П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 560/6228/21 
Головуючий суддя 1-ої інстанції - Салюк П.І.   
Суддя-доповідач -  Залімський І. Г.   
11 листопада 2021 року
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Залімського І. Г. 
суддів:  Сушка О.О.  Мацького Є.М. , 
секретар судового засідання: Чорнокнижник О.В., 
розглянувши  у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Хмельницькій області на рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 16 серпня 2021 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Протеїн Інвест" до Головного управління ДПС в Хмельницькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, 
В С Т А Н О В И В :
Товариство з обмеженою відповідальністю "Протеїн Інвест" звернулось до Хмельницького окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Хмельницькій області, в якому з врахуванням заяви про уточнення позовних вимог, просить суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Хмельницькій області від 13.05.2021 №0053750703, від 24.06.2021 №0067550703 та №0067560703.
Рішенням Хмельницького окружного адміністративного суду від 16.08.2021 позов задоволено. 
Не погоджуючись із вказаним судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просив рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 16.08.2021 скасувати, прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог в повному обсязі, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, невідповідність висновків суду обставинам справи, що призвело до неповного з`ясування обставин справи і, як наслідок, невірного вирішення справи та прийняття необґрунтованого рішення.
В обґрунтування апеляційної скарги зазначено, що перевіркою встановлено лише документальне оформлення нереальних господарських операцій з постачання товару та відображення первинних документів в регістрах бухгалтерського обліку ТОВ "Протеїн Інвест". За реквізитами постачальника ІП "Драйфхолм Фармінг", виписані та зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних, податкові накладні на адресу ТОВ "Протеїн Інвест" з метою легалізації - введення в товарообіг продукції невідомого походження, шляхом маніпулювання податковою звітністю з ПДВ на етапах постачання (заміна товарних позицій на етапах постачання) та, як наслідок, формування податкового кредиту для ТОВ "Протеїн Інвест".
Зазначено, що в період з 01.01.2020 по 29.03.2021 фактично у ІП "Драйфхолм Фармінг" відсутня відповідна кількість працівників, техніки та інших виробничих активів, необхідних для здійснення господарської діяльності, зокрема обробки земельних ділянок та вирощування на них сільськогосподарських культур. Також посадовими особами здійснено придбання значної кількості паливно-мастильних матеріалів, які неможливо використати без відповідної кількості техніки, що свідчить про штучне формування податкового кредиту. Окрім цього, кількість зернової продукції не відповідає нормам вирощування, зазначеними на офіційному сайті Державної служби статистики України, що вказує на можливість придбання підприємством зернової продукції у неплатників податку на додану вартість. Таким чином, в діях посадових осіб підприємства вбачається маніпулювання податковою та фінансовою звітністю з метою документального оформлення операцій з придбання продукції та надання послуг мінімізації податкових зобов`язань підприємствам реального сектору економіки.
Засновник ІП "Драйфхолм Фармінг" повідомила про непричетність до здійснення фінансово-господарської діяльності підприємства, на загальну суму 11 670 077 грн. Так як в даному випадку відбулись зміни до реєстраційних документів, а саме, зміна засновника на ОСОБА_1 без відома та згоди засновника ОСОБА_2 , а отже, на підставі підроблених документів. Таким чином, наявні ознаки фіктивності діяльності ІП "Драйфхолм Фармінг".
Позивач подав відзив на апеляційну скаргу відповідача в якому вказав на законність та обґрунтованість оскаржуваного судового рішення, а також на безпідставність доводів апеляційної скарги. Зауважив, що посилання контролюючого органу на податкову інформацію щодо контрагентів позивача, не заслуговує на увагу суду, оскільки податкове законодавство не ставить в залежність податковий облік (стан) певного платника податку від дотримання його контрагентом податкової дисципліни та правильності ведення ними податкового, або бухгалтерського обліку, зокрема, від фактичної сплати контрагентами податків до бюджету, від перебування постачальників за юридичною адресою, а також від їх господарських та виробничих можливостей.
Представники відповідача в судовому засіданні апеляційну скаргу підтримали у повному обсязі, просили вимоги, що в ній викладені, задовольнити.
Представник позивача заперечив проти задоволення апеляційної скарги.
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення учасників процесу, що з`явилися в судове засідання, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, колегія суддів дійшла  наступних висновків.
Як вірно встановлено судом першої інстанції, посадовими особами Головного управління ДІІС у Хмельницькій області в період з 05.04.2021 по 09.04.2021 та у зв`язку із продовженням терміну проведення перевірки, з 12.04.2021 по 13.04.2021 проведена документальна позапланова виїзна перевірка ТОВ "Протеїн Інвест", щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за січень 2021 року у податковій декларації з податку на додану вартість, з урахуванням уточнюючого розрахунку, від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету. 
За результатами вказаної перевірки складено акт №1986/22-01-07-03/39675184 від 20.04.2021 у якому зафіксовано, що платником завищено податковий кредит з податку на додану вартість у сумі ПДВ 9802185 грн, в т.ч. за листопад 2020 року в сумі 3086240 грн, грудень 2020 року в сумі 3079298 грн та у січні 2021 року в сумі 3636646 грн, в результаті віднесення до його складу податку на додану вартість по нереальних господарських операціях з поставки ІП "Драйфхолм Фармінг" на адресу ТОВ "Протеїн Інвест" товару (сої урожаю 2020 року )". У зв`язку із цим, в акті перевірки констатовано порушення ТОВ "Протеїн Інвест" вимог:
- п. 44.1 ст. 44, п. 198.1. 198.3. ст.198. п. 198.6. ст.198 п.200.1, абз. в) п. 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України №2755-VI від 02.12.2010 (із змінами та доповненнями), пункту 5 розділу V наказу Міністерства фінансів України №21 від 28.01.2016  "Про затвердження форм та Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість", зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 29.01.2016 за №159/28289 (із змінами та доповненнями). ТОВ "Протеїн Інвест" за січень 2021 року завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (р.21 декларації) на 9 802 185 грн.
- Наказу Міністерства фінансів України від 28.01.2016 №21 "Про затвердження форм та Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість", зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 29 січня 2016 року за №159/28289 ( із змінами та доповненнями). ТОВ "Протеїн Інвест" невірно заповнено додаток №2 "Довідка про суму від`ємного значення звітного (податкового) періоду, яка зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду" за січень 2021 року".
На підставі вказаних висновків акту перевірки №1986/22-01-07-03/39675184 від 20.04.2021 Головним управлінням ДПС у Хмельницькій області прийнято податкове повідомлення-рішення №0053750703 від 13.05.2021, яким зменшено ТОВ "Протеїн Інвест" розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість за січень 2021 року на суму 9 802 185 грн.
Посадовими особами Головного управління ДПС у Хмельницькій області в період з 24.05.2021 по 28.05.2021 проведена документальна позапланова виїзна перевірка ТОВ "Протеїн Інвест" щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за березень 2021 року у податковій декларації з податку на додану вартість від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету. 
За результатами вказаної перевірки складено акт №3041/22-01-07-03/396751874 від 04.06.2021 у якому зафіксовано, що платником завищено податковий кредит з податку на додану вартість у сумі ПДВ 9802185 грн, в т.ч. за листопад 2020 року в сумі 3086240 грн, грудень 2020 року в сумі 3079298 грн та у січні 2021 року в сумі 3636646 грн, в результаті віднесення до його складу податку на додану вартість по нереальних господарських операціях з поставки ІП "Драйфхолм Фармінг" на адресу ТОВ "Протеїн Інвест" товару (сої урожаю 2020 року)". У зв`язку із цим, в акті перевірки констатовано порушення ТОВ "Протеїн Інвест" вимог п.44.1 ст. 44, п. 198.1, 198.3, ст. 198, п. 198.6. ст. 198 п. 200.1, абз. б) п. 200.4 ст. 200 ПК України 
24.06.2021 на підставі вказаних висновків акту перевірки №3041/22-01-07-03/396751874 від 04.06.2021, Головним управлінням ДПС у Хмельницькій області прийнято податкові повідомлення-рішення:
- №0067550703, яким зменшено ТОВ "Протеїн Інвест" суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, задекларовану на рахунок платника у банку у розмірі 10 900 023 грн, а також нараховано штрафні санкції в сумі 2 725 006 грн;
- №0067560703, яким встановлено відсутність права на отримання бюджетного відшкодування за період 3.2021 та відсутність права на врахування такої суми від`ємного значення при наданні бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку у розмірі 2 958 380 грн.
Позивач не погодився із вказаними податковими повідомленнями-рішеннями від 13.05.2021 №0053750703, від 24.06.2021 №0067550703 та №0067560703, а тому звернувся до суду.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що висновки актів від №1986/22-01-07-03/39675184 від 20.04.2021 та №3041/22-01-07-03/396751874 від 04.06.2021 не є обґрунтованими, а тому прийняті на їх підставі податкові повідомлення-рішення від 13.05.2021 №0053750703, від 24.06.2021 №0067550703 та №0067560703 протиправні та підлягають скасуванню.
Колегія суддів погоджується із вказаним висновком суду першої інстанції та враховує наступне.
Порядок нарахування та сплати податку на додану вартість регулюється Розділом V Податкового кодексу України. Зокрема, відповідно до пункту 185.1 статті 185 ПК України, об`єктом оподаткування є операції платників податку з:
а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю;
б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу;
в) ввезення товарів на митну територію України;
г) вивезення товарів за межі митної території України;
е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
Пунктом 188.1 статті 188 ПК України встановлено, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв`язку з компенсацією вартості товарів/послуг. До складу договірної (контрактної) вартості не включаються суми неустойки (штрафів та/або пені), три проценти річних та інфляційні, що отримані платником податку внаслідок невиконання або неналежного виконання договірних зобов`язань.
Відповідно до пункту 200.1 статті 200 ПК України, сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
Згідно пункту 200.4 статті 200 ПК України, при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:
а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу;
б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до
Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;
в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Відповідно до підпункту 14.1.181 пункту 14.1  статті  14 ПК України  податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з  розділом V цього Кодексу. 
Згідно із пунктом 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною (пункт 198.2 статті 198 Податкового кодексу України).
Відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до  статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1  статті 193  цього  Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
В силу пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом   201.11   статті   201 цього   Кодексу.
Підпунктом 44.1 статті 44 ПК України встановлено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту (абзац другий вищевказаної правової норми).
Відповідно до частини другої статті 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-XIV (Закон №996-XIV) фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
За вимогами частини першої статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції (частина друга статті 9 Закону № 996-XIV).
Отже, правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування відповідних сум податкового кредиту виникають за наявності сукупності таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій; документального підтвердження реального здійснення господарських операцій сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності; наявності у покупця належним чином складеної податкової накладної; наявності ділової мети, розумних економічних причин для здійснення господарської операції.
Водночас, наведені вище норми податкового законодавства у взаємозв`язку з приписами законодавства з питань бухгалтерського обліку та звітності визначають окремі випадки, за яких неможливе формування податкового кредиту, зокрема, це: не пов`язаність здійсненої операції (понесених витрат) з господарською діяльністю покупця (придбання товарів/послуг без мети їх використання у господарській діяльності); фіктивність операцій/нездійснення оподатковуваних операцій; видача податкової накладної особою, яка не є платником податку на додану вартість; відсутність у платника податків юридично значимих первинних документів.
При цьому, варто акцентувати увагу й на принципі індивідуальної відповідальності за вчинене порушення (частина друга статті 61 Конституції України).
У постановах Верховного Суду від 20.02.2018 у справі №813/4931/13-а, від 06.02.2018 у справі №802/4940/14 висловлено правову позицію згідно якої податкове законодавство не ставить у залежність податковий облік (стан) певного платника податку від дотримання його контрагентом податкової дисципліни та правильності ведення ним податкового або бухгалтерського обліку.
Відповідно до частини другої статті 6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини. 
Згідно статті 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського Суду з прав людини» суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.
Відповідно до рішення Європейського суду з прав людини від 09.01.2007 у справі «Інтерсплав проти України», якщо державні органи мають інформацію про зловживання в системі оподаткування конкретною компанією, вони повинні застосовувати відповідні заходи саме до цього суб`єкта, а не розповсюджувати негативні наслідки на інших осіб при відсутності зловживання з їх боку. Таким чином, Європейський суд з прав людини чітко визначає правило індивідуальної відповідальності платника податків. Тобто, добросовісний платник податків не має зазнавати негативних наслідків через порушення з боку його контрагентом.  
Отже, у разі підтвердження товарності здійснених поставок та реальності надання послуг, платник не може відповідати за порушення, допущені контрагентом, якщо не буде доведено його безпосередню участь у зловживанні цієї особи.
Як вірно зазначив суд першої інстанції, спірні податкові повідомлення-рішення прийняті на підставі висновків перевірки про нереальність господарських операцій між ОВ "Протеїн Інвест" та ІП "Драйфхолм Фармінг" та, відповідно, відсутності у позивача правових підстав для формування податкової звітності за результатом таких відносин.
Встановлено, що між ТОВ "Протеїн Інвест" та ІП "Драйфхолм Фармінг" укладено договір поставки товару №37-10/2020-КПЗ від 29.10.2020, в тому числі додаткова угода та специфікації до нього.  Предметом зазначеного договору є поставка сої. Позивач є покупцем згідно вказаного договору.
З жовтня 2020 року по лютий 2021 року на виконання договору відбувались періодичні поставки сої урожаю 2020 року від IП "Драйфхолм Фармінг" для позивача. За вказаний період по договору було поставлено сої на суму з ПДВ 70 020 462,87 грн, в тому числі за період листопад 2020 року - січень 2021 року на суму з ПДВ 58 813 109,99 грн. 
Усі поставки оформлені видатковими накладними, товарно-транспортними накладними, на кожну партію зерна на складена картка аналізу зерна. 
Соя використовувалась позивачем в господарській діяльності, перероблена, а готова продукція (соєвий шрот, соєва олія) реалізовані споживачам.
Позивач в повному обсязі здійснив оплату на користь ІП "Драйфхолм Фармінг" за увесь поставлений згідно договору товар, що підтверджується платіжними документами доданими до позовної заяви.
По здійснених згідно договору поставках товару ІП "Драйфхолм Фармінг" було здійснено ре єстрацію відповідних податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. На підставі зареєстрованих податкових накла дних позивач включив відповідні суми до податкового кредиту, зокрема по операціях з ІП "Драйфхолм Фармінг" в податковій декларації позивача з ПДВ за жовтень 2021 року до податкового кредиту включена сума 107123,43 грн; в податковій декларації позивача з ПДВ за листопад 2021 року до податкового кредиту включена сума 3086240,52 грн; в податковій декларації позивача з ПДВ за грудень 2021 року до податкового кредиту включена сума 3079298,09 грн; в податковій декларації позивача з ПДВ за січень 2021 року до податкового кредиту включена сума 3636646,40 грн; в податковій декларації позивача з ПДВ за березень 2021 року до податкового кредиту включена сума 1760768,72 грн.
Відповідно частини п`ятої статті 242 КАС України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
У постанові від 03.09.2019 у справі №810/3790/17 Верховний Суд зауважив, що аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому, в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
Норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування об`єкта оподаткування податком на прибуток, витрат та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат та податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагентів за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагентів та злагодженість дій між ними.
При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, необхідно враховувати, що відповідно до вимог статті 77 КАС України, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень.
Проте у разі надання контролюючим органом доказів, які і свідчать, що платником податків не було відображено у податковому обліку та задекларовано отриманий прибуток, або документи, на підставі яких платник податків задекларував свої податкові зобов`язання, у тому числі сформував податковий кредит, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 КАС України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.
Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, Товариство повинно мати відповідні первинні документи, які в сукупності з встановленими обставинами справи, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.
Проаналізувавши матеріали даної справи, апеляційний суд погоджується із висновком суду першої інстанції про наявність достатнього та належного документального підтвердження вказаних господарських відносин з постачання сої від ІП "Драйфхолм Фармінг" до ТОВ "Протеїн Інвест" на виконання умов договору  поставки товару №37-10/2020-КПЗ від 29.10.2020 в період з жовтня 2020 року по лютий 2021 року.
Щодо товарно-транспортних накладних, які засвідчують факти транспорту вання від ІП "Драйфхолм Фармінг" до заводу позивача, суд зазначає наступне. 
В актах перевірки описано 140 товарно-транспортних накладних, як підтверджують перевезення сої від від ІП "Драйфхолм Фармінг" до ТОВ "Протеїн Інвест" у листопаді 2020 року - січні 2021 року, факти реєстрації в ЄРПН податкових накладних на отримання послуг по зазначених перевезеннях, виплату ІП "Драйфхолм Фармінг" доходу 5 перевізникам, які є самозайнятими особами за множинні перевезення.
Відповідач зазначає про сумніви щодо окремих перевізників, зокрема:
- згідно Єдиного реєстру податкових накладних по ІП "Драйфхолм Фармінг" відсутні складені та зареєстровані податкові накладні на отримання послуг з перевезення по дев`яти перевізниках, по яких також не встановлено нарахування та ви   плату їм доходу як самозайнятим особам;
- в Єдиному державному реєстрі транспортних засобів не виявлено автомобіль, що належить ФОП ОСОБА_3 РЕНО НОМЕР_1 ;
- окремі транспортні засоби, які здійснювали перевезення належать іншим фізичним та юридичним особам, а не перевізникам, які вказані в товарно-тран спортних накладних;
- згідно ТТН пунктом завантаження товару на адресу позивача є АДРЕСА_1 . При цьому, за вказаною адресою ІП "Драфхолм Фармінг" орендує складське приміщення площею 290 кв.м., якого на думку відповідача недостатньо для зберігання сої в кількості 3763,64 т.
Разом з цим, у листі №1305/21-1 від 13.05.2021 ІП "Драйфхолм Фармінг" повідомлено, що:
-  перевізники за фактами відносин з якими не складались податкові накладні, є платниками ПДВ, тому у ЄРПН немає зареєстрованих податкових на кладних щодо цих операцій, а дохід за ознакою 157 не був нарахований тому, що на момент подачі звітності, з цими ФОП не були здійснені розрахунки.
- при виписці ТТН було допущено технічну помилку, правильний номер авто НОМЕР_2 . На підтвердження цього ІП "Драйфхолм Фармінг" надані копії окремих документів по інших операціях, де номер авто вказаний вірно.
- окремі транспортні засоби, які зазначені у товарно-тран спортних накладних, належать перевізникам на правах оренди, а надання договорів оренди автотранспорту не входило в умови договорів на дання послуг транспортування.
- у ІП "Драйфхолм Фармінг" в користуванні є також інші складські приміщення, між складами відбувається рух товарів і складських приміщень достатньо для здійснення діяльності.
Також ІП "Драйфхолм Фармінг" надало позивачу копії договорів, що підт верджують оренду складських приміщень та земельної ділянки за вказаною адресою АДРЕСА_1 . При цьому, суд першої інстанції обґрунтовано зауважив, що вказані 3764 т. сої не були відвантажені за один день, а поступово, за період листопад 2020 року - січень 2021 року, продукція може переміщуватися між складами. 
Щодо доводів відповідача про відсутність документів стосовно якості товару, суд зазначає наступне.
Документи про якість товару не містять відомості про господарську операцію та відповідно до первинних докуме нтів не відносяться. А відтак, такі документи не пов`язані з обчисленням та сплатою пода тку на додану вартість.
Вказаний висновок узгоджується із правовою позицією Верховного Суду, яка висловлена у постанові від 16.10.2020 у справі № 810/4304/16.
До того ж встановлено, що вся соя придбана у ІП "Драйфхолм Фармінг" була перероб лена позивачем на власному заводі. При цьому, перед прийняттям сої у виробництво позивачем, на власному лабораторному обладнанні, здійснювався вхідний контроль якості сої. А тому, на кожну партію зерна на заводі позивача складалась картка аналізу зерна, що підтверджується відповідними доказами.
Щодо доводів відповідача про відсутність у ІП "Драйфхолм Фармінг" ресурсів та основних засобів для здійснення задокументованих поставок сої позивачу, суд зазначає наступне.
Відповідно до постанови Верховного Суду від 17.09.2019 у справі  №807/2332/15 норми податкового законодавства не визначають певний обсяг матеріальних та/чи трудових ресурсів у платника податків при здійсненні господарської діяльності як критерій правового статусу платника податків щодо отримання податкової преференції у формі податкового кредиту чи наміру платника податків отримати певний результат від здійснення господарської операції (підприємницької діяльності).
Верховний Суд у постанові від 06.02.2018 у справі №804/4940/14 зазначив, що відсутність у контрагентів позивача матеріальних та трудових ресурсів не виключає можливості реального виконання ним господарської операції та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди покупцем, оскільки зокрема залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу).
Водночас, відсутність достатніх (саме на думку контролюючого органу) матеріальних та трудових ресурсів не може беззаперечно свідчити про невиконання цими суб`єктами договірних зобов`язань.
Відсутність у контрагента добросовісного платника податку матеріальних та трудових ресурсів, не виключає можливості реального виконання таким платником господарської операції, та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди покупцем (постанова Верховного Суду від 01.10.2019 у справі №804/9072/16).
У постанові від 10.09.2019 справа №814/2412/17 Верховний Суд вказав, що без встановлення у судовому порядку обставин відсутності у контрагентів суб`єкта господарювання основних засобів, трудових ресурсів тощо, висновки податкового органу про нереальність господарських операцій з огляду на зазначені обставини носять лише характер припущень.
Відповідач, з огляду на дані ITC "Податковий блок", вказує про наявність у ІП "Драйфхолм Фармінг" певної кількості техніки та основних засобів.
В листі №1305/21-1 від 13.05.2021 IП "Драйфхолм Фармінг" надано детальну інфор мацію стосовно наявної у нього техніки та основних засобів, а також копії окремих до кументів. 
Також ІП "Драйфхолм Фармінг" надало інформацію та документи стосовно використовуваних приміщень, постачальників насіння, мінеральних доб рив та засобів захисту рослин, а також пояснення, що в 2020 році мало посіви зернових в дев`яти районах Тернопільської, Рівненської та Хмельницької об ластей. Відповідні договори оренди було укладено в 2020 році, що підтверджується інформаційними довідками з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно, всього йдеться про державну реєстрацію речових прав підприємства на близько 250 земельних ділянок. Також використання землі в 2020 році здійснювалось на підставі інвестиційних договорів. ІП "Драйфхолм Фармінг" надано копії звітів про посівні площі 4 - сг та 29 - сг.
Крім того, Головою комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку кори гування в Єдиному реєстрі податкових накладних 2 вересня 2020 року прийнято Рішення №1891655/35039089 про врахування таблиці даних платника податку. В за твердженій цим рішенням таблиці даних платника податку, поданій ІП "Драйфхолм Фармінг" зазначений код УКТЗЕД сої. Згідно листа ІП "Драйфхолм Фармінг" рішення про неврахування таблиці на даний час не приймалося. Таким чином, врахування таблиці об`єктивно свідчить про те, що податковим органом був здійснений належний моніторинг всіх аспектів господарської діяльності ІП "Драйфхолм Фармінг", внаслідок чого податковий орган прийшов до висновку, що даний платник  добро совісним, відсутні ризики несплати податків щодо нього.
При цьому, посилання відповідача про віднесення ІП "Драйфхолм Фармінг" до категорії ризикових платників податку, апеляційний суд не розцінює як доказ нереальності вказаних поставок сої позивачу, адже ІП "Драйфхолм Фармінг" віднесено до категорії ризикових платників податку на підставі рішення від 11.05.2021 №61667, тобто після фактичного здійснення вказаних  господарських операцій з ТОВ "Протеїн Інвест".
Як доречно зауважив суд першої інстанції, підставою для висновків відповідача про порушення податкового законодавства були бази даних ДПС України.
Водночас, апеляційний суд звертає увагу на Верховний Суд у постанові від 27.02.2018 по справі №811/2154/13 зауважив, що будь-яке автоматизоване співставлення, чи дані отримані з автоматизованих систем контролюючого органу не є належними доказами в розумінні Кодексу адміністративного судочинства України, оскільки, автоматизоване співставлення, зокрема задекларованих податкових зобов`язань та податкового кредиту, не віднесено до засобів перевірки правильності та повноти визначення таких податкових зобов`язань, а тому здобуті таким чином докази не можуть визнаватись допустимими.
Щодо посилань відповідача на отримані в ході досудового розслідування  кримінального провадження №42020100000000525 від 17.11.2020 пояснення засновника ІП "Драйфхолм Фармінг" ОСОБА_2 про непричетність до діяльності П "Драйфхолм Фармінг", суд зазначає наступне. 
Верховний Суд України в постанові від 29.03.2017 у справі №826/11082/14 зазначив, що первинні документи, які стали підставою для формування суб`єктом господарювання податкового кредиту та витрат, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, видані контрагентом, діяльність якого мала ознаки фіктивного підприємництва, та підписані від імені особи, яка заперечила свою участь у його діяльності, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому віднесення відображених у них сум до податкового кредиту та визначених пунктом 138.1 статті 138 ПК України витрат є безпідставними.
У постанові від 14.03.2017 у справі №826/757/13 Верховний Суд України вказує, що недоведеність фактичного здійснення господарської операції (нездійснення операції) позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкової вигоди, а покупця - права на формування цієї податкової вигоди навіть за наявності правильно оформлених за зовнішніми ознаками та формою, але недостовірних та у зв`язку з цим юридично дефектних первинних документів, і незважаючи на наявність у платника податку доказів сплати продавцеві вартості товарів/послуг, якщо рух коштів не забезпечений зв`язком з господарською діяльністю учасників цих операцій. При цьому відсутність ділової мети також є підставою для відмови у наданні податкової вигоди.
Верховний Суд у рішенні у справі №2а-7075/12/2670 від 16.01.2018 констатує, що первинні документи є неналежними, адже підписані особою, яка значилась директором  товариства, проте фактично ніякого відношення до діяльності товариства не мала, що встановлено в межах розслідування кримінальної справи за фактом вчинення злочинів, передбачених частиною другою статті 205, частинами першою та третьою статті 358 Кримінального кодексу України.
У постанові від 27.03.2018 у справі №816/809/17 Верховний Суд зазначає, що сам факт порушення кримінальної справи та отримання свідчень (пояснень) посадових осіб господарюючих суб`єктів, в рамках такої кримінальної справи, не є беззаперечним фактом, що підтверджує відсутність реальних правових наслідків усіх господарських операцій, проведених позивачем та його контрагентами. Далі, аналізуючи правовідносини у зазначеній справі, Верховний Суд зауважує, що під час проведення господарських операцій платник податків може бути й необізнаним стосовно дійсного стану правосуб`єктності своїх контрагентів і реально отримати від них товари (роботи чи послуги), незважаючи на те, що контрагенти можливо і мають наміри щодо порушення податкового законодавства.
Згідно постанови Верховного Суду від 05.03.2019 у справі №814/569/16 факт наявності вироку, ухваленого у кримінальному провадженні, не дає підстав для автоматичного висновку про нереальність господарських операцій, внаслідок чого існує нагальна потреба перевіряти доведеність кожного податкового правопорушення та здійснювати комплексне дослідження всіх складових господарських операцій, враховуючи обставини, встановлені вироком, який набрав чинності, період часу, за який такі обставини встановлені, а також конкретну особу та наслідки її дій для реалізації конкретних господарських операцій.
Відповідно до частини першої статті 72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.
Згідно частини першої статті 74 КАС України суд не бере до уваги докази, які одержані з порушенням порядку, встановленого законом.
Законом, який визначає порядок отримання показань під час досудового слідства та порядок їх фіксації у протоколі допиту, є Кримінально процесуальний кодекс України (КПК України).
Відповідно до частини першої статті 23 КПК України суд досліджує докази безпосередньо. Показання учасників кримінального провадження суд отримує усно.
Частина друга цієї ж статті визначає, що не можуть бути визнані доказами відомості, що містяться в показаннях, речах і документах, які не були предметом безпосереднього дослідження суду, крім випадків, передбачених цим Кодексом. Суд може прийняти як доказ показання осіб, які не дають їх безпосередньо в судовому засіданні, лише у випадках, передбачених цим Кодексом.
Частина четверта статті 95 КПК України визначає, що суд може обґрунтовувати свої висновки лише на показаннях, які він безпосередньо сприймав під час судового засідання або отриманих у порядку, передбаченому статтею 225 цього Кодексу. Суд не вправі обґрунтовувати судові рішення показаннями, наданими слідчому, прокурору, або посилатися на них.
Таким чином, протоколи допиту чи пояснення, отримані на стадії досудового слідства, можуть бути визначені як докази лише в разі їх відображення під час розгляду кримінальної справи в суді.
Відповідно до частини шостої статті 78 КАС України вирок суду в кримінальному провадженні, ухвала про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов`язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, ухвала або постанова суду, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою.
Отже, до винесення вироку в рамках кримінального провадження, пояснення чи інші матеріали досудового розслідування, а також ухвали слідчого судді про надання дозволу на проведення окремих слідчих дій, не можуть вважатись належним доказом в адміністративному судочинстві. Тобто, доказове значення в адміністративному процесі може мати виключно вирок суду в кримінальному провадженні, який набрав законної сили. 
Аналогічні висновки викладені Верховним Судом у постановах від 16.01.2018 у справі №2а-7075/12/2670, від 26.06.2018 у справі №808/2360/17, та Верховним Судом України у постановах від 12.04.2016 у справі №826/17617/13, від 05.03.2012 у справі №21-421а11 та від 22.09.2015 у справі №810/5645/14.
При цьому, сам факт існування обвинувального вироку за статтею 205 КК України не є безумовною підставою для такого висновку. Суд повинен встановити, чи мали взагалі місце операції між платником і його контрагентами та чи може вирок мати преюдиційне значення в податковому спорі, а після цього ще й дослідити його зміст. Наявність вироку не завжди свідчить про нереальність господарських операцій. 
З мотивів викладених вище, суд зазначає, що ні на момент проведення податкової перевірки та фіксації її наслідків, ні станом на час розгляду даної справи в суді, вироки або рішення про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності щодо посадових осіб ТОВ "Протеїн Інвест" - відсутні. 
До того ж, матеріали кримінального провадження взагалі не містять відомостей про господарські операції між ТОВ "Протеїн Інвест" та ІП "Драйфхолм Фармінг".
Тому, посилання відповідача на наявність вказаної інформації за відсутності відповідних вироків, суд не може розцінювати як доказ нереальності господарських операцій позивача з ІП "Драйфхолм Фармінг". 
Підсумовуючи правову оцінку висновків відповідача про нереальність вказаних господарських операцій між ТОВ "Протеїн Інвест" та ІП "Драйфхолм Фармінг", апеляційний суд зазначає, що такі висновки ґрунтуються на неналежних доказах та припущеннях контролюючого органу, а за наявності належним чином оформлених первинних документів, які підтверджують придбання позивачем сої у ІП "Драйфхолм Фармінг" та її подальше використання у господарській діяльності позивача, суд вважає вказані висновки відповідача необґрунтованими.
З урахуванням наведеного у сукупності, апеляційний  суд погоджується із висновком суду першої інстанції про те, висновки актів від №1986/22-01-07-03/39675184 від 20.04.2021 та №3041/22-01-07-03/396751874 від 04.06.2021 не є обґрунтованими, а тому прийняті на їх підставі податкові повідомлення-рішення від 13.05.2021 №0053750703, від 24.06.2021 №0067550703 та №0067560703 протиправні та підлягають скасуванню.
На підставі викладеного, судова колегія вважає, що суд першої інстанції  правильно встановив обставини справи та ухвалив рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права і прийшов до обґрунтованого висновку про задоволення позовних вимог, а доводи апеляційної скарги не спростовують висновки суду першої інстанції.
Згідно з пунктом 1 частини 1 статті 315 та статті 316 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Таким чином, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Хмельницькій області залишити без задоволення, а  рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 16 серпня 2021 року - без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.

Постанова суду складена в повному обсязі   10 грудня 2021 року.

Головуючий	 	 	Залімський І. Г.	
 	 	 	 	
Судді	 	   	Сушко О.О.    Мацький Є.М.