ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
м. Київ

19 жовтня 2021 року 
справа № 2040/5181/18
адміністративне провадження № К/9901/18679/20 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
головуючого - Ханової Р. Ф. (суддя-доповідач),
суддів: Гончарової І. А., Олендера І. Я., 

при секретарі судового засідання Статілко Ю. С.,
за участю представників
позивача - Єршової О. І., адвоката за довіреністю,
відповідача -  Виноградова В. О. в порядку самопредставництва,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції за допомогою власних технічних засобів касаційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області, утворене на правах відокремленого підрозділу ДПС України
на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 28 січня 2020 року (суддя Шевченко О. В.)
та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 18 травня 2020 року (головуючий суддя Присяжнюк О. В., Любчич Л. В., Спаскін О. А.) 
у справі №2040/5181/18
за позовом Приватного сільськогосподарського підприємства імені Фрунзе 
до Головного управління ДПС у Харківській області 
про скасування податкового повідомлення-рішення,

УСТАНОВИВ:

РУХ СПРАВИ

1.1.          Короткий зміст позовних вимог

У 2018 році Приватне сільськогосподарське підприємство імені Фрунзе (далі - Підприємство, платник податків, позивач у справі) звернулось до суду із позовом до Головного управління ДПС у Харківській області (далі також - податковий орган, відповідач у справі), в якому просило скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Харківській області від 22 червня 2018 року №0008601416 про нарахування грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 334295,51 грн, в т. ч. 155 000,00 грн - за основним зобов`язанням, 77500,00 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями, 101795,51 грн пені.

1.2.          Короткий зміст рішень судів попередніх інстанцій

Постановою Верховного Суду від 21 серпня 2019 року у цій справі касаційну скаргу Головного управління ДФС у Харківській області задоволено частково, рішення Харківського окружного адміністративного суду від 29 серпня 2018 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 27 березня 2019 року у справі №2040/5181/18 скасовано, а справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.

Судові рішення, які є предметом цього касаційного перегляду, ухвалені за результатами нового судового розгляду.

Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 28 січня 2020 року, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 18 травня 2020 року, адміністративний позов задоволено, скасовано податкове повідомлення - рішення від 22 червня 2018 року №0008601416.

Суд першої інстанції, з рішенням якого погодився суд апеляційної інстанції, задовольняючи адміністративний позов, виходив з того, що відповідачем не доведено порушень позивачем вимог податкового законодавства України, викладених у акті перевірки.

1.3.          Процесуальна історія справи 

27 липня 2020 року Головне управління ДПС у Харківській області звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 28 січня 2020 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 18 травня 2020 року у справі №2040/5181/18.

Відповідно до автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 29 липня 2020 року, для розгляду вказаної касаційної скарги було обрано колегію суддів - головуючий суддя - Гусак М. Б., судді - Гімон М. М. та Усенко Є. А.

11 серпня 2020 року проведено повторний автоматизований розподіл судової справи, за результатами якого визначено новий склад колегії суддів: Гусак М. Б. (головуючий суддя), Пасічник С. С., Гімон М. М.

Ухвалою Верховного Суду від 13 серпня 2020 року касаційну скаргу поновлено строк на касаційне оскарження, відкрито касаційне провадження за скаргою податкового органу, витребувано справу з суду першої інстанції.

2 вересня 2020 року справа №2040/5181/18 надійшла на адресу Верховного Суду.

Рішенням Вищої ради правосуддя №1942/0/15-21 від 7 вересня 2021 року, суддю Гусака М. Б. звільнено з посади судді Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду. У зв`язку із чим, проведено повторний автоматизований розподіл судової справи, яким визначено для розгляду вказаної касаційної скарги колегію суддів - головуючий суддя - Ханова Р. Ф., судді - Гончарова І. А., Олендер І. Я.

1.4.          Короткий зміст касаційної скарги та відзиву на неї

У касаційній скарзі скаржник просить скасувати рішення Харківського окружного адміністративного суду від 7 лютого 2020 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 18 травня 2020 року по справі №2040/5181/18, ухвалити нове судове рішення, яким у задоволенні позовних вимог Підприємства відмовити.

Підставами касаційного оскарження судових рішень відповідач визначає пункт 1 частини четвертої статті 328 КАС України, а саме неправильне застосування судом норм матеріального права чи порушення норм процесуального права якщо суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку.

Зокрема, скаржник наголошує, що суди попередніх інстанцій прийняли всі первинні документи формально складені на підтвердження господарських операцій, не врахувавши вирок Орджонікідзевського районного суду м. Запоріжжя від 25 листопада 2016 року у справі № 335/12032/16-к, яким установлено, що ОСОБА_1 за грошову винагороду запропонували стати засновником, директором та бухгалтером Товариства з обмеженою відповідальністю «ТК Гамма», без мети реального проведення господарської діяльності. Окремо в касаційній скарзі зауважено, що усі первинні документи по господарській операції Підприємства із Товариством з обмеженою відповідальністю «ТК Гамма» підписані ОСОБА_1

Отже, за позицією скаржника, суди попередніх інстанцій застосували норми права, а саме частини першу, другу статті 9 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закон № 996-XIV) без урахування висновку щодо застосування цих норм права у подібних правовідносинах, викладеного в постановах Верховного Суду від 21 січня 2020 року по справі №804/15214/15, від 31 березня 2020 року у справі № 520/8893/18, від 10 квітня 2020 року у справі № 400/2793/18.

Від скаржника на адресу Верховного Суду 27 травня 2021 року надійшло клопотання про заміну відповідача Головного управління ДФС у Харківській області на його правонаступника - Головне управління ДПС у Харківській області, утворене на правах відокремленого підрозділу ДПС України. 

Верховний Суд, враховуючи той факт, що 28 січня 2020 року Харківський окружний адміністративний суд задовольнив клопотання представника Головного управління ДПС у Харківській області про заміну відповідача та допустив заміну відповідача по справі №2040/5181/18 - Головне управління ДФС у Харківській області його правонаступником - Головним управлінням ДПС у Харківській області (код ЄДРПОУ 43143704), зважаючи на реорганізацію податкового органу, вважає, що клопотання підлягає частковому задоволенню і допускає заміну Головного управлінням ДПС у Харківській області (код ЄДРПОУ 43143704) на його правонаступника - Головне управління ДПС у Харківській області, утворене на правах відокремленого підрозділу ДПС України (код ЄДРПОУ ВП: 43983495).

У відзиві на касаційну скаргу позивач з доводами та вимогами скаржника не погоджується, просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін. Вказує, що судами попередніх інстанцій при ухваленні оскаржуваних рішень не допущено порушень норм матеріального та процесуального права.

2.          СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ

Судами першої та апеляційної інстанцій установлено, що податковим органом проведено позапланову невиїзну перевірку Приватного сільськогосподарського підприємства імені Фрунзе (податковий номер 00707722) з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства по господарським взаємовідносинам з ТОВ «ТК Гама» (податковий номер 39521493) за період листопад 2015 року, та по господарським взаємовідносинам з ПП «Євро Агро Дістріб`юшн» (податковий номер 39192703) за період лютий 2016 року та відображення здійснених фінансово-господарських операцій у податковій звітності, за результатами якої складений акт № 2337/20-40-14-16-08/00707722 від 11 червня 2018 року з відповідними додатками до нього (а. с. 11-33, далі - акт перевірки).

Перевіркою встановлено порушення Приватним сільськогосподарським підприємством імені Фрунзе норм пункту 185.1 статті 185,  пункту 187.1 статті 187, пункту 188.1 статті 188 ПК України, що призвело до заниження податкових зобов`язань на загальну суму 155000 грн, у тому числі за листопад 2015 року - 155000 грн.

22 червня 2018 року керівником податкового органу на підставі акта перевірки прийняте податкове повідомлення-рішення №0008601416, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у загальному розмірі 334295,51 грн, в т. ч. 155 000,00 грн основного зобов`язання, 77 500,00 грн за штрафними (фінансовим) санкціями та 101 795,51 грн пені (а. с. 10).

Судом установлено, що підставою для висновків та винесення спірного податкового повідомлення-рішення слугував викладений в акті перевірки висновок відповідача про не підтвердження реальності здійснення господарських відносин, укладених позивачем з ТОВ «ТК Гама».

Зокрема, суди попередніх інстанцій дослідили господарську операцію за договором поставки №147 від 6 листопада 2015 року, укладеного між ТОВ «ТК Гама» та ПСП імені Фрунзе, за яким «Продавець» (ПСП імені Фрунзе) зобов`язується передати у власність «Покупцю» (ТОВ «ТК Гама») сільськогосподарську продукцію, яка вироблена «Продавцем» на власних або орендованих в основних фондах (в подальшому Товар), в асортименті, за ціною, якістю, у кількості та на умовах, узгоджених з «Покупцем» і вказаних у даному договорі, а «Покупець» зобов`язується прийняти Товар та оплатити його на умовах цього Договору (п. 1.1. Договору).

За результатами дослідження умов та строків поставки, оцінки первинних документів (видаткових накладних, рахунків-фактури, банківських виписок), а також податкових накладних, товарно-транспортних накладних тощо, суди попередніх інстанцій дійшли висновку про реальність господарської операції з реалізації у листопаді 2015 року зерна кукурудзи урожаю 2015 року покупцеві ТОВ «ТК Гама», яке було вирощене на орендованих Приватним сільськогосподарським підприємством імені Фрунзе землях і являлось власністю господарства. В процесі судового розгляду встановлений факт приймання врожаю кукурудзи та руху кукурудзи з поля, що підтверджується книгою вагаря, копіями накладних внутрішньогосподарського призначення.

3.          ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ

3.1.          Відповідно до пункту 185.1 статті 185 ПК України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; ґ) виключено; д) виключено; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

Згідно з пунктом 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Пунктом 54.1 статті 54 ПК України передбачено, що крім випадків, передбачених податковим законодавством, платник податків самостійно обчислює суму податкового та/або грошового зобов`язання та/або пені, яку зазначає у податковій (митній) декларації або уточнюючому розрахунку, що подається контролюючому органу у строки, встановлені цим Кодексом. Така сума грошового зобов`язання та/або пені вважається узгодженою.

Відповідно до підпункту 54.3.2 пункту 54.3 статті 54 ПК України контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо дані перевірок результатів діяльності платника податків, крім електронної перевірки, свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов`язань, суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках.

При цьому за правилами пункту 86.10 статті 86 ПК України в акті перевірки зазначаються як факти заниження, так і факти завищення податкових зобов`язань платника.

Отже, Податковим кодексом України передбачено право платника податків на формування податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг у разі здійснення господарської операції, основною первинною ознакою якої є її реальність, що підтверджена первинними документами відповідно до змісту такої операції. 

При цьому згідно з нормами чинного податкового законодавства платники податку зобов`язані самостійно декларувати свої податкові зобов`язання та визначати сутність і відповідність здійснюваних ними операцій тим, які перераховані Податковим кодексом України. Якщо ж господарська операція відсутня як така, платник податків позбавлений права на формування податкових зобов`язань. 

Водночас контролюючий орган наділений правом самостійно визначити суму грошових зобов`язань, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках, якщо дані перевірок результатів діяльності платника податків свідчать про їх заниження або завищення. В даному випадку слід зазначити, що здійснення перевірки є необхідною передумовою для прийняття податкових повідомлень-рішень у разі встановлення контролюючим органом порушень податкового та іншого законодавства, дотримання якого контролюється контролюючими органами. Тому, якщо суб`єкт владних повноважень ставить під сумнів реальність господарської операції, за якою платником податків сформовано податкові зобов`язання, на стадії реалізації управлінської функції зі здійснення податкового контролю він може прийняти рішення про позбавлення суб`єкта господарювання права на формування податкових зобов`язань.

Разом з тим, самостійно визначена платником податку у податковій декларації сума грошового зобов`язання не підлягає повторному донарахуванню контролюючим органом, оскільки в такому випадку відбувається подвійне оподаткування однієї господарської операції.

Як установлено судами, між ПСП імені Фрунзе (продавець) та ТОВ «ТК Гама» (покупець) укладено договір поставки від 6 листопада 2015 року №147, відповідно до умов якого продавець зобов`язується передати у власність покупцю сільськогосподарську продукцію, яка вироблена на власних або орендованих основних фондах в асортименті, за ціною, якістю, у кількості та на умовах, узгоджених з покупцем і вказаних у даному договорі, а покупець зобов`язується прийняти товар та оплатити його на умовах цього договору.

Позивачем сформовано податкові накладні від 6 листопада 2015 року №452/2, від 9 листопада 2015 року №454/, від 10 листопада 2015 року №458/2 на загальну суму 155000,00 грн та зареєстровано їх в Єдиному державному реєстрі податкових накладних, що підтверджується квитанціями про прийняття.

Суми податку на додану вартість за зазначеними податковими накладними включено до податкових зобов`язань за листопад 2015 року відповідно до додатку 5 до податкової декларації з податку на додану вартість від 24 грудня 2015 року №9259985004, що також підтверджено контролюючим органом в акті перевірки позивача.

Отже, позивачем як продавцем товару виконано вимоги податкового законодавства щодо самостійного декларування податку на додану вартість за наслідками отримання коштів від ТОВ «ТК Гама» по зазначеній господарській операції.

Порушення Підприємством норм податкового законодавства (пункт 185.1 статті 185,  пункт 187.1 статті 187, пункт 188.1 статті 188 ПК України) відповідач вбачає у тому, що позивач реалізував товар невідомій особі, що, на переконання Суду, спростовується самим актом перевірки та обставинами, установленими судами попередніх інстанцій. Зокрема, суди ретельно дослідили обставини щодо наявності у Підприємства необхідного майна для здійснення своєї господарської діяльності, обставини щодо приймання врожаю, його руху з поля та зберігання на складах, обставини щодо поставки товару на адресу ТОВ «ТК Гама», його транспортування замовнику ТОВ «ТК Гама» та здійснення оплати цим товариством.

Верховний Суд погоджується з висновком судів попередніх інстанцій про те, що наявність вироку Орджонікідзевського районного суду м. Запоріжжя від 25 листопада 2016 року в кримінальному провадженні №32016080000000110 по справі №335/12032/16-к у вчиненні злочину, передбаченого ч. 2 ст. 28 ч. 2 ст. 205, ч. 3 ст. 28 ч. 2 ст. 205, ч. 5 ст. 27 ч. 2 ст. 212 КК України, згідно якого було притягнуто до кримінальної відповідальності посадових осіб ТОВ «ТК Гама», не доводить порушення позивачем правил податкового обліку і не є підставою для застосування до позивача заходів відповідальності.

Суд зауважує, що на час поставки Підприємством сільськогосподарської продукції на адресу  ТОВ «ТК Гама», позивач мав сподівання на добросовісність свого контрагента-покупця, вирок у кримінальному провадженні щодо посадових осіб ТОВ «ТК Гама» ще не був винесений судом, а відтак у позивача не було підстав вважати, що господарська діяльність контрагента здійснюється за відсутності розумних економічних причин (ділової мети) та наміру одержати економічний ефект тощо. Крім того, позивач як платник податків дотримався вимог податкового законодавства щодо сплати податку на додану вартість, задекларованого за результатами операції з поставки товару ТОВ «ТК Гама».

Колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій щодо відсутності підстав для нарахування пені спірним податковим повідомленням-рішенням, які здійснені за результатами аналізу пункту 14.1.162 пункту 14.1. статті 14, пункту 57.3 статті 57, статті 129 ПК України. Суди дійшли правильного висновку, що в даному випадку нарахування пені за правилами підпункту 129.1.1 пункту 129.1 статті 129 ПК України здійснюється у випадку пропуску граничного строку сплати платником податків податкового зобов`язання, визначеного пунктом 57.3 статті 57 Податкового кодексу України, тобто протягом 10 календарних днів, що настають за днем отримання податкового повідомлення-рішення, крім випадків, коли протягом такого строку такий платник податків розпочинає процедуру оскарження рішення контролюючого органу. Оскільки позивач оскаржив податкове повідомлення-рішення до суду, грошове зобов`язання вважається неузгодженим до дня набрання рішенням законної сили, а отже нарахування пені податковим органом у податковому повідомленні-рішенні є безпідставним.

Стосовно посилання скаржника на висновки Верховного Суду, висловлені у постановах у справах № 804/15214/15, № 520/8893/18, № 400/2793/18, Суд зазначає, що вони ухвалені за інших фактичних обставин, зокрема, позивачі у зазначених справах у господарських відносинах із фіктивними контрагентами-постачальниками були покупцями, які за наслідками операцій з постачання товарів формували податковий кредит.

Отже, відповідач не довів належними і допустимими доказами факту порушення Підприємством норм податкового законодавства, які покладені в основу збільшення грошового зобов`язання спірним податковим повідомленням-рішенням, з огляду на що останнє є протиправним та підлягає скасуванню.

3.2. Висновки за результатами розгляду касаційної скарги

Наведене вище у сукупності дає підстави вважати, що судами першої та апеляційної інстанцій повно та всебічно встановлено фактичні обставини справи та надано об`єктивний та обґрунтований їх аналіз з урахуванням доводів сторін.

Доводи касаційної скарги не спростовують правильних по суті висновків судів першої та апеляційної інстанцій та фактично зводяться до незгоди із правовою оцінкою доказів, що наявні в матеріалах справи та їх переоцінки, що, відповідно до статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України виходить за межі касаційного перегляду.

Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення фактичних обставин справи та правильність застосування норм матеріального права, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, враховуючи норми законодавства, що регулюють спірні правовідносини, дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень, а тому касаційну скаргу податкового органу слід залишити без задоволення.

Відповідно до пункту 1 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій (частина перша статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України).

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд,

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області, утворене на правах відокремленого підрозділу ДПС України залишити без задоволення.

Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 28 січня 2020 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 18 травня 2020 року у справі №2040/5181/18 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуючий                                                                                 Р. Ф. Ханова

Судді                                                                                           І. А. Гончарова

                                                                                          І. Я. Олендер