ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 580/3151/21                                                                            Суддя (судді) першої інстанції: Бабич А.М.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  29 листопада 2021 року                                                                                     м. Київ
          
Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:
головуючого-судді                    - Єгорової Н.М.,
суддів                                        - Сорочка Є.О., Федотова І.В.,
розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Черкаській області на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 26 липня 2021 року у справі за адміністративним позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Черкаській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -
В С Т А Н О В И Л А:
У травні 2021 року Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС у Черкаській області, в якому просив суд визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення від 11 лютого 2021 року №10570707, яким накладено штрафні санкції на в розмірі 17  000,00грн та від 11 січня 2021 року №300707, яким накладено штрафні санкції на позивача в розмірі 3  376,00грн.
Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 26 липня 2021 року позов задоволено частково. 
Визнано протиправним і скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Черкаській області від 11 січня 2021 року №300707, яким накладено штрафні санкції на позивача в розмірі 3  376,00грн. 
У задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що вимога щодо надання під час проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу не поширюється на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість. Оскільки в матеріалах справи відсутні докази реєстрації позивача платником ПДВ, відповідач протиправно притягнув позивача до відповідальності, не врахувавши передбачені законом виключення.
Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції в частині задоволення позовних вимог, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить його скасувати та ухвалити нове рішення, яким відмовити у позові повністю, посилаючись на порушення норм процесуального права, а також на неповне з`ясування судом обставин справи. 
У межах встановленого судом строку відзиву на апеляційну скаргу не надійшло.
Предметом апеляційного оскарження є судове рішення, яке прийняте судом першої інстанції в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін, у зв`язку з чим колегія суддів вважає за можливе у відповідності до п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України розглянути справу в порядку письмового провадження.
Відповідно до частини 1 статті 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Оскільки рішення суду першої інстанції в частині відмови у задоволенні позовних вимог не є предметом апеляційного оскарження, судова колегія вважає за необхідне здійснювати перевірку його законності та обґрунтованості у межах доводів та вимог апеляційної скарги відповідача.
Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши доводи апеляційної скарги та перевіривши матеріали справи, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу необхідно задовольнити, а рішення суду першої інстанції - скасувати, виходячи з наступного. 
Судом першої інстанції встановлено і підтверджується матеріалами справи, що позивач 04 липня 2006 року зареєстрований як фізична особа-підприємець. Основний вид діяльності - «Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами». З 11 липня 2006 року взятий на облік як платник єдиного внеску.
Позивач має ліцензію на право на роздрібну торгівлю алкогольними напоями терміном дії з 10 липня 2020 року до 10 липня 2021 року.
На підставі наказу від 04 грудня 2020 року №2192-П та направлень від 04 грудня 2020 року №1109 і №1110 головні державні ревізори-інспектори Хоменко І.В. та Яворський А.С. здійснили фактичну перевірку позивача за місцем фактичного провадження діяльності за адресою: АДРЕСА_1 , - за наслідками якої складено акт від 14 грудня 2020 року №498/23/23/07/ НОМЕР_1 .
Крім того вказані посадові особи провели зняття залишків товарних запасів на торговельному об`єкті, про що склали відповідний акт.
Вказаний акт позивач отримав 19 грудня 2020 року, що підтверджується рекомендованим повідомленням про поштове вручення.
Згідно акта перевірки позивач знаходиться на загальній системі оподаткування. 
Виявлені перевіркою порушення ґрунтуються на тому, що під час огляду місця здійснення діяльності позивача на письмове звернення відповідача платник не надав документів, що підтверджують придбання, обсяг та походження алкогольних напоїв на загальну суму вартості за цінами реалізації 1688,00 грн (алкогольні напої, що зберігались, реалізовувались за місцем фактичного провадження діяльності та включені до акта зняття залишків на торговельному об`єкті від 07 грудня 2020 року). Також встановлено факт зберігання і реалізації платником горілки з вмістом спирту 40% об. у скляних пляшках об`ємом 0,5 л «Мисливська забава» виробництва ТОВ «ЗАГ», що марковані марками акцизного податку з ознаками ймовірної фальсифікації з реквізитами 17АААН 101230 02/19 25392 грн, 17АААН 101270 02/19 25392грн, котрі будуть направлені на дослідження на предмет виявлення їх автентичності. 
Під час перевірки головний державний ревізор-інспектор Хоменко І.В. склав письмове звернення від 07 грудня 2020 року до позивача про зобов`язання останнього за період, що підлягає перевірці (з 04 грудня 2020 року тривалістю 10 діб), надати копії документів, що підтверджують придбання, облік, походження підакцизних товарів, що зберігались за місцем фактичного провадження діяльності, включених до опису акту зняття залишків ТМУ на торговельному об`єкті від 07 грудня 2020 року. Вказані документи запропоновано надати до 13 грудня 2020 року за адресою: м.Черкаси, вул.Хрещатик, 235.
На підставі означеного акта перевірки прийняті податкові повідомлення-рішення: 
від 11 січня 2021 року №300707, яким за порушення п.12 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» до позивача застосовано штрафні санкції на суму 3  376,00 грн;
від 11 лютого 2021 року №10570707, яким за порушення ч.4 ст.11 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» до позивача застосовано штрафні санкції на суму 17  000,00 грн.
Вважаючи вказані податкові повідомлення рішення протиправними, позивач звернувся за захистом до суду.
Надаючи оцінку спірним правовідносинам, колегія суддів враховує наступне.
Відповідно до п.12 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (як зазначалось вище - Закон №  265/95-ВР) суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.
При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам під час проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), які підтверджують облік та походження товарів, що на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).
Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які провадять діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).
Таким чином, обов`язок ведення обліку товарних запасів не може бути покладений на фізичних осіб-підприємців, які здійснюють підприємницьку діяльність за спрощеною системою оподаткування.
Відповідно до підпункту 3 підпункту 291.5.1 пункту 295.5 статті 295 Податкового кодексу України не можуть бути платниками єдиного податку суб`єкти господарювання (юридичні особи та фізичні особи - підприємці), які здійснюють виробництво, експорт, імпорт, продаж підакцизних товарів (крім роздрібного продажу паливно-мастильних матеріалів в ємностях до 20 літрів та діяльності фізичних осіб, пов`язаної з роздрібним продажем пива та столових вин).
Згідно з підпунктом 7 підпункту 298.2.3 пункту 298.2 статті 298 Податкового кодексу України платники єдиного податку зобов`язані перейти на сплату інших податків і зборів, визначених цим Кодексом у разі здійснення видів діяльності, не зазначених у реєстрі платників єдиного податку, - з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) періодом, у якому здійснювалися такі види діяльності.
Таким чином, фізичним особам-підприємцям, які перебувають на спрощеній системі оподаткування як платники єдиного податку другої групи, заборонено здійснювати діяльність у формі реалізації підакцизних товарів, крім роздрібного продажу пива та столових вин. У іншому випадку - на таку особу покладено обов`язок самостійно перейти на інший вид системи оподаткування з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) періодом, у якому здійснювалися такі види діяльності.
При цьому, здійснення фізичною особою-підприємцем, яка перебуває у статусі платника єдиного податку другої групи, забороненого для такої системи оподаткування виду господарської діяльності не є підставою для висновку про те, що на таку особу не поширюється відповідальність за дії, пов`язані з провадженням такої діяльності.
Аналогічний правовий висновок викладено Верховним Судом у постанові від 16 квітня 2020 року у справі № П/811/1700/16.
Колегія суддів акцентує увагу, що фактичною підставою для застосування до позивача податковим повідомленням-рішенням від 11 січня 2021 року № 300707 фінансових санкцій в сумі 3  376,00 грн слугували встановлені актом перевірки обставини щодо зберігання необлікованих алкогольних напоїв для реалізації на загальну суму вартості за цінами реалізації 1688,00 грн. Зокрема, алкогольні напої, що зберігались, реалізовувались за місцем фактичного провадження діяльності та були включені до акта зняття залишків на торговельному об`єкті від 07 грудня 2020 року не є пивом та/або столовими винами.
Згідно зі статтею 20 Закону № 265/95-ВР до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).
Отже, приймаючи до уваги заборону здійснювати діяльність платникам єдиного податку у формі реалізації підакцизних товарів, крім роздрібного продажу пива та столових вин, та покладення на фізичну особу-підприємця обов`язку самостійно перейти на інший вид системи оподаткування, колегія суддів приходить до висновку, що жодне з виключень, передбачене п.12 ст.3 та ст. 20 Закону № 265/95-ВР, на позивача не розповсюджується.
Зважаючи на викладене відсутні підстави для висновку про те, що на позивача не поширюється відповідальність за дії, пов`язані з провадженням ним такої діяльності, навіть за умови відсутності у нього статусу платника ПДВ. 
Під час розгляду справи позивачем не спростовано встановлені перевіркою обставини щодо зберігання для реалізації алкогольних напоїв за відсутності документів щодо походження (руху) такого товару.
Водночас колегія суддів, звертає увагу, що у цьому нормативному приписі під час визначення складу порушення поряд зі сполучником «та» вживається також і розділовий сполучник «або», які в своїй сукупності мають семантичний відтінок, як поєднання, так і протиставлення. Та за умови протиставлення означають взаємовиключний вибір з кількох елементів - «один з двох можливих», що означає застосування штрафних санкцій, або за реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, або за не надання під час проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу.
Тобто, не надання під час проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу є самостійною підставою для застосування штрафної санкції.
Відповідно до абзацу першого п.85.2 ст.85 ПК України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.
Відповідно до пункту 177.10 статті 177 Податкового кодексу України (у редакції на момент виникнення спірних правовідносин) фізичні особи-підприємці зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Форма Книги обліку доходів і витрат та порядок її ведення визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику. Для реєстрації Книги обліку доходів і витрат фізичні особи-підприємці подають до контролюючого органу за місцем обліку примірник Книги у разі обрання способу ведення Книги у паперовому вигляді. Фізичні особи-підприємці застосовують реєстратори розрахункових операцій відповідно до Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
Колегія суддів звертає увагу на те, що суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам під час проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), які підтверджують облік та походження товарів, що на момент перевірки знаходяться у місці продажу (пункт 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»).
Таким чином, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про те, що податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Черкаській області від 11 січня 2021 року №300707, яким накладено штрафні санкції на позивача в розмірі 3  376,00грн, прийнято відповідно до вимог чинного законодавства та в межах повноважень контролюючого органу, а тому заявлені позовні вимоги задоволенню не підлягають.
Крім іншого, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Колегія суддів приходить до висновку, що судом першої інстанції було неповно з`ясовано обставини, які мають значення для справи, а також невірно застосовано норми матеріального права, що стали підставою для неправильного вирішення справи, тому подану до суду апеляційну скаргу слід задовольнити, а рішення суду першої інстанції скасувати в частині задоволення позовних вимог, прийнявши нове рішення про відмову у задоволенні позовної вимоги про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Черкаській області від 11 січня 2021 року №300707, яким накладено штрафні санкції на позивача в розмірі 3 376,00грн.
Відповідно до п. 2 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.
Приписи п. п. 1, 4 ч. 1 ст. 317 КАС України визначають, що підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Керуючись ст. ст. 242-244, 250, 311, 315, 317, 321, 322, 325 КАС України, колегія суддів, -
П О С Т А Н О В И Л А :
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Черкаській області задовольнити.
Рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 26 липня 2021 року скасувати в частині задоволення позовної вимоги про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Черкаській області від 11 січня 2021 року №300707, яким накладено штрафні санкції на позивача в розмірі 3 376,00 грн. 
Прийняти в цій частині нове рішення, яким у задоволенні позову Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Черкаській області про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Черкаській області від 11 січня 2021 року №300707, яким накладено штрафні санкції на позивача в розмірі 3 376,00 грн, - відмовити.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

          Головуючий суддя:                                                                       Н.М. Єгорова

          Судді:                                                                                                    Є.О. Сорочко

                                                                                                              І.В. Федотов