Головуючий І інстанції: І.Г. Шевченко

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

03 листопада 2021 р. 	Справа № 480/8620/20	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді Бершова Г.Є.,
Суддів: Чалого І.С. ,  Катунова В.В. ,
розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Сумській області на рішення Сумського окружного адміністративного суду від 19.05.2021,  м. Суми, повний текст складено 24.05.21 по справі № 480/8620/20
за позовом              Товариства з обмеженою відповідальністю "ДІЄС-С"  
до              Головного управління ДПС у Сумській області ,              Державної податкової служби України                     
про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії,
ВСТАНОВИВ:
Позивач, Товариство з обмеженою відповідальністю "ДІЄС-С"  (далі - позивач, ТОВ "Дієс-С") звернулося до Сумського окружного адміністративного суду з позовною заявою до  Головного управління ДПС у Сумській області, Державної податкової служби України (далі - відповідач-2, ДПС України), в якій просив:
1) визнати протиправними та скасувати рішення комісії ГУ ДПС у Сумській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про відмову товариству з обмеженою відповідальністю «ДІЄС-С» в реєстрації податкових накладних, реєстрацію яких зупинено, а саме:
- рішення про відмову у реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних за №2075309/41768953 від 28.10.2020 року, про відмову у реєстрації податкової накладної №272;
- рішення про відмову у реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних за № 2075315/41768953 від 28.10.2020 року, про відмову у реєстрації податкової накладної №273;
2) зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних наступні податкові накладні ТОВ «ДІЄС-С»: податкову накладну № 272 від 30.09.2020 року; податкову накладну № 273 від 30.09.2020 року.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що 30.09.2020 ТОВ «ДІЄС-С» надіслало на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №272 від 30.09.2020 та податкову накладну №273 від 30.09.2020, складені за наслідками здійснення господарської операції з товариством з обмеженою відповідальністю «ЛІВАЙН ТОРГ», однак, їх реєстрацію було зупинено згідно квитанції.
На виконання вимог контролюючого органу, позивачем було складено та направлено в електронному вигляді повний комплект первинних документів з повідомленням щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по зупиненим податковим накладним, яким ГУ ДПС у Сумській області були надані пояснення.
Однак, рішеннями Комісії ГУ ДПС України в Сумській області було відмовлено у реєстрації податкових накладних з підстави ненадання первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.
Вважає, що вказані рішення є такими, що прийняті ГУ ДПС у Сумській області з порушенням норм чинного законодавства, оскільки в порушення положень Податкового кодексу України, постанови Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 оскаржуване рішення містить лише загальне твердження: «ненадання платником податку копій документів: первинних документів щодо постачання/ придбання товарів/ послуг, зберігання та транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків», проте не вказано яких конкретно документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.
При цьому, ТОВ «ДІЄС-С» надавались до ГУ ДПС у Сумській області письмові пояснення, а також до пояснень були додані документи на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній, до якої застосована процедура зупинення реєстрації згідно з пунктом 201.16 статті 201 Податкового кодексу України.
Вважає, що з метою поновлення порушених прав позивача існує необхідність зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних спірні податкові накладні.
Рішенням Сумського окружного адміністративного суду від 19 травня 2021 року позовні вимоги задоволено.
Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії Головного управління ДПС у Сумській області №2075309/41768953 від 28.10.2020 року. 
Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну, складену товариством з обмеженою відповідальністю "ДІЄС-С" від 30.09.2020 №272, датою її надходження до контролюючого органу.
Стягнуто на користь товариства з обмеженою відповідальністю "ДІЄС-С" (40000, м.Суми, майдан Незалежності, буд.3/1, код ЄДРПОУ 41768953) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Сумській області (вул. Іллінська, 13,м. Суми,Сумська область,40009, код ЄДРПОУ 43995469) та Державної податкової служби України (04053, м.Київ, Львівська площа, буд.8, код ЄДРПОУ 43005393) в рахунок повернення сплачений при подачі позову до суду судовий збір по 1051 (одна тисяча п`ятдесят одна) грн. 00коп. з кожного. 
Відповідач не погодився із таким рішенням суду першої інстанції та подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить рішення скасувати та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позову в повному обсязі.
Відповідно до ст. 311 Кодексу адміністративного судочинства України справа розглядається в порядку письмового провадження.
Розглянувши матеріали справи, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм чинного законодавства, колегія суддів апеляційної інстанції, переглядаючи судове рішення у даній справі в межах доводів та вимог апеляційної скарги у відповідності до ч.1 ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства України, дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступного.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено в суді апеляційної інстанції, що позивач уклав договір поставки №П18-154/ЛТ від 03.09.2018 року з ТОВ "Лівайн Торг" (а.с.25-34), згідно п.1 якого позивач зобов`язується на умовах, викладених в розділах цього договору, поставити, а ТОВ "Лівайн Торг" зобов`язується прийняти та оплатити паливно-мастильні матеріали (бензини, дизельне паливо і газ) в кількості і за ціною, передбаченими у додатках, які є невід`ємною частиною цього договору.
Згідно з п.п.2.1, 2.2, 2.3 вказаного договору поставки товар поставляється щоденно і безперервно на умовах ЕХW АЗС, перелік яких зазначений в Додатку № 1 до Договору. Поставка товару оформляється Актами приймання-передачі ПММ за формою, передбаченою у Додатку № 3 до Договору щомісячно, не пізніше останнього дня звітного місяця. Товар поставляється (видається) відповідно з Додатком № 4 по довірчим документам ТОВ "Лівайн Торг": паливним карткам; скретч-карткам.
Згідно з п.п.5.1, 5.2 вказаного договору розрахунки за Договором здійснюються шляхом перерахування грошових коштів на рахунок позивача, вказаний в п.1.1 Договору, протягом 10-ти банківських днів після підписання сторонами «Актів приймання-передачі Товару», за формою, передбаченою Додатком № 3 Договору. Сторони у платіжних документах (рахунках, платіжних дорученнях) зобов`язуються вказувати номер та дату Договору.
Додатковою угодою № 1 до Договору поставки № П18-1Б4/ЛТ від 03.03.2018, укладеної між позивачем та ТОВ "Лівайн Торг" 24.06.2019, викладено п.2.1 Договору поставки в новій редакції, а саме, визначено, що товар за цим Договором поставляється щоденно і безперервно на умовах ЕХW АЗС: з автозаправної станції / автогазозаправної станції / газонаповнювальної станції / газонаповнювального пункту та інших місць роздрібної торгівлі через паливороздавальні колонки та/або оливороздавальні колонки. Також вказаною додатковою угодою викладено у новій редакції п.4.2 Договору поставки, а саме, визначено, що ТОВ "Лівайн Торг" надається знижка у розмірі 1,2% від реалізації Товару.
Відповідно до п.2 Додаткової угоди № 1, укладеної між позивачем та ТОВ "Лівайн Торг" 24.06.2019, з урахуванням нової редакції пункту 4.2 Договору, сторони дійшли згоди виключити з форми «Актів приймання-передачі Товару», за формою, передбаченою Додатком №3 Договору, слово «оптова», залишити «знижка 1,2%».
Так, на виконання умов Договору поставки та Додаткової угоди, згідно акту приймання-передачі товару, ТОВ "Дієс-С" передало ТОВ "Лівайн Торг" за період з 1 по 30 вересня 2020 року кількість нафтопродуктів за переліком, вказаним у такому акті, на загальну суму 9 233 519 грн. 47коп., в тому числі ПДВ 1 538 919грн. 91коп. (а.с.37).
Оплата за вказаний товар ТОВ "Лівайн Торг" була проведена у безготівковій формі.
30.09.2020 позивачем було складено податкову накладну №272 на суму 9 233 519 грн. 47коп., в тому числі ПДВ 1 538 919грн. 91коп. (а.с.7), яку позивачем через автоматизовану систему “Єдине вікно подання електронної звітності” засобами телекомунікаційного зв`язку направлено 30.09.2020 ДПС України для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Проте, згідно квитанції від 12.10.2020 (а.с.9) повідомлено, що реєстрація податкової накладної зупинена відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 2901, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Додатково повідомлено: показник "D"-3.1097%, "Р"=3283572.81, а також, що особистий ключ електронного підпису розміщено на незахищеному носії інформації, відповідно до вимог Закону України “Про електронні довірчі послуги” - особистий ключ кваліфікованого електронного підпису повинен зберігатись у захищеному носії інформації (у кваліфікованому засобі електронного підпису).
Позивачем 23.10.2020 було направлено в електронному вигляді до ГУ ДПС у Сумській області повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкової накладної, реєстрацію якої зупинено (а.с.11-114, 179-191). У поясненні було зазначено: "ТОВ «ДІЄС-С» має договір з ТОВ «ЛІВАЙН ТОРГ» (код ЄДРПОУ 41449359) за №П18-154/ЛТ від 03.09.2018 року про проведення відпуску товару через мережу АЗС по довірчим документам (Скретч-карткам, паливним карткам) Покупця в кількостях, зазначених у квитанціях Терміналу або чеках касових систем (за умови збігу номіналу на квитанції Терміналу з номіналом, вказаним у Скретч-карці). Розрахунки здійснюються в безготівковій формі. Згідно актів приймання-передачі від 30.09.2020" (а.с.11, 179).
28.10.2020 Комісією ГУ ДПС у Сумській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН було прийнято рішення №2075309/41768953 про відмову в реєстрації податкової накладної №272 від 30.09.2020 з підстав не наданням платником копій документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків (а.с.115-116).
Позивач 28.10.2020 подав скаргу на вказане рішення комісії ГУ ДПС у Сумській області, однак, рішенням за результатами розгляду скарги щодо рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 11.11.2020 №61907/41768953/2 залишено скаргу без задоволення та рішення комісії ГУ ДПС у Сумській області без змін.
Позивач не погодився із такими рішеннями відповідача та оскаржив їх до суду.
Суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги, виходив з того, що оскаржувані рішення є необґрунтованими, а тому підлягають скасуванню.
Колегія суддів погоджується із таким рішенням суду першої інстанції з огляду на таке.
Відповідно до положень п.201.1 ст.201 Податкового кодексу України (тут і далі в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин, далі - ПК України) на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно з п.201.10 ст.201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня. Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції. Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до пункту 201.16 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Так, постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165, яка набула чинності з 01.02.2020, затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів (далі - Порядок №1165).
Відповідно до пункту 5 Порядку №1165, платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Згідно пункту 7 Порядку №1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної / розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної / розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється. 
Відповідно до пункту 10 Порядку №1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації (пункт 11 Порядку №1165).
Так, відповідно до отриманої позивачем квитанції (а.с.9), реєстрація спірної накладної зупинена у зв`язку із її відповідністю п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операції.
Колегія суддів зазначає, що Критерії ризиковості здійснення операції є Додатком №3 до Порядку №1165, відповідно до пункту 1 якого критерієм ризиковості здійснення операції є: відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній / розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС. 
Аналіз пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій свідчить про те, що для того, аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку, чого вимагає пункт 11 Порядку №1165.
Однак, відсутність у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної, надісланої відповідачем-1 (а.с.9) зазначення конкретного критерію ризиковості здійснення операцій, про які йдеться у пункті 1 додатку 3 до Порядку №1165, із обґрунтовано розрахованим показником за відповідним критерієм, якому відповідає платник податку, свідчить про необґрунтованість віднесення господарської операції до відповідного критерію, що визначений пунктом 1 Критеріїв ризиковості господарських операцій.
Зокрема, контролюючим органом не наведено обґрунтування того, що обсяг постачання товару, зазначений у податковій накладній, яку подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого товару та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару, зазначеного в податковій накладній, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Натомість, принцип обґрунтованості рішення суб`єкта владних повноважень і положення пункту 11 Порядку №1165 вимагають від контролюючого органу зазначення конкретного виду критерію.
Крім того, відповідно до пункту 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року №520 (далі - Порядок №520), перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Однак, вищезазначена Квитанція не містять інформації (конкретного переліку), які документи необхідні контролюючому органу для прийняття рішення про реєстрацію спірної податкової накладної. 
Таким чином, колегія суддів зазначає, що рішення контролюючого органу про зупинення реєстрації податкової накладної не містить чіткої підстави його прийняття, оскільки не вказано, конкретних документів, які необхідно надати платнику податків та яких документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної. 
Колегія суддів звертає увагу на те, що зазначене рішення контролюючого органу є актом індивідуальної дії, адже виданий суб`єктом владних повноважень, прийнятий із метою реалізації положень нормативно-правового акту (актів) щодо конкретної ситуації, який не містить загальнообов`язкових правил поведінки та стосується прав і обов`язків лише чітко визначеного суб`єкта (суб`єктів), якому (яким) він адресований.
Головною рисою таких актів є чітке формулювання конкретних юридичних волевиявлень суб`єктами адміністративного права, які видають такі акти; розв`язання за їх допомогою конкретних питань, що виникають у сфері державного управління; чітка визначеність адресата, конкретної особи або осіб; виникнення конкретних адміністративно-правових обов`язків, обумовлених цими актами; при цьому за умов відповідності такого акту нормам чинного законодавства.
Натомість, таке рішення податкового органу не відповідає вищезазначеним критеріям акта індивідуальної дії, та породжують його неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень.
Згідно пункту 11 Порядку №520, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Аналіз наведених правових норм дає підстав для висновку, що рішення Комісії повинно також містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної.
Проте, як вбачається з матеріалів справи, оскаржуваним рішенням комісії ГУ ДПС у Сумській області відмовлено у реєстрації податкової накладної у зв`язку ненаданням платником податку копій документів, при цьому рішення не містять підкреслень тих документів, які позивачем не надано (а.с.115).
Аналізуючи оскаржуване рішення, колегія суддів зазначає, що принцип обґрунтованості рішення суб`єкта владних повноважень, відповідно до ч.2 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України, має на увазі, що рішення повинно бути прийнято з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії).
Частинами 1 та 2 статті 6 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права. Суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.
Конвенція про захист прав людини і основоположних свобод (далі - Конвенція) та Протоколи до неї є частиною національного законодавства України відповідно до статті 9 Конституції України, як чинний міжнародний договір, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України. Ратифікація Конвенції відбулася на підставі Закону України від 17 липня 1997 року №475/97-ВР та вона набула чинності для України 11 вересня 1997 року.
Статтею 17 Закону України “Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини” встановлено, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.
Європейським Судом з прав людини у рішенні по справі “Суомінен проти Фінляндії” (Suominen v. Finland), №37801/97, п.36, від 01 липня 2003 року, яке, відповідно до ч. 1 статті 17 Закону України “Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини”, підлягає застосуванню судами як джерело права, вказано, що орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.
У рішенні від 10 лютого 2010 року у справі “Серявін та інші проти України” Європейський суд з прав людини вказав, що у рішеннях суддів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються.
Європейським Судом з прав людини у рішенні по справі “Суомінен проти Фінляндії” від 01 липня 2003 року вказано, що орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.
Отже, рішення суб`єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення. Мають значення, як правило, ті обставини, які передбачені нормою права, що застосовується. Суб`єкт владних повноважень повинен врахувати усі ці обставини, тобто надати їм правову оцінку: прийняти до уваги або відхилити. У разі відхилення певних обставин висновки повинні бути мотивованими, особливо, коли має місце несприятливе для особи рішення.
Принцип обґрунтованості рішення вимагає від суб`єкта владних повноважень враховувати як обставини, на обов`язковість урахування яких прямо вказує закон, так і інші обставини, що мають значення у конкретній ситуації. Для цього він має ретельно зібрати і дослідити матеріали, що мають доказове значення у справі, наприклад, документи, пояснення осіб, тощо.
При цьому, суб`єкт владних повноважень повинен уникати прийняття невмотивованих висновків, обґрунтованих припущеннями та неперевіреними фактами, а не конкретними обставинами. Так само недопустимо надавати значення обставинам, які насправді не стосуються справи. Несприятливе для особи рішення повинно бути вмотивованим.
Прийняття рішення, вчинення (не вчинення) дії вимагає від суб`єкта владних повноважень діяти добросовісно, тобто з щирим наміром щодо реалізації владних повноважень та досягнення поставлених цілей і справедливих результатів, з відданістю визначеним законом меті та завданням діяльності, передбачувано, без корисливих прагнень досягти персональної вигоди, привілеїв або переваг через прийняття рішення та вчинення дії.
Таким чином, висновки та рішення суб`єкта владних повноважень можуть ґрунтуватися виключно на належних, достатніх, а також тих доказах, які одержані з дотриманням закону.
Разом з тим, колегією суддів встановлено, що контролюючим органом зазначених вище принципів при прийнятті рішення дотримано не було.
Водночас, враховуючи, що підставою для зупинення операції стало саме  “коди УКТЗЕД товару/послуг 2901 (а за даним кодом реалізовано саме газ нафтовий скраплений марки Е)  відсутність в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання”, а в самій квитанції не зазначено чіткого переліку документів, які необхідно надати, позивачем до повідомлення надано 38 додатки, а саме: договір поставки №П18-154/ЛТ від 03.09.2018 року з ТОВ "Лівайн Торг", з додатками до нього, акти приймання-передачі товару, виписки банку, перелік чеків, докази на підтвердження придбання реалізованого товару, зокрема, договір, укладений з ПАТ «ТФПНФ «Укртатнафта», акти приймання-передачі, паспорт якості, оборотно-сальдову відомість, товарно-транспортні накладні на відпуск нафтопродуктів, акти приймання-передачі газу (а.с.15-20,25-93). Надання саме вказаних документів свідчить копія роздруківки документів поданих позивачем до контролюючого органу. При цьому, до доказів, які були надані представником відповідачів з приводу того, що позивачем було надано неповний пакет документів до контролюючого органу, у тому числі щодо не надання реєстру чеків, по яким здійснювалась заправкам по паливним карткам, суд відноситься критично, оскільки, як вбачається з повідомлення додатками до такого повідомлення вказано 38 додатків (а.с.11), у той час, як докази, надані представником відповідачів свідчать про неповний зміст наданих позивачем документів (а.с.191).  
Крім іншого, в наданому до повідомлення пояснення позивачем детально розписані обставини господарської операції між позивачем та ТОВ "Лівайн Торг", за результатами якої подано для реєстрації податкову накладну. 
При цьому, на переконання колегії суддів, не надання доказів на підтвердження на оплату від постачальника,  не могло бути підставою для прийняття оскаржуваного рішення, оскільки позивачем було надано оборотно-сальдову відомість по вказаному контрагенту, договір, акти приймання-передачі газу, товарно-транспортні накладні, а з наданих до матеріалів справи документів та документів, які надавались контролюючому органу, було можливо встановити підстави для складання та направлення на реєстрацію спірної накладної, документи, на підтвердження реалізації товару позивачем були подані, зокрема, акт виконаних робіт, договір, докази на підтвердження оплати товару, та до них саме під час прийняття оскаржуваного рішення, питань у контролюючого органу не виникало, про що свідчить відсутність будь-якого підкреслення не наданих документів у рішенні та не зазначення про це у додатковій інформації. 
При цьому, колегія суддів зазначає, що сама лише вказівка у рішенні про відсутність документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.
Колегія суддів звертає увагу на те, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами    Податкового кодексу України. У свою чергу, при реєстрації податкових накладних фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. 
Таким чином, зважаючи на наявність достатніх документів для спростування сумнівів щодо ризиковості здійснення операцій, та на те, що наданих контролюючому органу документів було достатньо для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, останній не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкової накладної.
Колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що всі сумніви та протиріччя контролюючого органу щодо дотримання позивачем вимог податкового законодавства України під час здійснення господарської діяльності повинні досліджуватися шляхом проведення перевірок такого платника податків, за умови наявності підстав для її проведення визначених ПК України, а не шляхом блокування реєстрації податкових накладних.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що оскаржуване рішення не відповідає критеріям відповідності, визначеним в ч.2 ст.2 Кодексу адміністративного судочинства України, є протиправним та підлягає скасуванню.
При цьому, відповідно до пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246 (далі - Порядок №1246) податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:
прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;
набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення);
неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.
Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням (пункт 20 Порядку №1246).
Відтак, оскільки рішення комісії про відмову у реєстрації податкової накладної підлягає скасуванню, відповідно пунктів 19-20 Порядку №1246 та з урахуванням ст.9 Кодексу адміністративного судочинства України з метою повного та ефективного захисту прав позивача, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність підстав для зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 30.09.2020 №272 датою її надходження до контролюючого органу.
Відповідно до ч.1 ст.139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Враховуючи викладене, колегія суддів вважає, що суд першої істанції правомірно стягнув за рахунок бюджетних асигнувань відповідачів на користь ТОВ "Дієс-С" в рахунок повернення сплачений при подачі позову до суду судовий збір, сплачений згідно платіжного доручення від 15.12.2020 №2650 (а.с.130) по 1051,00грн. з кожного.   
На підставі викладеного, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що оскаржувані рішення є необґрунтованими.  
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Статтею 316 КАС України  визначено, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Таким чином, колегія суддів, переглянувши рішення суду першої інстанції, дійшла висновку, що при прийнятті рішення суд першої інстанції дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин норми матеріального та процесуального права.
Наведені в апеляційній скарзі доводи правильність висновків суду не спростовують.    
Керуючись ст. ст. 243, 250,  311, 315,  316, 321 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Сумській області - залишити без задоволення.
Рішення Сумського окружного адміністративного суду від 19.05.2021 по справі № 480/8620/20  залишити без змін. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду. 

Суддя-доповідач 		Г.Є. Бершов 	
Судді	   	І.С. Чалий    В.В. Катунов