ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
04 листопада 2021 р.	Справа № 520/18942/2020	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Чалого І.С.,
Суддів: Катунова В.В. ,  Ральченка І.М. ,
за участю секретаря судового засідання - Ігнатьєвої К.О.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду в м. Харкові адміністративну справу за апеляційною скаргою  Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України  на рішення Харківського окружного адміністративного суду (головуючий суддя І інстанції Заічко О.В., м. Харків) від 15.03.2021  (повний текст рішення складено 15.03.2021) по справі № 520/18942/2020 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Саввина Гора" до           Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у м.Києві, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

ВСТАНОВИВ:

Позивач звернувся до Харківського окружного адміністративного суду з позовом, в якому просить суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №0028590708 від 12.11.2020 року на 17000 грн.; визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №00026900710 від 12.11.2020 року на 5574 грн.
В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що не погоджується з оскаржуваними податковими повідомленнями – рішеннями, вважає їх протиправними та необґрунтованими, виданими за умов неправильного застосування норм матеріального та процесуального права. Позивач вважає, що факт реалізації та зберігання ним алкогольних напоїв без наявності  марки акцизного податку спростовується тим, що він придбав вказані алкогольні напої з відповідними марками акцизного податку та в подальшому використовував їх під час виготовлення алкогольних коктейлів на розлив відповідно до калькуляційної та технологічної карти, що, на його думку, відповідає положенням чинного законодавства. Також, позивач вважає, що відповідачем безпідставно застосовано до нього фінансову санкцію за незабезпечення ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, оскільки позивачем направлялись до контролюючого органу відповідні видаткові накладні на товар, що перебував на торгівельній точці.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду  від 15.03.2021 адміністративний позов задоволено. 
Скасовано податкове повідомлення-рішення №0028590708 від 12.11.2020 року на 17000 грн. (сімнадцять тисяч гривень 00 копійок). 
Скасовано податкове повідомлення-рішення №00026900710 від 12.11.2020 року на 5574 грн. (п`ять тисяч п`ятсот сімдесят чотири гривні 00 копійок).
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України (вул. Пушкінська, буд. 46, м. Харків, 61057, код ЄДРПОУ 43983495) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Саввина Гора" (вул. Китаєнка, буд. 3, корп. Б, к. ХХІА, м. Харків,61020, код ЄДРПОУ 35971951) витрати зі сплати судового збору в розмірі 2102,00 грн. (дві тисячі сто дві гривні 00 копійок). 
Відповідач, не погодившись із судовим рішенням, подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на незаконність та необґрунтованість рішення суду першої інстанції та порушення норм матеріального права, просить скасувати рішення Харківського окружного адміністративного суду  від 15.03.2021 та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог.
Обґрунтовуючи вимоги апеляційної скарги, відповідач зазначає, що суд першої інстанції необґрунтовано прийшов до висновку про неправомірність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень. 
Позивач надав письмовий відзив на апеляційну скаргу, в якому, посилаючись на законність та обґрунтованість рішення суду, просить залишити його без змін, а апеляційну скаргу - без задоволення.
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представника позивача та представника відповідача, перевіривши рішення суду та доводи апеляційної скарги, дослідивши письмові докази, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню частково з наступних підстав. 
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено під час апеляційного перегляду справи, що фахівцями Головного управління ДПС у м. Києві на підставі наказу від 02.10.2020 №6970 та направлень на перевірку від 06.10.2020 №№6882, 6883 була проведена фактична перевірка господарського об`єкта (кафе) за адресою: площа Спортивна, буд. 1-А, м. Київ, де здійснює діяльність Товариство з обмеженою відповідальністю "Саввина Гора" (далі – ТОВ "Саввина Гора"), за результатами якої складено акт від 27.10.2020 №2066/26/15/07/35971951, який в цей же день вручено представнику позивача.
Висновками акту від 27.10.2020 №2066/26/15/07/35971951 встановлено наступні порушення: зберігання та реалізація алкогольних напоїв без наявності марок акцизного податку, чим порушено ст. 11 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального»; наявність в реалізації товарних запасів, облік яких не ведеться в порядку, встановленому законодавством, чим порушено п. 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
На підставі вказаних висновків акту перевірки, Головним управлінням ДПС у Харківській області, утвореним на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, винесені податкові повідомлення-рішення №0028590708 від 12.11.2020 року на 17000 грн. (ст. 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» щодо зберігання та реалізації алкогольних напоїв без наявності марок акцизного податку); та №00026900710 від 12.11.2020 року на 5574 грн. (ст. 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» щодо реалізації товарних запасів, облік яких не ведеться в порядку, встановленому законодавством).
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої виходив з того, що податкові повідомлення-рішення №0028590708 від 12.11.2020 року на 17000 грн та  №00026900710 від 12.11.2020 року на 5574 грн. є протиправними та підлягають скасуванню. 
Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції щодо скасування податкового повідомлення-рішення №0028590708 від 12.11.2020 року на 17000 грн., враховуючи наступне.
Основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, дистилятом виноградним спиртовим, спиртом-сирцем плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та пальним, забезпечення їх високої якості та захисту здоров`я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального на території України, встановлені Законом України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального».
Як вбачається з матеріалів справи, а саме акту перевірки, що  при проведенні перевірки ревізором-інспектором було виявлено та вилучено з вітрини кафе 14 коктельних пляшок пластикових, які були без марок акцизного податку.
Відповідно до ст. 1 вказаного Закону роздрібна торгівля - діяльність по продажу товарів безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків, у тому числі на розлив у ресторанах, кафе, барах, інших суб`єктах господарювання (у тому числі іноземних суб`єктах господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) громадського харчування.
Відповідно до ст. 15-3 вказаного Закону продаж алкогольних напоїв на розлив для споживання на місці дозволяється тільки суб`єктам господарювання (у тому числі іноземним суб`єктам господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) громадського харчування та спеціалізованим відділам, що мають статус суб`єктів господарювання (у тому числі іноземних суб`єктів господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) громадського харчування, підприємств з універсальним асортиментом товарів.
Згідно з ст. 15 вказаного Закону роздрібна торгівля алкогольними напоями (крім столових вин) або тютюновими виробами, або рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, або пальним може здійснюватися суб`єктами господарювання (у тому числі іноземними суб`єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) всіх форм власності, у тому числі їх виробниками, за наявності у них ліцензій на роздрібну торгівлю.
Статтею 11 вказаного Закону, зокрема, передбачено, що алкогольні напої та тютюнові вироби, які виробляються в Україні, а також такі, що імпортуються в Україну, позначаються марками акцизного податку в порядку, визначеному законодавством.
Відповідальність за зберігання та реалізацію алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка передбачена абз. 19 ч. 2 ст. 17 вказаного Закону у розмірі 200 відсотків вартості товару, але не менше 17000 гривень.
Пунктом 4.17 ДСТУ 3297-95 «Лікеро-горілчана промисловість. Терміни та визначення понять» визначено, що коктейль (лікеро-горілчаного виробництва) – це лікеро-горілчаний напій міцністю від 20 до 40% з масовою концентрацією екстрактивних речовин від 5 до 25 г/100 см.куб., який перед вживанням розводять мінеральною водою, або плодово-ягідними соками, або безалкогольними напоями, виготовлений змішуванням готових напоїв або купажуванням окремих напівфабрикатів та інгредієнтів. 
В свою чергу, Кабінет Міністрів України своєю постановою від 23.10.2019 року №1026 скасував Правила роздрібної торгівлі алкогольними напоями (далі – Правила), затверджені постановою КМУ від 30.07.1996 року №854, якими, зокрема, було передбачено погодження технологічних, калькуляційних карток на коктейлі із санітарно-епідеміологічною службою, що затверджуються керівником підприємства, бухгалтером та скріплюються печаткою та інші правила роздрібної торгівлі алкогольними напоями.
Таким чином, закладам ресторанного господарства та спеціалізованим відділам підприємств, що мають статус закладу ресторанного харчування, підприємствам з універсальним асортиментом товарів для продажу коктейлів з використанням алкогольних напоїв необхідно мати ліцензію на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями.
Крім того, пп. 14.1.107, 14.1.109 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України встановлено, що марка акцизного податку - спеціальний знак для маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, віднесений до документів суворого обліку, який підтверджує сплату акцизного податку, легальність ввезення та реалізації на території України цих виробів; маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, - наклеювання марки акцизного податку на пляшку (упаковку) алкогольного напою, пачку (упаковку) тютюнового виробу чи ємність (упаковку) з рідиною, що використовується в електронних сигаретах, в порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України щодо виробництва, зберігання та продажу марок акцизного податку.
Відповідно до пп. 222.1.3 п. 222.1 ст. 222 Податкового кодексу України підприємства, які виробляють вина виноградні з додаванням спирту та міцні, вермути, інші зброджені напої з додаванням спирту, суміші із зброджених напоїв з додаванням спирту, суміші зброджених напоїв з безалкогольними напоями з додаванням спирту, сплачують податок при придбанні марок акцизного податку на суму, розраховану із ставок податку на готову продукцію, вироблену з виноматеріалів чи сусла, при виробництві яких використовується спирт етиловий.
Отже, марка акцизного збору є підтвердженням факту оплати акцизного податку, яка здійснюється в момент придбання марок акцизного податку.
Відповідно до абз. 3 ч. 4 ст. 11 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» алкогольні напої та тютюнові вироби, які виробляються в Україні, а також такі, що імпортуються в Україну, позначаються марками акцизного податку в порядку, визначеному законодавством.
З огляду на викладене, вказані положення лише закріплюють право осіб на використання вже придбаних ними марок акцизного податку попереднього зразка та реалізацію продукції, що маркована такими марками, тобто встановлюють вичерпний перелік підстав, коли марки акцизного податку попереднього зразка є дійсними. 
Відповідно до п. 226.11 ст. 226 Податкового кодексу України ввезення на митну територію України, зберігання, транспортування, прийняття на комісію з метою продажу та продаж на митній території України не маркованих в установленому порядку алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, забороняються.
Аналогічні положення містяться в п. 24 Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів і рідин, що використовуються в електронних сигаретах, затвердженого постановою КМУ від 27.12.2010 №1251.
Згідно з п. 226.9 ст. 226 Податкового кодексу України вважаються такими, що немарковані: алкогольні напої, тютюнові вироби та рідини, що використовуються в електронних сигаретах, з підробленими марками акцизного податку; алкогольні напої, тютюнові вироби та рідини, що використовуються в електронних сигаретах, марковані з відхиленням від вимог положення, затвердженого Кабінетом Міністрів України, відповідно до якого здійснюються виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та/або марками, що не видавалися безпосередньо виробнику або імпортеру зазначеної продукції; вироблені в Україні алкогольні напої з марками акцизного податку, на яких зазначення суми акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням чинних на дату розливу продукції ставок акцизного податку, міцності продукції та місткості тари; алкогольні напої іноземного виробництва з марками акцизного податку, на яких зазначена сума акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням міцності продукції, місткості тари та розміру ставок акцизного податку, діючих на момент виробництва марки.
Тобто немаркованими вважаються алкогольні напої, за які не було сплачено, або було сплачено не в належному розмірі (на момент розливу) акцизний податок. Відповідно і відповідальність, передбачена абз. 19 ч. 2 ст. 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», встановлена з метою покарання за ухилення від сплати акцизного податку.
Як було встановлено судом першої інстанції та не спростовано у суді апеляційної інстанції, що ТОВ "Саввина Гора" має відповідну ліцензію на продаж алкогольних напоїв від 24.06.2020 року №26550308202002767, терміном дії з 25.06.2020 до 25.06.2021 роки, що не було спростовано відповідачем по справі.  
Матеріалами справи, а саме відповідними накладними (а.с. 59-64), підтверджено, що  спірні алкогольні напої ТОВ "Саввина Гора" було придбано з марками акцизного податку.
Крім того, позивач має в наявності відповідні калькуляційні карти на кожен із коктейлів, затверджені керівником підприємства (а.с. 50-56), котрі були надані під час перевірки, що також не заперечується відповідачами.
Отже, судом першої інстанції було вірно встановлено, що позивач отримав у свою власність алкогольні напої з пляшками із маркою акцизного податку, які в подальшому використовувались під час виготовлення алкогольних коктелів на розлив відповідно до калькуляційної та технологічної карти, на реалізацію яких позивач має необхідну діючу ліцензію, а тому податкове повідомлення-рішення №0028590708 від 12.11.2020 року на 17000 грн., є протиправним та підлягає скасуванню.
Щодо податкового повідомлення-рішення  №00026900710 від 12.11.2020 року на 5574 грн., колегія судів зазначає. 
Як вбачається з матеріалів справи, а саме акту перевірки, що  при проведенні перевірки встановлено порушення п. 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» щодо ведення в порядку, встановленому законодавством, обліку товарних запасів, а саме підприємством не забезпечено ведення в порядку встановленому законодавством обліку товарних запасів за місцем їх реалізації на загальну суму 2787 грн.
Відповідно п. 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам під час проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), які підтверджують облік та походження товарів, що на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).
Згідно з ст. 20 вказаного Закону до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. 
Як вбачається з матеріалів справи, позивачем під час перевірки працівникам контролюючого органу не було надано накладні, що підтверджують надходження алкогольних напоїв. 
Разом з цим, колегія судів не погоджується з доводами суду першої інстанції, про те, що позивачем було дотримано вимоги Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», посилаючись на те, що документи на товар зберігалися за зареєстрованою адресою позивача у м. Харкові, оскільки матеріалами справи та сторонами по справі не було спростовано того факту, що вказані документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу не були надані під час проведення перевірки. 
Тобто Товариством з обмеженою відповідальністю "Саввина Гора" не було забезпечено введення в порядку встановленому законодавством обліку товарних запасів за місцем їх реалізації (зберігання) на загальну суму 2787 грн.
Щодо посилань на неможливість надання документів у зв`язку із їх вилученням на підставі ухвали Шевченківського районного суду м. Києва від 13.06.2020  у справі № 761/17343/20, колегія судів зазначає, що вказаною ухвалою суду слідчому надано лише дозвіл вилучення документів, доказів того, що на час проведення перевірки крім іншого  накладні, що підтверджують надходження алкогольних напоїв, були вилученні, до матеріалів справи не надано. 
Підсумовуючи викладене, колегія суддів не погоджується з висновком суду першої інстанції щодо необґрунтованості та безпідставності податкового повідомлення-рішення №00026900710 від 12.11.2020 року на 5574 грн. та вважає, що підстави для його скасування відсутні. 
Відповідно до ч.2 ст.77 КАС України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Таким чином, особливістю адміністративного судочинства є те, що обов`язок (тягар) доказування в спорі покладається на відповідача - орган публічної влади, який повинен надати докази, що свідчать про правомірність його дій, законність прийнятих рішень.
Відповідач, заперечуючи проти позову в частині скасування податкового повідомлення-рішення №00026900710 від 12.11.2020 року на 5574 грн. надав належні і допустимі докази на підтвердження законності та обґрунтованості прийнятого рішення, в зв`язку з чим позовні вимоги в цій частині не підлягають задоволенню.
Відповідно до ст. 317 КАС України, підставами для скасування судового рішення першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення, є, зокрема, неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Згідно з ч. 2 ст. 317 КАС України неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню.
Отже, враховуючи те, що судом першої інстанції неповно з`ясовано всі обставини, що мають значення для справи, колегія суддів дійшла висновку про скасування рішення суду першої інстанції в частині скасування податкового повідомлення-рішення №00026900710 від 12.11.2020 року на 5574 грн. з прийняттям в цієї частині нової про відмову у задоволенні позову.
З огляду на результат апеляційного розгляду та відсутність документально підтверджених судових витрат, понесених учасниками справи у зв`язку з переглядом справи в суді апеляційної інстанції (крім витрат суб`єкта владних повноважень на сплату судового збору, що не підлягають розподілу відповідно до ст. 139 КАС України), судові витрати розподілу не підлягають.
Керуючись ст. ст. 243, 250, 311, 315, 317, 321 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України задовольнити частково.
Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 15.03.2021 року по справі № 520/18942/2020 скасувати в частині задоволення позову про скасування податкового повідомлення-рішення  №00026900710 від 12.11.2020 року на 5574 грн. (п`ять тисяч п`ятсот сімдесят чотири гривні 00 копійок). 
Прийняти в цій частині нову постанову, якою відмовити в задоволенні позову Товариства з обмеженою відповідальністю "Саввина Гора".    
В іншій частині рішення Харківського окружного адміністративного суду від 15.03.2021 по справі № 520/18942/2020 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду. 

Головуючий суддя 		І.С. Чалий	
Судді	   	В.В. Катунов    І.М. Ральченко   	
Повний текст постанови складено  15.11.2021 року