ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

16 листопада 2021 року 
м. Київ
справа № 826/15603/14
адміністративне провадження № К/9901/32939/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Олендера І.Я.,
суддів: Юрченко В.П.,  Ханової  Р.Ф., 

за участю секретаря судового засідання - Загороднього А.А.,
учасники справи:
представник позивача - Капустінська О.Г.,
представник відповідача - Шуневич-Христенко В.В.,

розглянувши у судовому засіданні касаційну скаргу Державної податкової служби України на постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 15 вересня 2020 року (судді: Бужак Н.П. (головуючий), Костюк Л.О., Сорочко Є.О.) у справі            № 826/15603/14 за адміністративним позовом Державного підприємства спиртової та лікеро-горілчаної промисловості «Укрспирт» до Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень про застосування фінансових санкцій,

У С Т А Н О В И В:
І. Суть спору
Короткий зміст позовних вимог
1. Державне підприємство спиртової та лікеро-горілчаної промисловості «Укрспирт» (далі - позивач, платник податків, ДП «Укрспирт») звернулось до суду з позовом до Державної податкової служби України (далі - відповідач, контролюючий орган, ДПС України) про визнання протиправними та скасування рішень про застосування фінансових санкцій № 000291 та № 000292 від 11.09.2014.
2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що оскаржувані рішення про застосування фінансових санкцій були прийняті контролюючим органом всупереч та не у відповідності до вимог чинного законодавства, оскільки позивачем було дотримано всіх встановлених податковим законодавством вимог. Позивач зазначає, що ДП «Укрспирт» під час переміщення фракції головної етилового спирту не здійснювало передачі будь-якій іншій особі, а, отже, вона не вибувала з права власності, користування чи розпорядження ДП «Укрспирт» (продукція продовжувала знаходитись на балансі однієї юридичної особи), крім того, фракція головна етилового спирту до підакцизних товарів не відноситься, тому жодних зобов`язань зі сплати акцизного податку в ДП «Укрспирт» не виникає, у зв`язку з чим у ДП «Укрспирт» відсутній обов`язок отримувати дозвіл податкового органу на її переміщення.
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій
3. Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 17 жовтня 2018 року у задоволенні адміністративного позову відмовлено повністю. Рішення суду першої інстанції мотивоване тим, що відходами є речовини, матеріали, предмети і товари (продукція), які мають наступні характеристики: повністю або частково втратили свої споживчі властивості; не мають подальшого використання за місцем їх утворення чи виявлення; від яких власник позбувається, має намір або повинен позбутися шляхом утилізації чи видалення. Судом встановлено, що вивезення фракції головної етилового спирту (далі - ФГЕС) відбулось саме у зв`язку з виробничою необхідністю, що свідчить про використання позивачем такої фракції для виробництва будь-якого іншого продукту. Крім того, судом першої інстанції встановлено та підтверджено наявними в матеріалах справи доказами, що відповідні транспортні документи на підставі яких позивач здійснював вивезення спирту/ФГЕС не містять обов`язкових відміток контролюючого органу, що не було спростовано позивачем жодними належними доказами.
4. Не погодившись із рішенням суду першої інстанції, ДП «Укрспирт» подало апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, невідповідність висновків суду обставинам справи просило скасувати рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 17 жовтня 2018 року та прийняти нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги ДП «Укрспирт» у повному обсязі.
5. Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 15 вересня 2020 року апеляційну скаргу ДП «Укрспирт» задоволено повністю. Скасовано рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 17 жовтня 2018 року та прийнято нове рішення, яким задоволено позовні вимоги ДП «Укрспирт». Визнано протиправними та скасовано рішення про застосування фінансових санкцій               № 000291 від 11.09.2014 та № 000292 від 11.09.2014, прийняті ДПС України. Рішення суду апеляційної інстанції мотивоване тим, що контролюючий орган приймаючи оскаржувані рішення про застосування фінансових санкцій № 000291 та № 000292 від 11.09.2014 діяв всупереч та не у відповідності до вимог чинного податкового законодавства, оскільки відповідачем не було доведено порушення позивачем вимог податкового законодавства, а також законодавства в сфері регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв.
Короткий зміст вимог касаційної скарги
6. Не погодившись із рішенням суду апеляційної інстанції, ДПС України подало касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 15 вересня 2020 року та залишити в силі рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 17 жовтня 2018 року у справі                                   № 826/15603/14.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
7. Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що Головним управлінням Міндоходів в Івано-Франківській області на підставі підпунктів 80.2.3 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, наказу від 23 травня 2014 року № 039-П, на виконання листів Міністерства доходів і зборів України від 14 квітня 2014 року     № 8792/7/99-99-21-01-17 та від 19 травня 2014 року № 11441/7/99-99-21-0-17 проведена фактична перевірка Залучанського місця провадження діяльності ДП «Укрспирт» (код 37199618) з питань дотримання норм законодавства щодо виробництва та обігу спирту. За результатами перевірки 28 травня 2014 року складено акт № 37/09-19-21-11/37199618, в якому зазначено про порушення позивачем статті 14 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів», пункту 3 та 6 постанови Кабінету Міністрів України від 29 серпня 2002 року № 1266 «Про затвердження Порядку визначення виробників і покупців спирту та здійснення контролю за його обігом».
Згідно додатку № 6 до акта перевірки, у період з вересня по грудень 2012 року із Залучанського МПД ДП «Укрспирт» здійснено вивезення спирту вищої очистки без товарно-транспортних накладних та відмітки представника контролюючого органу на них у кількості 124 139,92 дал., а також вивезення ФГЕС без погодження відпуску шляхом проставлення штампа «Виїзд дозволено» та особистого підпису представника органу державної податкової служби на товарно-транспортній накладній від 30 квітня 2014 року серії 01АААА № 223496 в кількості 2631,04 дал.
За результатами перевірки та викладених в акті перевірки порушень, контролюючим органом 11 вересня 2014 року прийняті рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій: № 000291, яким до позивача застосовано штраф у сумі               3 131 358,57 грн за порушення порядку відпуску спирту - відсутність відмітки про погодження відпуску фракції головної етилового спирту шляхом проставляння штампа «Виїзд дозволено» та особистого підпису представника органу державної податкової служби та товарно-транспортній накладній; № 000292, яким до позивача застосовано штраф у сумі 183 825 441,59 грн за порушення порядку відпуску спирту, відсутність відмітки про погодження відпуску спирту шляхом проставлення штампа «Виїзд дозволено» та особистого підпису представника органу державної податкової служби на товарно-транспортній накладній.
Філія ДП «Укрспирт» - Залучанський МПД та Підгайчиківське МПД є одними із виробничих майданчиків для провадження діяльності та зберігання спирту (МПД), не є юридичними особами чи відокремленими підрозділами ДП «Укрспирт» і не є платниками податків та інших обов`язкових платежів. Судами встановлено, що протягом 2012-2014 років ДП «Укрспирт» з метою підтримки робочого технологічного процесу філії Залучанський МПД до ДП «Укрспирт» - Підгайчинське МПД здійснено переміщення спирту та фракції головної етилового спирту з місця виробництва до місця зберігання.
Згідно змісту вказаного акта перевірки встановлено, що товарно-транспортні накладні, які зберігалися на Залучанському МПД ДП «Укрспирт»: від 05.09.2012         № 22340, від 06.09.2012 № 223404, від 07.09.2012 № 223405, від 06.09.2012 № 223406, від 10.09.2012 № 223408, від 16.02.2014 № 223343, від 17.02.2014 № 223344, від 23.02.2014 № 223345, від 15.02.2014 № 223348, від 22.03.2014 № 223351, від 23.03.2014 № 223353 без відмітки представника органу державної податкової служби «В`їзд дозволено». Разом з тим, перевіркою встановлено, що зазначені товарно-транспортні накладні мають не чіткі відбитки інших штампів «Виїзд дозволено», зокрема, на яких відсутня інформація щодо назви відповідного територіального органу податкової служби, який надав зазначений дозвіл, у зв`язку з чим їх не можливо ідентифікувати. При цьому реквізити названих товарно-транспортних накладних відсутні в журналі реєстрації відвантаження спирту. Також, під час перевірки Залучанського МПД ДП «Укрспирт» посадовими особами контролюючого органу виявлено товарно-транспортну накладну від 30.04.2014 № 223496 без обох штампів представника органу державної податкової служби «В`їзд дозволено» та «Виїзд дозволено».
Згідно з наданим контролюючим органом розрахунком, кількістю спирту, вивезеного без відмітки представника органу податкової служби на товарно-транспортних накладних про погодження відпуску, становить 124 058 дал. При цьому, згідно з додатком № 5 до акта перевірки, кількість спирту, вивезеного без товарно-транспортних накладних становить 124 139,92 дал. Підставою для встановлення обсягів спирту, вивезеного без товарно-транспортних накладних, стали службові записки старших державних інспекторів відділу оподаткування юридичних осіб Гаврилюка С.Я., Вахнюка М.В., Скорейка А.Ю.  
Судом апеляційної інстанції встановлено та зазначено, що згідно вказаного акта перевірки Залучанським МПД здійснено вивезення (транспортування) спирту та фракції головної етилового спирту без наряду у кількості 147 474,82 дал. та без відмітки представника контролюючого органу на акцизному складі Залучанської МПД ДП «Укрспирт» у кількості 141 474,82 дал. Водночас, згідно товаро-транспортних накладних, що додані відповідачем до заперечення на адміністративний позов, такі надані всього на переміщення 20 703,86 дал спирту та 2 631,04 дал ФГЕС. Відповідачем бралось за основу нарахування штрафу шляхом віднімання об`єму спирту та ФГЕС з відмітками на ТТН, а саме: 20 703,86 дал спирту + 2 631,04 дал ФГЕС від всього об`єму вивезеного без наряду 147 474,82 дал. В такому випадку сума      124 139,92 дал (147 474,82 дал - 20 703,86дал - 2 631,04 дал) не відповідає величині 124 058,00 дал взятої відповідачем за основу нарахування штрафних санкцій.
Крім того, судом апеляційної інстанції встановлено, що відповідачем під час проведення розрахунку штрафних санкцій додано до вартості товару акцизний податок та податок на додану вартість, що не передбачено чинним законодавством України при нарахуванні фінансових санкцій, оскільки розрахунковими величинами є кількість продукції та її вартість (з урахуванням положень статті 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів»).
ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
8. В доводах касаційної скарги відповідач цитує норми матеріального та процесуального права, вказує на порушення допущені позивачем в процесі здійснення ним вивезення спирту вищої очистки без товарно-транспортних накладних та відмітки представника контролюючого органу на них, а також вивезення ФГЕС без погодження відпуску шляхом проставлення штампа «Виїзд дозволено» та особистого підпису представника органу державної податкової служби, вказує на неврахування судом апеляційної інстанцій положень чинного законодавства щодо встановлених вимог до переміщення/відвантаження спирту та ФГЕС, зокрема, його погодження з представником органів державної податкової служби та обов`язкового проставлення ним відповідних штампів на транспортних документах та у журналі реєстрації відвантаження спирту, а також зазначає, що суд апеляційної інстанції встановив обставини справи, які мають істотне значення на підставі недопустимих доказів, що у своїй сукупності призвело до неправильного застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального права та порушень норм процесуального права при прийнятті рішення.
9. Позивач надіслав відзив на касаційну скаргу, в якому вказує на правильність застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права та просить залишити скаргу без задоволення, а рішення суду апеляційної інстанції без змін.
10. Касаційний розгляд справи проведено у судовому засіданні, відповідно до  статті 344 Кодексу адміністративного судочинства України.
ДЖЕРЕЛА ПРАВА Й АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ
11. Податковий кодекс України (у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин):
11.1. Підпункти 14.1.6, 14.1.212, 14.1.237 пункту 14.1 статті 14.
Акцизний склад - спеціально обладнані приміщення на обмеженій території (далі - приміщення), розташовані на митній території України, де під контролем постійних представників контролюючого органу розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, пакування, фасування, зберігання, одержання чи видачі спирту етилового, горілки та лікеро-горілчаних виробів;
реалізація підакцизних товарів (продукції) - будь-які операції на митній території України, що передбачають відвантаження підакцизних товарів (продукції) згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами з передачею прав власності або без такої, за плату (компенсацію) або без такої, незалежно від строків її надання, а також безоплатного відвантаження товарів, у тому числі з давальницької сировини;
спирт етиловий - всі види спирту етилового, біоетанол, які зазначені у товарних позиціях 2207 та 2208 згідно з  УКТ ЗЕД.
11.2. Підпункти 213.1.1, 213.1.2 пункту 213.1 статті 213.
Об`єктами оподаткування є операції з: 213.1.1. реалізації вироблених в Україні підакцизних товарів (продукції); 213.1.2. реалізації (передачі) підакцизних товарів (продукції) з метою власного споживання, промислової переробки, здійснення внесків до статутного капіталу, а також своїм працівникам.
11.3. Пункти 230.1, 230.2, 230.11, 230.15, 
Акцизні склади утворюються з метою підвищення ефективності роботи із запобігання та боротьби з незаконним виробництвом і обігом спирту етилового, горілки та лікеро-горілчаних виробів, посилення контролю за повнотою та своєчасністю надходжень до бюджету акцизного податку.
На акцизних складах постійно діють представники контролюючого органу за місцем розташування акцизного складу.
Основним завданням представника контролюючого органу на акцизних складах є здійснення постійного безпосереднього контролю за дотриманням установленого порядку виробництва, зберігання, відпуску спирту етилового, горілки та лікеро-горілчаних виробів і сплати податку, вжиття заходів для недопущення порушення законодавства України.
Під час відвантаження горілки та лікеро-горілчаних виробів заповнюється товарно-транспортна   накладна, в якій представник органу державної податкової служби на акцизному складі робить відмітку про погодження відпуску шляхом проставляння штампа «Виїзд дозволено» та особистого підпису, а також запис у журналі реєстрації відвантаження горілки та лікеро-горілчаних виробів.
Під час відвантаження горілки та лікеро-горілчаних виробів заповнюється товарно-транспортна накладна, зареєстрована в Єдиному реєстрі товарно-транспортних накладних на переміщення спирту етилового та алкогольних напоїв, в якій представник контролюючого органу на акцизному складі робить відмітку про погодження відпуску шляхом проставляння штампа «Виїзд дозволено» та особистого підпису, зазначення часу виїзду з акцизного складу та показників пробігу транспортного засобу, а також здійснює запис у журналі реєстрації відвантаження горілки та лікеро-горілчаних виробів.
Транспортування горілки та лікеро-горілчаних виробів, відвантажених з акцизного складу підприємства, на якому виробляються горілка та лікеро-горілчані вироби, без товарно-транспортних накладних з відміткою представника органу державної податкової служби на акцизному складі забороняється.
Транспортування спирту етилового, горілки та лікеро-горілчаних виробів, відвантажених з акцизного складу підприємства, на якому виробляються спирт етиловий, горілка та лікеро-горілчані вироби, без товарно-транспортних накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі товарно-транспортних накладних на переміщення спирту етилового та алкогольних напоїв, з відміткою представника контролюючого органу на акцизному складі забороняється.
12. Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» від 9 грудня 1995 року № 481/95-ВР (у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин):
12.1. Стаття 2.
Представник (представники) органу державної податкової служби здійснює  (здійснюють)   постійний   безпосередній   контроль   за дотриманням  встановленого  порядку  відпуску  спирту етилового та сплати  акцизного  податку  з нього.
12.2. Частина шоста статті 14.
Відвантаження спирту етилового з акцизного складу здійснюється на підставі дозволу, виданого уповноваженим представником органу державної податкової служби України на такому акцизному складі. Форма та порядок видачі дозволу на відвантаження спирту етилового встановлюються уповноваженим центральним органом виконавчої влади з питань оподаткування. Дозвіл на відпуск спирту етилового з акцизного складу (крім відпуску спирту етилового на експорт) надається за умови сплати акцизного податку з спирту, що повинен бути переданий, грошовими коштами або забезпечення сплати акцизного податку податковим векселем, авальованим банком (податковою розпискою).
Відвантаження спирту етилового з акцизного складу здійснюється на підставі дозволу, виданого уповноваженим представником органу доходів і зборів на такому акцизному складі. Дозвіл на відпуск спирту етилового з акцизного складу (крім відпуску спирту етилового на експорт) надається за умови сплати акцизного податку з спирту, що повинен бути переданий, грошовими коштами або забезпечення сплати акцизного податку податковим векселем, авальованим банком (податковою розпискою).
12.3. Частини перша та друга статті 17.
За порушення норм цього Закону щодо виробництва і торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, спиртом-сирцем виноградним, спиртом-сирцем плодовим, алкогольними напоями та тютюновими виробами посадові особи і громадяни притягаються до відповідальності згідно з чинним законодавством.
До суб`єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі: вивезення спирту етилового, горілки та лікеро-горілчаних виробів з території акцизного складу або транспортування такої продукції без відмітки представника органу доходів і зборів на товарно-транспортній накладній про погодження відпуску - 200 відсотків вартості вивезеної або транспортованої продукції, але не менше 15 000 гривень.
13. Закон України «Про відходи» від 5 березня 1998 року № 187/98-ВР  (у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин):
13.1. Стаття 1.
Відходи - будь-які речовини, матеріали і предмети, що утворилися у процесі виробництва чи споживання, а також товари (продукція), що повністю або частково втратили свої споживчі властивості і не мають подальшого використання за місцем їх утворення чи виявлення і від яких їх власник позбувається, має намір  або  повинен  позбутися  шляхом  утилізації  чи  видалення.
14. Порядок визначення виробників і покупців спирту та здійснення контролю за його обігом, затверджений  постановою Кабінету Міністрів України від 29 серпня 2002 року № 1266:
14.1. Пункт 6.
Відвантаження спирту етилового з акцизного складу здійснюється на підставі дозволу, виданого уповноваженим представником органу державної податкової служби на цьому складі, та документів, зазначених у пункті 3 Порядку. 
Форма довідки та порядок її видачі визначаються ДПС.
Дозвіл на відпуск спирту етилового з акцизного складу (крім відпуску спирту етилового на експорт) видається за умови сплати акцизного податку із спирту, що повинен бути переданий, грошима або забезпечення його сплати податковим векселем, авальованим банком (податковою розпискою).
15. Порядок роботи представників органів державної податкової служби на акцизних складах та податкових постах, затверджений  наказом Державної податкової адміністрації України від 11.01.2011 № 14, зареєстрований в Міністерстві юстиції України 9 лютого 2011 року за № 160/18898 (чинний на момент виникнення спірних правовідносин):
15.1. Пункт 2.11.
Транспортування спирту, горілки та лікеро-горілчаних виробів, відвантажених з акцизного складу підприємства, на якому виробляються спирт, горілка та лікеро-горілчані вироби, без товарно-транспортних накладних з відміткою представника органу державної податкової служби на акцизному складі забороняється.
ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції
16. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша  статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України).
17. Колегія суддів зазначає, що суд апеляційної інстанції задовольняючи позовні вимоги ДП «Укрспирт» про визнання протиправними та скасування рішень про застосування фінансових санкцій № 000291 та № 000292 від 11.09.2014 виходив з того, що відповідачем не було доведено та надано належних доказів на підтвердження недотримання позивачем вимог чинного податкового законодавства та законодавства в сфері виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв. Зокрема, судом апеляційної інстанції зазначено, що всі товаро-транспортні накладні, на підставі яких відбулося відвантаження спирту/ФГЕС, мають відповідні відмітки пропуску-штампу, а контролюючим органом не обґрунтовано величини об`єму вивезеного позивачем спирту/ФГЕС від якого розраховувались оскаржувані фінансові санкції.
Однак, колегія суддів зазначає, що суд апеляційної інстанції передчасно дійшов висновку, що контролюючий орган приймаючи оскаржувані рішення про застосування фінансових санкцій № 000291 та № 000292 від 11.09.2014 діяв всупереч та не у відповідності до вимог чинного податкового законодавства, оскільки судом апеляційної інстанції було неналежно досліджено та не надано належної оцінки доказам та доводам відповідача, зазначеним у запереченнях (відзиві) на адміністративний позов та апеляційну скаргу, та, зокрема, в акті перевірки. Колегія суддів зазначає, що суд апеляційної інстанції переоцінюючи (надаючи нову оцінку) доказам наявним в матеріалах справи, жодним чином не обґрунтував та не спростував висновків суду першої інстанції щодо обставин справи, які мають значення для правильного її вирішення, а також у своєму рішенні не навів доводів невідповідності встановлених судом першої інстанції обставин справи, які підтверджуються наявними в матеріалах справи доказами.
Так, судом апеляційної інстанції не було належно досліджено та враховано того, що товарно-транспортні накладні, які зберігалися на Залучанському МПД ДП «Укрспирт»: від 05.09.2012 № 22340, від 06.09.2012 № 223404, від 07.09.2012 № 223405, від 06.09.2012 № 223406, від 10.09.2012 № 223408, від 16.02.2014 № 223343, від 17.02.2014 № 223344, від 23.02.2014 № 223345, від 15.02.2014 № 223348, від 22.03.2014 № 223351, від 23.03.2014 № 223353 без відмітки представника органу державної податкової служби «В`їзд дозволено». Разом з тим, перевіркою встановлено, що зазначені товарно-транспортні накладні мають не чіткі відбитки інших штампів «Виїзд дозволено», зокрема, на яких відсутня інформація щодо назви відповідного територіального органу податкової служби, який надав зазначений дозвіл, у зв`язку з чим їх не можливо ідентифікувати. При цьому реквізити названих товарно-транспортних накладних відсутні в журналі реєстрації відвантаження спирту. Також, під час перевірки Залучанського МПД ДП «Укрспирт» посадовими особами контролюючого органу виявлено товарно-транспортну накладну від 30.04.2014         № 223496 без обох штампів представника органу державної податкової служби «В`їзд дозволено» та «Виїзд дозволено», що суперечить вимогам чинного законодавства. Колегія суддів зазначає, що вказані обставини були встановлені судом першої інстанції, підтверджуються наявними в матеріалах справи доказами та не спростовані позивачем жодними належними, достатніми та допустимими доказами.
Колегія суддів зазначає, що аналіз вказаних положень чинного податкового законодавства та законодавства у сфері виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв свідчить про обов`язок такого суб`єкта господарювання дотримуватися порядку заповнення товарно-транспортних накладних, в яких повинна бути здійснена відмітка представника контролюючого органу на акцизному складі про погодження відпуску шляхом проставляння штампа «Виїзд дозволено» та особистого підпису, що в силу вимог зазначених норм є обов`язковою умовою для подальшого транспортування таких товарі/виробів. В той же час, положення  Податкового кодексу України (у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин) не передбачають жодних виключень, незалежно від того, чи транспортування здійснюється між складами одного суб`єкта господарювання чи між складами різних суб`єктів.
Крім того, колегія суддів зазначає, що судом апеляційної інстанції не було враховано, що позивачем ні в адміністративному позові, ні в апеляційній скарзі не заперечується встановлена контролюючим органом величина об`єму вивезеного позивачем спирту та ФГЕС, з урахуванням якої відповідачем, згідно наданого розрахунку (наявного в матеріалах справи), здійснювався розрахунок фінансових санкцій ДП «Укрспирт».
Також, колегія суддів зазначає про безпідставність висновків суду апеляційної інстанції, що вивезений позивачем ФГЕС є відходами та не може бути товаром. Положеннями статті 1 Закону України «Про відходи» від 5 березня 1998 року              № 187/98-ВР  (у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що відходи - будь-які речовини, матеріали і предмети, що утворилися у процесі виробництва чи споживання, а також товари (продукція), що повністю або частково втратили свої споживчі властивості і не мають подальшого використання за місцем їх утворення чи виявлення і від яких їх власник позбувається, має намір  або  повинен  позбутися  шляхом  утилізації  чи  видалення. Судом першої інстанції встановлено, що вивезення позивачем ФГЕС відбулось у зв`язку з виробничою необхідністю (зберігання, переробки, подальшої реалізації готової продукції та/або для виробництва горілки), що також свідчить про використання позивачем такої ФГЕС для виробництва будь-якого іншого продукту. Позивачем вказані обставини не були спростовані жодними належними, достатніми та допустимими доказами, а лише надано пояснення, що ДП «Укрспирт» здійснювало перевезення ФГЕС для подальшого зберігання з одного МПД на інше, переробки, використовує ФГЕС як матеріал для виробництва інших продуктів, зокрема, як розчинник для флексографічного друку.
Разом з тим, колегія суддів зазначає, що контролюючим органом при розрахунку фінансових санкцій ДП «Укрспирт» не було враховано того, що згідно з абзацом шістнадцятим частини другої статті 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» від 9 грудня 1995 року № 481/95-ВР (у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин) у разі вивезення спирту етилового, горілки та лікеро-горілчаних виробів з території акцизного складу або транспортування такої продукції без відмітки представника органу доходів і зборів на товарно-транспортній накладній про погодження відпуску, до суб`єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів - 200 відсотків вартості вивезеної або транспортованої продукції, але не менше 15 000 гривень.
Здійснюючи розрахунок фінансових санкцій, контролюючий орган виходив з того, що така повинна обраховуватись з урахуванням суми акцизного податку та податку на додану вартість. Однак, положеннями статті 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» від 9 грудня 1995 року № 481/95-ВР (у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено застосування фінансової санкції у вигляді штрафу з розрахунку 200 відсотків саме вартості вивезеної або транспортованої продукції, а не виходячи з відповідних оптово-відпускних цін на товар. Своєю чергою вартість  товару включає в себе його собівартість та очікуваний прибуток, у той час як ціна товару складається із його вартості та обов`язкових платежів та зборів. Таким чином, доводи контролюючого органу щодо необхідності врахування обов`язкових податків та зборів при обрахунку спірних фінансових санкцій є безпідставними та необґрунтованими.
Аналогічний правовий висновок викладений у постанові Верховного Суду від 2 жовтня 2018 року у справі № 826/13652/14.
Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
18. За змістом частини 4  статті  9 Кодексу адміністративного судочинства України  суд повинен: визначити характер спірних правовідносин та зміст правової вимоги, а також факти, що підлягають встановленню і лежать в основі позовних вимог та заперечень; з`ясувати, які є докази на підтвердження зазначених фактів, і вжити заходів для виявлення та витребування доказів.
19. Принцип всебічного, повного та об`єктивного дослідження доказів судом при розгляді адміністративної справи закріплений частиною першою  статті  90 Кодексу адміністративного судочинства України. Зазначений принцип передбачає, зокрема, всебічну перевірку доводів сторін, на які вони посилаються в підтвердження своїх позовних вимог чи заперечень на позов.
20. Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення (частина друга  статті 73 Кодексу адміністративного судочинства України).
21. Вказані вище обставини справи судом апеляційної інстанції досліджені в неповному обсязі, тому для повного, об`єктивного та всебічного з`ясування обставин справи суду необхідно надати належну правову оцінку кожному окремому доказу та їх сукупності, які міститься в матеріалах справи або витребовується, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, з посиланням на це в мотивувальній частині свого рішення, враховуючи при цьому відповідні норми матеріального права при дотриманні норм процесуального права.
22. Згідно  статті  242 Кодексу адміністративного судочинства України  судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим, тобто таким, що ухвалене відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
23. Оскаржуване рішення суду апеляційної інстанції вказаним вимогам не відповідає, оскільки судом не з`ясовано обставини справи, що мають значення для правильного її вирішення.
24. Відповідно до пункту 2 частини першої  статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України  суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і передати справу повністю або частково на новий розгляд, зокрема за встановленою підсудністю або для продовження розгляду.
25. За правилами  статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України, підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо: 1) суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1, 2, 3 частини другої  статті 328  цього Кодексу; або 2) суд розглянув у порядку спрощеного позовного провадження справу, яка підлягала розгляду за правилами загального позовного провадження; або; 3) суд необґрунтовано відхилив клопотання про витребування, дослідження або огляд доказів або інше клопотання (заяву) учасника справи щодо встановлення обставин, які мають значення для правильного вирішення справи; 4) суд встановив обставини, що мають істотне значення, на підставі недопустимих доказів.
Керуючись статтями  341,  344,  349,  353,  355,  356,  359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд,

ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Державної податкової служби України задовольнити частково.
Постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 15 вересня 2020 року у справі № 826/15603/14 скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.
Постанову в повному обсязі складено 18.11.2021.

Судді	І.Я.Олендер В.П. Юрченко   Р.Ф. Ханова