П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

___________________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

15 листопада 2021 р.	м.Одеса	Справа № 420/14560/20	
Головуючий в 1 інстанції: Корой С.М.
          
Колегія суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду у складі:
головуючого   судді - Вербицької Н.В.,
                                           суддів – Джабурія О.В.,
- Кравченка К.В.,
          розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу до Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 17 червня 2021 року по справі за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, рішення та вимоги про сплату боргу (недоїмки),
                                                  В С Т А Н О В И Л А :

18.12.2020 фізична особа - підприємець ОСОБА_1 звернувся з адміністративним позовом до ГУ ДПС в Одеській області, в якому просив:
- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 07.06.2019 №№0017121305, 0017131305, 0017141305, 0017151305, 0017161305, 0017171305, 0017201305, рішення № 0017181305, якими позивачу визначені податкові зобов`язання з ПДВ та ПДФО, застосовані штрафні санкції за несвоєчасну реєстрацію ПН, донарахований військовий збір та єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, а також податкову вимогу № 0017191305 про сплату боргу.
          Позовні вимоги обґрунтовані незгодою з висновками акту документальної планової виїзної перевірки від 07/05.2019 № 878/15-32-13-05/ НОМЕР_1 . Позивач вважає, що контролюючий орган безпідставно дійшов висновку про завищення ним витрат у 2018 році на 1  855  985,51 грн, оскільки залишки товарно-матеріальних цінностей в нього станом 31.12.2018 були відсутні, тому витрати на придбання шин, які реалізовані протягом 2018 року, пов`язані із здійсненням господарської діяльності та виникли в періоді отримання доходу від такого продажу. Висновки контролюючого органу щодо несвоєчасного переходу на загальну систему оподаткування позивач спростовує тим, що своєчасно звернувся до ДПІ із відповідною заявою, яка з надуманих підстав не була прийнята відповідачем. Враховуючи наведене, він зареєстрований як платник ПДВ лише на підставі заяви, яка повторно подана через 10 днів.
           Відповідач заперечував проти позову. У відзиві на позовну заяву ГУ ДПС зазначає, що встановлені в ході перевірки порушення вимог податкового законодавства здійснені на підставі частково наданих позивачем документів та податкової звітності, є обґрунтованими та доведеними. На підставі викладеного, просив у позові відмовити (т.9 а.с.58-66).
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 17 червня 2021 року адміністративний позов ФОП ОСОБА_1 задоволено частково. Визнані протиправними та скасовані податкові повідомлення-рішення ГУ ДФС в Одеській області від 07.06.2019 №№0017121305, 0017131305, 0017151305, 0017161305, 0017171305, 0017201305, рішення від 07.06.2019 року №0017181305 та вимога про сплату боргу (недоїмки) від 07.06.2019 року №Ф-0017191305 – повністю, податкове повідомлення-рішення від 07.06.2019 року №0017141305 - в частині збільшення суми ПДВ за податковим зобов`язанням  – на 371 197,10 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями  – на 92 799,28 грн. В іншій частині позовних вимог відмовлено.  
Не погодившись із прийнятим рішенням в частині задоволення позовних вимог, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на невірне застосування судом першої інстанції норм матеріального та  порушення норм процесуального права, просить  рішення суду скасувати та прийняти нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі. Апелянт вказує, що судом першої інстанції не надано належної оцінки доводам відповідача, обґрунтування скарги є аналогічним доводам відзиву на адміністративний позов.  
Позивач надав відзив на апеляційну скаргу, в якому зазначив, що апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду - без змін в зв`язку із необґрунтованістю доводів апелянта.
Заслухавши доповідача, дослідивши доводи апеляційної скарги, матеріали справи, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.
З матеріалів справи вбачається, що ФОП ОСОБА_1 з 01.01.2016 по 31.12.2018 здійснював діяльність на загальній системі оподаткування та був платником, зокрема, ПДФО та ПДВ. Основним видом діяльності є оптова торгівля деталями та приладдям для автотранспортних засобів (КВЕД 45.31) (стор.4-5 акту перевірки).
У період з 05.04.2019 по 29.04.2019 ГУ ДФС в Одеській області проведена документальна планова перевірка ФОП ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства, дотримання законодавства щодо укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2016 по 31.12.2018.
За результатами перевірки 07.05.2019 складений акт № 878/15-32-13-05/ НОМЕР_1 , яким встановлені порушення:
-   п.177.2, п.177.4 ст.177 Податкового кодексу України, внаслідок чого завищено вартість документально підтверджених витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів за період, що перевірявся, що привело до заниження сум податку на доходи з фізичних осіб з підприємницької діяльності у 2018 році у розмірі 334 077,39 грн;
- п.6 та п.9 Порядку ведення Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, затвердженого  наказом ДПА України від 16.09.2013 №481, зареєстрованого в Мінюсті України 04.10.2013 за № 1686/242184;
-  п.2, ст.7 , п.5. ст.8 та п.8 ст.9 Закону України № 2464-УІ від 08.07.2010 «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне старування», із змінами та доповненням підприємцем, яке виразилось у заниженні сум єдиного внеску, нарахованого з чистого оподатковуваного доходу, з урахуванням максимальної суми єдиного внеску у 2018 році на загальну суму 129 273,94 грн;
-  п. 162.1 п. 162, п. 163.1 ст.163, п.164.1 ст.164, пп. 1.1, пп. 1.2, п.1.4, ш.1.5 та пп. 1.6 п. 16 1 підрозділу 10 розділу ХХ  Податкового кодексу України, внаслідок чого занижено податкове зобов`язання з військового збору за 2018 рік на загальну суму 27 839,78 грн;
- п.181.1 ст.181, п.183.1, п.183.2, 183,10 ст.183, п.198.3. ст.198, п.  198.5. ст.198 Податкового кодексу України, внаслідок чого занижено ПДВ на загальну суму 457 785,66 грн, а саме у жовтні 2017 року на суму 86 588,56 грн та у грудні 2018 року - на 371 197,1 грн;
- п.202.1 ст.202 Податкового кодексу України, що сталося внаслідок ненадання до ДПІ у Приморському районі м.Одеси ГУ ДФС в Одеській області податкових декларацій по податку на додану вартість за листопад 2017 року, жовтень 2017 року, грудень 2017 року, січень 2018 року, лютий 2018 року, березень 2018 року, квітень 2018 року, травень 2018 року та червень 2018 року;
- п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України, в результаті чого не зареєстровано податкові накладні на суму ПДВ 86 588,56 грн у жовтні 2017 року та на суму ПДВ 371 197,1 грн у грудні 2018 року;
- п.12  ст.3 Закону України від 06.07.95р. N265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", що сталося внаслідок здійснення продажу тих товарів, що не відображені в обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, а саме шин 175/70 R13 PREMIORRI Solazo Л ДН О H82 1 10 4011100090 у кількості 169 шт. на загальну суму податку в ціні реалізації 78 679,64 грн.
До висновків про завищення витрат у 2018 році на суму 1  855  985,51 грн контролюючий орган дійшов внаслідок встановлення в ході перевірки факту віднесення до витрат, які  пов`язані з отриманим доходом, вартості шин, які у відповідних податкових періодах повністю не реалізовані, та по яким не отримано дохід. Про заниження податку на додану вартість, на думку контролюючого органу, свідчить несвоєчасна реєстрація платником ПДВ після перевищення обсягів оподаткованих операцій у 2017 році.
Не погоджуючись з висновками акту перевірки, позивач 24.05.2019 року подав до Головного управління ДФС в Одеській області заперечення. За результатами розгляду заперечень 04.06.2019 відповідачем направлена відповідь про залишення без змін висновків акту перевірки (т.1 а.с.72-74, т.9 а.с.73-82).  
          За наслідками перевірки ГУ ДФС в Одеській області 07.06.2019 прийняті податкові повідомлення-рішення:
          - № 0017121305 про визначення податку на доходи з фізичних осіб на суму 417  596,74 грн, у тому числі за основним платежем на суму 334  077,39 грн та штрафними санкціями 83  519,35 грн,
          - № 0017131305, яким збільшено військовий збір на суму 34  799,73 грн, в т.ч. за основним платежем на суму 27  829,18 грн та штрафними санкціями в розмірі 6  959,95 грн;
          - № 0017141305 про визначення податку на додану вартість на суму 572  213,08 грн, в т.ч. за основним платежем на суму 457  785,66 грн та штрафними санкціями – 114  446,42 грн,
          - № 0017151305 про застосування штрафних санкцій з ПДВ за несвоєчасне подання (неподання) податкової звітності в розмірі 1360 грн;
          - № 0017161305 про застосування штрафних санкцій за не реєстрацію протягом граничного строку податкових накладних в розмірі 148  478,84 грн,
          - № 0017171305 про застосування штрафних санкцій з ПДВ в розмірі 43  294,28 грн,
          - № 0017201305 про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки та застосування РРО на суму 157  359,28 грн. 
           07.06.2019 відповідачем також прийнято рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування єдиного внеску в розмірі 12  927,39 грн та складена вимога про сплату боргу (недоїмки) на суму 129  273,94 грн.
          Частково задовольняючи позовні  вимоги, суд першої інстанції виходив з недоведеності факту наявності залишків ТМЦ, в зв`язку з чим вважав безпідставними висновки про завищення позивачем витрат у 2018 році на суму 1  855  985,51 грн. Також суд дійшов висновку про необґрунтованість висновків контролюючого органу про порушення позивачем порядку подачі податкової звітності з ПДВ з листопада 2017 року по червень 2018 року, оскільки в цей період позивач не здійснював господарську діяльність. 
          Відмовляючи у задоволенні позовних вимог щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 0017141305 в повному обсязі, суд врахував факт несвоєчасної реєстрації позивачем платником ПДВ у вересні 2017 року та вважав доведеним факт недоплати позивачем податку на додану вартість на суму 85  588,56 грн.    
Судова колегія частково не погоджується з висновками суду першої інстанції з огляду на таке.
          Оподаткування доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування врегульовано статтею 177 ПК України.
          Відповідно до п.177.2 цієї статті об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
          Пункт 177.4 (в редакції на час виникнення спірних правовідносин) визначає, що до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать:
177.4.1. витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат;
177.4.2. витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу);
обов`язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов`язкове страхування життя або здоров`я працівників у випадках, передбачених законодавством;
177.4.3. суми податків, зборів, які пов`язані з проведенням господарської діяльності такої фізичної особи - підприємця (крім податку на додану вартість для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, та акцизного податку, податку на доходи фізичних осіб з доходу від господарської діяльності, податку на майно); суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом; платежі, сплачені за одержання ліцензій на провадження певних видів господарської діяльності фізичною особою - підприємцем, одержання дозволу, іншого документа дозвільного характеру, які пов`язані з господарською діяльністю фізичної особи - підприємця;
177.4.4. інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.
Відповідно до пп.177.4.5 п.177.4 ст.177 ПК України не включаються до складу витрат підприємця, зокрема, витрати, не пов`язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою – підприємцем.
          Висновок контролюючого органу про завищення витрат у 2018 році на суму 1  855  985,51 грн ґрунтується на встановленому в ході перевірки факту віднесення до витрат вартості шин, які у відповідних податкових періодах повністю не реалізовані, та по яким не отримано дохід. Як вбачається з акту перевірки, висновок про залишки нереалізованих шин зроблений на підставі аналізу наданих до перевірки контрольних стрічок за 2017 та 2018 роки, показників звітів РРО, відомостей інформаційної бази даних ІТС «Податковий блок» - підсистеми «Аналітична система» (стор.11 акту перевірки).
          Судом вірно вставлено, що між позивачем та ТОВ «СТАНДАРТ-ОІЛ» 13.01.2017 укладений договір № 220120, згідно п.1.1 якого ТОВ «СТАНДАРТ - ОІЛ» зобов`язався передати у власність, а позивач прийняти та оплатити на умовах даного договору, товар згідно виставленого рахунку. Відповідно до укладеного договору позивачу на підставі заявок протягом 2017-2018 років  поставлявся товар - шини, які позивачем у подальшому реалізовувалися кінцевим споживачам.
Вказані обставини підтверджується наданими до суду контрольними стрічками, фіскальними чеками, книгою обліку доходів і витрат, актами звіряння, видатковими накладними, рахунками на оплату   (т.1 а.с.77-135, 200-250, т.2 а.с.1-250, т.3 а.с.1-250, т.4 а.с.1-250, т.5 а.с.1-250, т.6 а.с.1-250, т.7 а.с.1-250, т.8 а.с.1-250, т.9 а.с.1-17).
Наведене спростовує доводи контролюючого органу про те, що позивачем не реалізовано: 
250 шт. шин 155/70 R13 CONTYRE ARCTIC IСЕ Л ЗН СЕР. Q 75 1 16 4011100090, 
281 шт. шин 155/70R13 wo-101 75 Т 4011100090, 
342 шт. шин 155/70R13 БЦ-10 75 Q 4011100090,
167 шт. шин 155/70R13 ВС 1 75 Т 4011100090, 
75 шт. шин 165 R13C (165/80R13C) TRL-502 ЛГ Вс Сер. N 96 2 1c 4011201000, 
99 шт. шин 175/70R13 БЦ-20 82 Т 4011100090, 
325 шт. шин 185/65 R14 PREMIORRI Solazo Л ДН Cер. Н86 1 1с 4011100090, 
166 шт. шин 185/70 R14 ITEGRO Л ДH Сер. Н 88 1 1с 4011100090, 
748 шт. шин 185/75R16C БЦ-24 104/102 N 4011201000.
Судом також вірно встановлено, що у ТОВ «СТАНДАРТ – ОІЛ» позивач придбав шини марки:
175/70R13 PREMIORRI Solazo Л ДН Оп. H82 1 10 4011100090 у кількості 577 шт., а саме: згідно видаткової накладної від 19.07.18 № 3757 - 348 шт.; видаткової накладної вiд 21.08.18 № 5240 - 49 шт.; видаткової накладної вiд 21.08.18 № 5239 - 78 шт.; видаткової накладної вiд 26.09.18 № 6445 - 64 шт.; видаткової накладної вiд 26.10.18 № 3876 - 19 шт.; видаткової накладної вiд 19.11.18 № 4571 - 10 шт.; видаткової накладної вiд 03.12.18 № 5190 - 9 шт.;
195/65R15 PREMIORRI Solazo Л ДН Сep. H91 1 1c 4011100090 в кількості 448 шт, а саме: згідно видаткової накладної від 25.07.2018 - 239 шт., видаткової накладної від 07.08.2018 - 59 шт., видаткової накладної від 21.08.2018 - 150 шт.), які реалізовані позивачем в тій же кількості в дні отримання товару, що підтверджується контрольними стрічками по PPO на реалізацію товару
Зазначене підтверджує доводи позивача, що дані таблиці розрахунку витрат, які є додатком до акту перевірки (т.9 а.с.85-87), про те, що у позивача наявні залишки шин марки 175/70R13 PREMIORRI Solazo у кількості 746 одиниць, та придбано шин марки  195/65R15 PREMIORRI Solazo у кількості 501 замість встановлених в ході судового розгляду 448, є непідтвердженими жодним доказом. До того ж вірними є доводи позивача, що встановлення залишків товару можливо встановити лише в ході інвентаризації, яка в ході перевірки не проводилась. 
Враховуючи, що висновки контролюючого органу про наявність залишків по всім позиціям придбаного позивачем товару не підтверджені конкретними документом або носієм інформації, зокрема: номерами приходних документів, датами й номерами фіскальних чеків та Z-звітів РРО або актом інвентаризації, судова колегія вважає вірним висновок суду про недоведеність відповідачем обставин завищення ФОП ОСОБА_1  у 2018 році витрат на суму 1  855  985,51 грн. 
Судова колегія враховує та вважає підтвердженими належними доказами пояснення позивача, що він протягом тривалого часу придбає товар у постійного постачальника - ТОВ «СТАНДАРТ – ОІЛ» та лише під конкретні замовлення кінцевих покупців. Будь-яких залишків нереалізованого товару він не має.

Оскільки вказане порушення вплинуло на визначення позивачу: ПДФО за ППР № 0017121305, військового збору за ППР № 0017131305, штрафних санкцій за порушення законодавства з регулювання обігу готівки та застосування РРО на суму 157  359,28 грн, на прийняття рішення про застосування штрафних санкцій за не нарахування ЄСВ та прийняття вимоги про сплату недоїмки з ЄСВ, на прийняття вимоги про сплату недоїмки зі сплати єдиного внеску на 129  273,94 грн, суд першої інстанції вірно визнав такі рішення контролюючого органу протиправними та скасував їх.

За результатами перевірки контролюючий орган дійшов висновків, що позивачем занижено податок на додану вартість на загальну суму 457  785,66 грн, а саме: у жовтні 2017 року – на суму 86  588,56 грн та у грудні 2018 року – на 371  197,1 грн, у зв`язку з чим прийняв ППР № 0017141305.
З акту перевірки вбачається, що вказані порушення сталися внаслідок:
-          несвоєчасної реєстрації позивача платником ПДВ у вересні 2017 року, 
-          завищення податкового кредиту у грудні 2018 року на 371  197,1 грн внаслідок віднесення до нього сум ПДВ по операціям, що не є господарською діяльністю позивача, тобто, по операціям на загальну 1  855  958,51 грн без ПДВ – 317  197,1 грн, по яким за даними перевірки існують залишки ТМЦ (стор.21-21 акту перевірки).  
Суд першої інстанції вірно скасував ППР № 0017141305 на суму ПДВ - 317  197,1 грн, оскільки вважав недоведеними обставини нереалізації позивачем шин на загальну суму 1  855  958,51 грн, а отже безпідставними висновки про завищення сум податкового кредиту у грудні 2018 року суму 317  197,1 грн.
Доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують, оскільки обґрунтовані тими же обставинами, що і акт перевірки.  
Щодо заниження ПДВ в розмірі 86  588,56 грн за жовтень 2017 року на підставі ППР № 0017141305, судова колегія погоджується з доводами суду щодо обґрунтованості та законності податкового повідомлення-рішення в цій частині, оскільки встановленими є обставини несвоєчасної реєстрації ФОП ОСОБА_1 у відповідності до п.181.1 ст.181 ПК України, як платника ПДВ, що потягло за собою несплату ним податку у зазначеному розмірі (стор.21-22 акту перевірки). 
Позивач вказані обставини не оспорює та не оскаржує рішення в частині відмови йому у позові. За відсутності підстав, передбачених ч.2 ст.308 КАС України, судова колегія переглядає судове рішення лише в частині та в межах доводів апеляційної скарги, а тому не вбачає підстав для надання правової оцінки рішенню суду першої інстанції в частині відмови у позові.

Наступне порушення вимог податкового законодавства, а саме: п.203.1 ст.203 ПК України, полягає у ненаданні щомісяця ФОП ОСОБА_1 податкової декларації з ПДВ за період з жовтня 2017 року по червень 2018 року, відповідальність за яке передбачена п.120.1 ст.120 ПК України (у розмірі 170 грн за кожне неподання). 
          Відповідно до п.203.1 ст.203 ПК України податкова декларація подається за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює календарному місяцю, протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця.
                 Згідно із п. 49.2 ст. 49 Податкового кодексу України (далі – Кодекс) платник податків зобов`язаний за кожний встановлений Кодексом звітний період, в якому виникають об`єкти оподаткування, або у разі наявності показників, які підлягають декларуванню, відповідно до вимог Кодексу подавати податкові декларації щодо кожного окремого податку, платником якого він є.
                       Водночас, абзацом другим п. 40.1 ст. 40 Кодексу передбачено, що у разі якщо іншими розділами Кодексу або законами з питань митної справи визначається спеціальний порядок адміністрування окремих податків, зборів, платежів, використовуються правила, визначені в іншому розділі або законі з питань митної справи.
                       Так, відповідно до п. 200.4 ст. 200 Кодексу при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з п. 200.1 ст. 200 Кодексу, така сума:
                       а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до п. 200 прим. 1.3 ст. 200 прим. 1 Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -
                       б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до п. 200 прим. 1.3 ст. 200 прим. 1 Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету,
                       в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
                       Підпунктом 5 п. 5 розд. V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 № 21, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 29.01.2016 за № 159/28289 (далі – Порядок), визначено, що сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 19.1 + рядок 20.3 податкової декларації з ПДВ (далі – декларація)), відображається у рядку 21 декларації та переноситься до рядка 16.1 декларації наступного звітного (податкового) періоду.
                       Пунктом 9 розд. ІІІ Порядку передбачено, що декларація подається платником за звітний період, в якому виникають об`єкти оподаткування, або у разі наявності показників, які підлягають декларуванню, відповідно до вимог Кодексу.
          Аналіз наведених правових норм дає підстав для висновку, що якщо платником податку господарська діяльність протягом звітного (податкового) періоду не проводилась, але такий платник податку має суми від`ємного значення попередніх періодів, що підлягають відображенню в декларації звітного (податкового) періоду, то декларація за такий звітний (податковий) період подається.
                       У разі якщо платником податку господарська діяльність протягом звітного (податкового) періоду не проводилась та відсутні показники, які підлягають декларуванню (в тому числі суми від`ємного значення попередніх періодів), то декларація за такий звітний (податковий) період на підставі п. 49.2 ст. 49 Кодексу не подається.
          Вказана правова позиція підтримана ДФС України та викладена у листі від 21.10.2016 № 22818/6/99-95-42-01-15.
          З матеріалів справи вбачається, що ФОП ОСОБА_1 17.11.2017 подав декларацію з ПДВ за жовтень 2017 року (т.1 а.с.136-137, 139). За даними книги обліку доходів та витрат позивач з 01.11.2017 по 11.07.2018 господарську діяльність не проводив, будь-яких доходів не отримував, витрат не мав (т.1 а.с.128-135). 14.08.2018 позивач подав декларацію з ПДВ за липень 2018 року (т.1 а.с.140-141,144).
           Отже, вірним є висновок суду щодо визнання протиправним скасування ППР № 0017151305 про застосування штрафу в розмірі 1 360,00 грн (170 х 8).

          Щодо ППР № 0017161305 про застосування штрафних санкцій з ПДВ на суму 148  478,84 грн та ППР № 00171711305 про застосування штрафних санкцій з ПДВ на суму 43  294,28 грн, які прийняті через нереєстрацію позивачем податкових накладних на суму ПДВ 371  197,1 грн та 86  588,56 грн відповідно, судова колегія виходить з наступного.
          Так, позивачем не оскаржуються обставини несплати ПДВ по операціям 11 вересня 2017 року у сумі 86  588,56 грн (загальна сума продажу 432  942,82 грн) та не заперечується факт не виписки податкових накладних на зазначену суму ПДВ.
          Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно з пунктом 201.10. статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Реєстрація  податкових накладних  та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:
для  податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;
для  податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.
Відповідно до пункту 120-1.2 статті 120-1 ПК України відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 ПК України, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою), що зазначена у податковому повідомленні-рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної у такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено.
          З врахуванням викладених правових норм ФОП ОСОБА_1 , маючи бути зареєстрованим з 01.09.2017 року платником ПДВ в силу п.181.1 ст.181 ПК України, зобов`язаний був виписати податкові накладні при реалізації товару на загальну суму продажу 432  942,82 грн, у тому числі ПДВ - 86  588,56 грн.
          Невчинення таких дій свідчить про правомірність ППР № 00171711305 про застосування штрафних санкцій з ПДВ на суму 43  294,28 грн (50% від суми ПДВ).
          Суд першої інстанції на вказані обставини уваги не звернув та не обґрунтував висновки, скасовуючи ППР № 00171711305.   
Разом з цим, судова колегія вважає необґрунтованими доводи контролюючого органу про застосування штрафних санкцій з ПДВ на суму 148  478,84 грн за ППР № 0017161305.
З акту перевірки вбачається, що базою обрахування штрафних санкцій за даним ППР є 371  197,10 грн – сума ПДВ по псевдо залишкам ТМЦ на загальну суму 1  855  985,51 грн, на яку позивач нібито зависив витрати у 2018 році (40% від загальної суми) (стор.23-27 акту).
На думку судової колегії, відповідачем невірно визначена база обрахування, як сума ПДВ придбаного товару у ТОВ «СТАНДАРТ – ОІЛ» та яка увійшла до складу податкового кредиту ФОП ОСОБА_1 за 2018 рік.
Базою обрахування має бути сума ПДВ від обсягу проданого позивачем товару на користь кінцевих споживачів. Проте, контролюючим органом не визначена загальна вартість товару по операціям, що не є господарською діяльністю позивача.  
При цьому судова колегія враховує, що за результатами 2018 року позивачем задекларовані зобов`язання з ПДВ на суму 671  955 грн (т.1 а.с.165-168), тобто зобовязання визначені від всієї суми реалізованого (поставленого) товару.
Апеляційна скарга не містить жодного обґрунтування на підтвердження правомірності податкового повідомлення-рішення № 001716130.
На підставі викладеного, судова колегія вважає необґрунтованим ППР № 001716130, яке вірно скасовано судом першої інстанції.
Відповідно до п.3 ч.1 ст.317 КАС України через частково невірну правову оцінку обставинам справи, рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню в частині задоволення позову щодо визнання правомірним та скасування ППР № 00171711305, з ухваленням в цій частині постанови про відмову у задоволенні позову. В іншій частині згідно зі ст.316 КАС України рішення суду підлягає залишенню без змін.  
Керуючись ст. ст. 308, 311, 315, 316, 317, 320, 322, 325, 328, 329 КАС України, колегія суддів
П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області – задовольнити частково.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 17 червня 2021 року скасувати в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області від 07.06.2019 № 00171711305 та ухвалити в цій частині постанову про відмову у задоволенні позову фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 .
В іншій частині рішення Одеського окружного адміністративного суду від 17 червня 2021 року залишити без змін.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, але може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту судового рішення.

Головуючий:                                                                       Н.В.Вербицька

Суддя:                                                                       О.В.Джабурія

          Суддя:                                                                                К.В.Кравченко