П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

___________________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

02 листопада 2021 р.	м.Одеса	Справа № 420/6901/21	
Головуючий в 1 інстанції: Бутенко А.В.
П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
судді-доповідача – Шляхтицького О.І.,
суддів: Семенюка Г.В., Домусчі С.Д.,
розглянувши в порядку письмового провадження в місті Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 02 серпня 2021 року по справі № 420/6901/21 за позовом    Фермерського господарства "Гонтарюк" до    Державної податкової служби України,     Головного управління ДПС в Одеській області,  за участю третьої особи -    Товариства з обмеженою відповідальністю "Кернел-Трейд" про визнання протиправним та скасування рішення, –

                                   ВСТАНОВИВ:
Короткий зміст позовних вимог.

У квітні 2021 року ФГ "Гонтарюк" звернулось з адміністративним позовом, у якому просило:
- визнати протиправними та скасувати рішення Комісії Головного управління ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про відмову в реєстрації податкових накладних, складених селянським (фермерським) господарством “Гонтарюк” № 2098795/22514254 від 03.11.2020 щодо податкової накладної № 9 від 16.10.2020; № 2098794/22514254 від 03.11.2020 щодо податкової накладної №10 від 19.10.2020; № 2098793/22514254 від 03.11.2020 щодо податкової накладної № 11 від 20.10.2020; № 2098792/22514254 від 03.11.2020 щодо податкової накладної №12 від 21.10.2020;
- зобов`язати Державну податкову службу України протягом п`яти робочих днів з дня отримання судового рішення зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних складені селянським (фермерським) господарством “Гонтарюк” податкові накладні №9 від 16.10.2020; №10 від 19.10.2020; №11 від 20.10.2020; №12 від 21.10.2020 за  датою їх подання на реєстрацію 26.10.2020.
В обґрунтування позовних вимог зазначалось, що позивачем складено та направлено до Єдиного реєстру податкових накладних податкові накладні. Відповідно до квитанцій зазначені податкові накладні зареєстровані, проте реєстрацію зупинено. Позивач надав до контролюючого органу пояснення та копії документів щодо податкових накладних. Проте, за результатами розгляду наданих Позивачем пояснень та копій первинних документів, які складалися в ході здійснення господарських операцій з поставки тютюнових виробів покупцю, Комісією ГУ ДПС в Одеській області були прийняті Рішення про відмову в реєстрації вищевказаних податкової накладних, у зв`язку з неподанням платником податку первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойси, актів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.
Відповідач проти задоволення позову заперечував, надав до суду першої інстанції відзив на позовну заяву, у якому зазначив, що реєстрація РК зупинена, так як останній відповідає вимогам пп. 1.6 п. 1 Критеріїв ризиковості платника податків та висловлено пропозицію щодо надання платником пояснень та / або копії документів, достатніх для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію РК в ЄРПН. Оскаржуваними рішеннями позивачу відмовлено у реєстрації РК в ЄРПН, так як платником податку не надано копій документів, а саме первинний документів щодо постачання / придбання товарів / послуг, зберігання й транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури / інвойси, актів приймання-передавання товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних, - відповідно до пункту 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України 12 грудня 2019 року № 520 (набрав чинності з 14.12.19). 
В оскаржуваних рішеннях зазначено, які документи не було надано позивачем, а саме: первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні. З огляду на ненадання позивачем разом із повідомленням всіх необхідних документі, Комісією, яка приймає рішення щодо реєстрацію або відмову в такій реєстрації ПН / РК було винесено оскаржувані рішення про відмову в реєстрації РК в ЄРПН.

Короткий зміст рішення суду першої інстанції.

Одеський окружний адміністративний суд рішенням від 02 серпня 2021 року позов задовольнив.
Визнав протиправними та скасував рішення Комісії Головного управління ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про відмову в реєстрації податкових накладних, складених селянським (фермерським) господарством “Гонтарюк” № 2098795/22514254 від 03.11.2020 щодо податкової накладної № 9 від 16.10.2020; № 2098794/22514254 від 03.11.2020 щодо податкової накладної №10 від 19.10.2020; № 2098793/22514254 від 03.11.2020 щодо податкової накладної № 11 від 20.10.2020; № 2098792/22514254 від 03.11.2020 щодо податкової накладної № 12 від 21.10.2020.
Зобов`язав Державну податкову службу України протягом п`яти робочих днів з дня отримання судового рішення зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних складені селянським (фермерським) господарством “Гонтарюк” податкові накладні №9 від 16.10.2020 року; №10 від 19.10.2020 року; №11 від 20.10.2020 року; №12 від 21.10.2020 року за  датою їх подання на реєстрацію 26.10.2020 року.
Стягнув на користь Фермерського господарства “Гонтарюк” (село Самійлівка, Роздільнянський район, Одеська область, 66731, код ЄДРПОУ 22514254), за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС в Одеській області (код ЄДРПОУ ВП 44069166) судовий збір у розмірі 18 160,00 грн. (вісімнадцять тисяч сто шістдесят гривень, 00 коп).

Короткий зміст вимог апеляційної скарги.

Не погоджуючись з даним рішенням суду, Головне управління ДПС в Одеській області подало апеляційну скаргу.
В апеляційній скарзі зазначено, що рішення судом першої інстанції ухвалене з порушенням норм процесуального та неправильним застосуванням норм матеріального права, неповним з`ясуванням судом обставин, що мають значення для справи, невідповідністю висновків суду обставинам справи, недоведеністю обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції вважав встановленими, у зв`язку з чим просить його скасувати та ухвалити нову постанову, якою у задоволенні адміністративного позову відмовити.
Апелянт, мотивуючи власну правову позицію, акцентує на таких обставинах і причинах незаконності і необґрунтованості оскаржуваного судового рішення:
- наведення детального опису порядку процесу відмови у реєстрації податкових накладних з посиланням на норми ПК України та Порядку № 1165;
- підставою для відмови у реєстрації податкових накладних позивача було не надання платником податку копій первинних документів, щодо постачання / придбання товарів / послуг, зберігання й транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури / інвойси, актів приймання-передавання товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних, - відповідно до пункту 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України 12 грудня 2019 року № 520;
- суд першої інстанції взяв до уваги, що  документи надані позивачем до суду першої інстанції були надані у більшому об`ємі, ніж до податкового органу при наданні пояснень;
-  інші доводи апеляційної скарги відтворюють зміст відзиву до позову.

Обставини справи.

Суд першої інстанції встановив, що Селянське (фермерське) господарство “Гонтарюк” (код ЄДРПОУ 22514254) зареєстроване 17.10.1994, дата запису 23.01.2006, номер запису 15501200000000113. Види діяльності фермерського господарства: 01.11 вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (основний); 46.21 оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин.
В період з 16.10.2020 по 21.10.2020 фермерським господарством “Гонтарюк” складено та направлено на реєстрацію в ЄРПН податкові накладні № 9, № 10, № 11 та № 12 за операціями з продажу насіння соняшнику ТОВ “Кернел-Трейд”.
26.10.2020 через електронний кабінет платника податків, позивачем було отримано квитанції про зупинення реєстрації зазначених податкових накладних.
У квитанціях було вказано, що відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України реєстрація ПН/РК Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Податкові накладні відповідають вимогам п. 1 “Критеріїв ризиковості здійснення операцій”. Крім того даною квитанцією було запропоновано надати пояснення та копії документів, щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПК/РК дня розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних.
Селянське (фермерське) господарство “Гонтарюк” надало пояснення та копії документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено за поданими податковими накладними.
За результатами розгляду наданих фермерським господарством “Гонтарюк” пояснень та копій первинних документів, які складалися в ході здійснення господарських операцій Комісією ГУ ДПС в Одеській області були прийняті оскаржувані Рішення про відмову в реєстрації вищевказаних податкової накладних.
В обґрунтування підстав для відмови в реєстрації податкових накладних, в Рішеннях було зазначено: “ненадання позивачем копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні”.
Не погодившись із такими рішеннями, Селянське (фермерське) господарство “Гонтарюк”
Вказані обставини сторонами не заперечуються, а отже є встановленими.

Висновок суду першої інстанції.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що позивачем були надані усі необхідні документи для підтвердження реальності господарської операції з ТОВ “Кернел-Трейд” за результатами яких було складено податкові накладні №9 від 16.10.2020 року, №10 від 19.10.2020 року, № 11 від 20.10.2020 року та №12 від 21.10.2020.
Крім того, суд врахував, що господарські операції позивача з продажу насіння соняшнику, які здійснені в межах виду діяльності, зазначеного у ЄДРПОУ, є звичайною господарською діяльністю СФГ “Гонтарюк”. Тому документи та пояснення щодо господарської діяльності, які були додані позивачем до Повідомлення, безпідставно не були враховані при прийнятті рішення про відмову в реєстрації розрахунку коригування.
Отже, зазначені у спірних рішеннях підстави їх прийняття не є обґрунтованими, з огляду на обсяг та зміст доданих позивачем до Повідомлення пояснень та документів.
Колегія суддів вважає ці висновки суду першої інстанції правильними і такими, що відповідають вимогам статей 2, 6, 8, 9, 73, 74, 75, 76, 77, 78 КАС України, Податковому Кодексу України.

Джерела права й акти їх застосування та оцінка суду.

За змістом частини 2 статті 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Надаючи оцінку правомірності дій та рішень органів владних повноважень, суд керується критеріями, закріпленими у статті 2 КАС України, які певною мірою відображають принципи адміністративної процедури, встановлюючи при цьому чи прийняті (вчинені) ним рішення (дії): на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.
За змістом частини 2 статті 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
За правилами пункту 61.1 статті 61 ПК України, податковий контроль - це система заходів, що вживаються контролюючими органами з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Згідно з підпунктом 62.1.2 пункту 62.2 статті 62 ПК України, способом здійснення такого контролю є, зокрема, інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів.
Відповідно до статті 71 ПК України визначено, що інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів - комплекс заходів, що координується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій.
За змістом підпункту 72.1.1  пункту 72.1 статті 72 ПК України, для інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючого органу використовується інформація, що надійшла, зокрема: від платників податків та податкових агентів, що міститься в податкових деклараціях, розрахунках, інших звітних документах; що міститься у наданих великими платниками податків в електронній формі копіях документів з обліку доходів, витрат та інших показників, пов`язаних із визначенням об`єктів оподаткування (податкових зобов`язань), первинних документах, які ведуться в електронній формі, регістрах бухгалтерського обліку, фінансовій звітності, інших документах, пов`язаних з обчисленням та сплатою податків і зборів; про фінансово-господарські операції платників податків.
На підставі пункту 74.1 статті 74 ПК України, податкова інформація, зібрана відповідно до цього Кодексу, зберігається в базах даних Інформаційних, телекомунікаційних та інформаційно-телекомунікаційних систем (далі - Інформаційні системи) центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику.
Інформаційні системи і засоби їх забезпечення, розроблені, виготовлені або придбані центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, є державною власністю.
Система захисту податкової інформації, що зберігається в базах даних Інформаційних систем, встановлюється центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику.
Внесення інформації до баз даних Інформаційних систем та її опрацювання здійснюються контролюючими органами.
Перелік Інформаційних систем визначається центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику.
За правилами пункту 74.3 статті 74 ПК України, зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової та митної політики.           Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165   (що набрала чинності з 01.02.2020) затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 1165), який визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів.
Відповідно до пункту 2 Порядку № 1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.
Критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, - визначений показник автоматизованого моніторингу, що характеризує ризик.
Ризик порушення норм податкового законодавства - ймовірність складення та надання податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм пп. “а” або “б” п. 185.1 ст. 185, пп. “а” або “б” п.     187.1     ст.     187, абз. 1 п.     201.1,     201.7,     201.10     ст.     201 ПК України     за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено в такій податковій накладній/розрахунку коригування, та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість (далі - платник податку) виконання свого податкового обов`язку.
Згідно з пунктом 5 Порядку № 1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Пунктом 6 Порядку № 1165 передбачено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Додатком № 3 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначені Критерії ризиковості здійснення операцій.
Як вбачається зі змісту квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних, підставою для такого зупинення став п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Так, Додатком 3 до Порядку № 1165 встановлено наступні Критерії ризиковості платника податку на додану вартість, зокрема: пунктом 1 - Відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520 затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №520), який визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Пунктами 4,5 Порядку № 520 встановлено, що у разі зупинення реєстрації ПН/РК в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі.
Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Відповідно до пункту 6 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, зазначених у п.5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування.
Згідно з пунктами 9,10,11 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію/ відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі в разі:
ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до п.5 цього Порядку;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Пунктом 3 Порядку № 520 встановлено, що Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
До того ж, зміст переліку документів, встановлений пунктом 5 Порядку № 520 свідчить про те, що він є загальним і повинен диференціюватися в залежності від того, яка господарська операція покладена в основу виникнення податкових зобов`язань з ПДВ, тобто узгоджуватися з вимогами, як п. 185.1 ст. 185, так і п.187.1 ст.187 Податкового кодексу України.
          Як встановлено під час розгляду справи та підтверджено матеріалами справи, позивач подав до контролюючого органу повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкової накладної/розрахунків коригування, реєстрацію яких було зупинено, а саме договори поставки насіння соняшнику  з ТОВ "Кернел-трейд" № ОДЕ21-10668 від 16.10.2020, № ОДЕ21-11369 від 20.10.2020, № ОДЕ21-11516 від 21.10.2020, додаткові угоди до них, за довіреністю, товарно-транспортні, видаткові та податкові накладні, проведення часткової оплати 80% поставленого насіння соняшнику (а.с. 37-66). 
Зазначено також, що позивач здійснює діяльність за видами: 01.11 Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур; 46.12 Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин. Працюючих - 5 чоловік. Вартість основних засобів 1 308 925 грн.. Сільськогосподарських угідь у власності та користуванні 442,31 га. 
Реалізоване насіння соняшнику вирощене на власних землях та взятих в оренду господарством. Для вирощування насіння соняшнику мінеральні добрива, паливно мастильні матеріали, запчастини, насіння придбаваються 100 відсотків у платників ПДВ.
На підтвердження пояснень щодо реальності здійснення господарських операцій, крім зазначених вище договорів поставки і додаткових угод до них, довіреності, товарно- транспортних і видаткових накладних, платіжних доручень, було надано наступні документи:
витяг від 01.10.2019 року з Державного земельного кадастру, за яким єдиний учасник господарства ОСОБА_1 на підставі державного акту від 11.07.1994 ОД-25 має право постійного користування для ведення фермерського господарства земельною ділянкою площею 11,7374 га з кадастровим номером 5125281300:01:001:0983 на території Йосипівської сільської ради Захарівського району Одеської області (а.с.79);
витяг від 14.04.2020 року з Державного земельного кадастру, за яким єдиний учасник господарства ОСОБА_1 на підставі державного акту від 11.07.1994 ОД-25 має право постійного користування для ведення фермерського господарства земельною ділянкою площею 31,0732 га з кадастровим номером 5125281300:01:001:1060 на території Йосипівської сільської ради Захарівського району Одеської області(а.с.80);
звіт про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду на 1 грудня 2019 року № 29-сг, за яким позивач, зокрема, на площі 142,38 га зібрав 3704 ц соняшнику, що відповідає 370,4 т (а.с.81-82);
звіт про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2020 року № 4-сг (річна), за яким позивач має сільськогосподарські угіддя площею 442,31 га (рілля), з яких узятих в оренду 399,50 га і ним було посіяно соняшник на площі 281,31 га (а.с.83-84);
звіт про збирання врожаю сільськогосподарських культур на 01 листопада 2020 року № 37-сг, за яким позивач на площі 281,31 га зібрано врожай соняшнику у кількості 2580 ц, що відповідає 258 т(а.с. 85).
Колегія суддів зазначає, що надані документи відповідають нормам Податкового кодексу України та Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність". 
Відповідно до квитанцій від 26.10.2020 про реєстрацію податкових накладнихї/розрахунку коригувань кількісних та вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН зупинено реєстрацію податкових накладних № 9,10,11,12 з наступним результатом обробки, а саме «Відповідно до п. 201.16 ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК від 16.10.2020, 19.10.2020, 20.10.2020, 21.10.2020 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 33.11.11., відсутні в таблиці даних платника податків на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризикованості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН» (а.с.67-70).
Як правильно встановив суд першої інстанції та не спростовано доводами апеляційної скарги, первинні документи, оформлені позивачем в рамках господарських відносин із контрагентом, копії яких надані разом із поясненнями для прийняття рішення та наявні в матеріалах справи щодо реєстрації податкової накладної, складені у відповідності до вимог законодавства та є первинними документами, які засвідчують факт  виконання позивачем та його контрагентом господарських зобов`язань.
Апеляційний суд, як і суд першої інстанції зазначає, про відсутність у квитанціях про прийняття ПН та зупинення реєстрації ПН   переліку документів, які   було необхідно подати до контролюючого органу, а відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом в постановах від 23.10.2018 у справі №822/1817/18, від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18, від 02.07.2019 у справі №140/2160/18.
Крім того, одним з основних принципів податкового законодавства України є презумпція правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.
Всупереч частині 2     статті 77 КАС України     відповідачем, як суб`єктом владних повноважень, не доведено належними та допустимими доказами правомірності віднесення позивача до платників податків, які відповідають критеріям ризиковості.
Європейський суд з прав людини неодноразово висловлював свою позицію щодо "принципу правової визначеності" (наприклад, справа Hashman and Harrup v. The United Kingdom, Арр. 25594/94, 25 November 1999), відповідно до якого особа, здійснюючи правомірну поведінку, повинна мати можливість передбачати правові наслідки такої правової поведінки, чітко визначені законом.
Статтею 1 Протоколу до    Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод    передбачено, що кожна фізична або юридична особа має право мирно володіти своїм майном. Ніхто не може бути позбавлений своєї власності інакше як в інтересах суспільства і на умовах, передбачених законом і загальними принципами міжнародного права.
У постанові від 20.08.2019 по справі № 2540/3009/18 Верховний Суд зазначив, що прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень.
Про дотримання контролюючим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акта індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації податкової накладної, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини обґрунтовані, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.
І навпаки, не наведення мотивів прийнятих рішень не дає змоги суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган дійшов саме таких висновків, надати їм належну правову оцінку, та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.
На підставі викладеного, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що оскаржувані рішення ГУ ДПС в Одеській області № 2098795/22514254 від 03.11.2020 щодо податкової накладної № 9 від 16.10.2020; № 2098794/22514254 від 03.11.2020 щодо податкової накладної №10 від 19.10.2020; № 2098793/22514254 від 03.11.2020 щодо податкової накладної № 11 від 20.10.2020; № 2098792/22514254 від 03.11.2020 щодо податкової накладної №12 від 21.10.2020 прийняті не у спосіб визначений законом, у зв`язку з чим є такими, що підлягає скасуванню.
Про дотримання контролюючим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акта індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації податкової накладної, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини обґрунтовані, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.
Не наведення мотивів прийнятих рішень не дає змоги суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган дійшов саме таких висновків, надати їм належну правову оцінку, та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.
Стосовно вимог про реєстрацію податкових накладних у ЄРПН, слід зазначити таке.
За змістом пункту 49.13 статті 49 ПК України, у разі якщо в установленому законодавством порядку буде встановлено факт неправомірної відмови контролюючим органом (посадовою особою) у прийнятті податкової декларації, остання вважається прийнятою у день її фактичного отримання контролюючим органом.
Враховуючи   положення п.п 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого   Постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246, та з огляду протиправність оскаржуваних рішень про відмову в реєстрації податкових накладних, апеляційний суд погоджується із обраним судом першої інстанції способом відновлення порушених прав позивача, шляхом зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі ” податкові накладні № 9 від 16.10.2020; №10 від 19.10.2020; №11 від 20.10.2020; №12 від 21.10.2020 за  датою їх подання на реєстрацію 26.10.2020.
Відповідно до статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
В ході розгляду справи позивач довів суду ті обставини, на які він посилався в обґрунтування заявлених вимог, а відповідач не надав суду належні докази на підтвердження своїх заперечень проти позову.

Доводи апеляційної скарги.

Стосовно доводів апелянта, що підставою для відмови у реєстрації податкових накладних позивача було не надання платником податку саме на розгляд комісії необхідних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойси, актів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних тощо, колегія суддів зазначає,  про таке.
Контролюючий орган повинен при зупиненні реєстрації податкової накладної не лише запропонувати надати документи, а навести їх конкретний перелік, скільки в пункті 5 Порядку № 520 наведений приблизний та не вичерпний (“може включати”) перелік документів необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної не було зазначено перелік документів, необхідних для її реєстрації, а тому, невідповідність вимог контролюючого органу в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної щодо надання документів правовій визначеності, виключала для контролюючого органу можливість прийняття негативного для позивача рішення з підстав невиконання ним вимог.
Оскільки можливість виконання позивачем обов`язку надати документи, необхідні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного переліку цих документів, а конкретний перелік таких документів залежить, зокрема, від змісту операції щодо якої виписана ПН, апеляційний суд зазначає, що контролюючий орган зобов`язаний чітко визначити перелік документів, який йому необхідний для прийняття відповідного рішення.
Загальними вимогами, яким повинен відповідати акт індивідуальної дії, як акт правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість. В разі не зазначення в індивідуальному акті підстав його прийняття (фактичних і юридичних), чітких та зрозумілих мотивів його прийняття такий акт не може вважатися правомірним.
З огляду на неконкретність вимог контролюючого органу про надання документів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної не відповідає критерію обґрунтованості.
Правова позиція такого ж змісту щодо застосування вище наведених норм матеріального права вже була висловлена Верховним Судом, зокрема у постановах від 16.04.2019 справа № 826/10649/17, від 28.10.2019 справа № 640/983/19.
При цьому апеляційний суд відхиляє доводи апелянта про те, що суд першої інстанції взяв до уваги документи, що були надані позивачем до суду у більшому об`ємі, ніж до податкового органу при наданні пояснень, оскільки, оскаржувані рішення про відмову в реєстрації ПН не містять підкреслення документів, які позивач мав надати але не надав.
Доводи апеляційної скарги щодо не надання позивачем усіх необхідних документів для прийняття рішень про реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, спростовані матеріалами справи.
Оскаржуване рішення не містить, а апелянтом не було наведено, жодних обґрунтувань щодо наявності передбачених законодавством підстав для віднесення позивача до переліку платників податків з ознаками ризиковості, як і не надано доказів наявності податкової інформації, що свідчила б про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником з посиланнями на відповідні документи, тобто вказані рішення не можна визнати таким, що відповідає вимогам частини 2     статті 2 КАС України.
Колегія суддів відхиляє посилання відповідача на правову позицію викладену в справах № 160/17565/20, № 160/17629/20, №160/16902/20, № 160/13195/20, № 160/1750/20, оскільки відповідно до вимог КАС України, під час розгляду справ судами мають враховуватися тільки правові висновки, викладені в постановах Верховного Суду, а не судів першої інстанції.
Також у цій справі суд враховує правову позицію, висловлену Європейським судом з прав людини у рішеннях від 14.10.2011 у справі “Щокін проти України” (заява №23759/03) та від 07.07.2011 у справі “Серков проти України” (заява №39766/05) в яких Суд дійшов висновку: по-перше національне законодавство не було чітким та узгодженим та не відповідало вимозі “якості” закону і не забезпечувало адекватного захисту від свавільного втручання у майнові права заявника; по-друге, національними органами не було дотримано вимоги законодавства щодо застосування підходу, який був би найбільш сприятливим для заявника-платника податку, коли в його справі національне законодавство допускало неоднозначне трактування.
Інші доводи апеляційної скарги встановлених обставин справи та висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають підстав для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, яке призвело або могло призвести до неправильного вирішення справи.
З огляду на вищевикладене, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права і підстав для його скасування не вбачається.
Згідно з ч. 1 ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст.ст. 243, 250, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд, –

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області залишити без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 02 серпня 2021 року по справі № 420/6901/21 – залишити без змін.
          Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає, за виключенням випадків, передбачених підпунктами а), б), в), г) пункту 2 частини 5 статті 328 КАС України.

Головуючий суддя 	 	Шляхтицький О.І.	
Судді	    	Семенюк Г.В.    Домусчі С.Д.