ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
28 вересня 2021 р.	Справа № 480/4563/19	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Мінаєвої О.М.,
Суддів: Калиновського В.А. ,  Кононенко З.О. ,
за участю секретаря судового засідання Лисенко К.В.

          розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю "ДОРПОСТАЧ" на рішення Сумського окружного адміністративного суду від 22.03.2021, головуючий суддя І інстанції: О.М. Кунець, м. Суми, повний текст складено 05.04.21 року по справі № 480/4563/19
          за позовом          Товариства з обмеженою відповідальністю "ДОРПОСТАЧ"  
          до          Головного управління ДПС у Сумській області                  
          про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю "Дорпостач" (далі – позивач) звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Сумській області (далі – відповідач), в якому просило визнати протиправними та скасування податкові повідомленння-рішення відповідача від 15.08.2019, а саме:
- №0003671406, яким застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 250000 грн.;
- №0003681406, яким застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 250000 грн.;
- №0003691406, яким застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 250000 грн.;
- №0003701406, яким застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 250000 грн.
Рішенням Сумського окружного адміністративного суду від 22 березня 2021 року у задоволенні позову відмовлено.
Позивач, не погодившись із вказаним рішенням, подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права, порушення норм процесуального права, просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення Сумського окружного адміністративного суду від 22.03.2021 року у справі №480/4563/19 та ухвалити нове рішення, яким позовні вимоги задовольнити повністю.
В обґрунтування доводів апеляційної скарги позивач зазначає, що отримати ліцензію для здійснення роздрібної торгівлі пальним можливо було не раніше 1 липня 2019 року, з дня набрання чинності нормами Закону України від 23.11.2018 № 2628-УІІІ "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо покращення адміністрування та перегляду ставок окремих податків і зборів" (щодо ліцензування, у тому числі й щодо відповідальності за торгівлю пальним без ліцензії) та Постанови Кабінету Міністрів України від 19 червня 2019 року №545 «Про затвердження Порядку ведення Єдиного державного реєстру суб`єктів господарювання, які отримали ліцензії на право виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним, та місць і виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним і внесення змін до деяких постанов Кабінету Міністрів України». Крім того, позивач зазначає, що відповідач не видав ліцензії у встановлений чинним законодавством строк, оскільки ліцензії  були видані на 21 день з дня отримання заяв, з 16 липня 2019, що є порушенням ст. 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів». Також позивач зазначає, що накази "Про проведення фактичної перевірки" від 19.07.2019 р. за № 1323, № 1324, №1325, №1326 є неправомірними у зв`язку з тим, що вони не містять підстав для проведення перевірки, зокрема, не конкретизовано зміст інформації про порушення вимог законодавства позивачем. Крім того, позивач посилається на правові висновки Верховного Суду в постановах від 04.11.2020 у справі №160/10202/19, від 01.12.2020 у справі № 580/1550/20, від 16.12.2020 р. у справі №520/13020/19, від 22.12.2020 р. у справі № 400/4113/19, від 28.01.2021 р. у справі 120/4046/19, стосовно притягнення до відповідальності, у зв`язку з затримкою отримання ліцензій на право роздрібної торгівлі пальним, що була зумовлена виключно відсутністю нормативно визначеного порядку отримання таких ліцензій станом на день набрання чинності Законом №2628-VIII.
Колегія суддів, перевіривши рішення суду першої інстанції, в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що вимоги апеляційної скарги підлягають задоволенню, виходячи з наступного.
Судом першої інстанції встановлено, що Товариство з обмеженою відповідальністю "Дорпостач" створено та здійснено державну реєстрацію 25.03.2013 року, видами господарської діяльності якого є 46.71 - Оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом та подібними продуктами та 47.30 Роздрібна торгівля пальним.
26.06.2019, з метою отримання відповідної ліцензії, позивач звернувся до відповідача із заявами щодо видачі ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним, а саме:
- з заявою від 26.06.2019 вих. №53 (адреса місця торгівлі: 41100, Сумська область, м.Шостка, вул. Шевченка 45, АЗС). До даної заяви було додано платіжне доручення №26 від 19.06.2019 про внесення платежу за ліцензію, копію державного акту на право власності на землю серія ЯЕ №385809 від 26.09.2007, копію свідоцтва про право власності  АЗС серія ЯЯЯ №746614 від 07.09.2007, копія договору оренди АЗС №1/17 від 01.09.2017, копія заяви на одержання дозволу на виконання робіт підвищеної небезпеки та експлуатацію машини, механізмів, устаткування підвищеної небезпеки;
- з заявою від 26.06.2019 вих. №54 (адреса місця торгівлі: 41100, Сумська область, м. Шостка, вул. Слобідська, АЗС). До даної заяви було додано платіжне доручення №27 від 19.06.2019 про внесення платежу за ліцензію, копію державного акту на право власності на землю серія ЯЕ №388978 від 06.11.2007, копію витягу про реєстрацію права власності на АЗС серія ССГ №606152 від 03.10.2007, копія договору оренди АЗС №2/17 від 01.09.2017, лист про перейменування вулиці від 17.11.2016 №01-37/569, копія заяви на одержання дозволу на виконання робіт підвищеної небезпеки та експлуатацію машини, механізмів, устаткування підвищеної небезпеки;
- з заявою від 26.06.2019 вих. №55 (адреса місця торгівлі: 41100, Сумська область, м. Шостка, вул. Некрасова, 6, АЗС). До даної заяви було додано платіжне доручення №28 від 19.06.2019 про внесення платежу за ліцензію, копія договору про авансовий внесок в рахунок оплати ціни земельної ділянки від 11.06.2019,копія платіжного доручення №13 від 12.06.2019, копію свідоцтва про право власності  АЗС серія САВ №964303 від 11.02.2009, копія договору оренди АЗС №3/17 від 01.09.2017, копія заяви на одержання дозволу на виконання робіт підвищеної небезпеки та експлуатацію машини, механізмів, устаткування підвищеної небезпеки; 
- з заявою від 26.06.2019 вих. №56 (адреса місця торгівлі: 41000, Сумська область, м. С-Буда, пров. Ювілейний, 4-А, АЗС). До даної заяви було додано платіжне доручення №29 від 19.06.2019 про внесення платежу за ліцензію, копію державного акту на право постійного користування землею серія СМ №028 від 21.09.1995, копію витягу про реєстрацію праві власності серія ССГ №732564 від 12.12.2007, копія договору оренди АЗС №4/17 від 01.09.2017, копія заяви на одержання дозволу на виконання робіт підвищеної небезпеки та експлуатацію машини, механізмів, устаткування підвищеної небезпеки.
Факт отримання відповідачем вказаних заяв підтверджується копією повідомлення про вручення поштового відправлення (а.с.34). 
12.07.2019 позивачем відповідачу листом від 11.07.2019 №59 було надано копію дозволу на виконання робіт підвищеної небезпеки №139.19.74 від 09.07.2019 та копію дозволу на експлуатацію (застосування) машин, механізмів, устаткування підвищеної небезпеки №154.19.74 від 11.07.2019.
За результатами розгляду вказаних документів, 16.07.2019 року відповідач видав позивачу ліцензії на право роздрібної торгівлі, а саме:
- №18220314201900154, термін дії з 16.07.2019 до 16.07.2024, адреса місця торгівлі: 41100, Сумська область, м.Шостка, вул. Шевченка, 45, АЗС;
- №18220314201900153, термін дії з 16.07.2019 до 16.07.2024, адреса місця торгівлі: 41100, Сумська область, м.Шостка, вул. Некрасова, 6, АЗС;
- №18220314201900152, термін дії з 16.07.2019 до 16.07.2024, адреса місця торгівлі: 41100, Сумська область, м.Шостка, вул. Слобідська, АЗС;
- №18220314201900151, термін дії з 16.07.2019 до 16.07.2024, адреса місця торгівлі: 41000, Сумська область, Середино-Будський район, м.Середина-Буда, пров. Ювілейний, 4/А, АЗС.
22.07.2019 Головним управлінням ДФС у Сумській області були проведені фактичні перевірки за місцями фактичного провадження (здійснення) діяльності, розташування господарських об`єктів (зокрема кас, місць проведення розрахунків, автозаправочних станцій (АЗС) за адресами: Сумська обл., м. Шостка, вул. Шевченка, буд. 45; Сумська обл., м. Шостка, вул. Некрасова, буд. 6; Сумська обл., м. Шостка, вул. Слобідська; Сумська обл., Середино-Будський р-н, м. Середина-Буда, пров. Ювілейний, буд. 4/а, через які здійснює (проводить) діяльність ТОВ “Дорпостач”.
Фактичні перевірки проведені з метою здійснення контролю за дотриманням ТОВ “Дорпостач” норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платником податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) за місцем фактичного провадження (здійснення) діяльності, розташування господарських об`єктів на території Сумської області.
За результатами фактичних перевірок відповідачем було складено акти, які у відповідності до пункту 86.5 статті 86 Податкового кодексу України зареєстровані в ГУ ДФС у Сумській області за № 0330/18/22/РРО/ 38584699 (Сумська обл., м. Шостка, буд. 45); № 0331/18/22/РРО/38584699 (Сумська обл., м. Шостка, вул. Некрасова, буд. 6); № 0332/18/22/РРО/38584699 (Сумська обл., м. Шостка, вул. Слобідська); № 0333/18/14/РРО/38584699 (Сумська обл., Середино-Будський р-н, м. Середина-Буда, пров. Ювілейний, буд. 4/а) та вручені представнику платника податків Шишиморовій Л.М. в день їх складання.
Фактичними перевірками встановлені (виявлені) порушення вимог статей 1 та 15 Закону № 481 у частині здійснення роздрібної торгівлі пальним у період з 01.07.2019 по 15.07.2019 через вказані АЗС без одержання (отримання) відповідних ліцензій на право роздрібної торгівлі.
Факти роздрібної торгівлі пальним (бензином та дизельним паливом) через АЗС за адресами: Сумська обл., м. Шостка, вул. Шевченка, буд. 45 підтверджуються касовими чеками та фіскальними звітними чеками з №№ 1767-1796 реєстратора розрахункових операцій типу МАРІЯ-303А2, фіскальний номер 3000024698, згідно з якими загальна сума продажу (виторгу) пального у вказаний період склала 519659,32 грн.; Сумська обл., м. Шостка, вул. Некрасова, буд. 6 підтверджуються касовими чеками та фіскальними звітними чеками з №№ 2187-2216 реєстратора розрахункових операцій типу МАРІЯ-ЛТ-МТМ, фіскальний помер 3000082148, згідно з якими загальна сума продажу (виторгу) пального у вказаний період склала 173618,65 грн.; Сумська обл., м. Шостка, вул. Слобідська підтверджуються касовими чеками та фіскальними звітними чеками з № 991-1019 реєстратора розрахункових операцій типу АЗС POS Master, фіскальний номер 3000286115, згідно з якими загальна сума продажу (виторгу) пального у вказаний період склала 71929,57 грн.; Сумська обл., Середино-Будський р-н, м. Середина-Буда, пров. Ювілейний, буд. 4/а підтверджуються касовими чеками та фіскальними звітними чеками, сформованим періодичним звітом реєстратора розрахункових операцій типу АЗС POS Master, фіскальний номер 3000286112, згідно з якими було реалізовано бензину марки А-92 на суму 142496,75 грн., бензину марки А-95 на суму 3302,26 грн., дизельного палива (ДП) на суму 33625,65 грн.
За результатами перевірок та на підставі актів перевірок до ТОВ “Доропстач” застосовані штрафні (фінансові) санкції на загальну суму 1 000 000,00 грн., зокрема:
250000,00 грн. (ППР № 0003671406 від 15.08.2019) - за роздрібну торгівлю пальним без наявності ліцензії через АЗС за адресою: Сумська обл., м. Шостка, вул. Шевченка, буд. 45, згідно акту від 22.07.2019 за № 0330/18/22/РРО/38584699 (а.с.22);
250000,00 грн. (ППP № 0003681406 від 15.08.2019) - за роздрібну торгівлю пальним без наявності ліцензії через АЗС за адресою: Сумська обл., м. Шостка, вул. Некрасова, буд. 6, згідно акту від 22.07.2019 за № 0331/18/22/РРО/38584699 (а.с.23);
250000,00 грн. (ППP № 0003691406 від 15.08.2019) - за роздрібну торгівлю пальним без наявності ліцензії через АЗС за адресою: Сумська обл., м. Шостка, вул. Слобідська, згідно акту від 22.07.2019 за № 0332/18/22/РРО/38584699 (а.с.24);
250000,00 грн. (ППP № 0003701406 від 15.08.2019) - за роздрібну торгівлю пальним без наявності ліцензії через АЗС за адресою: Сумська обл., Середино-Будський р-н, м. Середина-Буда, пров. Ювілейний, буд. 4/а, згідно акту від за № 0333/18/14/РРО/З8584699 (а.с.25).
Не погоджуючись із прийнятими податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернувся до суду із даним позовом.
Відмовивши у задоволенні позову, суд першої інстанції виходив з того, що суб`єкт господарювання, який має намір здійснювати оптову торгівлю пальним, з 01.07.2019 року повинен отримати в уповноваженого органу виконавчої влади відповідну ліцензію на кожне місце роздрібної торгівлі пальним. Разом з цим, за відсутності ліцензії, суб`єкт господарювання несе відповідальність, передбачену приписами статті 17  Закону №481, у вигляді штрафу - 250000 гривень. Суд зазначив, що позивачем здійснювалася реалізація пального за відсутності відповідних діючих ліцензій вже 01.07.2019 року.
Колегія суддів не погоджується з такими висновками суду першої інстанції, виходячи з наступного.
Основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, дистилятом виноградним спиртовим, спиртом-сирцем плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами та пальним, забезпечення їх високої якості та захисту здоров`я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального на території України, врегульовані положеннями Закону України “Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального” №481/95-ВР від 19.12.1995 (далі – Закон №481/95-ВР).
Статтею 1 Закону №481/95-ВР визначено, що:
ліцензія (спеціальний дозвіл) - документ державного зразка, який засвідчує право суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) на провадження одного із зазначених у цьому Законі видів діяльності протягом визначеного строку;
роздрібна торгівля пальним - діяльність із придбання або отримання та подальшого продажу або відпуску пального із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик з автозаправної станції/автогазозаправної станції/газонаповнювальної станції/газонаповнювального пункту та інших місць роздрібної торгівлі через паливороздавальні колонки та/або оливороздавальні колонки та/або реалізація скрапленого вуглеводневого газу в балонах для побутових потреб населення та інших споживачів.
Згідно зі ст. 15 Закону №481/95-ВР із змінами, внесеними Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо покращення адміністрування та перегляду ставок окремих податків і зборів» від 23 листопада 2018 року 2628-VІІІ, роздрібна торгівля алкогольними напоями (крім столових вин) або тютюновими виробами або пальним може здійснюватися суб`єктами господарювання (у тому числі іноземними суб`єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) всіх форм власності, у тому числі їх виробниками, за наявності у них ліцензій на роздрібну торгівлю.
Згідно з Прикінцевими та перехідними положеннями Закону №2628-VІІІ останній набирає чинності з 1 січня 2019 року,  крім, зокрема, підпункту 6 (щодо змін до Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів"), підпункту 17 (щодо змін до Закону України "Про ліцензування видів господарської діяльності") пункту 2 розділу II цього Закону, що набирають чинності з 1 липня 2019 року.
Одночасно Законом №2628-VІІІ доповнено частину другу статті 17 Закону №481/95-ВР, за якою до суб`єктів господарювання (у тому числі іноземних суб`єктів господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі роздрібної торгівлі пальним без наявності ліцензії - 250000 гривень.
Відповідно до ст. 15 Закону №481/95-ВР, річна плата за ліцензію на право роздрібної торгівлі пальним становить 2000 гривень на кожне місце роздрібної торгівлі пальним.
Плата за ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним справляється щорічно і зараховується до місцевих бюджетів згідно із законодавством.
Ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним видаються уповноваженими Кабінетом Міністрів України органами виконавчої влади за місцем торгівлі суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) терміном на п`ять років.
Ліцензія видається за заявою суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво), до якої додається документ, що підтверджує внесення річної плати за ліцензію.
У заяві зазначається вид господарської діяльності, на провадження якого суб`єкт господарювання (у тому числі іноземний суб`єкт господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) має намір одержати ліцензію (оптова, роздрібна торгівля алкогольними напоями, тютюновими виробами, оптова, роздрібна торгівля пальним або зберігання пального).
Суб`єкти господарювання (у тому числі іноземні суб`єкти господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) отримують ліцензію на право роздрібної торгівлі пальним на кожне місце роздрібної торгівлі пальним.
У заяві про видачу ліцензії на роздрібну торгівлю алкогольними напоями або пальним додатково зазначаються адреса місця торгівлі, перелік реєстраторів розрахункових операцій (книг обліку розрахункових операцій), які знаходяться у місці торгівлі, а також інформація про них: модель, модифікація, заводський номер, виробник, дата виготовлення; реєстраційні номери посвідчень реєстраторів розрахункових операцій (книг обліку розрахункових операцій), які знаходяться у місці торгівлі, та дата початку їх обліку в  податкових органах.
У додатку до ліцензії на роздрібну торгівлю алкогольними напоями або пальним суб`єктом господарювання (у тому числі іноземним суб`єктом господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) зазначається адреса місця торгівлі і вказуються перелік електронних контрольно-касових апаратів та інформація про них: модель, модифікація, заводський номер, виробник, дата виготовлення; реєстраційні номери книг обліку розрахункових операцій, які знаходяться у місці торгівлі.
Для отримання ліцензії на право оптової або роздрібної торгівлі пальним або на право зберігання пального разом із заявою додатково подаються завірені заявником копії таких документів:
- документи, що підтверджують право власності або право користування земельною ділянкою, або інше передбачене законодавством право землекористування на земельну ділянку, на якій розташований об`єкт оптової або роздрібної торгівлі пальним або зберігання пального, чинні на дату подання заяви та/або на дату введення такого об`єкта в експлуатацію, будь-якого цільового призначення;
- акт вводу в експлуатацію об`єкта або акт готовності об`єкта до експлуатації, або сертифікат про прийняття в експлуатацію закінчених будівництвом об`єктів, або інші документи, що підтверджують прийняття об`єктів в експлуатацію відповідно до законодавства, щодо всіх об`єктів у місці оптової або роздрібної торгівлі пальним або зберігання пального, необхідних для оптової або роздрібної торгівлі пальним або зберігання пального;
- дозвіл на виконання робіт підвищеної небезпеки та експлуатацію (застосування) машин, механізмів, устаткування підвищеної небезпеки.
Ліцензія або рішення про відмову в її видачі видається заявнику не пізніше 10 календарних днів (щодо пального - не пізніше 20 календарних днів) з дня одержання зазначених у цьому Законі документів. У рішенні про відмову у видачі ліцензії повинна бути вказана підстава для відмови з посиланням на відповідні норми законодавства.
Суспільні відносини у сфері ліцензування видів господарської діяльності, виключний перелік видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню, уніфікований порядок їх ліцензування, нагляд і контроль у сфері ліцензування, відповідальність за порушення законодавства у сфері ліцензування видів господарської діяльності регулює (встановлює, визначає) Закон України «Про ліцензування видів господарської діяльності» від 2 березня 2015 року № 222-VIII (далі - Закон №222-VIII).
Згідно із п. 7 ч. 1 статті 7 Закону №222-VIII (в редакції з 01 липня 2019 року), ліцензуванню підлягають такі види господарської діяльності, як, зокрема, виробництво і торгівля пальним, яка ліцензується відповідно до Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального».
Відповідно до ч. 1 статті 8 Закону №222-VIII, у разі запровадження ліцензування нового виду господарської діяльності або нової частини виду господарської діяльності, що підлягає ліцензуванню, ліцензійні умови провадження нового виду господарської діяльності або нової частини виду господарської діяльності, що підлягає ліцензуванню, набирають чинності у строк, необхідний для приведення суб`єктом господарювання своєї діяльності у відповідність із вимогами ліцензійних умов, але не менш як через два місяці з дня їх прийняття.
Пунктом 4 частини першої статті 3 Закону №222-VIII визначено, що у разі внесення змін до нормативно-правових актів у сфері ліцензування, передбачається достатній для реалізації цих змін строк, але не менш як два місяці.
Частиною другою статті 20 Закону №222-VIII встановлено, що у разі відсутності ліцензійних умов провадження відповідного виду господарської діяльності, що підлягає ліцензуванню відповідно до закону, відповідальність за провадження такої господарської діяльності без ліцензії не застосовується.
Відповідно до пп. 27 пункту 4 Положення про Державну податкову службу України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 06 березня 2019 року № 227, Державна податкова служба України відповідно до покладених на неї завдань здійснює ліцензування діяльності суб`єктів господарювання з виробництва пального, з оптової, роздрібної торгівлі та зберігання пального і контроль за таким виробництвом. ДПС здійснює повноваження безпосередньо та через утворені в установленому порядку її територіальні органи.
Відповідно до постанови Кабінету міністрів України від 19 червня 2019 року №545 «Про затвердження Порядку ведення Єдиного державного реєстру суб`єктів господарювання, які отримали ліцензії на право виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним, та місць виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним і внесення змін до деяких постанов Кабінету Міністрів України» територіальні органи ДФС визначено органом ліцензування господарської діяльності з роздрібної торгівлі пальним, зберігання пального (постанова набрала чинності 01 липня 2019 року).
З огляду на викладене, колегія суддів зазначає, що з 1 липня 2019 року набрали чинності норми Закону №481/95-ВР щодо ліцензування роздрібної торгівлі пальним. З цієї дати роздрібна торгівля пальним здійснюється суб`єктами господарювання всіх форм власності за наявності ліцензії.
У разі роздрібної торгівлі пальним без наявності ліцензії до суб`єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів 250 000 гривень.
Як визначено вже наведеним вище абзацом 4 пункту 4 частини першої статті 3, частини першої статті 8 Закону №222-VIII при запровадженні ліцензування роздрібної та оптової торгівлі паливом, ліцензійні умови провадження нового виду господарської діяльності набирають чинності у строк, необхідний для приведення суб`єктом господарювання своєї діяльності у відповідність із вимогами ліцензійних умов, але не менш як через два місяці з дня їх прийняття.
Закон №2628-VІІІ, яким внесені зміни в тому числі до Законів № №481/95-ВР, №222-VIII, прийнятий Верховною Радою України 23 листопада 2018 року, опублікований 12 грудня 2018 року, набрав чинності з 1 січня 2019 року, крім, зокрема, норм підпункту 6 (щодо змін до Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів"), підпункту 17 (щодо змін до Закону України "Про ліцензування видів господарської діяльності") пункту 2 розділу II цього Закону, що набирали чинності з 1 липня 2019 року.
Таким чином, законодавець при запровадженні ліцензування роздрібної та оптової торгівлі пальним дотримався принципів, встановлених Законом №222-VIII щодо надання достатнього строку для реалізації прийнятих змін, який склав вісім місяців з дня прийняття Закону №2628-VІІІ.
З метою реалізації положень Закону №  481/95-ВР, в частині внесених змін Законом №2628-VІІІ, лише 19 червня 2019 року постановою №545 (набрала чинності 1 липня 2019 року) пункт 6 переліку органів ліцензування, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 5 серпня 2015 року № 609 виклав в новій редакції, доповнивши його новим видом ліцензійної діяльності (зокрема роздрібна та оптова торгівля пальним, зберігання пального), визначивши орган ліцензування  - ДФС, територіальні органи ДФС.
Поряд з тим, Державна фіскальна служба України лише 30 травня 2019 року направила лист за № 17014/7/99-99-12-01-01-17 із розпорядженням про видачу ліцензій головними управліннями в областях з 1 липня 2019 року, а отже держава створила для платників перешкоди в господарюванні.
Як встановлено матеріалами справи 26.06.2019, з метою отримання відповідної ліцензії, позивач звернувся до відповідача із заявами № № 53, 54, 55, 56  щодо видачі ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним. До даних заяв було додано платіжні доручення № №26, 27, 28, 29 від 19.06.2019 про внесення платежу за ліцензію та інші документи.
За результатами розгляду вказаних документів, 16.07.2019 року відповідач видав позивачу ліцензії на право роздрібної торгівлі, а саме:
№18220314201900154, термін дії з 16.07.2019 до 16.07.2024, адреса місця торгівлі: 41100, Сумська область, м.Шостка, вул. Шевченка, 45, АЗС;
№18220314201900153, термін дії з 16.07.2019 до 16.07.2024, адреса місця торгівлі: 41100, Сумська область, м.Шостка, вул. Некрасова, 6, АЗС;
№18220314201900152, термін дії з 16.07.2019 до 16.07.2024, адреса місця торгівлі: 41100, Сумська область, м.Шостка, вул. Слобідська, АЗС;
№18220314201900151, термін дії з 16.07.2019 до 16.07.2024, адреса місця торгівлі: 41000, Сумська область, Середино-Будський район, м.Середина-Буда, пров. Ювілейний, 4/А, АЗС.
Тобто позивачем, як суб`єктом господарювання, було вчинено дії спрямовані на отримання ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним, а саме подано заяву до Головного управління ДФС у Сумській області та до якої додано документ, що підтверджує внесення річної плати за ліцензію.
Поряд з тим, колегія суду звертає увагу на зволікання з боку держави в особі її органів виконавчої влади (КМУ, ДФС) щодо визначення органу ліцензування та відповідно зменшивши суб`єкту господарювання строк для реалізації права на отримання ліцензії до набрання чинності норм Закону №2628 щодо ліцензування, що призвело б до необхідності зупинення діяльності суб`єкта господарювання. 
Так, підприємство мало 18 днів для подання відповідної заяви, в той час як органу ліцензування Законом надано 20 днів на розгляд заяви про отримання ліцензії.
Зазначені дії органів виконавчої влади є прикладом порушення ними принципу «належного урядування», які призвели до перешкод в господарюванні для добросовісних платників.
В пунктах  70-71 рішення по справі «Рисовський проти України» (заява № 29979/04) Європейський Суд з прав людини, аналізуючи відповідність мотивування Конвенції, підкреслює особливу важливість принципу «належного урядування», зазначивши, що цей принцип передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб (рішення у справах «Беєлер проти Італії» (Beyeler v. Italy), заява № 33202/96, пункт 120, «Онер`їлдіз проти Туреччини» (Oneryildiz v. Turkey), заява № 48939/99, пункт 128, «Megadat.com S.r.l. проти Молдови» (Megadat.com S.r.l. v. Moldova), № 21151/04, пункт 72, «Москаль проти Польщі» (Moskal v. Poland), заява № 10373/05, пункту 51). Зокрема, на державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок (див., наприклад, рішення у справах «Лелас проти Хорватії» (Lelas v. Croatia), заява № 55555/08, пункт 74, «Тошкуца та інші проти Румунії» (Toscuta and Others v. Romania), заява № 36900/03, пункт 37) і сприятимуть юридичній визначеності у цивільних правовідносинах, які зачіпають майнові інтереси (див. зазначені вище рішення у справах «Онер`їлдіз проти Туреччини» (Oneryildiz v. Turkey), пункт 128, та «Беєлер проти Італії» (Beyeler v. Italy), пункт 119).
Принцип «належного урядування», як правило, не повинен перешкоджати державним органам виправляти випадкові помилки, навіть ті, причиною яких є їхня власна недбалість (див. зазначене вище рішення у справі «Москаль проти Польщі» (Moskal v. Poland), заява № 10373/05, пункт 73). Будь-яка інша позиція була б рівнозначною, inter alia, санкціонуванню неналежного розподілу обмежених державних ресурсів, що саме по собі суперечило б загальним інтересам (там само). З іншого боку, потреба виправити минулу «помилку» не повинна непропорційним чином втручатися в нове право, набуте особою, яка покладалася на легітимність добросовісних дій державного органу (рішення у справі «Пінкова та Пінк проти Чеської Республіки» (Pincova and Pine v. the Czech Republic), заява № 36548/97, пункт 58). Іншими словами, державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків (див. зазначене вище рішення у справі «Лелас проти Хорватії» (Lelas v. Croatia), заява № 55555/08, пункт 74). Ризик будь-якої помилки державного органу повинен покладатися на саму державу, а помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються (рішення у справах «Пінкова та Пінк проти Чеської Республіки» (Pincova and Pine v. the Czech Republic), заява № 36548/97, пункт 58, «Ґаші проти Хорватії» (Gashi v. Croatia), заява № 32457/05, пункт 40, «Трґо проти Хорватії» (Trgo v. Croatia), заява № 35298/04, пункт 67).
Крім того, рішенням Конституційного Суду України від 27 лютого 2018 року №1-р/2018 (справа № 1-6/2018), яким сформовано правову позицію щодо верховенства права, а саме - основними елементами конституційного принципу верховенства права є справедливість, рівність, правова визначеність. Конституційні та конвенційні принципи, на яких базується гарантія кожному прав і свобод осіб та їх реалізація, передбачають правові гарантії, правову визначеність і пов`язану з ними передбачуваність законодавчої політики, необхідні для того, щоб учасники відповідних правовідносин мали можливість завбачати наслідки своїх дій і бути впевненими у своїх законних очікуваннях, що набуте ними на підставі чинного законодавства право, його зміст та обсяг буде ними реалізовано (абзац третій пункту 4 мотивувальної частини рішення Конституційного Суду України від 11 жовтня 2005 року №8-рп/2005). Принцип правової визначеності вимагає від законодавця чіткості, зрозумілості, однозначності правових норм, їх передбачуваності (прогнозованості) для забезпечення стабільного правового становища.
Наведене узгоджується із сталою практикою ЄСПЛ, яка знайшла своє відображення у справі «Звежинський проти Польщі», в якій Суд підкреслив, що, розглядаючи питання, які мають загальний інтерес, органи державної влади повинні діяти конкретно і дуже послідовно (рішення у справі «Беєлер проти Італії»). Крім того, як охоронець громадського порядку держава має моральне зобов`язання бути взірцевою, вона повинна стежити за тим, щоб такими були й державні органи, що захищають публічний порядок (пункт 73).
Відповідно до ч. 2 ст. 6 та ч. 1 ст. 7 КАС України, суд вирішує справи відповідно до Конституції та законів України, а також міжнародних договорів, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України, та застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.
Згідно зі ст. 1 та ст. 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини», суди застосовують як джерело права при розгляді справ положення Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод та протоколів до неї, а також практику Європейського суду з прав людини та Європейської комісії з прав людини.
З огляду на викладене, колегія суддів дійшла висновку, що затримка в отриманні ліцензій на право роздрібної торгівлі пальним зумовлена виключно відсутністю законодавчо визначеного порядку отримання таких ліценцій станом на день набрання чинності Законом №2628-VIII.
Отже, держава не створила правового регулювання і фактичних умов, за яких господарська діяльність позивача у спірний період могла б бути законною. Необхідний перехідний період був уведений в дію, проте ретроспективної дії таким положенням законодавець не надав. Отже, притягнення до відповідальності за таких умов не може бути визнане таким, що переслідує законну мету і є пропорційним.
Таким чином, несвоєчасне отримання ліцензії відбулось не з вини позивача, за відсутності умислу останнього, що виключає протиправність дій платника податків, та як наслідок, притягнення його до відповідальності. Відсутність вини платника податків, як необхідної складової податкового правопорушення, обумовила протиправність застосування штрафних (фінансових) санкцій спірними рішеннями про застосування фінансових санкцій.
Посилання відовідача у своєму відзиві на апеляційну скаргу стосовно несвоєчасного подання законодавчо визначеного пакету документів, а саме надання 12.07.2019 року листом від 11.07.2019 №59 копії дозволу №139.19.74 від 09.09.2019 на виконання робіт у вибухопожежонебезпечеих зонах (АЗС) та дозвіл №154.19.74 від 11.07.2019 року на експлуатацію обладнання, призначене для експлуатації (застосування) в потенційно вибухонебезпечному середовищі (АЗС), не впливають на висновки суду, оскільки відсутність наведених документів не було підставою для затримки у видачі ліцензії.
Суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин (ч. 2 ст. 77 КАС України).
За таких обставин, колегія суддів приходить до висновку, що спірні податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Сумській області від 15.08.2019 р. №0003671406, №0003681406, №0003691406, №0003701406 є протиправними та підлягають скасуванню.
Аналогічна правова позицію висловлена в постановах Верховного Суду від 4 листопада 2020 року у справі №160/10203/19, від 16 грудня 2020 року у справі №520/13020/19.
Щодо стягнення судових витрат понесених позивачем, то колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до ч. 1 ст. 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Згідно  ч. 6 ст. 139 КАС України якщо суд апеляційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд ухвалить нове рішення, він відповідно змінює розподіл судових витрат.
Колегія суддів зазначає, що Товариством з обмеженою відповідальністю "Дорпостач" понесені судові витрати зі сплати судового збору за подання позову, відповідно до платіжного доручення від 07.11.2019 р. № 224 на суму 1921,00 грн. та за подання апеляційної скарги, відповідно до платіжного доручення від 19.07.2021 року № 1068 на суму 22 500,00 грн.
З урахуванням наведеного, колегія суддів  приходить до висновку про необхідність стягнення за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Сумській області на користь товариства з обмеженою відповідальністю "ДОРПОСТАЧ"  витрат, пов`язаних зі сплатою судового збору в сумі 24421 (двадцять чотири тисячі чотириста двадцять одна) грн. 00 коп.
У відповідності до ст. 242 Кодексу адміністративного судочинства України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Відповідно до п. 2 ч. 1 ст. 315 Кодексу адміністративного судочинства України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення
Згідно ч. 1 ст. 317 Кодексу адміністративного судочинства України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: 1) неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; 2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; 3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; 4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів дійшла висновку, що через невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи, рішення Харківського окружного адміністративного суду від 22.03.2021 року у справі №480/4563/19 підлягає скасуванню з прийняттям постанови про задоволення позовних вимог.
Керуючись ст. ст. 242, 243, 250, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "ДОРПОСТАЧ"  задовольнити.
Рішення Сумського окружного адміністративного суду від 22.03.2021 по справі № 480/4563/19  скасувати.
Прийняти постанову, якою позов товариства з обмеженою відповідальністю "ДОРПОСТАЧ" до Головного управління ДПС у Сумській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень задовольнити.
Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Сумській області від 15.08.2019 р. №0003671406, №0003681406, №0003691406, №0003701406.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Сумській області (код ЄДРПОУ 43144399, вул. Іллінська,13, м. Суми, 40009) на користь товариства з обмеженою відповідальністю "ДОРПОСТАЧ" (код ЄДРПОУ 38584699, вул.Шевченка, 29, с. Горбове, Новгород-Сіверський район, Чернігівська область, 16062) судовий збір в сумі 24421 (двадцять чотири тисячі чотириста двадцять одна) грн. 00 коп.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя 	(підпис)	О.М. Мінаєва	
Судді	(підпис)  (підпис) 	В.А. Калиновський    З.О. Кононенко   	

Повний текст постанови складено  08.10.2021 року