П О С Т А Н О В А
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа №  120/3375/21-а 
Головуючий у 1-й інстанції:  Альчук М.П. 
          Суддя-доповідач:  Полотнянко Ю.П. 
12 жовтня 2021 року
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Полотнянка Ю.П. 
суддів:  Драчук Т. О.  Смілянця Е. С. 
за участю:
секретаря судового засідання: Москалюк Ю.П.,
представника позивача: Бурки М.В., 
представника відповідача: Гончара О.І. 

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу  Товариства з обмеженою відповідальністю "Іллінецьке"  на  рішення   Вінницького окружного адміністративного суду  від  28 липня 2021 року у справі за адміністративним позовом Головного управління ДПС у Вінницькій області до Товариства з обмеженою відповідальністю "Іллінецьке" про  підтвердження обґрунтованості адміністративного арешту майна платника податків та зупинення видаткових операцій, 
В С Т А Н О В И В :
в квітні 2021 року Головне управління ДПС у Вінницькій області звернулось в суд з адміністративним позовом до товариства з обмеженою відповідальністю "Іллінецьке" про підтвердження обґрунтованості адміністративного арешту майна та зупинення видаткових операцій.
Рішенням Вінницького окружного адміністративного суду від 28.07.2021 позов задоволено. Визнано обґрунтованим рішення головного управління ДПС у Вінницькій області від 16.02.2021 року про застосування адміністративного арешту майна товариства з обмеженою відповідальністю "Іллінецьке". Зупинено видаткові операції платника податків товариства з обмеженою відповідальністю "Іллінецьке" на розрахункових рахунках у банках.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить скасувати оскаржуване рішення та прийняти нову постанову, якою відмовити в задоволенні позовних вимог у повному обсязі.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги вказав, що між прийняттям рішення ГУ ДПС у Вінницькій області від 16.02.2021 про застосування адміністративного арешту майна платника податків і зверненням до суду із позовною заявою про підтвердження обгрунтованості адміністративного арешту майна платника податків та зупинення видаткових операцій на рахунках платника податків пройшло 60 календарних днів. ТОВ "Іллінецьке" вважає, що за таких умов у податкового органу відсутні підстави для задоволення позовних вимог, оскільки з моменту прийняття рішення про накладення адміністративного арешту майна вже минуто 96 годин, встановленого для його перевірки, тому застосований адміністративний арешт є припиненим відповідно до п.п.94.19.1 пункту 94.19 ст.94 ПК України.
В судовому засіданні представник відповідача підтримав апеляційну скаргу та просить її задовольнити. В свою чергу, представник позивача заперечив стосовно задоволення апеляційної скарги і просив рішення суду першої інстанції залишити без змін.
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення учасників судового процесу, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню, виходячи з наступного.
Як встановлено судом першої інстанції, Головним управлінням ДПС у Вінницькій області на підставі ст. 20 п. 77.1, п. 77.2, пп. ст. 77, п. 82.1 ст. 82 Податкового кодексу України, прийнято наказ від 09.12.2019 № 2490 про проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ "Іллінецьке" з 20.12.2020 тривалістю 20 робочих днів. Перевірку вирішено провести за період діяльності з 01.03.2017 по 31.10.2019 з метою дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства та правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування з 01.03.2017 року по 31.10.2019 року.
Наказом від 20.12.2019 року № 2700 перевіряючим органом перенесено терміни проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ "Іллінецьке" з 20.12.2019 року до дати відновлення надання документів для перевірки. Даний наказ отримано головним бухгалтером відповідача.
ГУ ДПС у Вінницькій області прийнято наказ № 343к від 09.02.2021 року про поновлення проведення розпочатої планової перевірки.
З підстав відмови посадовими особами відповідача у допуску до проведення документальної планової виїзної перевірки податкового органу, останнім складено акт № 76/02-32-07-01/38373353 від 11.02.2021 року.
Начальником управління податкового аудиту ГУДПС у Вінницькій області підписано звернення про застосування адміністративного арешту майна платника податків, якою з підстав не допуску посадових осіб контролюючого органу до проведення документальної планової виїзної перевірки за наявності підстав, просить застосувати умовний арешт майна ТОВ "Іллінецьке".
16.02.2021 року контролюючим органом прийнято рішення про застосування адміністративного арешту майна платника податків.
З огляду на викладене, позивач в порядку позовного провадження звернувся до суду із позовною заявою про визнання обґрунтованим рішення від 16.02.2021 року про застосування умовного адміністративного арешту майна ТОВ "Іллінецьке" та прийняття рішення про зупинення видаткових операцій на розрахункових рахунках платника податків.
Приймаючи оскаржуване рішення, суд першої інстанції дійшов висновку про наявність підстав для задоволення вимог позивача про обґрунтованість рішення від 16.02.2021 року про застосування умовного адміністративного арешту майна ТОВ "Іллінецьке" та зупинення видаткових операцій платника податку на розрахункових рахунках у банках.
Такого висновку суд першої інстанції дійшов з тих підстав, що арешт майна платника податків може бути застосовано за наявності підстав, визначених пунктом 94.2 статті 94 ПК України, зокрема, якщо платник податків відмовляється від проведення документальної або фактичної перевірки за наявності законних підстав для її проведення або від допуску посадових осіб контролюючого органу. Арешт на майно може бути накладено рішенням керівника контролюючого органу, при цьому обґрунтованість такого арешту повинна бути перевірена судом.
Як встановлено судом, наказ від 09.02.2021 року № 343к про проведення планової виїзної перевірки відповідача прийнятий за наявності для цього підстав, вихід для перевірки мав місце у день, що охоплювався наказом, з метою початку проведення перевірки службовими особами позивача пред`явлено документи, що передбачені п. 81.1. ст. 81 ПК України. Однак, керівник та бухгалтер відповідача, без достатніх на це підстав, відмовилися від допуску посадових осіб контролюючого органу до проведення перевірки, факт чого у встановлений ПК України спосіб задокументований Актом № 76/02-32-07-01/38373353 від 11.02.2021 року.
Відтак, суд дійшов висновку про обґрунтованість арешту майна платника податків - відповідача у справі, адже його застосовано за наявності підстав, визначених пунктом 94.2 статті 94 ПК України.
На думку суду, підстави для зупинення видаткових операцій є аналогічними із підставами для арешту майна платника податків.
Щодо твердження відповідача про пропущення позивачем строку звернення до суду із вимогою про підтвердження обґрунтованості адміністративного арешту майна, то суд першої інстанції зазначив, що правило про підтвердження судом обґрунтованості адміністративного арешту майна платника податків протягом 96 годин стосується випадків безспірності такого арешту. Однак у разі існування "спору про право", як у даному випадку, Головне управління ДПС у Вінницькій області вправі звернутися в порядку позовного провадження, у встановлений абзацом 2 ч. 2 ст. 122 КАС України трьохмісячний строк із моменту виникнення підстав, що дають право на пред`явлення вимог. Враховуючи дату прийняття рішення про застосування адміністративного арешту майна платника податків (16.02.2021) та дату звернення до суду про підтвердження його обґрунтованості (14.04.2021), такий строк позивачем дотримано.
Колегія суддів не погоджується з такими висновками суду першої інстанції, виходячи з наступного.
Відповідно до статті 19 Конституції України - органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно з приписами частини четвертої статті 5 КАС України, - суб`єкти владних повноважень мають право звернутись до адміністративного суду виключно у випадках, визначених Конституцією та законами України.
Право звернення до суду суб`єктом владних повноважень - податковим органом визначено статтею 94 ПК України, а саме на суд покладено обов`язок перевірити обґрунтованість рішення контролюючого органу про застосування адміністративного арешту майна платника податків. Відтак, для здійснення судового контролю за рішенням податкового органу, яке зачіпає права та інтереси платника податків, податковий орган зобов`язаний звернутись до суду.
Зверненню податкового органу до суду передує процедура застосування адміністративного арешту, встановлена статтею 94 ПК України, відповідно до якої, - контролюючим органом може бути накладено арешт на майно платника податків, який полягає у обмежені або забороні платнику податків реалізацію прав розпорядження або користування його майном. Адміністративний арешт майна платника податків є винятковим способом забезпечення виконання платником податків його обов`язків, визначених законом (94.1).
Керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу за наявності однієї з обставин, визначених у пункті 94.2 цієї статті, приймає рішення про застосування арешту майна платника податків (п.п.94.6)
Арешт на майно може бути накладено рішенням керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, обґрунтованість якого протягом 96 годин має бути перевірена судом. Зазначений строк не може бути продовжений в адміністративному порядку, у тому числі за рішенням інших державних органів, крім випадків, коли власника майна, на яке накладено арешт, не встановлено (не виявлено). Строк, визначений цим пунктом, не включає добові години, що припадають на вихідні та святкові дні (п.п.94.10)
Припинення адміністративного арешту майна платника податків здійснюється у зв`язку:
- з відсутністю протягом строку, зазначеного у пункті 94.10, рішення суду про визнання арешту обґрунтованим (п.п.94.19.1);
- скасуванням судом або контролюючим органом рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу про арешт (п.п.94.19.6);
- прийняттям судом рішення про припинення адміністративного арешту (п.п.94.19.7).
Відповідно до п.п. 94.19.1 Податкового кодексу України, припинення адміністративного арешту майна платника податків здійснюється у зв`язку з відсутністю протягом строку, зазначеного у пункті 94.10, рішення суду про визнання арешту обґрунтованим.
Як вбачається з матеріалів справи, 10.02.2021 відповідачем не допущено посадових осіб до проведення фактичної перевірки, про що зазначено у акті про відмову в допуску до проведення документальної планової виїздної перевірки ТОВ "Іллінецьке" від 11.02.2021 №76/02-32-07-01/38373353.
Крім того, 16.02.2021 о 14:00 годині ГУ ДПС в Вінницькій області прийнято рішення про застосування умовного адміністративного арешту майна платника податків ТОВ "Іллінецьке", тобто з пропуском 96 годинного терміну для підтвердження цього арешту.
Як було встановлено судом, ГУ ДПС у Вінницькій області не зверталось до суду з заявою у порядку статті 283 КАС України про підтвердження обґрунтованості умовного адміністративного арешту майна платника податків ТОВ "Іллінецьке" від 16.02.2021, натомість 14.04.2021 звернулось до суду у порядку позовного провадження.
Судова колегія вважає за необхідне зазначити, що Податковим кодексом України передбачена можливість застосування такого заходу податкового примусу, як зупинення видаткових операцій, а саме: контролюючі органи мають право звертатися до суду, якщо платник податків перешкоджає виконанню податковим керуючим повноважень, визначених цим Кодексом, щодо зупинення видаткових операцій на рахунках платника податків шляхом накладання арешту на кошти та цінності такого платника, що знаходяться в банку (пп.20.1.32. п.20.1. ст.20).
Контролюючий орган може звертись до суду щодо зупинення видаткових операцій на рахунках платника податків, заборону відчуження таким платником податків майна та зобов`язання такого платника податків допустити податкового керуючого для опису майна у податкову заставу (абз.2, 3 п.89.4. ст.89);
Контролюючий орган також звертається до суду щодо зупинення видаткових операцій на рахунках платника податків та зобов`язання такого платника податків виконати законні вимоги податкового керуючого, передбачені цим Кодексом (абз. 2, 3 п. 91.4. ст.91).
Відповідно до п.п.94.1, 94.2.3 ПК України - адміністративний арешт майна платника податків (далі - арешт майна) є винятковим способом забезпечення виконання платником податків його обов`язків, визначених законом, в тому числі, якщо платник податків відмовляється від проведення документальної або фактичної перевірки за наявності законних підстав для її проведення або від допуску посадових осіб контролюючого органу.
Якщо заява про підтвердження адміністративного арешту майна платника податків, подана відповідно до статті 283 КАС України, розглянута та задоволена по суті протягом 96 годин, то накладений адміністративний арешт не припиняється. У протилежному разі - він припиняється (перестають діяти передбачені розділом V Порядку застосування адміністративного арешту майна платника податків,затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 14 липня 2017 року №632 (зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 2 серпня 2017 року № 948/30816) заходи,здійснені на виконання рішення про арешт майна платника податків).
Це судження ґрунтується на приписах статті 94 ПК України. Дана норма встановлює наслідком непідтвердження судом протягом 96 годин обгрунтованості адміністративного арешту майна, застосованого контролюючим органом, припинення такого арешту.
За змістом частини п`ятої статті 283 КАС України відмова у відкритті провадження за заявою про підтвердження обґрунтованості адміністративного арешту майна платника податків унеможливлює повторне звернення заявника з такою самою заявою. Заявник у цьому випадку має право звернутися з тими самими вимогами до суду в загальному порядку щодо зупинення видаткових операцій платника податків на рахунках платника податків; надання дозволу на погашення усієї суми податкового боргу за рахунок майна платника податків, що перебуває у податковій заставі; зобов`язання керівника підприємства провести інвентаризацію основних фондів, товарно-матеріальних цінностей, які перебували або перебувають під митним контролем чи використовувалися цим підприємством разом із товарами, які були поміщені у відповідний митний режим та стягнення коштів за податковим боргом та зобов`язання платника податків, який має податковий борг, укласти договір щодо переведення права вимоги дебіторської заборгованості цього платника на податковий орган.
Втім, це правило про можливість звернення до суду у загальному порядку не може бути застосовано до вимог щодо підтвердження обґрунтованості адміністративного арешту, адже закон містить імперативну норму про необхідність перевірки обґрунтованості арешту протягом 96 годин , згідно пункту 94,10 статті 94 ПК України. Відсутність відповідного рішення суду має наслідком автоматичне припинення арешту, що робить беззмістовним подальше звернення до суду за підтвердженням обґрунтованості такого.
Більше того, пункт 94.21 статті 94 ПК України прямо забороняє і повторне накладення арешту з підстав накладення першого арешту у випадку, коли обґрунтованість арешту не була вчасно підтверджена рішенням суду, таким чином спеціальне регулювання відносин, пов`язаних з адміністративним арештом, виключає можливість вирішення судом питання про обґрунтованість арешту за спливом встановленого законом строку.
Таким чином, приписи ПК України та статті 283 КАС України в системному зв`язку свідчать про неможливість розгляду по суті вимоги про підтвердження обґрунтованості адміністративного арешту майна платника податків у разі звернення з такою поза межами 96 годин, незалежно від того, яке рішення постановляв суд у випадку попереднього звернення - ухвалу про залишення заяви податкового органу без розгляду чи ухвалу про відмову у відкритті провадження.
Аналізоване правове регулювання виключає наявність у контролюючого органу альтернативних форм звернення до суду з вимогою про підтвердження обґрунтованості адміністративного арешту майна платника податків,  а тому колегія суддів рахує помилковим висновком суду першої інстанції про те, що у даному випадку ГУ ДПС у Вінницькій області вправі звернутися в прядку позовного провадження, у встановлений абз.2 ч.2 ст.122 КАС України тримісячний строк.
Передбачене у частині п`ятій статті 283 КАС України право заявника звернутися після відмови у відкритті провадження за заявою з тими самими вимогами до суду в загальному порядку може стосуватися випадків розгляду судом інших заяв податкового органу, наведених у згаданій статті, законність звернення з якими не втрачається з закінченням 96-годинного строку розгляду заяви судом. Звернення до суду з заявою про підтвердження обгрунтованості адміністративного арешту майна платника податків після його припинення позбавлене правового змісту. 
Водночас, звернення до суду з іншими, передбаченими частиною першою статті 383 КАС України вимогами можливе і в загальному позовному порядку, зокрема після закінення встановленого цією статтею строку.
Таким чином, колегія суддів погоджуєься із доводами апелянта про те, що оскільки з моменту застосування рішенням Головного управління ДПС в Вінницькій області від 16.02.2021 адміністративного арешту майна відповідача вже минуло 96 годин, встановлених законом для його перевірки, застосований адміністративний арешт є припиненим, відповідно до вимог підпункту 94.19.1 пункту 94.19 статті 94 Податкового кодексу України, а тому, позовні вимоги контролюючого органу в цій частині є такими, що не підлягають задоволенню.
Щодо позовних вимог про зупинення видаткових операцій, то слід зазначити наступне.
Приписами ч.4 ст. 5 КАС України, встановлено, що суб`єкти владних повноважень мають право звернутися до адміністративного суду виключно у випадках, визначених Конституцією та законами України.
Відповідно до пп.20.1.33 п.20.1 ст. 20 ПК України, контролюючий орган має право звертатися до суду щодо накладення арешту на кошти та інші цінності, що знаходяться в банку, платника податків, який має податковий борг, у разі якщо у такого платника податків відсутнє майно та/або його балансова вартість менша суми податкового боргу, та/або таке майно не може бути джерелом погашення податкового боргу.
Згідно із пп.20.1.31 п.20.1 ст.20 ПК України, контролюючий орган має право звертатися до суду щодо зупинення видаткових операцій платника податків на рахунках такого платника податків у банках та інших фінансових установах (крім операцій з видачі заробітної плати та сплати податків, зборів, єдиного внеску, а також визначених контролюючим органом грошових зобов`язань платника податків, погашення податкового боргу), у тому числі при недопущенні посадових осіб контролюючих органів до обстеження територій та приміщень.
Аналіз норм Податкового кодексу України, а також законодавства у чинній на час виникнення спірних правовідносин редакції, що регулює банківську діяльність і порядок здійснення безготівкових розрахунків, дає підстави для висновку про тотожність понять «зупинення видаткових операцій на рахунках платника податків» та «арешт коштів на рахунках» для цілей регулювання податкових правовідносин.
За таких обставин повноваження податкових органів щодо звернення до суду з вимогами як про накладення арешту на кошти платника податків (підпункт 20.1.33 пункту 20.1 статті 20, підпунктом 94.6.2 пункту 94.6 статті 94 ПК), так і про зупинення видаткових операцій на рахунках платника податків (зокрема, передбачені нормами підпунктів 20.1.31, 20.1.32 пункту 20.1 статті 20, пунктом 89.4 статті 89 ПК), варто розуміти як право на звернення з вимогою про накладення адміністративного арешту на кошти платника податків, що перебувають на його рахунках у банку.
Вищезазначену правову позицію наводить Верховний Суд, зокрема у постановах від 14.04.2020 у справі № 803/3853/15, від 27.08.2019 у справі №520/11050/18, від 27.08.2019 у справі №520/9866/18, від 18.04.2019 у справі № 820/2522/17, від 12.11.2019 у справі №813/8587/14, згідно яких поняття «арешт коштів на рахунках» та «зупинення видаткових операцій на рахунках платника податків» відповідно до норм ПК за цілями регулювання податкових правовідносин є тотожними, адже спрямовані на забезпечення виконання платником податків своїх зобов`язань. Тобто, дані поняття мають однакове значення з точки зору їх застосування як примусового заходу.
Колегія суддів апеляційної інстанції заначає, що для звернення з позовними вимогами щодо зупинення видаткових операцій платника податків на розрахункових рахунках у банках з підстав не допуску перевіряючих до перевірки, не є передбаченою правовою підставою визначених положеннями податкового законодавства для накладання арешту на кошти, які перебувають на рахунках Товариства, відкритих в банківських установах.
Судом апеляційної інстанції не встановлено, а позивачем не доведено наявності податкового боргу у відповідача, відсутності у нього майна та/або його балансова вартість менша суми податкового боргу, та/або таке майно не може бути джерелом погашення податкового боргу,  а також, зокрема, доказів недопущення відповідачем посадових осіб до обстеження територій та приміщень.
До аналогічних висновків щодо застосування наведених положень Податкового кодексу України дійшов Верховний Суд у постанові від 13.01.2021 у справі № 520/9872/18.
За змістом ч. 5 ст. 242 КАС України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Крім того колегія судді зазначає, що зупинення видаткових операцій на рахунках платника податків не є способом покарання суб`єкта господарювання за недопущення посадових осіб до обстеження територій та приміщень, а є мірою примусу, яка застосовується до платника податків з метою не перешкоджання здійснювати працівниками податкового органу своїх посадових обов`язків та подальшого допущення їх до відповідних приміщень.
Враховуючи вищезазначене, колегія суддів вважає помилковим висновок суду першої інстанції про наявність правових підстав для задоволення вимог позивача про обгрунтованість рішення від 16.02.2021 про застосування умовного адміністративного арешту майна ТОВ "Іллінецьке" та зупинення видаткових операцій платника податку на розрахункових рахунках у банках.
У силу п.2 ч.1 ст.315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.
Згідно зі п.4 ч.1 ст.317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є, неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
З огляду на викладені обставини справи, суд апеляційної інстанції дійшов висновку про те, що судом першої інстанції ухвалено рішення з порушенням норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи і є підставою для скасування рішення суду першої інстанції з прийняттям нової постанови про відмову у задоволенні позову.
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В:
апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Іллінецьке" задовольнити  повністю.
Рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 28 липня 2021 року скасувати.
Ухвалити нове рішення, яким у задоволенні адміністративного позову Головного управління ДПС у Вінницькій області відмовити.  
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України. 

Постанова суду складена в повному обсязі  13 жовтня 2021 року.

Головуючий	 	 	Полотнянко Ю.П.	
 	 	 	 	
Судді	 	   	Драчук Т. О.    Смілянець Е. С.