ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

30 листопада 2021 року 
м. Київ
справа № 826/20418/14
адміністративне провадження № К/9901/41992/18 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Хохуляка В.В., суддів: Бившевої Л.І., Ханової Р.Ф., 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Хохуляка В.В., суддів: Бившевої Л.І., Ханової Р.Ф.,

секретар судового засідання Драга Р.В.,

за участю:
представника позивача Харитончук О.Г.,
представника відповідача Норця В.М., 

розглянув у відкритому судовому засіданні як суд касаційної інстанції справу №826/20418/14 за адміністративним позовом Публічного акціонерного товариства "Сбербанк" до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби на постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 21.10.2016 (суддя Шулежко В.П.) та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 20.02.2017 (головуючий суддя Коротких А.Ю., судді: Ганечко О.М., Літвіна Н.М.),

ВСТАНОВИВ:

Публічне акціонерне товариство "Сбербанк" звернулось в суд з позовною заявою до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень.

Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 21.10.2016, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 20.02.2017, адміністративний позов задоволено частково.

Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Офіс великих платників податків Державної фіскальної служби звернувся з касаційною скаргою до Вищого адміністративного суду України.

У касаційній скарзі контролюючий орган просив скасувати постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 21.10.2016 в частині задоволених вимог і ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 20.02.2017 та ухвалити нове рішення, яким відмовити в задоволенні адміністративного позову повністю.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 30.03.2017 відкрито касаційне провадження у справі №826/20418/14.

Відповідно до Кодексу адміністративного судочинства України в редакції Закону України "Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України та інших законодавчих актів" від 03.10.2017 №2147-VIII з Вищого адміністративного суду України до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду передано матеріали адміністративної справи №826/20418/14 згідно правил підпункту 4 частини першої Розділу VІІ Перехідних положень цього кодексу.

За результатами автоматизованого розподілу судової справи між суддями Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду суддею-доповідачем у даній справі визначено Хохуляка В.В.

Ухвалою Верховного Суду від 11.11.2021 розгляд справи призначено у судовому засіданні на 30.11.2021.

В обґрунтування касаційної скарги відповідач зазначає, що рішення судів попередніх інстанцій прийнято з порушенням матеріального і процесуального права, а саме: статті 86, 159, 161 КАС України. 

Податковий орган вказує, що операція з надання послуг з розрахунково-касового обслуговування банківськими установами-резидентами на території України не підпадає під об`єкт оподаткування ПДВ. Проте, оскільки послуги за операціями з використанням спеціальних платіжних засобів, які надаються банками міжнародними платіжними системами є операціями з отримання послуг, що постачаються нерезидентам, місце постачання яких розташоване на митній території України, то зазначені послуги підлягають оподаткуванню ПДВ. 

Також, як вважає відповідач, позивачем не утримано податок з доходу нерезидента із джерелом їх походження з України до або в момент виплати такого доходу, зокрема доходу у вигляді сплачених роялті. Відповідач стверджує, що позивач не надав документи щодо підтвердження вимог, викладених у пункті 103.3 статті 103 Податкового кодексу України в частині підтвердження права на отримання таких доходів, а саме, підтвердження фактичної належності у власності (бенефіціарство) Компанії (Кіпр) ліцензії на програмне забезпечення. 

Крім того, на думку відповідача, позивачем порушено пункт 2 статті 24 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» в частині прийняття банком платіжних доручень та інших розрахункових документів на видачу (перерахування) коштів для виплати заробітної плати, на які нараховується єдиний внесок з квітня 2011 року по вересень 2013 року на загальну суму 31663,46грн. Вказані обставини залишені судами поза увагою, без надання відповідної правової оцінки.

Податковим органом на адресу суду надіслано клопотання про заміну сторони її правонаступником. З урахуванням положень статті 52 КАС України заявлене клопотання відповідача підлягає задоволенню. 

У судовому засіданні представник податкового органу підтримав доводи касаційної скарги.

Представник позивача проти доводів касаційної скарги заперечив. Просив залишити рішення судів попередніх інстанцій без змін.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, податковим органом проведено виїзну планову документальну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2011 по 30.06.2014.

За результатами перевірки складено акт від 01.12.2014 №1418/28-10/25959784, в якому зафіксовано порушення позивачем вимог: 

п. 137.8 ст. 137 з урахуванням п. 135.1 пп. 135.4.1 п. 135.4 ст.135, п. 137.4 ст. 137, п. 138.1, п. 138.2 ст. 138, пп. 139.1.9 п. 139 ст. 139, п. 140.2 ст. 140 ПК України, в результаті чого занижено податок на прибуток у сумі 3' 985' 007грн. та встановлено завищення від`ємного значення об`єкту оподаткування по податку на прибуток на загальну суму 1' 286' 544грн.; 

абз. «б» п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187 ПК України з урахуванням вимог абз. «а» пп. 14.1.185 п. 14.1 ст. 14, абз. «д» п. 186.3 ст. 186, п. 188.1 ст. 188, п. 202.1 ст. 202, п. 208.5 ст. 208 ПК України в частині заниження обсягу продаж на вартість отриманих послуг, які надані компанією «Visa International Service Association» (США) на загальну суму 2' 1933' 536грн. 14коп., що призвело до заниження податкових зобов`язань з податку на додану вартість на загальну суму 438707грн. 23коп.; 

п. 198.6 ст. 198 ПК України - неправомірно віднесено до податкового кредиту Розділу ІІ «операції з придбання з ПДВ, які не надають право на формування податкового кредиту» додатка 5 до декларації з ПДВ на загальну суму ПДВ у розмірі 2' 394' 951,73грн.; 

абз. «б» п. 176.2 ст. 176 з урахуванням пп. 49.18.2 п. 49.18 ст. 49 ПК України позивачем подано податкові розрахунки про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, і сум утриманого з них податку за період з 3 кварталу 2013 року по 2 квартал 2014 року з недостовірними відомостями та з помилками, що призвело до порушення п. 119.2 ст. 119 ПК України; 

п. 7 ст. 8 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» в частині донарахування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування в звітах за червень, вересень, жовтень 2011 року на суму 290,85грн., у звіті за листопад 2012 року - порушення виявлені самостійно; абз. 2 ч. 8 ст. 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» в частині неповної сплати єдиного внеску одночасно із видачею сум виплат, на які нараховується єдиний внесок (авансових платежів) та п. 2 ст. 24 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» в частині прийняття банком платіжних доручень та інших розрахункових документів на видачу (перерахування) коштів для виплати заробітної плати, на які нараховується єдиний внесок з квітня 2011 року по вересень 2013 року на загальну суму 31663,46грн.; 

п. 103.1, п. 103.2, п. 103.4 ст. 103 гл. 10 пп. 134.1.2 п. 134.1 ст. 134, пп. 163.2.2 п. 163.2 ст. 163 ПК України та п. 103.3 ст. 103, пп. «в» п. 160.1, п. 160.2 ст. 160 ПК України, а саме: позивач не утримував податок з доходу нерезидента із джерелом походження з України до або в момент виплати такого доходу, зокрема, дохід у вигляді сплачених роялті на суму 219202,65грн.; 

п. 69.2 ст. 69 ПК України та п. 2.1 п. 2 Порядку подання повідомлень про відкриття/закриття рахунків податків у банках та фінансових установ до органів державної податкової служби, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 02.04.2012 №426, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 24.04.2012 за №613/20926, несвоєчасно повідомлено ДПІ файлами в електронному вигляді через ДПА України про відкриття/закриття рахунків.

На підставі акту перевірки податковим органом винесено податкові повідомлення рішення від 17.12.2014: 

№0002054301, яким збільшено позивачу суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується податковим агентом із доходів платника податку у вигляді заробітної плати, за штрафними санкціями у розмірі 510 грн.; 

№0002074301, яким збільшено суму грошового зобов`язання позивача за платежем адміністративні штрафи та інші санкції у розмірі 21760грн.; 

№0002104302, яким збільшено позивачу грошове зобов`язання за платежем податок на прибуток іноземних осіб на загальну суму 274003грн. 32коп. (за основним платежем 219202грн. 65коп., за штрафними (фінансовими) санкціями 54800 грн. 67коп.); 

№0002124301, яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 1' 286' 544грн.; 

№0002134301, яким збільшено суму грошового зобов`язання позивача за платежем податок на додану вартість на загальну суму 921778грн. 28коп. (за основним платежем 737422грн. 63коп., за штрафними (фінансовими) санкціями 184355грн. 65коп.); 

№0002144301, яким збільшено суму грошового зобов`язання позивача за платежем податок на прибуток банківських організацій на загальну суму 75507грн. 05коп. (за основним платежем 60406грн., за штрафним (фінансовими) санкціями 15101грн. 05коп.).

Крім того, на підставі акту перевірки податковим органом прийнято рішення про застосування штрафних санкцій від 17.12.2014: 

№0002064301, яким нараховано штрафні санкції в сумі 145грн. 43коп. за своєчасне не нарахування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування; 

№0002084301, яким нараховано штрафні санкції в сумі 3166грн 35коп.; 

№0002094301, яким нараховано штрафні санкції в сумі 31663грн. 46коп. за порушення позивачем вимог, передбачених ч. 2 ст. 24 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування».

Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 06.02.2015, з урахуванням ухвали Окружного адміністративного суду міста Києва від 17.02.2015, адміністративний позов задоволено частково. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 17.12.2014 №0002134301, №0002104302, №0002124301, №0002144301, №0002084301, №0002094301. Відмовлено в задоволенні решти позовних вимог.

Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 19.03.2015 постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 06.02.2015 в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 17.12.2014 №0002134301, №0002104302, №0002124301, №0002144301, №0002094301 скасовано. В цій частині прийнято нову постанову, якою позовні вимоги залишено без задоволення. В іншій частині постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 06.02.2015 залишено без змін.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 17.11.2015 скасовано постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 06.02.2015 та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 19.03.2015, справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції. 

Зокрема, скасовуючи вказані рішення касаційний суд зазначив про передчасність висновків судів попередніх інстанцій, оскільки: для визначення чи є операція із здійснення розрахунку за договором про прийняття в членство та надання ліцензійних прав на використання торгових марок такою що підпадає, або не підпадає під оподаткування ПДВ, судам слід досліджувати не зміст договору, а зміст операції; судами не перевірена роль компанії «Open Wey Technologies Ltd» (Кіпр) та не встановлена її істотна участь у створенні доходу, оскільки наявності самого права на отримання доходів не достатньо для того, щоб вважатись бенефіціарним (фактичним) отримувачем доходу; судами не досліджувалось питання щодо правомірності формування позивачем у декларації з податку на прибуток за півріччя 2014 року від`ємного значення об`єкта оподаткування в розмірі 1' 286' 544,00грн., зі встановленням при цьому правильності розрахунку та формування відповідних сум від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток.

За результатами нового розгляду, суд першої інстанції, з висновками якого погодився апеляційний суд, задовольнив позов задоволено частково. 

Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 17.12.2014:  

№0002054301, яким збільшено позивачу суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується податковим агентом із доходів платника податку у вигляді заробітної плати, за штрафними санкціями у розмірі 510 грн.; 

№0002104302, яким збільшено позивачу грошове зобов`язання за платежем податок на прибуток іноземних осіб на загальну суму 274003грн. 32коп. (за основним платежем 219202грн. 65коп., за штрафними (фінансовими) санкціями 54800 грн. 67коп.); 

№0002134301, яким збільшено суму грошового зобов`язання позивача за платежем податок на додану вартість на загальну суму 921778грн. 28коп. (за основним платежем 737422грн. 63коп., за штрафними (фінансовими) санкціями 184355грн. 65коп.).

У задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

Верховний Суд, переглянувши рішення судів попередніх інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, не вбачає підстав для задоволення касаційної скарги, з огляду на наступне.

Податковий кодекс України (далі - ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Суди попередніх інстанцій на підставі матеріалів справи з`ясували, що між позивачем та компанією «Visa International Service Association» (США) укладено договір про прийняття в членство та надання ліцензійних прав на використання торгових марок від 28.04.2005 №14-1/22-06 та додаткову угоду від 04.06.2009 б/н, у відповідності до положень яких банк прийнято в членство та надано ліцензійні права на використання торгових марок.

Відповідно до підпункту «б» пункту 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

Згідно з абзацом «д» пункту 186.3 статті 186 ПК України місцем постачання зазначених у цьому пункті послуг вважається місце, в якому отримувач послуг зареєстрований як суб`єкт господарювання або - у разі відсутності такого місця - місце постійного чи переважного його проживання. До таких послуг належать, зокрема, телекомунікаційні послуги, а саме: послуги, пов`язані з передаванням, поширенням або прийманням сигналів, слів, зображень та звуків або інформації будь-якого характеру за допомогою дротових, супутникових, стільникових, радіотехнічних, оптичних або інших електромагнітних систем зв`язку, включаючи відповідне надання або передання права на використання можливостей такого передавання, поширення або приймання, у тому числі надання доступу до глобальних інформаційних мереж.

Відповідно до підпункту 196.1.5 пункту 196.1 статті 196 ПК України не є об`єктом оподаткування податком на додану вартість операції, крім іншого, з надання послуг платіжних організацій платіжних систем, пов`язаних з переказом коштів, розрахунково-касового обслуговування тощо. Перелік послуг з розрахунково-касового обслуговування визначається Національним банком України за погодженням з центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику

Згідно з підпунктом 6.6. пункту 6 переліку типових операцій з розрахунково-касового обслуговування, які відповідно до підпункту 196.1.5 пункту 196.1 статті 196 розділу V ПК України, не є об`єктом оподаткування, затвердженого постановою Правління Національного банку України 15.11.2011 №400, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 07.12.2011 №1410/20148, операції зі спеціальними платіжними засобами є послуги платіжних систем під час здійснення розрахунково-касових операцій з використанням СПЗ.

Постановою Правління Національного банку України від 15.11.2011 №400 визначено, що послуги платіжної системи є послугами розрахунково-касового обслуговування.

Як слідує, в ході перевірки банківською установою було надано інвойси (рахунки) за отримані послуги, які надані Компанією «Visa International Service Association» (США) по наведеній угоді на загальну суму 29' 545' 412грн. 66коп. та відповідно платіжні доручення щодо перерахування валютних коштів на користь нерезидента на підставі виставлених платіжними системами інвойсами, які мають деталізований перелік послуг.

Віднесення податковим органом взаємовідносин між ПАТ «Сбербанк» та Компанією «Visa International Service Association» (США), згідно вищенаведених договору та додаткової угоди, до взаємовідносин по наданню телекомунікаційних послуг не відповідає положенням Закону України "Про телекомунікації".

Відповідно до статті 1 Закону України "Про телекомунікації" від 18.11.2003 №1280-IV телекомунікаційна послуга (послуга) - це продукт діяльності оператора та/або провайдера телекомунікацій, спрямований на задоволення потреб споживачів у сфері телекомунікацій. У свою чергу, телекомунікації (електрозв`язок) - це передавання, випромінювання та/або приймання знаків, сигналів, письмового тексту, зображень та звуків або повідомлень будь-якого роду по радіо, проводових, оптичних або інших електромагнітних системах.

Таким чином, зазначені взаємовідносини не можна класифікувати як телекомунікаційні послуги. Позивач, як член платіжної системи VISA International Service Association, отримував в рамках договору про прийняття в членство та надання ліцензійних прав на використання торгових марок від 28.04.2005 №14-1/22-06 та додаткової угоди від 04.06.2009 б/н послуги платіжної системи, які по своїй суті належать до послуг з розрахунково-касового обслуговування.

Отримані позивачем від Компанії «Visa International Service Assiation» (США) послуги по своїй суті є технологічними етапами операцій з переказу коштів у міжнародній платіжній системі, без виконання яких переказ коштів є неможливим, а відтак такі послуги підпадають під дію положень підпункту 196.1.5. пункту 196.1 статті 196 ПК України та не є об`єктом оподаткування ПДВ.

Крім того, оплата за вказані послуги здійснювалася позивачем виключно за межі митної території України, що визнається відповідачем, а тому до оподаткування таких операцій застосовуються норми підпункту 196.1.5. пункту 196.1 статті 196, пункту 185.1. статті 185, пункту 186.4 статті 186 ПК України, що звільняють їх від оподаткування ПДВ.

Також, у цій справі підставою для прийняття податкового повідомлення-рішення від 17.12.2014 року №0002104302 стали висновки відповідача про безпідставне неутримання та ненарахування позивачем податку з доходу нерезидента (компанії «Open Wey Technologies Ltd» (Кіпр) на території України.

В ході проведення перевірки встановлено та сторонами визнається, що між АТ «Сбербанк Росії» (Замовник) та компанією «Open Wey Technologies Ltd» (Кіпр) (Ліцензіар) укладено договір ліцензії на програмне забезпечення від 18.02.2013 щодо придбання у ліцензіата ліцензії на використання електронної системи обробки інформації розповсюджувальної ліцензіатом на ринку під назвою «WAY4», призначеного для емісії пластикових карт та еквайрингу, обробки фінансових транзакцій та відображення операцій по рахункам бухгалтерського обліку.

У договорі зазначено, що ліцензіар володіє всіма необхідними для виконання вимог договору правами на копіювання, використання, розповсюдження ліцензування (субліцензування) та модифікацію ліцензірованого ПО.

Всі платежі на користь Ліцензіара виконуються платіжними дорученнями після отримання відповідних рахунків на оплату на банківські рахунок Ліцензіара.

Як зазначено в акті перевірки, до перевірки надано акт від 05.08,2013, відповідно до якого виконавець передав, а замовник отримав у повній відповідності ліцензію на модулі та опції модулей ліцензійного ПЗ на загальну суму 114000 євро.

Згідно з додатковою угодою №USBR-LA-2013-02 від 04.12.2013 ліцензіар надає замовнику модуль/опції ліцензійного програмного забезпечення, а саме: скретч карти, документообіг заяв власників карт та Інтерфейс до зовнішнього персоналізаційного бюро. Загальна вартість 22500 євро.

Згідно з додатковою угодою та актом прийому-передачі Ліцензії від 04.12.2013 виконавець передав, а замовник отримав у повній відповідності із додатковою угодою на модуль/опції Ліцензійного ПО на суму 22 500,0євро.

Згідно з INVOICE # USBR-2013-05 від 04.12.2013 на суму 22500 євро банком перераховано на користь нерезидента 22500 євро (платіжне доручення №1 від 16.12.2013). Загальна сума перерахованих Банком валютних коштів за отримані від нерезидента ліцензійного ПО складає 136500 євро.

Відповідачем вказується, що АТ «Сбербанк Росії» до перевірки надано сертифікат Міністерства фінансів Республіки Кіпр від 08.02.2013, який засвідчує, що компанія «Open Wey Technologies Ltd» є резидентом республіки Кіпр відповідно до Конвенції між Урядом СРСР і Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування доходів і майна, підписаної в м. Москва 29.10.1982.

До того ж, в Акті перевірки податковий орган зазначає, що АТ «Сбербанк Росії» надав лист від Компанії «Open Wey Technologies Ltd» про те, що компанія є бенефіціаром усіх платежів, які надходять за надану ліцензію по ПЗ Системи «WAY4».

Однак, надалі в Акті перевірки зазначається, що АТ «Сбербанк Росії» не надав документи щодо підтвердження вимог, викладених у пункті 103.3 статті 103 ПК України в частині підтвердження права на отримання таких доходів, а саме підтвердження фактичної належності у власності (бенефіціарство) Компанії «Open Wey Technologies Ltd» - ліцензії на програмне забезпечення «WAY4», що власне і стало підставою для нарахування позивачу грошового зобов`язання по податку на прибуток іноземних осіб (нерезидента).

Згідно з підпунктом 14.1.225 пункту 14.1 статті14 ПК України роялті - будь-який платіж, отриманий як винагорода за користування або за надання права на користування будь-яким авторським та суміжним правом на літературні твори, твори мистецтва або науки, включаючи комп`ютерні програми, інші записи на носіях інформації, відео- або аудіокасети, кінематографічні фільми або плівки для радіо- чи телевізійного мовлення, передачі (програми) організацій мовлення, будь-яким патентом, зареєстрованим знаком на товари і послуги чи торгівельною маркою, дизайном, секретним кресленням, моделлю, формулою, процесом, правом на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау).

Відповідно до пункту 160.2 статті 160 ПК України резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), крім доходів, зазначених у пунктах 160.3 - 160.7 цієї статті, зобов`язані утримувати податок з таких доходів, зазначених у пункті 160.1 цієї статті, за ставкою в розмірі 15 відсотків їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.

Пунктом 103.1 статті 103 ПК України названої статті закріплено, що застосування правил міжнародного договору України здійснюється шляхом звільнення від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України, зменшення ставки податку або шляхом повернення різниці між сплаченою сумою податку і сумою, яку нерезиденту необхідно сплатити відповідно до міжнародного договору України.

Пунктом 103.2 статті 103 ПК України передбачено, що особа (податковий агент) має право самостійно застосувати звільнення від оподаткування або зменшену ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України на час виплати доходу нерезиденту, якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України.

Застосування міжнародного договору України в частині звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку дозволяється тільки за умови надання нерезидентом особі (податковому агенту) документа, який підтверджує статус податкового резидента згідно з вимогами пункту 103.4 цієї статті.

Відповідно до пункту 103.3 статті 103 ПК України бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей застосування пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України до дивідендів, процентів, роялті, винагород тощо нерезидента, отриманих із джерел в Україні, вважається особа, що має право на отримання таких доходів.

При цьому бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу не може бути юридична або фізична особа, навіть якщо така особа має право на отримання доходу, але є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) або є тільки посередником щодо такого доходу.

Підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України є подання нерезидентом з урахуванням особливостей, передбачених пунктами 103.5 і 103.6 цієї статті, особі (податковому агенту), яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України (далі - довідка), а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором України (п.103.4 ст.103 ПК України).

Як встановлено пунктом 3.2 статті 3 ПК України, якщо міжнародним договором, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.

Оподаткування доходів резидентів Республіки Кіпр (у 2013 році) регулювалися положеннями Угоди між Урядом Союзу Радянських Соціалістичних Республік та Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування доходів та майна, яка була ратифікована 04.07.1983 та вступила в законну силу 26.08.1983. (втратила чинність 01.01.2014).

Згідно із статтею 6 вказаної Угоди платежі по авторських правах і ліцензіям, одержувані із джерел в одній Договірній Державі особою з постійним місцеперебуванням в іншій Договірній Державі, не підлягають оподатковуванню в першій Державі. Термін "платежі по авторських правах і ліцензіям" у справжній статті означає будь-які платежі, отримані в якості компенсації за продаж, використання або надання права використання, зокрема, програм для електронно-обчислювальних машин.

При цьому, положеннями статті 1 Угоди визначено, що для цілей даної Угоди термін "особа з постійним місцеперебуванням в одній Договірній Державі" означає особу, яка відповідно до законодавства цієї Держави підлягає оподатковуванню в ньому на основі проживання, місцезнаходження, наявності фактичного керівного органа або іншого аналогічного критерію.

Системний аналіз наведених норм дає підстави для висновку про те, що платник податку (резидент України), який виплачує доходи у вигляді роялті на користь нерезидента, звільняється від оподаткування таких доходів в Україні, якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу і є резидентом Республіки Кіпр. Такі доходи оподатковуються в Республіці Кіпр.

Як вбачається, позивачем надано Сертифікат Міністерства фінансів Республіки Кіпр від 08.02.2013, який засвідчує, що Компанія «Open Wey Technologies Ltd» є резидентом республіки Кіпр відповідно до Конвенції між Урядом СРСР і Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування доходів і майна.

Таким чином зазначені доходи нерезидента, які були сплачені йому позивачем, повинні оподатковуватися в Республіці Кіпр.

Посилання відповідача на ненадання позивачем документів щодо підтвердження фактичної належності права власності (бенефіціарство) Компанії «Open Wey Technologies Ltd» на ліцензію щодо ПЗ Системи «WAY4» є безпідставними, оскільки в акті перевірки не вказано яких конкретно документів не було надано до перевірки, а також відповідачем не надано суду доказів витребування таких документів та відмови платника податків або його законних представників надати копії таких документів (акту відмови, складеного у відповідності до п.85.6 ПК України). До перевірки позивачем був наданий лист від Компанії «Open Wey Technologies Ltd» про те, що компанія є бенефіціаром усіх платежів, які надходять за надану ліцензію по ПЗ Системи «WAY4», який, однак, залишено поза увагою податковим органом, без надання йому належної юридичної оцінки.

З матеріалів справи вбачається, що податковим повідомленням-рішенням від 17.12.2014 №0002054301 до позивача застосовано штрафні санкції у розмірі 510грн., оскільки позивачем своєчасно подано податкову звітність про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, суми утриманих з них податків за 3 квартал 2013 року, за 4 квартал 2013 року, за 1 квартал 2014 року та за 2 квартал 2014 року з недостовірними відомостями, а саме - помилкою в ідентифікаційному номері фізичної особи (1969001910), яка в подальшому (03.10.2014) була виправлена поданням уточнюючих розрахунків, у яких зазначено достовірний ідентифікаційний номер фізичної особи - клієнта позивача (1969001919).

У свою чергу, накладення штрафу за подання з недостовірними відомостями або з помилками податкової звітності про суми доходів, суми утриманого з них податку можливе у разі, коли такі помилки або недостовірні відомості призвели до заниження податкових зобов`язань з такого податку.

Доказів про факт заниження позивачем податкових зобов`язань по податку з доходів фізичних осіб при розгляді справи податковим органом не надано, а отже не доведено факт порушення позивачем пункту 119.2 статті 119 ПК України.

Доводи касаційної скарги висновки судів не спростовують.

Крім того, у цій справі в обґрунтування доводів касаційної скарги податковий орган посилається на те, що судами залишено поза увагою, без надання відповідної правової оцінки недотримання позивачем вимог частини другої статті 24 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» в частині прийняття банком платіжних доручень та інших розрахункових документів на видачу (перерахування) коштів для виплати заробітної плати, на які нараховується єдиний внесок з квітня 2011 року по вересень 2013 року на загальну суму 31663,46грн. 

З акту перевірки вбачається, що податковим органом встановлено порушення позивачем під час виплати заробітної плати та сум допомоги по тимчасовій непрацездатності за період з квітня 2011 року по вересень 2013 року, а саме порушено пропорційне перерахування єдиного внеску (одночасно з видачею зазначених сум позивач зобов`язаний сплачувати нарахований на ці суми виплати єдиного внеску).

Відповідно до частини другої статті 24 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 року №2464-VI банки приймають від платників єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, зазначених у пункті 1 частини першої статті 4 Закону N2464, платіжні доручення та інші розрахункові документи на видачу (перерахування) коштів для виплати заробітної плати, на які відповідно до Закону нараховується ЄВ, та здійснюють видачу (перерахування) зазначених коштів лише за умови одночасного подання платником розрахункових документів про перерахування коштів для сплати відповідних сум ЄВ або документів, що підтверджують фактичну сплату таких сум у порядку, визначеному центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, за погодженням з Національним банком України та центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної політики у сферах трудових відносин, соціального захисту населення.

У разі невиконання цієї вимоги банки за рахунок власних коштів у порядку, встановленому Національним банком України, сплачують відповідному територіальному органу доходів і зборів суму, що дорівнює сумі несплаченого єдиного внеску, з правом зворотної вимоги до платників єдиного внеску щодо відшкодування цієї суми.

Згідно з пунктами 2, 3 Порядку прийняття банками на виконання розрахункових документів на виплату заробітної плати, затвердженого наказом Міністерства доходів і зборів від 09.09.2013 N453, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 20.09.2013 за N1602/24134, суми, сплачені грошовими чеками, платіжними дорученнями та іншими розрахунковими документами на видачу (перерахування) коштів для виплати заробітної плати, повинні складати не менше 1/3 суми коштів для виплати заробітної плати.

Якщо в розрахункових документах або документах на переказ готівки сума ЄВ менша, ніж 1/3 суми коштів для виплати заробітної плати, банки приймають від платників ЄВ грошові чеки та/або платіжні доручення, та/або інші розрахункові документи на видачу (перерахування) коштів для виплати заробітної плати разом з оригіналом довідки-розрахунку, погодженим з органом ДФС за місцем взяття на облік платника ЄВ.

За порушення вимог, передбачених частиною другою статті 24 Закону N2464, органи ДФС застосовують до банків фінансові санкції, та накладають штраф у розмірі суми ЄВ, яка підлягає сплаті платниками (пункт 2 частина дванадцята статті 25 Закону N2464).

Судом першої інстанції вказано, що позивач в ході розгляду справи стверджував, що порушення Закону №2464 не було, оскільки при виплаті заробітної плати банком зменшувалися зобов`язання з єдиного внеску на суми, які, начебто, були зайво сплачені в попередніх місяцях. 

Суд констатував, що на виконання вимог КАС України жодних доказів наведеного, як-то: доказів сплати єдиного внеску в попередніх періодах, доказів проведення звірки із органом доходів і зборів та визнання в ході такої звірки наявної переплати єдиного внеску тощо, позивачем суду не надано, а судом таких обставин не встановлено.

Враховуючи наведене, а також те, що позивачем визнається факт виплати заробітної плати, на суми якої нараховується єдиний внесок, без одночасної (у той же день) сплати єдиного внеску, беручи до уваги те, що акт перевірки є носієм доказової інформації, суд зазначив, що позивачем не спростовано висновків акту перевірки щодо встановленого порушення Закону №2464. 

Апеляційний суд погодився з висновком суду першої інстанції про правомірність прийняття оскаржуваних рішень.

Згідно з частинами першої, другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Відтак, доводи касаційної скарги не підтверджують обставин неправильного застосування судом першої та апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права при вирішенні даної справи. Касаційний суд вважає, що суди повно встановили обставини, що мають значення для правильного вирішення справи, а також надали належну правову та обґрунтовану оцінку заявленим вимогам на підставі норм закону. Висновки судів про встановлені обставини і правові наслідки є вичерпними, відповідають дійсності, а тому підстав для їх перегляду з мотивів, викладених в касаційній скарзі, не вбачається.

За правилами частини другої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази. 

Як встановлено пунктом 1 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

Керуючись статтями 52, 250, 343, 349, 350, 355, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Клопотання відповідача про заміну сторони її правонаступником задовольнити. Замінити Офіс великих платників податків Державної фіскальної служби правонаступником - Центральним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків, як відокремлений підрозділ ДПС.

Касаційну скаргу Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків залишити без задоволення. 

Постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 21.10.2016 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 20.02.2017 у справі №826/20418/14 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

-------------------

-------------------

-------------------
В.В. Хохуляк
Л.І. Бившева
Р.Ф. Ханова
Судді Верховного Суду