ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

04 листопада 2021 року 
м. Київ
справа № 802/1286/17-а
адміністративне провадження № К/9901/49405/18 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Юрченко В.П.,
суддів: Васильєвої І.А.,  Пасічник С.С., 
розглянувши у попередньому судовому засіданні скаргу Офісу великих платників податків ДФС на постанову Вінницького окружного адміністративного суду від 30.08.2017 (суддя - Дончик В.В.) та постанову Вінницького апеляційного адміністративного суду від 22.03.2018 (колегія суддів: Смілянець Е.С., Сушко О.О. Залімський І.Г.) у справі № 802/1286/17-а за позовом Приватного акціонерного товариства «Вінницяпобутхім» до Офісу великих платників податків ДФС про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

Приватне акціонерне товариство «Вінницяпобутхім» звернулось до Вінницького окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби України про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №0003471404 від 24.05.2017.
В обґрунтування позовних вимог зазначає, що відповідач безпідставно застосував до нього штрафні санкції на підставі п.120.4 ст. 120 ПК України спірним рішенням, з огляду на те, що дане положення станом на дату вчинення правопорушення не існувало.  
Постановою Вінницького окружного адміністративного суду від 30.08.2017, яка залишена без змін постановою Вінницького апеляційного адміністративного суду від 22.03.2018 позов задоволено.
Рішення суду першої інстанції, з чим погодився суд апеляційної інстанції мотивовано тим, що відповідачем безпідставно застосовано норми законодавства, які набрали чинності з 1.01.2017 до правовідносин, які виникли в 2015 році.
Не погоджуючись з судовими рішеннями суду попередніх інстанцій, відповідач подав касаційну скаргу, в якій просить їх скасувати, в задоволені позову відмовити. Вказується на те, що суди, в ході розгляду справи, не застосували до спірних правовідносин п.11 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідних положень» ПК України, згідно із яким штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за наслідками перевірок, які здійснюються контролюючими органами, застосовуються у розмірах, передбачених законом, чинним на день прийняття рішень щодо застосування таких штрафних (фінансових) санкцій (з урахуванням норм пункту 7 цього підрозділу).
В письмовому відзиві на вказану касаційну скаргу, який надійшов до Верховного Суду позивач просив її залишити без змін, а оскаржувані нею рішення - без задоволення. 
Переглянувши судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги, з таких підстав.
Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що позивач 06.06.2016 року за № 9276831126 подав уточнений звіт про контрольовані операції за 2015 рік , в якому відображено операції з нерезидентами «VION ІМРЕХ IRL» (Республіка Молдова) на загальну суму 13249776,0 грн., «TIKERO TREDING LTD» Республіка Кіпр на загальну суму 45785230,0 грн. та з «Firmenich SA» (Швейцарська Конфедерація) на загальну суму 7496648.0 грн. В подальшому, 21.03.2017 року позивач подав уточнений звіт про контрольовані операції за 2015 рік, в якому додатково задекларував операції з нерезидентом ТОВ «Шериф» (Республіка Молдова) на загальну суму 6 387 196,0 грн. Зазначені обставини також відображені у акті перевірки та не спростовуються сторонами по справі.
Як вбачається із акту перевірки від 13.05.2017 №1002/28-10-14-03/30684913, відповідач констатував порушення позивачем вимог п.п. 39.4.2 п.39,4 ст.39 Податкового Кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (в редакції, що діяла до 01.01.2016) в частині несвоєчасного декларування контрольованих операцій в поданих звітах за 2015 рік з нерезидентами «VJON ІМРЕХ SRL» (Республіка Молдова), Firmenich SA (Швейцарська Конфедерація) та «TIKERO TREIDING LTD» (Республіка Кіпр) на 33 календарних дні; з нерезидентом ТОВ «Шериф» (Республіка Молдова) на 321 календарних дні.
У зв`язку із чим, податковий орган, керуючись п. 120.4 ст. 120 Кодексу (в редакції станом на 01.01.2017) за несвоєчасне включення до Звіту про контрольовані операції інформації про всі здійснені контрольовані операції протягом звітного періоду, виніс  податкове повідомленням-рішенням №0003471404 від 24.05.2017, яким нараховано суму штрафних санкцій у розмірі 365400,00 грн.
Не погоджуючись із таким рішення податкового органу позивач вважаючи, що відповідач у даному випадку застосував норму закону, яка не має зворотної дії у часі звернувся до суду із цим позовом, що був задоволений, з чим погоджується Верховний Суд, з огляду на наступне. 
Згідно із пунктом 39.4 статті 39 Податкового кодексу України (в редакції, яка діяла до 31.12.2016) платники податків, обсяг контрольованих операцій яких з одним контрагентом перевищує 5 млн. гривень (без урахування податку на додану вартість), зобов`язані подавати звіт про контрольовані операції центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, до 1 травня року, що настає за звітним, засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог закону щодо електронного документообігу та електронного цифрового підпису.
При цьому пунктом 120.3 статті 120 Податкового кодексу України (в редакції, яка діяла до 31.12.2016) встановлена відповідальність за неподання платником податків звіту про контрольовані операції та/або документації з трансфертного ціноутворення або невключення до такого звіту інформації про всі здійснені протягом звітного періоду контрольовані операції відповідно до вимог пункту 39.4 статті 39 цього Кодексу, що тягне за собою накладення штрафу у розмірі:
- 300 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року, у разі неподання (несвоєчасного подання) звіту про контрольовані операції;
- 1 відсоток суми контрольованих операцій, незадекларованих у поданому звіті про контрольовані операції, але не більше 300 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року, за всі незадекларовані контрольовані операції;
- 3 відсотки суми контрольованих операцій, щодо яких не була подана документація, визначена підпунктом 39.4.6 пункту 39.4 статті 39 цього Кодексу, але не більше 200 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року, за всі контрольовані операції, здійснені у відповідному звітному році.
Сплата таких фінансових санкцій (штрафів) не звільняє платника податку від обов`язку подання звіту про контрольовані операції та/або документації з трансфертного ціноутворення.
Таким чином, на час виникнення спірних правовідносин пункт 120.3 статті 120 ПК України передбачав відповідальність у вигляді штрафу за три види порушень, пов`язаних із недотриманням платниками податків вимог ПК України в частині здійснення контролю за трансфертним ціноутворенням (контрольованими операціями), а саме: за неподання (несвоєчасне подання) звіту про контрольовані операції; за недекларування контрольованих операцій у поданому звіті про контрольовані операції; за неподання документації, визначеної підпунктом 39.4.6 пункту 39.4 статті 39 цього Кодексу.
При цьому, згідно з абзацом 1 пункту 57.3 статті 57 Податкового кодексу України у разі визначення грошового зобов`язання контролюючим органом за підставами, зазначеними у підпунктах 54.3.1-54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, платник податків зобов`язаний сплатити нараховану суму грошового зобов`язання протягом 10 календарних днів, що настають за днем отримання податкового повідомлення-рішення, крім випадків, коли протягом такого строку такий платник податків розпочинає процедуру оскарження рішення контролюючого органу.
Наведені норми у контексті спірних правовідносин свідчать, що платник податків мав обов`язок подавати щорічний звіт про контрольовані операції у строк до 1 травня року, а у разі неподання такого звіту у зазначений строк мав сплатити застосовані контролюючим органом штрафні санкції протягом 10 календарних днів, які настають за днем отримання податкового повідомлення-рішення. 
Як встановлено судами попередніх інстанцій та вбачається з матеріалів справи, контролюючим органом було проведено податкову перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства щодо неподання звіту про контрольовані операції за 2015 рік, результати якої оформлено актом від 13.05.2017 №1002/28-10-14-03/30684913, в якому зафіксовано порушення позивачем вимог підпункту 39.4.2 пункту 39.4 статті 39 Податкового кодексу України щодо неподання звіту про контрольовані операції за 2015 рік. На підставі якого відповідачем, на підставі п.120.4 ст. 120 ПК України прийнято спірне рішення.  
Тобто позивач був притягнутий до відповідальності за неподання звіту про контрольовані операції за 2015 рік відповідно до норм Податкового кодексу України у редакції, що діяла на момент виявлення такого порушення податковим органом.
З 01.01.2017 набрав чинності Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні» від 21.12.2016 №1797-VIII (далі - Закон №1797-VIII), яким внесені зміни до Податкового кодексу України.
Так, зокрема згідно з абзацом 1 підпункту 39.4.2 пункту 39.4 статті 39 Податкового кодексу України (в редакції з 01.01.2017) платники податків, які у звітному році здійснювали контрольовані операції, зобов`язані подавати звіт про контрольовані операції центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, до 1 жовтня року, що настає за звітним, засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог закону щодо електронного документообігу та електронного цифрового підпису.
Пунктом 120.3 статті 120 Податкового кодексу України (в редакції з 01.01.2017) визначено, що за неподання платником податків звіту про контрольовані операції (уточнюючого звіту) та/або документації з трансфертного ціноутворення або невключення до такого звіту інформації про всі здійснені протягом звітного періоду контрольовані операції відповідно до вимог пункту 39.4 статті 39 цього Кодексу тягне за собою накладення штрафу (штрафів) у розмірі:
- 300 розмірів прожиткового мінімуму для працездатної особи, встановленого законом на 1 січня податкового (звітного) року, - у разі неподання звіту про контрольовані операції;
- 1 відсотка суми контрольованих операцій, не задекларованих у поданому звіті про контрольовані операції, але не більше 300 розмірів прожиткового мінімуму для працездатної особи, встановленого законом на 1 січня податкового (звітного) року, за всі незадекларовані контрольовані операції;
- 3 відсотки суми контрольованих операцій, щодо яких не була подана документація, визначена підпунктами 39.4.6 та 39.4.8 пункту 39.4 статті 39 цього Кодексу, але не більше 200 розмірів прожиткового мінімуму для працездатної особи, встановленого законом на 1 січня податкового (звітного) року, за всі контрольовані операції, здійснені у відповідному звітному році.
Сплата таких фінансових санкцій (штрафів) не звільняє платника податків від обов`язку подання звіту про контрольовані операції та/або документації з трансфертного ціноутворення.
Неподання платником податків звіту про контрольовані операції (уточнюючого звіту) та/або документації з трансфертного ціноутворення після спливу 30 календарних днів, наступних за останнім днем граничного строку сплати штрафу (штрафів), передбаченого цим пунктом, - тягне за собою накладення штрафу у розмірі 5 розмірів прожиткового мінімуму для працездатної особи, встановленого законом на 1 січня податкового (звітного) року, за кожен календарний день неподання звіту про контрольовані операції (уточнюючого звіту) та/або документації з трансфертного ціноутворення.
Таким чином, з 01.01.2017 у Податковому кодексі України з`явилася норма - абзаци 6, 7 пункту 120.3 статті 120, яка встановлює відповідальність платника податків у вигляді штрафу за неподання звіту про контрольовані операції після спливу 30 календарних днів, наступних за останнім днем граничного строку сплати штрафу.
Разом з тим, Законом №1797-VIII статтю 120 Податкового кодексу України доповнено пунктом 120.4 такого змісту: несвоєчасне подання платником податків звіту про контрольовані операції та/або документації з трансфертного ціноутворення або несвоєчасне декларування контрольованих операцій у поданому звіті відповідно до вимог пункту 39.4 статті 39 цього Кодексу тягне за собою накладення штрафу (штрафів) у розмірі:
- одного розміру прожиткового мінімуму для працездатної особи, встановленого законом на 1 січня податкового (звітного) року, за кожний календарний день несвоєчасного подання звіту про контрольовані операції, але не більше 300 розмірів прожиткового мінімуму для працездатної особи, встановленого законом на 1 січня податкового (звітного) року;
- одного розміру прожиткового мінімуму для працездатної особи, встановленого законом на 1 січня податкового (звітного) року, за кожний календарний день несвоєчасного декларування контрольованих операцій в поданому звіті про контрольовані операції у разі подання уточнюючого звіту, але не більше 300 розмірів прожиткового мінімуму для працездатної особи, встановленого законом на 1 січня податкового (звітного) року;
- двох розмірів прожиткового мінімуму для працездатної особи, встановленого законом на 1 січня податкового (звітного) року, за кожний календарний день несвоєчасного подання документації з трансфертного ціноутворення, визначеної підпунктами 39.4.6 та 39.4.8 пункту 39.4 статті 39 цього Кодексу, але не більше 200 розмірів прожиткового мінімуму для працездатної особи, встановленого законом на 1 січня податкового (звітного) року".
Отже, зазначений вид відповідальності, як і склад порушення, передбачений Податковим кодексом України лише з 01.01.2017, тобто був відсутній на момент застосування до позивача штрафних санкцій за неподання звіту про контрольовані операції за 2015 рік, що не спростовано відповідачем.
Отже, Верховний Суд вважає, що суди попередніх інстанцій правильно вирішили даний спір, задовольнивши позов. 
Щодо доводів відповідача касаційної скарги про те, що суди не застосували до даних правовідносин п.11 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідних положень» ПК України, згідно із яким штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за наслідками перевірок, які здійснюються контролюючими органами, застосовуються у розмірах, передбачених законом, чинним на день прийняття рішень щодо застосування таких штрафних (фінансових) санкцій (з урахуванням норм пункту 7 цього підрозділу), колегія суддів зазначає наступне. 
Відповідно до статті 58 Конституції України закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи.
Ніхто не може відповідати за діяння, які на час їх вчинення не визнавалися законом як правопорушення.
У свою чергу в рішенні Конституційного Суду України від 09.02.1999 № 1/99 зазначено, що частину першу статті 58 Конституції України щодо дії нормативно-правового акта в часі треба розуміти так, що вона починається з моменту набрання цим актом чинності і припиняється з втратою чинності, тобто до події, факту застосовується той закон або інший нормативно-правовий акт, під час дії якого вони настали або мали місце.          Таким чином, враховуючи приписи статті 58 Конституції України та те, що саме з 01.01.2017 статтю 120 Податкового кодексу України доповнено пунктом 120.4, який на момент вчинення позивачем порушення у виді неподання звіту про контрольовані операції за 2015 рік та застосування за це штрафних санкцій у 2016 році не існував, колегія суддів дійшла висновку про відсутність законних підстав для застосування до позивача штрафних санкцій на підставі пункту 120.4 статті 120 Податкового кодексу України (у редакції з 01.01.2017).
Отже, враховуючи положення Основного Закону, норми якого є нормами прямої дії, а також висновок Верховного Суду, який викладений у постанові  від 23.02.2021, справа № 810/3541/17, адміністративне провадження № К/9901/58511/18, наведені доводи відповідача у касаційній скарзі не приймаються колегією суддів під час розгляду даної справи.
Підсумовуючи наведене Суд касаційної інстанції визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили неправильного застосування норм матеріального та процесуального права при вирішенні даної справи та вважає, що суди повно встановили обставини, що мають значення для правильного вирішення справи, та надав їм правову оцінку на підставі норм закону, що підлягали застосуванню до даних правовідносин.
Відповідно до частини третьої статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.
На підставі викладеного, керуючись статтями 341, 343, 349, 350 Кодексу адміністративного судочинства України, 

ПОСТАНОВИВ:

1. Касаційну скаргу Офісу великих платників податків ДФС залишити без задоволення, а постанову Вінницького окружного адміністративного суду від 30.08.2017 та постанову Вінницького апеляційного адміністративного суду від 22.03.2018  без змін.
2. Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає. 

Судді	В.П. Юрченко І.А. Васильєва   С.С. Пасічник