, яких вони представляють, з урахуванням таких критеріїв, зокрема для юридичних осіб, як: одна юридична особа безпосередньо та/або опосередковано (через пов`язаних осіб) володіє корпоративними правами іншої юридичної особи у розмірі 20 і більше відсотків; одна і та сама юридична або фізична особа безпосередньо та/або опосередковано володіє корпоративними правами у кожній такій юридичній особі у розмірі 20 і більше відсотків;

кінцевим бенефіціарним власником (контролером) таких юридичних осіб є одна і та сама фізична особа.

64. Статтею 10 Закону України "Про ціни і ціноутворення" визначено, що суб`єкти господарювання під час провадження господарської діяльності використовують: вільні ціни; державні регульовані ціни. Ціни на товари, які призначені для реалізації на внутрішньому ринку України, установлюються виключно у валюті України, якщо інше не передбачено міжнародними угодами, ратифікованими Україною, та постановами Кабінету Міністрів України.

65. Відповідно до статті 11 вказаного Закону вільні ціни встановлюються суб`єктами господарювання самостійно за згодою сторін на всі товари, крім тих, щодо яких здійснюється державне регулювання цін.

66. Системний аналіз наведених норм права дає підстави для висновку, що суб`єкти господарювання реалізують продукцію за цінами, самостійно визначеними сторонами договору. Така ціна, якщо не доведено зворотне, вважається такою, що відповідає рівню ринкових цін.

67. Отже, при визначенні бази оподаткування ПДВ операцій з постачання продукції власного виробництва враховується рівень звичайних цін на таку продукцію. База оподаткування ПДВ операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг (не враховуючи норми для окремих видів операцій) не може бути нижче звичайних цін, що відповідають ринковим.

68. Верховний Суд в постанові від 16.12.2019 року в справі № 200/12345/18-а зазначив, що в таких справах особливо важливе значення має факт доведення реалізації самостійно виготовлених товарів/послуг за цінами, які не відповідають ринковим. Цей факт має доводити особа, яка вважає, що ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, не відповідає ринковим.

69. Ураховуючи викладене, обов`язок доведення невідповідності ціни договору рівню звичайних цін покладається на контролюючий орган.

70. Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом в постанові від 04.06.2019 року в справі № 818/2186/14.

71. Відповідно до пункту 13 Указу Президента України від 23.07.1998 року № 817/98 "Про деякі заходи з дерегулювання підприємницької діяльності" індикативні або звичайні ціни на товари (роботи, послуги) для застосування їх у податкових або митих цілях установлюються на підставі статистичної оцінки рівня цін реалізації таких товарів (робіт, послуг) на внутрішньому ринку України, яка проводиться уповноваженим державним органом у визначеному ним порядку. Індикативні або звичайні ціни не можуть встановлюватися органами виконавчої влади, які використовують їх для нарахування та стягнення податків і зборів (обов`язкових платежів) та неподаткових платежів, крім випадків відсутності статистичних даних про рівень цін на окремі види товарів (робіт, послуг).

72. Тобто, з`ясування рівня звичайних цін має відбуватись відповідно до визначеної процедури, а необхідна інформація - надаватись уповноваженим державним органом.

73. Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом в постановах від 04.06.2019 року в справі № 818/2186/14, від 12.09.2019 року в справі № 815/527/14. В цій справі апелянт при здійсненні контрольного заходу не звертався до уповноваженого державного органу із запитом про надання інформації щодо рівня звичайних цін на товари, які реалізував позивач протягом відповідного спірного періоду, та, відповідно, таку інформацію не поклав в основу оскарженого податкового повідомлення-рішення.

74. Колегія суддів зазначає, що апелянт також не надав жодних доказів, що після дотримання такої процедури самостійно здійснив дії у відповідності до порядку, про який йдеться в п. 13 Указу Президента України від 23.07.1998 року № 817/98, тобто що ним у відповідності до такого порядку досліджено відповідний ринок цін; не надав доказів, на підставі яких фактичних даних ним встановлено, що ціни, за якими позивач у перевірений період реалізовував продукцію власного виробництва, не були звичайними цінами (або не відповідали їх рівню), і що такі дії ґрунтувалися на вимогах відповідного порядку, тобто на вимогах законодавства.

75. Отже, апелянтом не доведено, що договірна ціна продажу позивачем власної продукції не відповідала рівню звичайних (ринкових) цін, і така невідповідність була встановлена шляхом дотримання суб`єктом владних повноважень процедури та вчинення дій, що визначені законодавством України.

76. За таких обставин, податковим органом не спростовано, що при визначенні податкових зобов`язань з податку на додану вартість за операціями з поставки товарів власного виробництва підприємство виходило з договірних цін, встановлених сторонами договорів поставки та відповідають рівню звичайних цін.

77.Крім того, як судом встановлено, відповідно до розрахунку обсягів поставок від ТОВ "Екоплант" та ТОВ "Ельфа лабораторія" (пов"язана особа) за період червень-жовтень 2020 всього поставлено товару на суму 7 928 951,80 грн.

78. Обсяги поставки до інших покупців за цей же період значно нижчі за обсягами, а саме:

-ТОВ "Хозсервіс" - 15 637,90 грн., що становить 0,2% від обсягу поставок основного

покупця;

-ТОВ "Ресторація сервіс" - 6 644,40 грн., що становить 0,1% від обсягу поставок

основного покупця;

-ТОВ "Інпак" - 16 777,36 грн., що становить 0,2% від обсягу поставок основного покупця;

-ТОВ "Банко" - 1 368,00 грн., що становить 0,005% від обсягу поставок основного покупця;

-ТОВ "Прімекс-Клінінг" - 5 639,20 грн., що становить 0,1% від обсягу поставок основного покупця;

-ФОП ОСОБА_1 - 7 423,10 грн., що становить 0,1% від обсягу поставок основного жжупця;

-ТОВ "Розетка.Уа" - 6 701,70 грн., що становить 0,1% від обсягу поставок основного купця;

-ТОВ "Клін-Кет" (неплатник) - 3 952,00 грн., що становить 0,05% від обсягу поставок основного покупця.

79. Також, дослідивши умови договорів, суд зазначає, що ТОВ "Ельфа лабораторія" та інші покупці не знаходяться в порівняних гномічних (комерційних) умовах за характером комерційних відносин між сторонами. Так, договірні відносини між ТОВ "Екоплант" та ТОВ "Ельфа лабораторія" передбачають виготовлення продукції на замовлення під торговельною маркою ТОВ "Ельфа лабораторія", а також додатковий обсяг відповідальності ТОВ "Ельфа лабораторія", що пов`язаний з розробкою та просуванням продукції на ринку.

80. При розрахунку заниження об`єкту оподаткування контролюючим органом також не враховано інші відмінні умови договорів (доставка товару, строки оплати, викуп сировини, тривалість комерційних відносин та інші), що також впливають на рівень договірної ціни.

81. При здійсненні порівняння цін контролюючим органом також не враховано наявність зовнішньо-економічних відносин з деякими контрагентами (ООО "Лайф Груп", Фирма "Tarol-DD SRL"), що не знаходяться у непорівнянних економічних (комерційних) умовах за географічним розташуванням.

82. Таким чином, апелянтом порівняння цін ТОВ "Ельфа лабораторія" (пов`язана особа) здійснено з цінами інших покупців, що не знаходяться у порівняних економічних (комерційних) умовах.

83. При цьому, податкове законодавство не містить положень, які б передбачали методику спростування відповідності договірної ціни - ринковій. У розумінні норм Кодексу звичайною ціною для здійснення розрахунку бази оподаткування ПДВ операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг є ціна, визначена зацікавленими сторонами у цивільно-правовому договорі, яка водночас повинна відповідати ринковій ціні (ціні, що склалася на ринку товарів/послуг) (податкова консультація від 12 червня 2017 року №583/6/99-99-15-03-02-15/ІПК).

84. Порівняння ціни постачання одиниці товару ТОВ "Ельфа лабораторія" з цінами інших покупців згідно розрахунку заниження сум податкового зобов`язання є лише арифметичним порівнянням та не є визначенням рівня ринкових цін.

85. Згідно із підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 пункту 14 Податкового кодексу України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами, а відповідно до підпункту 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

86. Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що реалізація товару за цінами, визначеними позивачем, за умови реальності таких операцій та досягнення ділової мети, не може бути підставою для збільшення контролюючим органом бази оподаткування за такими операціями та для нарахування грошового зобов`язання з ПДВ.

87. Апелянтом не доведено, що позивач та ТОВ "Ельфа лабораторія" не є взаємно залежними юридично та фактично сторонами господарських взаємовідносин. Посилання відповідача на те, що товариства є пов`язаними особами не є достатньою підставою для висновку про відсутність наміру одержання економічного ефекту у результаті господарської діяльності та реальності господарських операцій.

88. Таким чином, за результатами розгляду справи, апелянтом не наведено суду жодних обставин та доказів, які б свідчили про незвичність цін за спірними операціями, або про невідповідність господарських операцій цілям та завданням статутної діяльності позивача, збитковості здійснених операцій, або інших обставин, які б окремо або в сукупності могли свідчити про фіктивність вчинених операцій, а також про те, що вчинення зазначених операцій не було обумовлено розумними економічними причинами (цілями ділового характеру), а дії позивача були спрямовані на отримання необґрунтованої податкової вигоди.

89. Тому колегія суддів вважає необґрунтованими висновки контролюючого органу стосовно вчинення позивачем податкового правопорушення, оскільки нарахування податкового зобов`язання з податку на додану вартість позивачем здійснено у відповідності до вимог податкового законодавства, господарські операції з продажу продукції власного виробництва належним чином відображено у його бухгалтерському і податковому обліку та податковій звітності, визначена сторонами правочинів договірна вартість відповідає рівню звичайних цін, що відповідачем не спростовано.

90. Враховуючи вищевикладене, суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що позовні вимоги позивача слід було задовольнити частково.

VІ. ВИСНОВКИ АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ ЗА РЕЗУЛЬТАТАМИ РОЗГЛЯДУ АПЕЛЯЦІЙНОЇ СКАРГИ.

91. Згідно зі ст.90 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.

92. Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

93. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.

94. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

95. Зазначеним вимогам закону судове рішення відповідає.

96. Переглянувши судове рішення в межах апеляційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального та процесуального права, Апеляційний Суд дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваного судового рішення, суд першої інстанції не допустив неправильного застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, які б були б підставою для скасування судового рішення, а тому апеляційну скаргу ГУ ДПС у Житомирській області слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.   
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області залишити без задоволення, а  рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 16 червня 2021 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.

          
Головуючий	 	 	Мацький Є.М.	
 	 	 	 	
Судді	 	   	Залімський І. Г.    Сушко О.О.