ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

10 листопада 2021 року 
м. Київ
справа № 340/3300/19
адміністративне провадження №№К/9901/34886/20, К/9901/10447/21

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого судді - Шишова О.О.,
суддів - Блажівської Н.Є, Дашутіна І.В., 

розглянув у порядку письмового провадження в касаційній інстанції  адміністративну справу

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Фірма «Олто» до Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області про скасування податкових повідомлень-рішень, провадження в якій відкрито

за касаційною скаргою Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 07 квітня 2020 року (прийняте у складі головуючого судді- Петренко О.С.) та  постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 25 листопада 2020 року (постановлену в складі колегії суддів: головуючого судді Кругового О.О., суддів: Прокупчук Т.С., Шлай А.В.,)

за касаційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю «Фірма «Олто» на постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 25 листопада 2020 року (постановлену в складі колегії суддів: головуючого судді Кругового О.О., суддів: Прокупчук Т.С., Шлай А.В.,)

У С Т А Н О В И В:
ІСТОРІЯ СПРАВИ
Короткий зміст позовних вимог
1. Товариство з обмеженою відповідальністю "Фірма "Олто" (далі - позивач ) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Кіровоградській області (далі - відповідач, податковий орган) про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень рішень від 05.08.2019 року №00000291411, №00000301411, №00000311411 та №00000331411.
2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що висновки акту перевірки є необґрунтованими і незаконними, та такими, що не відповідають фактичним обставинам, оскільки ґрунтуються лише на припущеннях, що в свою чергу, не підтверджені належними документами. Як наслідок, штрафні (фінансові) санкції застосовані згідно спірних податкових повідомлень-рішень, є неправомірними та підлягають скасуванню.
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій 
3. Рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 07 квітня 2020 року, адміністративний позов задоволено.
3.1. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення рішення від 05.08.2019 року № 00000291411, № 00000301411, № 00000311411 та № 00000331411, прийняті Головним управлінням ДФС у Кіровоградській області.
4. Суд першої інстанції, дійшов висновку про те, що висновок про порушення позивачем податкового законодавства є необґрунтованим та недоведеним, у зв`язку з чим, спірні податкові повідомлення-рішення, прийняті відповідачем на підставі встановлених актом перевірки порушень, є протиправними та підлягають скасуванню.
5. Постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 25 листопада 2020 року скановано рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 07.04.2020 року в адміністративній справі №340/3300/19 в частині визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 05.08.2019 року №00000291411, №00000331411 та в задоволенні цієї частини позовних вимог відмовити.
5.1. У іншій частині рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 07.04.2020 року залишено без змін.
6. Суд апеляційної інстанції скасовуючи в частині рішення суду першої інстанції дійшов до висновку, що з огляду на формування позивачем частки сільськогосподарського товаровиробництва за 2018 рік у розмірі менше 75%, відповідач при прийнятті податкового повідомлення рішення №00000291411 від 05.08.2019 року діяв на підставі, у межах повноважень та у спосіб, передбачений чинним законодавством, що свідчить про відсутність підстав для його скасування.
6.1. Також суд апеляційної інстанції зазначив, що з матеріалів справи вбачається, що починаючи з 2019 року позивач податкову декларацію з податку на прибуток не подавав, що свідчить про обґрунтованість застосування до позивача штрафу, передбаченого п. 120.1 ст. 120 Податкового кодексу України та правомірності прийняття відповідачем податкового повідомлення рішення №00000331411 від 05.08.2019 року.
Короткий зміст вимог касаційної скарги
7. Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, податковий орган подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального права, просить скасувати рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 07 квітня 2020 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 25 листопада 2020 року в частині задоволення позовних вимог.
7.1. Підставою для відкриття касаційного провадження у справі № 420/7552/19 є пункт 1 частини четвертої статті 328 КАС України, а саме якщо відсутній висновок Верховного Суду щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах.
8. Позивач не погодившись постановою апеляційної інстанції в частині відмови позовних вимог , подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального права, просить скасувати постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 25 листопада 2020 року в частині відмови у задоволенні позовних вимог щодо визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 05.08.2019 року №00000291411, №00000331411.
8.1. Підставою для відкриття касаційного провадження у справі № 420/7552/19 є пункт 3 частини четвертої статті 328 КАС України, а саме якщо відсутній висновок Верховного Суду щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
9. Судами попередніх інстанцій установлено, що на підставі наказу №966 від 05.06.2019 року посадовими особами ГУ ДФС у Кіровоградській області проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ фірма "Олто", за результатами якої складено акт перевірки №20/11-28-14-11/24744314 від 16.07.2019 року.

10. В акті перевірки податковим органом, серед інших, зафіксовано наступні порушення:
- п. 44.1, 44.2 ст.44, п.49.1, п.49.2 ст.49, пп.4 п.291.4 ст.291, п.137.4 ст.137 абз. «в» п.137.5 ст.137, пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПК України, в результаті чого занижено податок на прибуток за І квартал 2019 року на суму 3 353 573,00 грн.;
- п.44.1 ст.44, п.198.1, п.198.2, п.198.3, п.198.5, п.198.6 ст.198, п.192.1 ст.192 ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість за жовтень 2017 р. на суму 452 987,00 грн.
- пп.4 п.291.4 ст.291 ПК України, в частині недотримання 75 % критерію частки с/г виробництва за 2018 рік, в результаті чого завищено єдиний податок платника податків 4 групи за І квартал 2019 року на суму 45 196,02 грн.;
- п.49.1 п.49.2 ст.49, пп.294.4.4 п.291.4 ст.291, п.137.4 ст.137, абз. «в» п.137.5 ст.137 ПК України, в результаті чого не подано податкову декларацію з прибутку за І квартал 2019 року.
11. На підставі висновків, викладених в акті перевірки, податковим органом прийнято податкові повідомлення рішення:
-№00000291411 від 05.08.2019 року щодо збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток в розмірі 3 353 753,00 грн. та нараховано штрафну санкцію в розмірі 838 393,25 грн.;
- №00000301411 від 05.08.2019 року, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість в розмірі 452 987,00 грн. та нараховано штрафну санкцію в розмірі 113 246,75 грн.;
- №00000311411 від 05.08.2019 року, яким зменшено розмір від`ємного значення суми ПДВ в розмірі 2 138 371,00 грн.
- №00000331411 від 05.08.2019 року, яким застосовано суму штрафу за неподання податкових декларацій з податку на прибуток в розмірі 170 грн.
12. Не погодившись з правомірністю прийняття наведених податкових повідомлень-рішень, позивач звернувся до суду з метою захисту своїх порушених прав та інтересів. 
ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
13. У доводах касаційної скарги Товариство зазначає, що застосована контролюючим органом методологія розрахунку частки сільськогосподарського товаровиробництва не відповідає наведеному порядку розрахунку, оскільки вартість придбаних послуг (товару) не є частиною доходу у складі реалізації продукції. Тому, якщо вважати вирощену позивачем продукцію такою, що не відповідає визначенню, згідно ст. 14.1.234. та ст. 14.1.23 ПК України сільськогосподарської продукції, така продукція не може приймати участь у складі доходу частки сільськогосподарського товаровиробництва, як власне вирощена.

13.1. Також позивач зауважує, що згідно з пунктом 291.5-1 статті 291 ПК України, не можуть бути платниками єдиного податку четвертої групи:

291.5-           1.1. суб`єкти господарювання, у яких понад 50 відсотків доходу, отриманого від продажу сільськогосподарської продукції власного виробництва та продуктів її переробки, становить дохід від реалізації декоративних рослин (за винятком зрізаних квітів, вирощених на угіддях, які належать сільськогосподарському товаровиробнику на праві власності або надані йому в користування, та продуктів їх переробки), диких тварин і птахів, хутряних виробів і хутра (крім хутрової сировини);

291.5-           1.2. суб`єкти господарювання, що провадять діяльність з виробництва підакцизних товарів, крім виноматеріалів виноградних (коди згідно з УКТ ЗЕД 2204 29 - 2204 ЗО), вироблених на підприємствах первинного виноробства для підприємств вторинного виноробства, які використовують такі виноматеріали для виробництва готової продукції, а також крім електричної енергії, виробленої кваліфікованими когенераційними установками та/або з відновлюваних джерел енергії (за умови, що дохід від реалізації такої енергії не перевищує 25 відсотків доходу від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) такого суб`єкта господарювання);

291.5-           1.3. суб`єкт господарювання, який станом на 1 січня базового (звітного) року має податковий борг, за винятком безнадійного податкового боргу, який виник внаслідок дії обставин непереборної сили (форс-мажорних обставин).

Однак, актом перевірки від 16.07.2019 року невідповідність Позивача вимогам 291.5-1 статті 291 ПК України встановлена не була.

Таким чином, висновки акта перевірки щодо заниження податку на прибуток у результаті заниження суми фінансового результату до оподаткування є необґрунтованими та безпідставними.

14. Письмового відзиву на вказану касаційну скаргу від податкового органу до Верховного Суду не надходило, що не перешкоджає розгляду справи.

15. Податковий орган у доводах касаційної скарги вказує, що суд апеляційної інстанції в оскаржуваній постанові застосував норму права ст. 198 та ст. 201 Податкового кодексу України без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду від 30 серпня 2019 року у справі № 2а-12436/11/2670.

15.1. Так, відповідач звертає увагу про порушення ТОВ фірма "Олто"  допущено порушення вимог п.44. 1 ст.44, п.198.1, п.198.2, п.198.3 ст.198 ПК України, що призвело до заниження суми податкового кредиту з ПДВ на загальну суму 2 563 659 грн., в тому числі за жовтень 2017 року на суму 548 191грн., серпень 2018 року  на суму ПДВ - 699108,00 грн., вересень 2018 року на суму ПДВ - 568859,00  грн., грудень 2018 року на суму ПДВ -25000 грн., січень 2019 року на суму ПДВ - 694 316,00 грн., лютий 2019 року на суму 28185 грн. Виявлені порушення відповідач пов`язує з безтоварним характером господарських операцій між позивачем і ТОВ "Рітейл Трейд", ТОВ "Оріант ЛТД", ТОВ "Укрграндпостач" та ФГ "Верес".

16. У відзиві на касаційну скаргу Позивач, посилаючись на її необґрунтованість просить відмовити в задоволенні касаційної скарги, а постанову суду апеляційної інстанції в частині залишення рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 07 квітня 2020 року залишити без змін.

Джерела права й акти їх застосування (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин)
17. Приписами частини другої статті 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
18. Відповідно до частини 2 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України (надалі також КАС України) у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
19. Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.
20. За правилами частин першої, другої статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. 
21. Відповідно до статті 67 Конституції України, кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, установлених законом.
22. Податковий кодекс України (далі - ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
23. Приписами пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що господарською діяльністю є діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами (14.1.36.); доходами є загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на території України, її континентальному шельфі у виключній (морській) економічній зоні, так і за їх межами (14.1.56.); постачанням товарів є будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду (14.1.191.); розумною економічною причиною (ділова мета) є причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності (14.1.231.).
24. Відповідно до абзацу 1 пункту 138.2 статті 138 ПК України визначено, що витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
25. Не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку (пп. 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України).
26. Згідно з пунктом 198.1 статті 198 ПК України, право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з:
а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;
б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);
в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;
г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
27. Згідно з пунктом 185.1. статті 185, пунктом 187.1. статті 187, пунктом 188.1. статті 188 ПК України, об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку, окрім іншого, з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України. Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: або дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, або дата відвантаження товарів. База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, але не нижче звичайних цін, з урахуванням загальнодержавних податків та зборів.
28. Відповідно до пункту 201.1., 201.4., 201.6. статті 201 ПК України платник податку зобов`язаний надати покупцю (отримувачу) на його вимогу підписану уповноваженою платником особою та скріплену печаткою (за наявності) податкову накладну, складену за вибором покупця (отримувача) в один із способів, визначених пунктом 201.1. статті 201 Податкового кодексу України; податкова накладна складається у двох примірниках у день виникнення податкових зобов`язань продавця. Один примірник видається покупцю, а другий залишається у продавця. У разі складання податкової накладної у паперовому вигляді покупцю видається оригінал, а копія залишається у продавця; податкова накладна є податковим документом і одночасно відображається у податкових зобов`язаннях і реєстрі виданих податкових накладних продавця та реєстрі отриманих податкових накладних покупця.
29. Разом з тим, п. 200.1. статті 200 ПК України встановлено, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
30. У свою чергу, право на віднесення сум податку до податкового кредиту, згідно з пунктом 198.1. статті 198 виникає, окрім іншого, у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
31. При цьому, відповідно до пункту 198.2., 198.3, 198.6. статті 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: або дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг, або дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
32. Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за встановленою ставкою, протягом такого звітного періоду, окрім іншого, у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 Кодексу).
33. Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні (далі Закон № 996).
34. Статтею 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16 липня 1999 року № 996-XIV (далі Закон № 996-XIV) визначено, що бухгалтерський облік - процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.
35. Відповідно до частини першої статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
36. Порядок створення, прийняття і відображення у бухгалтерському обліку, а також зберігання первинних документів, облікових регістрів, бухгалтерської та іншої звітності, що ґрунтується на даних бухгалтерського обліку, підприємствами, їх об`єднаннями та госпрозрахунковими організаціями (крім банків) незалежно від форм власності встановлено Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88 (далі - Положення № 88).
37. Відповідно до пункту 1.2 Положення № 88 господарські операції відображаються у бухгалтерському обліку методом їх суцільного і безперервного документування. Записи в облікових регістрах провадяться на підставі первинних документів, створених відповідно до вимог цього Положення.
38. Згідно з пунктом 2.1 Положення № 88 первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, які містять відомості про господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення. Господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів.
39. Відповідно до пункту 2.2 Положення № 88 підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. При реалізації товарів за готівку допускається складання первинного документа не рідше одного разу на день на підставі даних касових апаратів, чеків тощо. Для контролю та впорядкування обробки інформації на основі первинних документів можуть складатися зведені документи (далі - первинні документи).
40. Відповідно до п.п. 291.2, 291.3 статті 291 Податкового кодексу України, спрощена система оподаткування, обліку та звітності - особливий механізм справляння податків і зборів, що встановлює заміну сплати окремих податків і зборів, встановлених пунктом 297.1 статті 297 цього Кодексу, на сплату єдиного податку в порядку та на умовах, визначених цією главою, з одночасним веденням спрощеного обліку та звітності.
41. Юридична особа чи фізична особа - підприємець може самостійно обрати спрощену систему оподаткування, якщо така особа відповідає вимогам, встановленим цією главою, та реєструється платником єдиного податку в порядку, визначеному цією главою.
42. Згідно з п.п. а п.291.4 статті 291 Податкового кодексу України до четвертої групи суб`єктів господарювання, які застосовують спрощену систему оподаткування, обліку та звітності належать сільськогосподарські товаровиробники, зокрема, юридичні особи незалежно від організаційно-правової форми, у яких частка сільськогосподарського товаровиробництва за попередній податковий (звітний) рік дорівнює або перевищує 75 відсотків.
43. Відповідно до п.п.14.1.235 статті 14 Податкового кодексу України, сільськогосподарський товаровиробник для цілей глави 1 розділу XIV цього Кодексу - юридична особа незалежно від організаційно-правової форми або фізична особа - підприємець, яка займається виробництвом сільськогосподарської продукції та/або розведенням, вирощуванням та виловом риби у внутрішніх водоймах (озерах, ставках та водосховищах) та її переробкою на власних чи орендованих потужностях, у тому числі власновиробленої сировини на давальницьких умовах, та здійснює операції з її постачання.
44. Сільськогосподарська продукція (сільськогосподарські товари) для цілей глави 1 розділу XIV цього Кодексу - продукція/товари, що підпадають під визначення груп 1-24 УКТ ЗЕД, якщо при цьому такі товари (продукція) вирощуються, відгодовуються, виловлюються, збираються, виготовляються, виробляються, переробляються безпосередньо виробником цих товарів (продукції), а також продукти обробки та переробки цих товарів (продукції), якщо вони були придбані або вироблені на власних або орендованих потужностях (площах) для продажу, переробки або внутрішньогосподарського споживання (пп. 14.1.234 п. 14.1 статті 14 ПК України).
45. Частка сільськогосподарського товаровиробництва для цілей глави 1 розділу XIV цього Кодексу - питома вага доходу сільськогосподарського товаровиробника, отриманого від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва та продуктів її переробки, у загальній сумі його доходу, що враховується під час визначення права такого товаровиробника на реєстрацію як платника податку (пп.14.1.262. п.14.1. ст. 14 ПК України).
46. Дохід сільськогосподарського товаровиробника, отриманий від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва та продуктів її переробки (крім підакцизних товарів, за винятком виноматеріалів виноградних (коди згідно з УКТ ЗЕД 2204 29 - 2204 30), вироблених на підприємствах первинного виноробства для підприємств вторинного виноробства, які використовують такі виноматеріали для виробництва готової продукції), включає доходи, отримані від: реалізації продукції рослинництва, що вироблена (вирощена) на угіддях, які належать сільськогосподарському товаровиробнику на праві власності або надані йому в користування, а також продукції рибництва, виловленої (зібраної), розведеної, вирощеної у внутрішніх водоймах (озерах, ставках і водосховищах), та продуктів її переробки на власних підприємствах або орендованих виробничих потужностях (пп. 298.8.3. п. 298.8 ст. 298 ПК України).
47. Пунктом 299.10 та пунктом 299.11 статті 299 Податкового кодексу України визначено, що реєстрація платником єдиного податку є безстроковою та може бути анульована шляхом виключення з реєстру платників єдиного податку за рішенням контролюючого органу у разі: 1) подання платником податку заяви щодо відмови від застосування спрощеної системи оподаткування у зв`язку з переходом на сплату інших податків і зборів, визначених цим Кодексом, - в останній день календарного кварталу, в якому подано таку заяву; 2) припинення юридичної особи (крім перетворення) або припинення підприємницької діяльності фізичною особою - підприємцем відповідно до закону - в день отримання відповідним контролюючим органом від державного реєстратора повідомлення про проведення державної реєстрації такого припинення; 3) у випадках, визначених підпунктом 298.2.3 пункту 298.2 статті 298 цього Кодексу; 4) якщо у податковому (звітному) році частка сільськогосподарського товаровиробництва платника єдиного податку четвертої групи становить менш як 75 відсотків.
48. У разі виявлення відповідним контролюючим органом під час проведення виїзних документальних перевірок платника єдиного податку четвертої групи невідповідності вимогам підпункту 4 пункту 291.4 та пункту 291.5-1статті 291 цього Кодексу у податковому (звітному) році або у попередніх періодах, такому платнику за такі періоди нараховуються податки та збори, від сплати яких він звільнявся як платник єдиного податку четвертої групи, та штрафні (фінансові) санкції (штрафи), передбачені главою11розділуII цього Кодексу.
49. Такий платник податку зобов`язаний перейти до сплати податків за загальною системою оподаткування, починаючи з наступного місяця після місяця, у якому встановлено таке порушення.
50. Згідно з підпунктом 291.5-1.3 пункту 291.5-1 статті 291 Податкового кодексу України, не може бути платником єдиного податку четвертої групи суб`єкт господарювання, який станом на 1 січня базового (звітного) року має податковий борг, за винятком безнадійного податкового боргу, який виник внаслідок дії обставин непереборної сили (форс-мажорних обставин).
Висновок Верховного Суду
51. Відповідно до обставин справи між сторонами виник спір щодо правомірності прийняття податкового повідомлення-рішення від 05.08.2019 року №00000301411 та №00000311411, на підставі висновку податкового органу щодо нереальності господарських операцій з ТОВ "Рітейл Трейд", ТОВ "Оріант ЛТД", ТОВ "Укрграндпостач" та ФГ "Верес" та податкового повідомлення рішення №00000291411 від 05.08.2019 року з формування позивачем частки сільськогосподарського товаровиробництва за 2018 рік у розмірі менше 75%, що в свою чергу зумовило прийняття відповідачем податкового повідомлення рішення №00000331411 від 05.08.2019 року.
52. Верховний Суд, переглядає рішення суду першої та  апеляційної інстанції в межах доводів та вимог касаційних скарг позивача та відповідача та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіряючи правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права.
53.  Перевіряючи реальність господарських операцій позивача з наведеними вище контрагентами на підставі допустимих і належних доказів та правомірність формування витрат за цими операціями, Суд зазначає наступне.
54. Підставою виникнення податкового кредита та від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредита позивача є придбання ним товарів та послуг у ТОВ "Рітейл Трейд", ТОВ "Оріант ЛТД", ТОВ "Укрграндпостач" та ФГ "Верес".
55. Як убачається з матеріалів справи, позивач під час здійснення своєї господарської діяльності мав господарські відносини з ТОВ "Рітейл Трейд", ТОВ "Оріант ЛТД", ТОВ "Укрграндпостач" та ФГ "Верес".
56. Так, між та ФГ "Верес" було укладено договір поставки №07-09/18 від 07.09.2018 року, відповідно до умов якого остачальник зобов`язується поставити, а покупець прийняти та оплатити у відповідності з умовами даного договору товар (ячмінь 3 класу не ГМО українського походження врожаю 2018 року) (т.1, а.с.67-70).
57. На підветрдження виконання умов наведеного договору, позивачем до суду були подані копії видаткових накладних та товарно транспортних накладних
58.У відповідності з умовами укладеного договору позивачем отримано обумовлений товар (ячмінь 3 класу, українського походження, врожаю 2018 року) згідно:видатковихнакладних(т.1,а.с.73,76,79,82,85,88,91,94,97,100,103,106,109,112,115,118,121,124,127,130,133,136,139,142,145,148,151,154,157,160,163,166,173,176,179,182,185,188),(т.1,а.с.91-250,т.2,а.с.1-25).
59. Також, ФГ "Верес" за фактом передачі товару у власність ТОВ фірма "Олто" було складено податкові накладні. Вказані податкові накладні зареєстровано та досліджено посадовими особами під час перевірки, що відображено у акті перевірки (т.1.а.с.74,77,80,83,86,89,92,95,98,101,104,107,110,113,116,119,122,125,128,131,134,137,140,143,146,149,152,155,158,161,164,167,169,171,174,177,180,183,186,189).
60. Розрахунок за отриманий товар здійснювався у безготівковій формі, що підтвержується копіями платіжних доручень (т.2, а.с.27-50).
61. Так, між позивачем та ТОВ "Укрграндпостач" було укладено договір поставки №03/12-18 від 27.12.2018 року, відповідно до умов якого постачальник зобов`язується поставити, а Покупець прийняти та оплатити у відповідності з умовами даного договору товар (соняшник) (т.2, а.с.84-86).
62. На підтвердження виконання умов наведеного договору, позивачем до суду було подано копії податкової накладної № 8 від 31.01.2019 року, видаткових накладних (т.2,а.с.86,88,) актів прийому товару (т.2,а.с. 87,89).
63. Розрахунок за отриманий товар здійснювався у безготівковій формі, що підтверджується копіями платіжних доручень (т.2, а.с.92-93).
64. Так, між позивачем та ТОВ "Оріант ЛТД" було укладено договір поставки №ДГ17/1218-1 від 17.12.2018 року, відповідно до умов якого Постачальник зобов`язується поставити, а Покупець прийняти та оплатити у відповідності з умовами даного договору товар (макуху, шрот соняшника).
65. На підтвердження виконання умов наведеного договору, позивачем до суду були подані копії податкових накладних, видаткових накладних, рахунків фактур, та товарно транспортних накладних(т. 2, а.с. 110-119).
67. Розрахунок за отриманий товар здійснювався у безготівковій формі, що підтверджується копіями платіжних доручень (т.2, а.с.115,121).
68. Також, між позивачем та ТОВ "Рітейл Трейд" було укладено договір поставки №05/10-17 від 01.10.2017 року, відповідно до умов якого постачальник зобов`язується поставити, а Покупець прийняти та оплатити у відповідності з умовами даного договору товар (насіння соняшнику).
69. На підтвердження виконання умов наведеного договору, позивачем до суду були подані копії податкових накладних, актів прийому передачі товарів, видаткових накладних, рахунків фактур (т. 2 а.с. 165-174).
70. Розрахунок за отриманий товар здійснювався у безготівковій формі, що підтвреджується копіями платіжних доручень (т.2, а.с.176-180).
71. 27.10.2017 року між позивачем (поклажодавець) та ТОВ "Рітейл Трейд" (зберігач) укладено договір відповідального зберігання №С-27/10-001. Відповідно до умов договору, позивачем передано на відповідальне зберігання майно «насіння соняшнику» (т.2,а.с.185-187).
72. Фактичне виконання умов укладеного договору підтверджується копіями первинних документів, долучених до матеріалів справи (т.2,а.с.188-250)
73. Судом установлено, що позивачем здійснювалось зберігання насіння соняшнику на складах ТОВ "Рітейл Трейд", яке в подальшому транспортувалось підприємством позивача, з метою переробки чи реалізації, що підтверджується долученими до справи копіями первинних документів 9т.3,а.с.1-250, т.4,а.с.1-250, т.5,а.с.1-250, т.6, а.с.1-173).
74. Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що останні в повній мірі підтверджують здійснення відповідних господарських операцій з виконання робіт, фактичний рух активів та зміни у майновому стані позивача.
75. Щодо посилань податкового органу на недотримання форми актів виконаних робіт, а саме ненаведення детальної розшифровки виконаних на об`єкті робіт та використаних матеріалів, Суд відноситься критично, оскільки для цілей оформлення податкового кредиту, положення приписів чинного законодавства не вимагають від суб`єктів господарської діяльності, при офорленні документів, які закріплюють факт виконання робіт (надання послуг), конретної деталізації переліку таких робіт, за умови якщо зміст таких актів надає можливість встановити обсяг та вид виконаних робіт, їх безпосередній зв`язок з відповідним господарським договором та підтвердження факту виконання робіт іншими первинними документами.
76. У нашому випадку, як вбачається з поданих позивачем копій актів виконаних робіт вбачається, що останні містять вид виконаних робіт, вартість наданих послуг, посилання на відповідні договори, а наданні позивачем копії первинних документів в повній мірі підтверджують факт виконання робіт з боку ТОВ "Рейка", що свідчить про необгрунтованість наведених доводів податкового органу.
77. Стосовно писилань податкового органу на відсутність у контрагента позивача основних засобів, невідповідність придбаних та реалізованих товарів, віднесення податковим органом певних контрагентів до ймовірних учасників схем ухилення від оподаткування, відсутності достатньої кількості працівників, Суд звертає увагу останього, що якщо контрагент порушив податкове законодавство, не забезпечив належне ведення бухгалтерського обліку, збереження первинних бухгалтерських документів, тощо, то відповідно, з урахуванням приписів ч. 2 ст. 61 Конституції України, це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо цієї особи. Зазначені обставини не є підставою для позбавлення платника податку права на формування валових витрат та податкового кредиту, якщо останній має необхідні документальні підтвердження їх розміру.
78. Так, за умови реального здійснення господарської операції, яка призвела до об`єктивної зміни складу активів платника податків, будь-які порушення виконавцем послуг правил ведення господарської діяльності не можуть бути підставою для позбавлення позивача права на валові витрати чи податковий кредит.
79.  Європейський суд з прав людини, розглянувши справу "Інтерсплав проти України" (рішення від 09.01.2007 року (заява № 803/02), вказав на те, що коли державні органи володіють будь-якою інформацією про зловживання у системі відшкодування ПДВ, що здійснюються конкретною кампанією, вони можуть вжити відповідних заходів з метою запобігання або усунення таких зловживань. Суд, однак, не може прийняти зауваження Уряду щодо загальної практики з відшкодування ПДВ за відсутності будь-яких ознак, які б вказували на те, що заявник був безпосередньо залучений до таких зловживань.
80. Отже, виходячи з принципу індивідуального застосування відповідальності за порушення правил оподаткування, негативні наслідки, зокрема у вигляді позбавлення права на формування платником даних свого податкового обліку, можуть бути застосовані саме до того платника податків, який їх припустився, а не до іншої особи.
81. Так само невиконання контрагентами своїх податкових обов`язків не може бути безумовним свідченням відсутності ділової мети та/або обізнаність платника податків із протиправним характером діяльності його контрагентів та відповідно недостовірності задекларованих даних податкового обліку платника податків.
82. Указана правова позиція також відповідає правовим висновкам Верховного Суду, викладеним в постановах від 18.12.2018 року по справі № 816/1118/17, від 15.01.2019 року по справі №809/2918/13-а.
83. Що стосується посилань податкового органу на відомості інформаційних баз даних, як джерела інформації, то колегія суддів апеляційного суду вважає їх необґрунтованими, оскільки така інформація носить виключно інформативний характер та сформована фактично без дослідження первинних документів податкового обліку, а отже не є належним доказом в розумінні КАС України.
84.  Подібні  правові висновки викладені Верховним Судом, в постанові від 27.11.2019 року по справі № 826/11629/16.
85. Посилання касатора на те, що суд апеляційної інстанції не врахував висновок щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, який викладений у постанові Верховного Суду від 30 серпня 2019 року по справі №2а-12436/11/2670, а саме протиправність податкового кредиту та податкові зобов`язання  з податку на додану вартість по господарським операціям з підприємствами, які не підтверджені належними первинними документами, Суд зазначає, що в цій частині доводи касаційної скарги зводяться до незгоди з оцінкою доказів, які наявні у матеріалах справи. Така перевірка судових рішень знаходиться за межами касаційного перегляду визначеному статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України.
86. Стосовно доводів відповідача відносно порушень позивачем податкового законодавства з податку на додану вартість в результаті не нарахування податкових зобов`язань при списанні вартості посівного матеріалу (насіння соняшника сорту "Ясон") та ПММ в операціях, що не є господарською діяльністю підприємства, Суд зазначає наступне.
87. Згідно з п.198.6 статті 198 Податкового кодексу України, не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
88. Відповідно до п.123.2 статті 123 Податкового кодексу України, використання платником податків (посадовими особами платника податків) сум, що не сплачені до бюджету внаслідок отримання (застосування) податкової пільги, не за призначенням та/або всупереч умовам чи цілям її надання згідно із законом з питань відповідного податку, збору, платежу додатково до штрафів, передбачених пунктом 123.1 цієї статті, - тягне за собою стягнення до бюджету суми податків, зборів, платежів, що підлягали нарахуванню без застосування податкової пільги. Сплата штрафу не звільняє таких осіб від відповідальності за умисне ухилення від оподаткування.
89. За приписами п. «б» п. 209.15.1 п. 209.15 статті 209 ПК України, виробничі фактори, за рахунок яких сформовано податковий кредит: вирощування, розведення, відгодівля та забій свійських сільськогосподарських тварин, застосування засобів захисту тварин, проведення протиепізоотичних заходів.
90. З матеріалів справи вбачається, що відповідач дійшов висновку про заниження позивачем податкового зобов`язання з податку на додану вартість з огляду на не підтвердження реальності придбання, походження, якість, переміщення насіння соняшника "Ясон", яке списано на посів 375 га; не сприятливих для посіву та сходів насіння соняшника " Ясон " погодні умови у степовій зоні в Кіровоградській області - центр України (висока температура повітря та землі, відсутність опадів).
91. Так, до наведених висновків податковий орган дійшов на підставі наданих в ході перевірки документів, зокрема актів витрат насіння і садівного матеріалу, форма ВЗСГ-4, накладних на посів, структури посівних площ, договорів, видаткових накладних, дорожніх листів трактора, реєстрів прийому зерна вагарем, облікових листів тракториста-машиніста (Сільгоспоблік за формами №85, №68, №78-а), актів виконаних робіт, встановлено, що посіяти і виростити насіння соняшника на повторних посівах не було можливості.
92. Висновок про фіктивність придбання позивачем насіння був сформований відповідачем з огляду на відсутність у позивача документів, які підтверджують його транспортування.
93. Проте, судами попередніх інстанцій правильно зазначено, що товарно-транспортна накладна є транспортною документацією, яка підтверджує операції саме з надання послуг з перевезення вантажів, а не факт придбання товару.
94. Указані правові висновки також відповідають правовій позиції Верховного Суду, викладеній в постанові від 05.09.2019 року по справі № 520/10016/18.
95. Крім того, з матеріалів справи вбачається, що позивач здійснює діяльність з вирощування зернових, бобових культур i насіння олійних культур, в користуванні підприємства перебувають земельні ділянки загальною площею 1697,988 га., у зв`язку з чим товариством придбано добрива та ядохімікати. Придбані добрива та ядохімікати були списані, оскільки використані з метою удобрення земельних ділянок сільськогосподарського призначення та протравлення шкідників, хвороб на рослинах протягом 2017-2018 року, що підтверджується наявними в матеріалах справи копіями актів про використання мінеральних, органічних і бактеріальних добрив та засобів хімічного захисту рослин, що свідчить про те, що товариством проводились передпосівні та післяпосівні роботи, що свідчить про неправомірність висновків податкового органу.
96. Що стосується посилань відповідача на недоліки оформлення листів тракториста машиніста, Суд зазначає, що обліковий лист тракториста-машиніста - форма № 67-Б, затверджена наказом Міністерства сільського господарства СРСР від 13.12.1977 р. № 269-2, з показників форми якої вбачається, що останню виписують на декілька днів на окрему одиницю сільгосптехніки (трактор тощо) й на окремого машиніста. У формі також зазначають найменування культури, виконаної роботи, кількість виконаної роботи, показники оплати праці, руху палива.
97. При цьому, жодних застережень щодо обов`язкового зазначення в облікових листах тракториста - машиніста номеру поля, чинне законодавство не містить.
98. Необхідно зазначити, що лімітно-забірні картки служать підтверджуючим документом для списання матеріальних цінностей сільськогосподарських підприємств, а також для поточного контролю за додержанням встановлених лімітів відпуску матеріалів на виробничі потреби. Лімітно-забірні картки виписуються бухгалтерією (відділом постачання або іншою відповідальною особою) на одне або декілька найменувань матеріалів у двох примірниках терміном на один місяць.
99. Суд погоджується з висновками суду першої та апеляційної інстанції відносно необгрунтованості посилань відповідача, як на підставу для визнання безтоварними операцій позивача з приводу придбання насіння соняшнику "Ясон", на те, що видаткові накладні на відпуск, виписані контрагентом на користь позивача, мають суттєві недоліки, оскільки не містять посад і прізвищ відповідальної особи отримувача, що не дозволяє ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
100. Так, наявність або відсутність окремих документів, як і деякі помилки чи неточності у їх оформленні, не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних випливає, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце (відбулися), а певні недоліки в заповненні первинних документів носять оціночний характер.
101. Надані позивачем видаткові накладні, які знаходяться в матеріалах справи, містять необхідні відомості, крім того, видаткові накладні містять інші реквізити, за якими можливо ідентифікувати сторін, які брали участь у господарських операціях.
102. Посилання відповідача на погодні умови та родючість ґрунтів, суд до уваги не приймає, оскільки наведені обставини фактично є припущеннями уповноважених осіб відповідача та не підтверджені жодними належними доказами.
103. Суд звертає увагу на те, що первинною документацією позивачем підтверджено реальність спірних господарських операцій з контрагентами за період, що перевірявся.
104. За таких обставин Верховний Суд погоджується з судом першої та апеляційної інстанції, які дійшли до висновку, щодо реальності господарських операцій з надання послуг.
105. Статтею 61 Конституції України закріплений індивідуальний характер юридичної відповідальності особи, тобто, до відповідальності повинен бути притягнений правопорушник та притягнення до відповідальності добросовісного платника податків суперечить конституційним нормам та нормам чинного законодавства.
106. Суд зазначає, що оскільки сам факт порушення кримінальної справи та отримання свідчень (пояснень) посадових осіб господарюючих суб`єктів, в рамках такої кримінальної справи, не є беззаперечним фактом, що підтверджує відсутність реальних правових наслідків всіх господарських операцій проведених позивачем та його контрагентами. Під час проведення господарських операцій платник податків може бути і необізнаним стосовно дійсного стану правосуб`єктності своїх контрагентів і реально отримати від них товари (роботи чи послуги), незважаючи на те, що контрагенти можливо і мають наміри щодо порушення податкового законодавства.
107.  Відповідно до частини четвертої статті 78 КАС України обставини, встановлені рішенням суду у господарській, цивільній або адміністративній справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді іншої справи, у якій беруть участь ті самі особи або особа, стосовно якої встановлено ці обставини, якщо інше не встановлено законом.
108. Крім того, Суд зазначає, що Законом України від 17 липня 1997 року № 475/97-ВР ратифіковано Конвенцію про захист прав і основних свобод людини 1950 року (далі - Конвенція), Перший протокол та протоколи № 2, 4, 7, 11 до Конвенції.
109. Частиною першою статті 9 Конституції України встановлено, що чинні міжнародні договори, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України, є частиною національного законодавства України.
110. За статтею 17 Закону України від 23 лютого 2006 року № 3477-IV Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.
111. Відповідно до статті 1 Першого протоколу Конвенції кожна фізична або юридична особа має право мирно володіти своїм майном. Ніхто не може бути позбавлений своєї власності інакше як в інтересах суспільства і на умовах, передбачених законом і загальними принципами міжнародного права.
112. Європейський суд з прав людини у справі "БУЛВЕС АД проти Болгарії"  (заява № 3991/03) у §§ 70, 71 рішення від 22 січня 2009 року зазначив: що стосується зусиль для попередження обманних зловживань системою оподаткування ПДВ, Суд визнає, що коли Держави - члени Конвенції володіють інформацією про такі зловживання зі сторони певної фізичної чи юридичної особи, вони можуть вжити відповідних засобів щодо недопущення, зупинення чи покарання за такі зловживання. Однак, Суд вважає, що коли національна влада за відсутності будь-яких вказівок на пряму участь фізичної або юридичної особи у зловживаннях, пов`язаних зі сплатою ПДВ, що нараховується при низці операцій з поставок, або будь-яких вказівок на обізнаність про таке порушення, все-таки карає одержувача оподатковуваної ПДВ поставки, який повністю виконав свої зобов`язання, за дії чи бездіяльність постачальника, який знаходився поза контролем одержувача і по відношенню до якого не було засобів відстеження і забезпечення його старанності, то влада виходить за розумні межі і порушує справедливий баланс, який повинен підтримуватися між вимогами загальних інтересів і вимогами захисту права власності.
Ураховуючи своєчасне і повне виконання компанією-заявником своїх обов`язків із декларування ПДВ, неможливості з її сторони забезпечити дотримання постачальником його обов`язків щодо декларування ПДВ і той факт, що не було ніякого шахрайства стосовно системи оподаткування, про яке компанія-заявник знала чи могла знати, Суд вважає, що компанія-заявник не повинна нести відповідальність за наслідки невиконання постачальником його обов`язків щодо своєчасного декларування ПДВ і, як наслідок, сплачувати ПДВ повторно разом із пенею. Суд уважає, що такі вимоги прирівнюються до надзвичайного обтяження для компанії-заявника, що порушило справедливий баланс, який повинен був підтримуватися між вимогами загальних інтересів та вимогами захисту права власності. Таким чином, мало місце порушення статті 1 Протоколу № 1.
113.  У ході розгляду справи судом першої та апеляційної інстанції було надано належну оцінку доказам у їх сукупності з дотриманням норм статей 70-72, 86 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції на час розгляду справи судами) та іншим обставинам, що спростовують позицію контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства щодо формування податкового кредиту. Зокрема, судами досліджено первинні документи, які є належно оформленими, містять всі обов`язкові реквізити, та згідно з п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України, є підставою для податкового обліку та які містять відомості, що у повній мірі відображають суть господарських операцій та підтверджують їх фактичне здійснення.
114. Судом першої та апеляційної інстанції в повній мірі встановлено фактичні обставини справи, детально досліджено господарські операції позивача з вищезазначеними контрагентами, за якими Товариством було сформовано податковий кредит, надано об`єктивний та обґрунтований їх аналіз з урахуванням доводів наведених контролюючим органом як в акті перевірки, так і апеляційній скарзі, у зв`язку з чим відсутні підстави вважати, що обставини справи встановлено неповно чи неправильно, а отже і наведені скаржником доводи в апеляційній скарзі (аналогічні тим, які були вказані в запереченні на позовну заяву та в апеляційній скарзі) щодо цього не спростовують правильних по суті висновків суду.
115. З огляду на наведене, прийняте контролюючим органом податкові повідомлення-рішення від 05.08.2019 року №00000301411 та №00000311411 не можна вважати законними і обґрунтованим, у зв`язку з чим воно підлягає визнанню протиправним та скасуванню.
116. Стосовно правомірності прийняття податкових повідомлень-рішень від 05.08.2019 року №00000291411, №00000331411, Суд зазначає натупне.
117. Так, зі змісту акту перевірки встановлено, що при перевірці правильності розрахунки частки сільськогосподарського товаровиробництва за 2018 рік встановлено завищення товариством частки с/г товаровиробництва на 15,99 % , зокрема:
- на порушення пп.298.8.3 п.298.8 ст.298 Податкового кодексу України від 02.12.2010р. № 2755-VІ (зі змінами та доповненнями), п.5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999р. №290 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 14.12.1999 за №860/4153, платником завищено розмір частки сільськогосподарського товаровиробництва за 2018 рік на 10,4 % за рахунок:
- завищення суми доходу сільськогосподарського товаровиробника, отриманого від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва, продуктів її переробки на 10445092 грн.;
- заниження доходу, отриманого від реалізації продукції рослинництва, що вироблена (вирощена) на угіддях, які належать сільськогосподарському товаровиробнику на праві власності або надані йому в користування на 3481363грн.;
- заниження загальної суми доходу сільськогосподарського товаровиробника на 6473242грн.;
- заниження скоригованого доходу сільськогосподарського товаровиробника на 6473242грн.
118. Зміст порушення, яке, на думку посадових осіб, вплинуло на завищення частки сільськогосподарського товаровиробництва за 2018 рік на 10,4 % відображено на стор. 8-14 Акту перевірки. Також на стор. 11 Акту перевірки відображено, яким чином в ході перевірки визначено залишок шроту в кількості 2,44 т або 2440 кг (т.1,а.с.21-23).
119. Податковий орган зазначив, що в ході перевірки на підставі наданих первинних документів досліджено рух продукції з моменту її оприбуткування, передачі в переробку, оприбуткування з переробки до моменту її реалізації. Таке дослідження було проведено з відокремленням власної та покупної продукції.
120. До таких висновків податковий орган прийшов через те, що підприємством реалізовано олію та шрот соняшника, які виготовлені не з вирощеної, а придбаної сировини, а тому не можуть бути відображені у складі доходу сільськогосподарського виробника.
121. Зокрема, в акті перевірки зафіксовано, що станом на 01.07.2018 року згідно даних журналу-ордеру і відомості по рах.273 «Продукція промислової переробки» залишок шроту складає 552168кг. За результатами перевірки встановлено, що залишок повинен скласти 2,44т або 2440кг.
122. Суд звертає увагу на те, що ТОВ фірма "Олто" є платником єдиного податку 4 групи.
123. Платниками єдиного податку 4 групи можуть бути сільськогосподарські товаровиробники, у яких частка сільськогосподарського товаровиробництва за попередній податковий (звітний) рік дорівнює або перевищує 75% (пп.291.4.4 ст.291 ПК України). Під часткою сільгоспвиробництва слід розуміти питому вагу доходу сільгосппідприємства, отриманого від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва та продуктів її переробки, у загальній сумі його доходу (пп.14.1.262 статті 14 ПК України).
124. Якщо сільгосппідприємство новостворене і не пропрацювало календарний рік, то частку сільгосптоваровиробництва визначають від дня держреєстрації до 31 грудня того ж року (див. Загальнодоступний інформаційно-довідковий ресурс (ЗІР), категорія 108.02.01). У цьому випадку вона також має становити 75% або більше.
125. Утім, у законодавстві передбачено випадок, коли частка сільгоспвиробництва може бути меншою за 75%. Це дозволено, якщо підприємство мало справу з обставинами непереборної сили (пп.298.8.4 статті 298 ПК України), тобто якщо в попередньому звітному році на підприємстві стався форс-мажор - заморозки, засуха, повінь, пожежа тощо. У цьому випадку сільгоспвиробнику потрібно разом із податковою звітністю подати рішення обласної ради про наявність обставин непереборної сили та перелік суб`єктів господарювання, що постраждали внаслідок таких обставин(3).
126. Умови, яким мають відповідати приватні підприємці, щоб бути платником єдиного податку 4 групи. Такі особи повинні провадити діяльність відповідно до Закону про фермерські господарства(4) та пп.4 п.291.4 статті 291 ПК України, а саме:
- тільки вирощувати, відгодовувати сільськогосподарську продукцію, збирати, виловлювати, переробляти таку власно вирощену або відгодовану продукцію та продавати її;
- здійснювати госпдіяльність (крім постачання) за місцем податкової адреси;
- не використовувати працю найманих осіб;
- членами фермерського господарства такої фізособи можуть бути лише члени її сім`ї у визначенні частиною другої статті 3 Сімейного кодексу України.        
127. Також площа сільськогосподарських угідь та/або земель водного фонду у власності та/або користуванні членів фермерського господарства має становити не менше 2 га, але не більше 20 га.
128. Відповідно до п.п. 291.2, 291.3 статті 291 ПК України, спрощена система оподаткування, обліку та звітності - особливий механізм справляння податків і зборів, що встановлює заміну сплати окремих податків і зборів, встановлених пунктом 297.1 статті 297 цього Кодексу, на сплату єдиного податку в порядку та на умовах, визначених цією главою, з одночасним веденням спрощеного обліку та звітності.
129. Юридична особа чи фізична особа - підприємець може самостійно обрати спрощену систему оподаткування, якщо така особа відповідає вимогам, встановленим цією главою, та реєструється платником єдиного податку в порядку, визначеному цією главою.
130. Підпунктом а) п.291.4 статті 291 ПК України визначено, що до четвертої групи суб`єктів господарювання, які застосовують спрощену систему оподаткування, обліку та звітності належать сільськогосподарські товаровиробники, зокрема, юридичні особи незалежно від організаційно-правової форми, у яких частка сільськогосподарського товаровиробництва за попередній податковий (звітний) рік дорівнює або перевищує 75 відсотків.
131. Відповідно до п.п.14.1.235 статті 14 ПК України, сільськогосподарський товаровиробник для цілей глави 1 розділу XIV цього Кодексу - юридична особа незалежно від організаційно-правової форми або фізична особа - підприємець, яка займається виробництвом сільськогосподарської продукції та/або розведенням, вирощуванням та виловом риби у внутрішніх водоймах (озерах, ставках та водосховищах) та її переробкою на власних чи орендованих потужностях, у тому числі власновиробленої сировини на давальницьких умовах, та здійснює операції з її постачання.
132. Сільськогосподарська продукція (сільськогосподарські товари) для цілей  глави 1 розділу XIV цього Кодексу - продукція/товари, що підпадають під визначення груп 1-24 УКТ ЗЕД, якщо при цьому такі товари (продукція) вирощуються, відгодовуються, виловлюються, збираються, виготовляються, виробляються, переробляються безпосередньо виробником цих товарів (продукції), а також продукти обробки та переробки цих товарів (продукції), якщо вони були придбані або вироблені на власних або орендованих потужностях (площах) для продажу, переробки або внутрішньогосподарського споживання (п.п. 14.1.234 п. 14.1 статті 14 ПК України).
133. Частка сільськогосподарського товаровиробництва для цілей глави 1 розділу XIV цього Кодексу - питома вага доходу сільськогосподарського товаровиробника, отриманого від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва та продуктів її переробки, у загальній сумі його доходу, що враховується під час визначення права такого товаровиробника на реєстрацію як платника податку (пп.14.1.262. п.14.1. статті 14 ПК України).
134. Дохід сільськогосподарського товаровиробника, отриманий від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва та продуктів її переробки (крім підакцизних товарів, за винятком виноматеріалів виноградних (коди згідно з УКТ ЗЕД 2204 29 - 2204 30), вироблених на підприємствах первинного виноробства для підприємств вторинного виноробства, які використовують такі виноматеріали для виробництва готової продукції), включає доходи, отримані від: реалізації продукції рослинництва, що вироблена (вирощена) на угіддях, які належать сільськогосподарському товаровиробнику на праві власності або надані йому в користування, а також продукції рибництва, виловленої (зібраної), розведеної, вирощеної у внутрішніх водоймах (озерах, ставках і водосховищах), та продуктів її переробки на власних підприємствах або орендованих виробничих потужностях (пп. 298.8.3. п. 298.8 ст. 298 ПК України).
135. Пунктом 299.10 та пунктом 299.11 статті 299 ПК України визначено, що реєстрація платником єдиного податку є безстроковою та може бути анульована шляхом виключення з реєстру платників єдиного податку за рішенням контролюючого органу у разі: 1) подання платником податку заяви щодо відмови від застосування спрощеної системи оподаткування у зв`язку з переходом на сплату інших податків і зборів, визначених цим Кодексом, - в останній день календарного кварталу, в якому подано таку заяву; 2) припинення юридичної особи (крім перетворення) або припинення підприємницької діяльності фізичною особою - підприємцем відповідно до закону - в день отримання відповідним контролюючим органом від державного реєстратора повідомлення про проведення державної реєстрації такого припинення; 3) у випадках, визначених підпунктом 298.2.3 пункту 298.2 статті 298 цього Кодексу; 4) якщо у податковому (звітному) році частка сільськогосподарського товаровиробництва платника єдиного податку четвертої групи становить менш як 75 відсотків.
136. У разі виявлення відповідним контролюючим органом під час проведення виїзних документальних перевірок платника єдиного податку четвертої групи невідповідності вимогам підпункту 4 пункту 291.4та пункту 291.5-1статті 291 цього Кодексу у податковому (звітному) році або у попередніх періодах, такому платнику за такі періоди нараховуються податки та збори, від сплати яких він звільнявся як платник єдиного податку четвертої групи, та штрафні (фінансові) санкції (штрафи), передбачені главою 11розділу II цього Кодексу. Такий платник податку зобов`язаний перейти до сплати податків за загальною системою оподаткування, починаючи з наступного місяця після місяця, у якому встановлено таке порушення.
137. Згідно з підпунктом 291.5-1.3 пункту 291.5-1 статті 291 ПК України, не може бути платником єдиного податку четвертої групи суб`єкт господарювання, який станом на 1 січня базового (звітного) року має податковий борг, за винятком безнадійного податкового боргу, який виник внаслідок дії обставин непереборної сили (форс-мажорних обставин).
138. Реєстрація платником єдиного податку є безстроковою та може бути анульована шляхом виключення з реєстру платників єдиного податку за рішенням контролюючого органу у встановлених законом випадках. При цьому, прийняття контролюючим органом рішення про анулювання реєстрації платника єдиного податку шляхом виключення з реєстру платників єдиного податку можливе лише на підставі проведеної документальної перевірки відповідного платника податку та встановлених в ході останньої порушень, відповідно до яких платник податків не може перебувати на спрощеній системі оподаткування (бути платником єдиного податку четвертої групи). Проте, відповідачем відповідне рішення про анулювання реєстрації шляхом виключення з реєстру платників єдиного податку не приймалося.
139. Аналогічні правові висновки висвітлено у постанові Верховного Суду від 26.02.2019 року у справі № 805/1396/17-а та постанові Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 19.04.2019 року у справі № 822/2037/18.
140. Згідно з пунктом 133.6 статті 136 ПК України, суб`єкти господарювання, що застосовують спрощену систему оподаткування, обліку та звітності, визначені главою 1 розділу XIV цього Кодексу не є платниками податку на прибуток.
141. Порядок визначення частки сільськогосподарського товаровиробництва встановлено наказом Мінагрополітики від 26.12.2011 року № 772 із змінами і доповненнями. Даним наказом затверджено форму Розрахунку частки сільськогосподарського товаровиробництва за попередній звітний (податковий) рік (надалі - Розрахунок) в складі скоригованого доходу.
142. При складанні Розрахунку сільськогосподарські товаровиробники керуються даними бухгалтерського обліку.
143. Відображення операцій в бухгалтерському обліку здійснюється відповідно до Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999р. № 291зі змінами та доповненнями, або якщо підприємство веде облік за спрощеною формою - відповідно до спрощеного Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій суб`єктів малого підприємництва, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 19.04.2001 № 186.
144. Для визначення суми доходу, отриманого від реалізації продукції рослинництва, що вироблена (вирощена) на угіддях, які належать сільськогосподарському товаровиробнику на праві власності або надані йому в користування підсумовують кредитові обороти за субрахунком 701 "Дохід від реалізації готової продукції" та кредитові обороти за субрахунком 712 "Дохід від реалізації інших оборотних активів" в частині доходу від реалізації необортних активів, утриманих для продажу за аналітичними рахунками реалізації довгострокових біологічних активів рослинництва (без ПДВ).
145. Для визначення загальної суми доходу сільськогосподарського товаровиробника підсумовують кредитові обороти за субрахунками 791 "Результат операційної діяльності", 792 "Результат фінансових операцій", 793 "Результат іншої звичайної діяльності", 794 "Результат надзвичайних подій".
146. Суд звертає увагу на те, що застосована контролюючим органом методологія розрахунку частки сільськогосподарського товаровиробництва не відповідає наведеному порядку розрахунку.
147. Відповідно до абзацу другого пункту 299.11 статті 299 ПК України, у разі виявлення відповідним контролюючим органом під час проведення виїзних документальних перевірок платника єдиного податку четвертої групи невідповідності вимогам підпункту 4 пункту 291.4 та пункту 291.5-1 статті 291 цього Кодексу, у податковому (звітному) році або у попередніх періодах, такому платнику за такі періоди нараховуються податки та збори, від сплати яких він звільнявся як платник єдиного податку четвертої групи, та штрафні (фінансові) санкції (штрафи), передбачені главою 11 розділу II цього Кодексу. Такий платник податку зобов`язаний перейти до сплати податків за загальною системою оподаткування, починаючи з наступного місяця після місяця, у якому встановлено таке порушення.
148. Згідно з пунктом 291.5-1 статті 291 ПК України, не можуть бути платниками єдиного податку четвертої групи:
- 291.5-1.1. суб`єкти господарювання, у яких понад 50 відсотків доходу, отриманого від продажу сільськогосподарської продукції власного виробництва та продуктів її переробки, становить дохід від реалізації декоративних рослин (за винятком зрізаних квітів, вирощених на угіддях, які належать сільськогосподарському товаровиробнику на праві власності або надані йому в користування, та продуктів їх переробки), диких тварин і птахів, хутряних виробів і хутра (крім хутрової сировини);
- 291.5-1.2. суб`єкти господарювання, що провадять діяльність з виробництва підакцизних товарів, крім виноматеріалів виноградних (коди згідно з УКТ ЗЕД 2204 29 - 2204 30), вироблених на підприємствах первинного виноробства для підприємств вторинного виноробства, які використовують такі виноматеріали для виробництва готової продукції, а також крім електричної енергії, виробленої кваліфікованими когенераційними установками та/або з відновлюваних джерел енергії (за умови, що дохід від реалізації такої енергії не перевищує 25 відсотків доходу від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) такого суб`єкта господарювання);
- 291.5-1.3. суб`єкт господарювання, який станом на 1 січня базового (звітного) року має податковий борг, за винятком безнадійного податкового боргу, який виник внаслідок дії обставин непереборної сили (форс-мажорних обставин).
149. Суд звертає увагу, що актом перевірки від 16.07.2019 року невідповідність позивача вимогам 291.5-1 статті 291 ПК України встановлена не була.
150. Суд погоджується з висновками суду першої інстанції, що висновки акта перевірки щодо заниження податку на прибуток у результаті заниження суми фінансового результату до оподаткування є необґрунтованими та безпідставними.
151. З урахуванням викладеного Суд вважає правильними висновки суду першої інстанції, що податкове повідомлення - рішення від 05.08.2019 року за №00000291411, яким підприємству збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «податок на прибуток» та від 05.08.2019 року №00000331411, яким застосовано штраф за неподання податкових декларацій з податку на прибуток є неправомірними, а тому підлягають скасуванню.
152. Таким чином, суд апеляційної інстанції дійшов помилкового висновку про відсутність правових підстав для задоволення позову в частині визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 05.08.2019 року №00000291411, №00000331411.
153. За правилами статті 352 КАС України суд касаційної інстанції скасовує постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишає в силі судове рішення суду першої інстанції у відповідній частині, якщо встановить, що судом апеляційної інстанції скасовано судове рішення, яке відповідає закону.
154. Керуючись статтями 245, 246, 250, 341, 345, 349, 352, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
ПОСТАНОВИВ:
1. Касаційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області залишити без задоволення
2. Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Фірма «Олто» задовольнити.
3. Постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 25 листопада 2020 року у справі №340/3300/19 скасувати в частині відмови задоволення позовних вимог податкових повідомлень-рішень від 05.08.2019 року №00000291411, №00000331411, а рішення Рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 07.04.2020 року в цій частині залишити без змін. У іншій частині постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 25 листопада 2020 року залишити без змін.
4. Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуючий                                                                                    О.О. Шишов 

Судді                                                                                              Н.Є. Блажівська

                                                                                                          І.В. Дашутін