ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 620/1216/21                                                                    Суддя (судді) першої інстанції: Ткаченко О.Є.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  27 жовтня 2021 року                                                                                            м. Київ
          
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого судді-доповідача                    Глущенко Я.Б., 
суддів                                                            Собківа Я.М., Черпіцької Л.Т.,
секретаря                                                  Строяновської О.В.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Чернігів-Агроенерджи» до Головного управління Державної податкової служби в Чернігівській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними дій, визнання протиправним і скасування наказу, за апеляційною скаргою Головного управління Державної податкової служби в Чернігівській області та Державної податкової служби України на рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 30 червня 2021 року, -

У С Т А Н О В И В:
У лютому 2021 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Чернігів-Агроенерджи» (далі - позивач, ТОВ «Чернігів-Агроенерджи»)  звернулось у суд з позовом до Головного управління Державної податкової служби у Чернігівській області (далі - відповідач-1), Державної податкової служби України (далі - відповідач-2) про визнання протиправними дій, визнання протиправним і скасування наказу про проведення документальної планової перевірки.
Позовні вимоги обґрунтовано тим, що станом на дату складання та опублікування плану-графіку пунктом 1     постанови Кабінету Міністрів України від 09 грудня 2020 року     №1236 дію карантину було продовжено до 28 лютого 2021 року. Наголошує, що включення товариства до плану-графіку перевірок здійснено всупереч приписам пункта 52-2 підрозділа 10     розділа XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, якими встановлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця, в якому завершується дія карантину, а відтак відповідні дії та наказ контролюючого органу є протиправними.
Рішенням Чернігівського окружного адміністративного суду від 30 червня 2021 року позов задоволено.
Не погоджуючись із судовим рішенням, відповідачі подали апеляційну скаргу, в якій просять скасувати рішення суду першої інстанції та постановити нове рішення, яким відмовити в задоволенні позову.
Апеляційну скаргу обґрунтовано тим, що судом першої інстанції помилково не взято до уваги, що постановою Кабінету Міністрів України від 03 лютого 2021 року №89 дозволено проведення документальних планових перевірок, які проводяться відповідно до статті 77 Податкового кодексу України.
У відзиві на апеляційну скаргу позиівач зазначає, що рішення суду першої інстанції є законним та обґрунтованим.
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, дослідивши матеріали справи та доводи скарги, колегія суддів уважає, що апеляційну скаргу потрібно залишити без задоволення, а рішення суду - без змін, з таких підстав.
Судом установлено, що ТОВ «Чернігів-Агроенерджи» зареєстровано в якості юридичної особи 16 липня 2010 року.
Головним управлінням Державної податкової служби у Чернігівській області 30.11.2020 року листом № 5681/8/25-01-07-08 надіслано до Державної податкової служби України проект плану-графіка проведення документальних перевірок платників податків на 2021 рік, сформований засобами ІТС «Податковий блок», до якого також включений позивач.
Державна податкова служба України затвердила зазначений план-графік проведення документальних планових перевірок платників податків та розмістила його на своєму веб-сайті.
17.02.2020 року на адресу позивача надійшов наказ Головного управління Державної податкової служби у Чернігівській області №198-п від 11.02.2021 року «Про проведення документальної планової перевірки ТОВ «Чернігів-Агроенерджи» з 24.02.2021 року тривалістю 10 робочих днів.
24.02.2021 року відповідачем-1 складено акт відмови від підписання направлень для проведення документальної планової виїзної перевірки позивача №81/07/35166947 та акт про відмову в допуску до проведення документальної планової виїзної перевірки №82/07/35166947.
Уважаючи дії відповідачів та наказ про проведення перевірки протиправними, позивач звернувся з цим позовом до суду.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, колегія суддів уважає за необхідне зазначити наступне. 
Згідно з частиною 2     статті 19 Конституції України     органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені     Конституцією     та законами України.
Пунктом 1.1 статті 1 Податкового кодексу України визначено, що відносини, які виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів. їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулює Податковий кодекс України.
Відповідно до підпункта 20.1.4. пункта 20.1 статті 20 Податкового кодексу України - органи державної податкової служби мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
За приписами підпункта 75.1.2 пункта 75.1 статті 75 Податкового Кодексу України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.
Порядок проведення документальних планових перевірок визначено у статті 77 Податкового кодексу України, за приписами пункту 77.1 якої документальна планова перевірка повинна бути передбачена у плані-графіку проведення планових документальних перевірок.
План-графік документальних планових перевірок на поточний рік оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, до 25 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки.
Пунктом 52-2 підрозділа 10 розділа XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України встановлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), крім: документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків; документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.7 та 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу; фактичних перевірок в частині порушення вимог законодавства в частині: обліку, ліцензування, виробництва, зберігання, транспортування та обігу пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального та спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, з підстав, визначених підпунктами 80.2.2, 80.2.3 та 80.2.5 пункта 80.2 статті 80 цього Кодексу.
Інформація про перенесення документальних планових перевірок, які відповідно до плану-графіку проведення планових документальних перевірок мали розпочатися у період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), та на день набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» не були розпочаті, включається до оновленого плану-графіку, який оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, протягом 10 календарних днів з дня завершення дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19).
Документальні та фактичні перевірки, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними, тимчасово зупиняються на період по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19). Таке зупинення перериває термін проведення перевірки та не потребує прийняття будь-яких додаткових рішень контролюючим органом.
Аналіз наведених норм дозволяє дійти висновку про те, що під дію мораторію підпадають планові документальні перевірки; мораторій встановлений на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19).
Дію карантину введено постановою Кабінету Міністрів України від 11 березня 2020 року № 211 «Про запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2». Водночас постановою Кабінету Міністрів України від 17 лютого 2021 року № 104 «Про внесення змін до деяких актів Кабінету Міністрів України» продовжено дію карантину до 30 квітня 2021 року (період в який було прийнято оскаржуваний наказ). Постановою Кабінету Міністрів України від 21 квітня 2021 року № 405 «Про внесення змін до деяких актів Кабінету Міністрів України» продовжено дію карантину до 30 червня 2021року.
Таким чином, на дату прийняття спірного наказу на території України був установлений карантин з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), а відповідно діяв мораторій на проведення документальних планових перевірок платників податків.
Відповідно до вимог пункта 4 розділа II Закону України від 17 вересня 2020 року №909-ІХ «Про внесення змін до Закону України Про державний бюджет України на 2020 рік» (далі - Закон України №909-ІХ) на період дії карантину надано право Кабінету Міністрів України скорочувати строк дії обмежень, заборон, пільг та гарантій, встановлених відповідними законами України, прийнятими з метою запобігання виникненню і поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, крім випадків, коли зазначене може призвести до обмеження конституційних прав чи свобод особи.
На підставі цієї норми Кабінет Міністрів України прийняв постанову №89 від 03 лютого 2021 року, якою було скорочено строк дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділа 10 розділа XX Перехідних положень Податкового кодексу України в частині дії мораторія на проведення деяких видів перевірок, у тому числі документальних перевірок, право на проведення яких надається з дотриманням вимог пункту 77.4 статті 77 Кодексу.
Водночас норма пункта 52-2 підрозділа 10 розділа XX Перехідних положень Податкового кодексу України в частині обмежень на проведення планових перевірок є чинною та наразі не скасована, жодних змін до неї законодавцем не вносилось.
Зазначене свідчить про те, що регулювання спірних відносин підпадає під два нормативно-правових акти: Податкового кодексу України та постанови Кабінету Міністрів України від 03 лютого 2021 року №89, яка прийнята на виконання вимог пункта 4 розділа II Закону України № 909-ІХ.
У цьому звязку колегія суддів уважає за потрібне зазначити, що для спірних правовідносин спеціальними є норми  пункта 52-2 підрозділа 10 розділа XX Перехідних положень Податкового кодексу України, які попри те, що в часі цей  закон  прийнятий раніше, мають пріоритет стосовно пізніших положень  Закону України № 909-ІХ. 
Зауважимо також, що Закон України № 909-ІХ має іншу сферу регулювання. Вимоги щодо його змісту містяться в частині другій     статті 95 Конституції України     та деталізовані у     Бюджетному кодексі України. Цей закон (про державний бюджет) не повинен містити інакшого чи додаткового правового регулювання правовідносин, що охоплюються предметом регулювання інших законів України, особливо тієї сфери суспільних відносин, для яких діють спеціальні (виняткові) норми.     Конституція України     не надає закону про Державний бюджет України вищої юридичної сили стосовно інших законів.          
На такий аспект законодавчого регулювання звернув увагу Конституційний Суд України в рішеннях від 09  липня 2007 року № 6-рп/2007 (справа про соціальні гарантії громадян) та від 22 травня 2008 року № 10-рп/2008 (справа щодо предмета та змісту закону про Державний бюджет України). 
Відтак, до спірних правовідносин застосуванню підлягають саме норми Податкового кодексу України, а не Закону України № 909-ІХ.
З урахуванням викладеного, судова колегія погоджується з висновком суду першої інстанції, що за наявності чинної норми пункта 52-2 підрозділа 10 розділа XX Перехідних положень Податкового кодексу України, прийняття відповідачем спірного наказа від 11 лютого 2021 року № 198-п у період дії карантину суперечить вимогам податкового законодавства, а тому є протиправним, а наказ - таким, що підлягає скасуванню.
Відповідно до пункта 1 частини 1 статті 315 Кодексу адміністративного судочинства України  за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Приписи  статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України  визначають, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
З огляду на викладене, колегія суддів дійшла висновку, що судом першої інстанції судове рішення ухвалено з дотриманням норм чинного матеріального та процесуального права і підстави для його скасування відсутні.
Керуючись статтями 33, 34, 243, 310, 316, 321, 322, 325, 328, 329, 331 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби в Чернігівській області та Державної податкової служби України залишити без задоволення.
Рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 30 червня 2021 року     залишити без змін.
     
Постанова набирає законної сили з моменту проголошення та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної          скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя                                                                           Я.Б. Глущенко
     
Судді                                                                                                     Я.М. Собків
     
                                                                                          Л.Т. Черпіцька

(Повний текст постанови складений 27 жовтня 2021 року.)