ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

07 грудня 2021 року	Львів	Справа № 500/5122/21 пров. № А/857/20828/21	
Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:
головуючого судді –                                       Носа С. П., 
суддів –                                                            Кухтея Р.В., Судової-Хомюк Н.М.;
          розглянувши в порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу   Головного управління ДПС у Тернопільській області на рішення  Тернопільського  окружного адміністративного суду від  19 жовтня  2021   року у справі № 500/5122/21 (головуючий суддя Мандзій О.П., м. Тернопіль, повне судове рішення складено 19 жовтня  2021 року) за позовом  товариства  з обмеженою відповідальністю "Компанія - Авангард" до Державної податкової служби України,  Головного управління ДПС у Тернопільській області     про скасування рішень та зобов`язання вчинити дії, -

                                                    ВСТАНОВИВ:

Товариства  з обмеженою відповідальністю "Компанія - Авангард" звернулось Тернопільського окружного адміністративного суду із позовом до Державної податкової служби України,  Головного управління ДПС у Тернопільській області     про скасування  рішення комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області від 28.04.2021 №2606760/30622473, від 12.05.2021 № 2646164/30622473, від 16.06.2021 №2772336/30622473, від 16.06.2021 №2772337/30622473 та від 16.06.2021 №2772338/30622473; зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, подані на реєстрацію товариством з обмеженою відповідальністю "Компанія - Авангард" податкові накладні від 01.05.2020 №1, від 15.05.2020 №7, від 15.06.2020 №8, від 15.06.2020 №9, від 15.06.2020 №10 (з урахуванням заяви про виправлення описки).
В обґрунтування вимог позовної заяви вказано, що спірні рішення є протиправними та прийнятим з порушенням норм чинного законодавства, оскільки податковим органом не було конкретизовано, які саме документи необхідно було подати на підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних, а також відмовлено у реєстрації податкових накладних без повідомлення причин та мотивів, за яких надані позивачем пояснення та документи враховано не було, що, власне, і зумовило звернення до суду з даним позовом.
Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду  від  19 жовтня 2021  року позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 28.04.2021 №2606760/30622473, від 12.05.2021 № 2646164/30622473, від 16.06.2021 №2772336/30622473, від 16.06.2021 №2772337/30622473 та від 16.06.2021 №2772338/30622473 про відмову в реєстрації податкових накладних від 01.05.2020 №1, від 15.05.2020 №7, від 15.06.2020 №8, від 15.06.2020 №9, від 15.06.2020 №10. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, подані на реєстрацію товариством з обмеженою відповідальністю "Компанія - Авангард" податкові накладні від 01.05.2020 №1, від 15.05.2020 №7, від 15.06.2020 №8, від 15.06.2020 №9, від 15.06.2020 №10.
Не погоджуючись з прийнятим рішенням, відповідачем – Головним управлінням ДПС у Тернопільській області, подано апеляційну скаргу, в якій висловлено прохання скасувати оскаржуване рішення та ухвалити нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги  вказано, що судом першої інстанції при прийнятті оскаржуваної постанови було порушено норми матеріального та процесуального права. Також вказано, що на підтвердження реальності господарської операції позивачем надано окремі документи, проте такі виявились недостатніми для прийняття рішення про їх реєстрацію, а  відтак оскаржувані рішення про відмову в реєстрації податкових накладних були винесені правомірно.
Враховуючи, що рішення суду першої інстанції ухвалено в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження), суд апеляційної інстанції в порядку п.3 ч.1 ст.311 КАС України розглядає справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, оскільки справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів. В силу вимог ч.4 ст.229 КАС України якщо відповідно до положень цього Кодексу розгляд справи здійснюється за відсутності учасників справи (у тому числі при розгляді справи в порядку письмового провадження), фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.
Заслухавши суддю-доповідача, проаналізувавши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про те, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а оскаржуване рішення без змін з таких підстав.
Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Встановлено, що за наслідками подання ТОВ "Компанія - Авангард" до реєстрації в ЄРПН податкової накладної від 01.05.2020 №1, через автоматизовану систему "Єдине вікно подання електронних документів" ДПС України позивачу було направлено квитанцію, згідно якої реєстрація податкової накладної зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1005 відсутні в таблиці даних платника ПДВ, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН. (а.с.26).
Також, за наслідками подання ТОВ "Компанія - Авангард" до реєстрації в ЄРПН податкових накладних від 15.05.2020 №7, від 15.06.2020 №8, від 15.06.2020 №9, від 15.06.2020 №10, через автоматизовану систему "Єдине вікно подання електронних документів" ДПС України позивачу було направлено квитанції, згідно яких реєстрація податкових накладних зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 01.61 відсутні в таблиці даних платника ПДВ, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН. (а.с.27-30).
На виконання вказаних вимог, ТОВ "Компанія - Авангард" по податкових накладних від 01.05.2020 №1, від 15.05.2020 №7, від 15.06.2020 №8, від 15.06.2020 №9, від 15.06.2020 №10 надано повідомлення з детальним поясненням специфіки господарських операцій, зазначених вище, та копії документів, які підтверджують реальність здійснення таких по податкових накладних, реєстрацію яких зупинено (а.с.31-49).
Головним управлінням ДПС у Тернопільській області прийнято рішення від 28.04.2021 №2606760/30622473 про відмову в реєстрації податкової накладної від 01.05.2020 №1, зробивши висновок про ненадання платником податку копій документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладних; документів щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
У графі додаткова інформація зазначено, що не надано акту виконаних робіт згідно договору по комплексному обслуговуванню та документів щодо відповідності продукції на насіння та міндобрива (а.с.11-12).
Головним управлінням ДПС у Тернопільській області прийнято рішення від 12.05.2021 №2646164/30622473 про відмову в реєстрації податкової накладної від 15.05.2020 №7, зробивши висновок про ненадання платником податку копій документів: договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них; первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладних; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.
У графі додаткова інформація зазначено, що не надано повний комплект підтверджуючих документів по придбаних ТМЦ/послугах, що використовуються в господарській діяльності (а.с.13-14).
Головним управлінням ДПС у Тернопільській області прийнято рішення від 16.06.2021 №2772336/30622473 про відмову в реєстрації податкової накладної від 15.06.2020 №9, зробивши висновок про ненадання платником податку копій документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладних; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.
У графі додаткова інформація зазначено, що не надано підтверджуючих первинних та розрахункових документів по ТМЦ, які необхідні для надання послуг (а.с.15-16).
Головним управлінням ДПС у Тернопільській області прийнято рішення від 16.06.2021 №2772337/30622473 про відмову в реєстрації податкової накладної від 15.06.2020 №8, зробивши висновок про ненадання платником податку копій документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладних; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.
У графі додаткова інформація зазначено, що не надано підтверджуючих первинних та розрахункових документів по ТМЦ, які необхідні для надання послуг (а.с.17-18).
Головним управлінням ДПС у Тернопільській області прийнято рішення від 16.06.2021 №2772338/30622473 про відмову в реєстрації податкової накладної від 15.06.2020 №10, зробивши висновок про ненадання платником податку копій документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладних; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.
У графі додаткова інформація зазначено, що не надано підтверджуючих первинних та розрахункових документів по ТМЦ, які необхідні для надання послуг (а.с.19-20).
Згідно із ч. 2 ст. 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Судом апеляційної інстанції здійснено перевірку висновків суду першої інстанції щодо відповідності дій відповідача вимогам ч. 2 ст. 2 КАС України, внаслідок чого суд апеляційної інстанції погоджується з такими та вважає за необхідне зазначити наступне. 
Згідно з пп."а" п.185.1ст.185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю;. 
Відповідно до п.187.1 ст.187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:  а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;  б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. 
Пунктом 201.10 ст.201 ПК України передбачено при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Відповідно до п.2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 року №1246 (далі – Порядок № 1246) податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Як передбачено п.12 Порядку №1246, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, зокрема наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.
Згідно із п.13 Порядку №1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України. 
Так, на виконання вказаної норми, 11.12.2019 року Кабінетом Міністрів України прийнята постанова №1165 "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних", , зокрема Порядок зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – Порядок №1165).
За правилами п.3 Порядку №1165, податкові накладні / розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності таким ознакам безумовної реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування (далі - ознаки безумовної реєстрації): 1) податкова накладна, яка не підлягає наданню отримувачу (покупцю) та/або складена за операцією, звільненою від оподаткування; 2) обсяг постачання, зазначений платником податку в податкових накладних / розрахунках коригування (крім розрахунків коригування, поданих для реєстрації в іншому місяці, ніж місяць, в якому вони складені), зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданої для реєстрації в Реєстрі податкової накладної / розрахунку коригування, становить менше 500 тис. гривень за умови, що обсяг постачання товарів/послуг, зазначений у них у поточному місяці за операціями з одним отримувачем - платником податку, не перевищує 50 тис. гривень, сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена у попередньому місяці, становить більше 20 тис. гривень, та керівник - посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більше ніж у трьох (включно) платників податку; 3) одночасно виконуються такі умови: загальна сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну / розрахунок коригування, платником податку та його відокремленими підрозділами, якими подано податкову накладну / розрахунок коригування на реєстрацію в Реєстрі, становить більше 1 млн. гривень; значення показника D, розрахованого згідно з цим підпунктом, становить більше 0,05. Показник D розраховується за такою формулою: D = S/T, де S - загальна сума сплачених за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну / розрахунок коригування, сум єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та податків і зборів, контроль за справлянням яких покладено на ДПС, платником податку та його відокремленими підрозділами; T - загальна сума постачання товарів/послуг на митній території України, що оподатковуються за ставками 0, 20 і 7 відсотків, зазначеними платником податку в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну / розрахунок коригування; значення показника P є меншим, ніж значення, розраховане за такою формулою: P = Pм х 1,4, де P - сума податку на додану вартість, зазначена платником податку в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі у звітному (податковому) періоді, з урахуванням поданої на реєстрацію в Реєстрі податкової накладної / розрахунку коригування; Pм - найбільша місячна сума податку на додану вартість, зазначена у податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих платником податку в Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну / розрахунок коригування. Значення показників D та P відображаються в електронному кабінеті платнику податку; 4) у податковій накладній / розрахунку коригування відображена операція з товаром за кодом згідно з УКТЗЕД та/або послугою за кодом згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, які зазначені у таблиці даних платника податку, врахованій контролюючим органом.
Згідно з п.5 Порядку №1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Критерії ризиковості здійснення операцій наведені у додатку 3 до Порядку №1165, п.1 яких передбачено, що відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Відповідно до п.10 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У п.11 Порядку №1165 передбачено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної / розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Комісія центрального рівня приймає рішення про неврахування таблиці даних платника податку, розглядає скарги на рішення комісій регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (п.25 Порядку №1165).
Комісія регіонального рівня діє в межах повноважень, визначених цим Порядком та Порядком прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим Мінфіном (п.26 Порядку №1165).
Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 року №520, затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – Порядок №520), згідно з п.10  якого комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку.
Відповідно до п.4 Порядку №520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.
Згідно з п.5 Порядку №520 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування (п.6 Порядку №520).
За приписами п.11 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/ оформлених із порушенням законодавства.
Встановлено, що ТОВ "Компанія - Авангард", на виконання умов договору про комплексне обслуговування в сільському господарстві №03/02/01-20, укладеного 03.02.2020 з ТОВ "Агророманівка" (а.с.54-55), здійснило поставку мінеральних добрив та насіння кукурудзи згідно з видатковою накладною від 01.05.2020 №53 на суму 440582,38 грн., з них ПДВ 73430,40 грн. (а.с.56). Посівні якості насіння та добрива засвідчують сертифікати від 11.06.2019 №041542, від 03.02.2020 №070031, №070044 та від19.12.2019 №Р147/19 (а.с.59-65). Оплату ТОВ "Агророманівка" проведено на розрахунковий рахунок позивача 12.01.2021 та 01.02.2021, що підтверджується виписками із банківського рахунку (а.с.57-58). По даній господарській операції ТОВ "Компанія - Авангард" складено податкову накладну від 01.05.2020 №1 на суму 440582,38 грн., з них ПДВ 73430,40 грн. (а.с.21).
ТОВ "Компанія - Авангард", на виконання умов договору про комплексне обслуговування в сільському господарстві №03/02/01-20, укладеного 03.02.2020 з ТОВ "Агророманівка" (а.с.54-55), надано ТОВ "Агророманівка" послуги із обприскування кукурудзи, доставки води та доставки засобів захисту рослин, про що складено акт від 15.06.2020 №70 на суму 67176,60 грн., з них ПДВ 11196,10 грн. (а.с.76). Надання послуг підтверджуються: дорожніми листками трактора за червень 2020 року (а.с.83-92), товарно-транспортними накладними від 04.06.2020 № Р64/1, № Р64/2, № В64/1, № В64/2, № В64/3 (а.с.78-82), подорожніми листками вантажного автомобіля №119, №021 за період 01.06.2020-30.06.2020 (а.с.93-96). Оплату ТОВ "Агророманівка" проведено на розрахунковий рахунок позивача 26.06.2020, що підтверджується випискою із банківського рахунку (а.с.77). По даній господарській операції ТОВ "Компанія - Авангард" складено податкову накладну від 15.06.2020 №10 на суму 67176,60 грн., з них ПДВ 11196,10 грн. (а.с.25).
ТОВ "Компанія - Авангард", на виконання умов договору про комплексне обслуговування в сільському господарстві №03/02/03-20, укладеного 03.02.2020 з ПАП "Батьківщина" (а.с.97-99), згідно з заявкою на перевезення (а.с.112), надано ПАП "Батьківщина" послуги із обприскування кукурудзи, сої, доставки води, доставки засобів захисту рослин та мінеральних добрив, про що складено акт від 15.06.2020 №68 на суму 130176,49 грн., з них ПДВ 21696,08 грн. (а.с.99). Надання послуг підтверджуються: товарно-транспортними накладними від 02.06.2020 №Р63/1, №Р63/2, №Р63/3, №В63/4, №В63/5, від 12.06.2020 №Р67, №В67 (а.с.100-109). Оплату ПАП "Батьківщина" проведено на розрахунковий рахунок позивача 26.06.2020, що підтверджується випискою із банківського рахунку (а.с.110). По даній господарській операції ТОВ "Компанія - Авангард" складено податкову накладну від 15.06.2020 №8 на суму 130176,49 грн., з них ПДВ 21696,08 грн. (а.с.24).
ТОВ "Компанія - Авангард", на виконання умов договору про комплексне обслуговування в сільському господарстві №ДП16/03-20, укладеного 16.03.2020 з філією "Західний племконцерн" ДП "Конярство Україна" (а.с.113-114), надано філії "Західний племконцерн" ДП "Конярство Україна" послуги із сівби, внесення мінеральних добрив та автомобільні перевезення, про що складено акт від 15.05.2020 №52 на суму 10990,44 грн., з них ПДВ 1831,74 грн. (а.с.115). Надання послуг підтверджуються: товарно-транспортною накладною від 05.05.2020 №Р51 (а.с.116), дорожніми листками трактора від 15.05.2020 №565 та за період 01.05.2020-14.05.2020 №570 (а.с.117-118). По даній господарській операції ТОВ "Компанія - Авангард" складено податкову накладну від 15.05.2020 №7 на суму 10990,44 грн., з них ПДВ 1831,74 грн. (а.с.22).
ТОВ "Компанія - Авангард", на виконання умов договору про комплексне обслуговування в сільському господарстві №03/02/02-20, укладеного 03.02.2020 з ТОВ "Перемога Агро" (а.с.119-120), згідно з заявкою на перевезення (а.с.132), надано ТОВ "Перемога Агро" послуги із обприскування гороху, сої, доставки води та доставки засобів захисту рослин, про що складено акт від 15.06.2020 №69 на суму 150616,32 грн., з них ПДВ 25102,72 грн. (а.с.124). Надання послуг підтверджуються: товарно-транспортними накладними від 08.06.2020 №Р65/1, №Р65/2, №В65, від 12.06.2020 №Р66/1, № Р66/2, № В66/1, №В66/2, № В66/3, № В66/4, №В66/5 (а.с.122-131). Оплату ТОВ "Перемога Агро" проведено на розрахунковий рахунок позивача, що підтверджується виписками із банківського рахунку (а.с.133-138). По даній господарській операції ТОВ "Компанія - Авангард" складено податкову накладну від 15.06.2020 №9 на суму 150616,32 грн., з них ПДВ 25102,72 грн. (а.с.23).
Також встановлено, що попередньо ТОВ "Компанія - Авангард" придбано: в ТОВ "УАПК" насіння кукурудзи на підставі договору поставки №СПК-00000332 від 16.04.2020 з специфікацією №1 від 16.04.2020 (а.с.66-69) та в ТОВ "Фертіагро" мінеральні добрива на підставі договору поставки №ФА10/03/2020-1 від 10.03.2020 з специфікаціями від 10.03.2020 та від 06.04.2020 (а.с.70-75).
Для провадження господарської діяльності позивач використовує власні основні засоби, відображені в оборотно-сальдовій відомості по рахунку 10 за 2020 рік (а.с.50-52), та трудові ресурси відповідно до наказу ТОВ "Компанія - Авангард" від 02.01.2020 №1-К "Про затвердження нового штатно-посадового розкладу підприємства" (а.с.53).
Як слідує з квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних від 01.05.2020 №1, від 15.05.2020 №7, від 15.06.2020 №8, від 15.06.2020 №9, від 15.06.2020 №10, такі містять інформацію про те, що податкові накладні відповідають вимогам п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, оскільки коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1005 та 01.61 відсутні в таблиці даних платника ПДВ, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання. Позивачу запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН.
Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 05.01.2021 у справі №500/3188/20, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 12.05.2021, позов ТОВ "Компанія - Авангард" до Головного управління ДПС у Тернопільській області про скасування рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Тернопільській області про врахування/неврахування таблиці даних платника податку на додану вартість від 28.09.2020 №1971213/30622473 задоволено повністю. Визнано протиправним та скасовано рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Тернопільській області про врахування/неврахування таблиці даних платника податку на додану вартість від 28.09.2020 №1971213/3062247.
Як свідчать матеріали справи, відповідно до пропозиції надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних від 01.05.2020 №1, від 15.05.2020 №7, від 15.06.2020 №8, від 15.06.2020 №9, від 15.06.2020 №10 в ЄРПН позивачем було надіслано пояснення з документами, в підтвердження реальності здійснення господарських операцій.
Комісією Головного управління ДПС України у Тернопільській області прийнято оскаржувані рішення від 28.04.2021 №2606760/30622473, від 12.05.2021 № 2646164/30622473, від 16.06.2021 №2772336/30622473, від 16.06.2021 №2772337/30622473 та від 16.06.2021 №2772338/30622473 в ЄРПН.
Як підставу відмови, зазначено про ненадання платником податку: у рішенні від 28.04.2021 №2606760/30622473 про відмову в реєстрації податкової накладної від 01.05.2020 №1 первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладних; документів щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством. У графі додаткова інформація зазначено, що не надано акту виконаних робіт згідно договору по комплексному обслуговуванню та документів щодо відповідності продукції на насіння та міндобрива; у рішенні від 12.05.2021 №2646164/30622473 про відмову в реєстрації податкової накладної від 15.05.2020 №7 зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них; первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладних; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків. У графі додаткова інформація зазначено, що не надано повний комплект підтверджуючих документів по придбаних ТМЦ/послугах, що використовуються в господарській діяльності; у рішеннях від 16.06.2021 №2772336/30622473 про відмову в реєстрації податкової накладної від 15.06.2020 №9, №2772337/30622473 про відмову в реєстрації податкової накладної від 15.06.2020 №8 та №2772338/30622473 про відмову в реєстрації податкової накладної від 15.06.2020 №10 первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладних; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків. У графі додаткова інформація зазначено, що не надано підтверджуючих первинних та розрахункових документів по ТМЦ, які необхідні для надання послуг.
Проте, зазначений висновок контролюючого органу спростовується наявними у матеріалах справи та дослідженими в ході судового розгляду письмовими доказами, що підтверджують реальність господарських операцій, згідно яких видано податкові накладні від 01.05.2020 №1, від 15.05.2020 №7, від 15.06.2020 №8, від 15.06.2020 №9, від 15.06.2020 №10, та їх належне оформлення первинними документами.
Так, матеріалами справи підтверджено, що позивачем до контролюючого органу подано усі належні документи, достатні для прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкових накладних від 01.05.2020 №1, від 15.05.2020 №7, від 15.06.2020 №8, від 15.06.2020 №9, від 15.06.2020 №10 в ЄРПН.
Надіслані позивачем письмові пояснення з копіями первинних та інших документів повністю відображають зміст господарських операцій позивача із його контрагентами та були достатніми для прийняття податковим органом рішення про реєстрацію податкових накладних.
В свою чергу, відповідачем не виконано обов`язку підкреслити в спірних рішеннях документи, які саме не надано платником податку.
Таким чином, в рішеннях від 28.04.2021 №2606760/30622473, від 12.05.2021 № 2646164/30622473, від 16.06.2021 №2772336/30622473, від 16.06.2021 №2772337/30622473 та від 16.06.2021 №2772338/30622473 про відмову у реєстрації податкових накладних від 01.05.2020 №1, від 15.05.2020 №7, від 15.06.2020 №8, від 15.06.2020 №9, від 15.06.2020 №10 в ЄРПН відсутня конкретна інформації щодо причин та підстав для прийняття таких, а лише загальна інформація.
У той же час, головною рисою індивідуальних актів є їхня конкретність (гранична чіткість), а саме: чітке формулювання конкретних юридичних волевиявлень суб`єктами адміністративного права, які видають такі акти; розв`язання за їх допомогою конкретних, а саме індивідуальних, справ або питань, що виникають у сфері державного управління; чітка визначеність адресата, конкретної особи або осіб; виникнення конкретних адміністративно-правових відносин, обумовлених цими актами; чітка відповідність такого акту нормам чинного законодавства.
Натомість, оскаржуване рішення контролюючого органу не відповідає наведеним вище вимогам щодо чіткості та зрозумілості, та породжує його неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на не можливість реалізації свого права або обов`язку платником податків щодо виконання юридичного волевиявлення суб`єкта владних повноважень.
Так, у рішенні від 28.04.2021 № 2606760/30622473 зазначено, зокрема, що позивачем не надано документів щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством. Однак сертифікат якості та декларації про відповідність не належить до документів, на підставі яких формується бухгалтерський і податковий облік, а тому саме по собі незбереження й ненадання позивачем означених документів не є безперечним доказом відсутності господарської операції. Вказану позицію неодноразово займав у своїх рішеннях і Верховний Суд, зокрема у постанові від 21.10.2020 у справі № 620/846/19.
У рішенні від 12.05.2021 № 2646164/30622473 контролюючий орган, окрім інших підстав, вказує на ненадання платником договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них. Вказаний факт не відповідає дійсності, оскільки до повідомлення від 07.05.2021 № 1 платником надано договір від 16.03.2020 №ДП16/03-20 "Про комплексне обслуговування у сільському господарстві" на виконання якого і проводились господарські операції.
У рішеннях від 12.05.2021 №2646164/30622473 та від 16.06.2021 №2772336/30622473, №2772337/30622473, №2772338/30622473 зазначається про ненадання платником розрахункових документів та/або банківських виписок. Такі посилання контролюючого органу також є безпідставними, оскільки суб`єктом господарювання до повідомлень (по операціях де відбулась оплата) додавались виписки із банківського рахунку, які підтверджують факти оплати коштів контрагентами.
Серед іншого, аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому, в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
Приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України. У свою чергу, при реєстрації податкових накладних фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому і суд за результати розгляду цієї справи не робить висновків щодо реальності господарських операцій за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної.
У постановах від 12.11.2019 у справі №816/2183/18, від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18, від 18.02.2020 у справі №360/1776/19, від 27.04.2020 у справі №360/1050/19, від 18.06.2020 у справі №824/245/19-а Верховний Суд наголошував на тому, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Саме лише зазначення про відсутність певних документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку. Сама собою наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є самостійною та достатньою підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце.
Згідно з ст.316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції приходить до переконання, що суд першої інстанції дійшов правильного висновку про   задоволення позовних вимог, доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують, тому підстав для скасування рішення суду першої інстанції немає.
Керуючись статтями 241, 250, 308, 310, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
                                                         ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області    –  залишити без задоволення,  а рішення Тернопільського  окружного адміністративного суду від  19 жовтня  2021   року у справі № 500/5122/21  – без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття  та може бути оскаржена у касаційному порядку,  виключно у випадках, передбачених частиною 4 статті 328 КАС України, шляхом  подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів  з дня складення  повного судового рішення.

Головуючий суддя	 	С. П. Нос 	
судді	 	Р. В. Кухтей 	
 	 	Н. М. Судова-Хомюк