ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

01 грудня 2021 року 
м. Київ
справа № 600/1878/20-а
адміністративне провадження № К/9901/31060/21  
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Блажівської Н.Є., 
суддів: Васильєвої І.А., Гончарової І.А.,
розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Чернівецька будівельно-інвестиційна компанія" 
на постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 26 липня 2021 року (судді: Боровицький О.А., Матохнюк Д.Б., Шидловський В.Б.)
у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Чернівецька будівельно-інвестиційна компанія" 
до Головного управління ДПС у Чернівецькій області, Державної податкової служби України
про визнання протиправним і скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,
В С Т А Н О В И В:
1. ІСТОРІЯ СПРАВИ
1.1. Короткий зміст позовних вимог
Товариство з обмеженою відповідальністю «Чернівецька будівельно-інвестиційна компанія» (надалі також - Позивач, ТОВ «Чернівецька будівельно-інвестиційна компанія») звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Чернівецькій області (надалі також - Відповідач), Державної податкової служби України, в якому просило:
- визнати протиправним та скасувати рішення №1999697/38048777 від 5 жовтня 2020 року про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в єдиному реєстрі податкових накладних;
- зобов`язати Державну податкову службу України здійснити реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №1 ТОВ "Чернівецька будівельно-інвестиційна компанія" від 02 вересня 2020 року у день подання її на реєстрацію.
Обґрунтовуючи позовні вимоги, ТОВ «Чернівецька будівельно-інвестиційна компанія» зазначило, що у Відповідача відсутні підстави для прийняття оскаржуваного рішення про відмову в реєстрації податкових накладних, оскільки контролюючому органу було надано вичерпний перелік документів, які, на думку Позивача, підтверджують законність та економічну обґрунтованість господарської операції, на підставі яких сформовано податкову накладну. На думку представника Позивача, у спірному рішенні не наведено обґрунтувань причин відмови у реєстрації податкової накладної. Звертав увагу Позивач також і на те, що податкова накладна №1 від 2 вересня 2020 року видана за  фактом здійснення платником господарської операції і відповідно до дати виникнення саме першої події (постачання товарів/послуг, або отримання коштів), що підтверджується первинними документами, на підставі яких складається податкова накладна / розрахунок коригування. Вказував Позивач і на те, що розрахункових документів станом на момент реєстрації податкової накладної та на момент надання пояснень і не могло бути, так умовами договору передбачено, що повна  оплата  товару здійснюється до 2 вересня 2021 року.
1.2. Короткий зміст рішень судів попередніх інстанцій
Рішенням Чернівецького окружного адміністративного суду від 6 квітня 2021 року адміністративний позов задоволено.
Ухвалюючи рішення, суд першої інстанції, виходив із того, що первинні документи, оформлені Позивачем в рамках господарських відносин із контрагентом, копії яких надані разом із поясненнями для прийняття рішення та наявні в матеріалах справи щодо реєстрації податкової накладної, складені  відповідно до вимог законодавства та є первинними документами, які засвідчують факт реального виконання Позивачем та його контрагентом господарських зобов`язань. Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності. При цьому суд першої інстанції вказав на недоведеність Відповідачем підстав для включення Позивача до ризикових платників податків відповідно до пункту 8 критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість.
Постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 26 липня 2021 року апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернівецькій області задоволено   повністю. Рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 06 квітня 2021 року скасовано. Прийнято нову постанову, якою у задоволенні позовних вимог відмовлено.
Роблячи висновок щодо відсутності підстав для задоволення позову, суд апеляційної інстанції зазначив, що підставою для зупинення реєстрації податкової накладної слугувало те, що платник податків відповідає вимогам пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податків. Підставою для відмови у реєстрації податкової накладної/розрахунків коригування у спірних рішеннях зазначено ненадання платником податків, розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків. Суд апеляційної інстанції критично оцінив твердження суду першої інстанції про те, що Відповідач не мав правових підстав для відмови в реєстрації податкової накладної зважаючи на наявність передбачених законодавством документів, які свідчать про проведення господарської операції між Позивачем та контрагентом. Так, договір поставки між ТОВ "Чернівецька будівельно-інвестиційна компанія" та ТОВ "Буковинська будівельна компанія укладений 2 вересня 2020 року. Відповідно до пункту 3.1 договору перший платіж у розмірі 100 000,00 грн покупець перераховує на розрахунковий рахунок постачальника протягом 30 календарних днів з моменту підписання договору. На розгляд комісії Позивачем не надано жодних документів на підтвердження часткової оплати за товар, у зв`язку із чим 5 жовтня 2020 року податковим органом прийнято рішення про відмову у реєстрації податкової накладної №1 від 1 вересня 2020 року в Єдиному реєстрі податкових накладних. Встановлено, що оплата була проведена 6 жовтня 2020  року, що вказує на те, що на час прийняття оскаржуваного рішення жодних підтверджуючих документів про оплату товару не існувало.
1.3. Короткий зміст касаційної скарги та відзиву на неї
Не погоджуючись із рішенням суду апеляційної інстанції, Позивач звернувся з касаційною скаргою, в якій просив його скасувати та залишити в силі суду першої інстанції, а також стягнути  з Відповідача суму судового збору.
Підставою касаційного оскарження у цій справі скаржником зазначено неправильне застосування судом норм матеріального права та порушення норм процесуального права у випадках, передбачених пунктом 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.
У відзиві на касаційну скаргу Відповідач просив касаційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду апеляційної інстанції залишити без змін. 
2. СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
Позивачем сформовано податкову накладну (надалі також - ПН) від 2 вересня 2020 року № 1. Загальна сума ПДВ за вказаною накладною становить 108333,33 грн. Зазначену накладну подано Позивачем через електронний кабінет для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі також - ЄРПН).
Відповідно до квитанції від 25 вересня 2020 року реєстрація податкової накладної зупинена.
Підставою зупинення реєстрації зазначеної податкової накладної податковий орган визначив: платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку. 
У зв`язку із наведеним Позивачу запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Додатково повідомлено: особистий ключ електронного підпису розміщено на незахищеному носії інформації, при цьому відповідно до вимог   Закону України "Про   електронні довірчі послуги"   особистий ключ кваліфікованого електронного підпису повинен зберігатись у захищеному носії інформації.
30 вересня 2020 року через електронний кабінет Позивачем подано Відповідачу пояснення та наявні в нього копії документів на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній: договору від 2 вересня 2020 року №1, укладеного із ТОВ «Буковинська будівельна компанія», щодо  поставки транспортних засобів, акта прийому-передачі, видаткової накладної, свідоцтв про реєстрацію транспортних засобів ТОВ «Буковинська будівельна компанія». 
Відповідно до пункту 3.1 договору поставки від 2 вересня 2020 року, укладеного Позивачем із ТОВ «Буковинська будівельна компанія», оплата за договором здійснюється у такий спосіб: перший платіж у розмірі 100 000,00 грн в т.ч. ПДВ Покупець перераховує на розрахунковий рахунок Постачальника протягом 30 календарних днів з моменту підписання Договору, решта суми у розмірі 550 000, 00 грн в т.ч. ПДВ Покупець перераховує не пізніше 2 вересня 2021 року. 
Оплата  100000 грн була проведена 6 жовтня 2020 року, що   підтверджується наданою до суду копією платіжного доручення від 6 жовтня 2020 року №SMD 102.
За результатами аналізу відповідної інформації 5 жовтня 2020 року податковим органом прийнято рішення № 1999697/38048777 про відмову у реєстрації податкової накладної № 1 від 2 вересня 2020 року в Єдиному реєстрі податкових накладних. Підставою відмови у реєстрації податкових накладних зазначено: ненадання платником податку копій документів, а саме розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.
3. ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
3.1. Доводи Позивача (особи, яка подала касаційну скаргу)
Обґрунтовуючи порушення апеляційним судом норм процесуального права та недотримання норм матеріального права, Позивач  в уточненій касаційній скарзі посилається на те, що апеляційним судом було порушено вимогу статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України щодо прийняття законного та обґрунтованого рішення, яке ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи, зокрема, апеляційним судом всупереч позиції, викладеній у постанові Верховного Суду від 24 червня 2021 року у справі №140/2034/19, не встановлено та не надано оцінки фактичним обставинам справи, що мають суттєве значення для правильного вирішення спору.
З посиланням на висновки у наведеній вище постанові Верховного Суду, представник Позивача, стверджує, що  суд апеляційної інстанції  повинен був не тільки вдатися до аналізу наданих Позивачем документів щодо підтвердження здійснення господарської операції, але і надати оцінку тому, що саме стало підставою для зупинення реєстрації податкової накладної, як передумови прийняття відповідного рішення Комісії ГУ ДПС у Чернівецькій області, та дослідити зміст квитанції та причини, на підставі яких податковий орган здійснив зупинення реєстрації податкової накладної.
Окрім того, на думку представника Позивача, апеляційний суд не навів мотивів, з яких він виходив, та які б спростовували висновки суду першої інстанції, здійснені за результатами оцінки встановлених у справі обставин, підтверджених належними і допустимими доказами, щодо наявності документів про оплату товару станом на момент реєстрації накладної по факту поставки товару, та чому саме надані  Позивачем пояснення та первинні документи не враховані при винесенні рішення контролюючим органом, та чому апеляційний суд вважає надані документи недостатніми для реєстрації податкової накладної. Зі змісту постанови апеляційного суду, як зазначено в касаційній скарзі, не вбачається дослідження того, що податкова накладна від 2 вересня 2020 року №2  -  подана на реєстрацію  з дотриманням до вимог пункту 187.1 статті 187, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (надалі також - ПК України), які передбачають право на реєстрацію податкової накладної за фактом першої події - поставки товару, і станом на момент реєстрації такої накладної документів на підтвердження оплати поставленого товару і не повинно бути.
3.2. Доводи  Відповідача (особи, яка подала відзив на касаційну скаргу)
Вважаючи рішення суду апеляційної інстанції законним та обґрунтованим,  Відповідач у відзиві на касаційну скаргу  звертає увагу на те,  що згідно з договором перший платіж у розмірі 100 000,00 грн. покупець перераховує на розрахунковий рахунок постачальника протягом 30 календарних днів з моменту підписання договору, а отже, термін оплати був до 2 жовтня 2020 року. Всупереч цьому Позивачем на підтвердження часткової оплати товару надано до суду першої інстанції платіжне доручення від 6 жовтня 2020 року, що підтверджує той факт, що на момент прийняття оскаржуваного рішення підтверджуючих документів про оплату товару не існувало.
Суд першої інстанції, як стверджує представник Відповідача, прийняв рішення про незаконність оскаржуваного рішення, дослідивши  при цьому докази, які не існували на момент прийняття оскаржуваного рішення.
За висновками, наведеними у відзиві на касаційну скаргу, платник податків сам визначає, які саме документи необхідно надати па розгляд комісії, виходячи із переліку, передбаченого відповідним підзаконним нормативно-правовим актом, та виходячи із специфіки господарської операції, а  контролюючий орган не може самостійно визначити який саме перелік документів необхідний для підтвердження реальності господарської операції на стадії реєстрації податкової накладної платником.
Також звертає увагу Відповідач і на те, що в цій справі оскаржується рішення про відмову в реєстрації податкової накладної, а не дії контролюючого органу щодо зупинення реєстрації податкової накладної. Підставою для відмови у реєстрації податкової накладної/розрахунків коригування визначено саме ненадання платником податків, розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків, що підтверджується доказами, які містяться в матеріалах справи.
4. ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
4.1. Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанцій
Верховний Суд, обговоривши доводи касаційної скарги,  відзиву на касаційну скаргу переглянувши судове рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права виходить із такого.
Відповідно до частини першої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
За змістом частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України  у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Перевіряючи правильність наданої судами попередніх інстанцій правової оцінки оскаржуваному Позивачем індивідуальному акту в контексті  недотримання/дотримання Відповідачем частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України при його прийнятті, Суд звертає увагу на таке.
Як передбачено пунктом 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
У податковій накладній зазначаються в окремих рядках такі обов`язкові реквізити:
а) порядковий номер податкової накладної;
б) дата складання податкової накладної;
в) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг;
г) податковий номер платника податку (продавця та покупця). У разі постачання/придбання філією (структурним підрозділом) товарів/послуг, яка фактично є від імені головного підприємства - платника податку стороною договору, у податковій накладній, крім податкового номера платника податку додатково зазначається числовий номер такої філії (структурного підрозділу);
д) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг;
е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг;
є) ціна постачання без урахування податку;
ж) ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні;
з) загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку;
і) код товару згідно з   УКТ ЗЕД, для послуг - код послуги згідно з   Державним класифікатором продукції та послуг; платники податків, крім випадків постачання підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України, мають право зазначати код товару згідно з УКТ ЗЕД або код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг неповністю, але не менше ніж чотири перших цифри відповідного коду;
й) індивідуальний податковий номер.
Згідно з пунктом 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Якщо надіслані   податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених   пунктом 201.1   цієї статті та/або   пунктом 192.1   статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до   пункту 201.16   цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Квитанція про зупинення реєстрації   податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.
За змістом пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до пункту 10 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165 (надалі також - Порядок №1165), у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Згідно з пунктом 11 Порядку №1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Додатком № 1 до Порядку №1165 визначено критерії ризиковості платника податку на додану вартість, відповідно до пункту 8 якого з-поміж критеріїв визначено  наявність у контролюючих органів податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації   податковій накладній/розрахунку коригування.
Поряд із цим, як встановлено судом першої інстанції та не спростовується Відповідачем, в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної не зазначено розрахований показник за кожним критерієм, якому відповідає платник податку,  не наведено у ході розгляду справи й належної мотивації підстав та причин віднесення Позивача до ризикових платників податків відповідно до пункту 8 критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість. Доказів направлення Позивачу відповідного рішення про включення його до переліку ризикових не надано, як і не надано протокол проведення засідання комісії регіонального рівня з вказаного питання та прийняття відповідного рішення.
Відповідно до пунктів 4, 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних /розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженому наказом Міністерства фінансів України 12 грудня 2019 року №520 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 13 грудня 2019 року за №1245/34216;  надалі також - Порядок №520) у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Згідно із пунктом 6 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, зазначених у   пункті 5   цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування. Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).
Відповідно до пунктів 9 та 11 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня. Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Верховний Суд за результатами аналізу наведених норм у постанові  від 18 листопада 2021 року у справі № 380/3498/20 дійшов висновку, що чинними нормативно-правовими актами визначено вичерпний перелік обставин, які можуть слугувати підставою для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.
При цьому, як підтверджується змістом  пункту 5 Порядку №520, передбачений цим пунктом перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, не є вичерпним. В залежності від виду господарської операції, за наслідками якої подається податкова декларація для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, а також відповідних договірних зобов`язань між суб`єктами господарювання, обсяг документів може бути відмінним.
У постанові від 3 листопада 2021 року у справі № 360/2460/20 Верховний Суд за наслідками аналізу положень Порядку №520 зазначив, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної до реєстрації в ЄРПН прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.
Як встановлено судами попередніх інстанцій, відмовляючи у реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, Відповідач визначив таку підставу, як  ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 Порядку №520, а саме розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.
Суди попередніх інстанцій зробили відмінну оцінку обставинам ненадання Позивачем розрахункових документів як даним, що свідчать та не свідчать про обґрунтованість рішення щодо відмови у реєстрації податкової накладної.  
Надаючи  правову оцінку висновкам судів, колегія суддів звертає увагу на таке. 
Пунктом 187.1 статті 187 ПК України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
З огляду на положення цієї норми, у платника податку на додану вартість виникають податкові зобов`язання з податку на додану вартість, а відтак і обов`язок зареєструвати податкові накладні, за першою із подій: або дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок  або дата відвантаження товарів.
Подібний підхід щодо необхідності реєстрації податкової накладної за першої, передбаченої пунктом 187.1 статті 187 ПК України, події був застосований Верховним Судом у вже наведеній вище постанові у справі № 360/2460/20.
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується  матеріалами справи, на обґрунтування відвантаження товарів, як першої з подій, що обумовила обов`язок визначити податкові зобов`язання та зареєструвати податкову накладну, Позивачем надано відповідні документи, які засвідчують факт реального виконання  господарських операцій із ТОВ «Чернівецька будівельно-інвестиційна компанія», а саме копії:  договору від 2 вересня 2020 року №1, укладеного із ТОВ «Буковинська будівельна компанія», щодо  поставки транспортних засобів, акта прийому-передачі, видаткової накладної, свідоцтв про реєстрацію транспортних засобів ТОВ «Буковинська будівельна компанія».
Суд звертає увагу на те, що на час подання Позивачем документів для вирішення комісією питання щодо реєстрації податкової накладної, а саме 30 вересня 2021 року, у покупця товарів ще не завершився визначений умовами договору для  здійснення оплати у розмірі 100000 грн за придбаний товар строк, який спливав 2 жовтня 2020 року.
Та обставина, що оплата цих коштів відбулась із затримкою у 4  дні, тобто 6 жовтня 2020 року, за наведених у цій справі обставин, не виключала обов`язок Позивача подавати на реєстрацію податкову накладну за першою із подій, передбачених пунктом 187.1 статті 187 ПК України, а саме за фактом поставки відповіднго товару (транспортних засобів). 
Крім того, необхідно врахувати й те, що за умовами договору, у покупця товару строк сплати решти коштів у розмір 550000 грн тривав аж до 2 вересня 2021 року, а відтак Позивач за об`єктивних підстав не міг подати документи щодо перерахунку йому цих коштів. 
Відтак, відстуність розрахункових документів у цій справі не могла бути безумовною підставою для відмови у реєстрації податкової накладної на підставі спірного у справі рішення від 5 жовтня 2020 року №1999697/38048777.   
Зважаючи на наведену вище практику Верховного Суду щодо застосування норм  Порядку №520 та Порядку №1165, прийняту після подання Позивачем касаційної скарги, вказані обставини в комплексному аналізі наявних у матеріалах справи доказів, що надавались для підтвердження правомірності реєстрації податкової накладної, підтверджують зроблені судом першої інстанції висновки про те, що Позивач надав усі наявні та достатні документи, передбачені податковим законодавством, необхідні для реєстрації податкової накладної. Натомість, всупереч частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України контролюючий орган не довів належними, достатніми та беззаперечними доказами, що надані Позивачем документи на підтвердження правомірності реєстрації податкової накладної в своїй сукупності  підтверджують правомірність спірного у справі індивідуального акта. 
За таких обставин, Верховний Суд погоджується з висновками суду першої інстанції. Рішення суду першої інстанції відповідає закону і скасовано судом апеляційної інстанції помилково.
4.2. Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
Відповідно до частин першої, другої та третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин, на які сторони посилаються як на підставу своїх вимог і заперечень, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.
Переглянувши судове рішення суду, перевіривши повноту встановлення судами фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду дійшов висновку, що при ухваленні рішення, суд апеляційної інстанції допустив неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, які є підставою для скасування судового рішення, а тому касаційну скаргу необхідно задовольнити, рішення суду апеляційної інстанції - скасувати із залишенням в силі рішення суду першої інстанції.
Суд касаційної інстанції скасовує постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишає в силі судове рішення суду першої інстанції у відповідній частині, якщо в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах встановить, що судом апеляційної інстанції скасовано судове рішення, яке відповідає закону (частина перша статті 352 Кодексу адміністративного судочинства України).
4.3.Судові витрати
Відповідно до частини першої статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього   Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
При цьому, згідно з  частиною шостою статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.
Правові засади справляння судового збору, платників, об`єкти та розміри ставок судового збору, порядок сплати, звільнення від сплати та повернення судового збору визначено   Законом України "Про судовий збір".
За подання касаційної скарги на рішення суду ставка судового збору встановлена в розмірі 200 відсотків ставки, що підлягала сплаті при поданні позовної заяви.
З огляду на викладене, суд дійшов висновку про необхідність стягнення з відповідачів  на користь між ТОВ «Чернівецька будівельно-інвестиційна компанія», судових витрат сплачених при поданні касаційної скарги, а саме 4204 грн.
Керуючись статтями 345, 349, 352, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Чернівецька будівельно-інвестиційна компанія" задовольнити.

Постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 26 липня 2021 року скасувати. 
Залишити в силі рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 06 квітня 2021 року.
Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Чернівецької будівельно - інвестиційної компанії" (58020, Чернівецька обл., місто Чернівці, вул. Хотинська, будинок 43, і.к.ю.о. 38048777) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Чернівецькій області судові витрати зі сплати судового збору за подання касаційної скарги у розмірі 2102 грн (дві тисячі сто дві гривні).
Стягнути  на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Чернівецької будівельно - інвестиційної компанії" (58020, Чернівецька обл., місто Чернівці, вул. Хотинська, будинок 43, і.к.ю.о. 38048777) за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України судові витрати зі сплати судового збору за подання касаційної скарги у розмірі 2102 грн (дві тисячі сто дві гривні).
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.   
Суддя-доповідач                                                           Н.Є. Блажівська

Судді                                                                              І.А. Васильєва 

                                                                                      І. А. Гончарова