ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

08 грудня 2021 року 
м. Київ
справа № 420/7589/19
адміністративне провадження № К/9901/32635/21  
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
головуючої судді  - Блажівської Н.Є.,
суддів: Васильєвої І.А., Хохуляка В.В.,
за участі:
секретаря судових засідань: Жураковської Б.М.,
представника Позивача: Буяклу Н.Я.,
представника Відповідача: Малюченка А.С.,
розглянувши у режимі відеоконференції касаційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області (правонаступник Головне управління ДПС в Одеській області на правах відокремленого підрозділу ДПС) 
на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 28 грудня 2020 року (суддя Вовченко O.A.)
та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 20 травня 2021 року (головуючий суддя Вербицька Н.В., судді Джабурія О.В., Кравченко К.В.)
у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ТИРАС»
до Головного управління ДПС в Одеській області (правонаступник Головне управління ДПС в Одеській області на правах відокремленого підрозділу ДПС)
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
ВСТАНОВИВ
ІСТОРІЯ СПРАВИ
1.1.Короткий зміст позовних вимог
Товариство з обмеженою відповідальністю «ТИРАС» (надалі також - ТОВ «ТИРАС», Позивач) звернулося до суду з позовною заявою до Головного управління ДФС в Одеській області (правонаступник Головне управління ДПС в Одеській області на правах відокремленого підрозділу ДПС; надалі також - Відповідач, скаржник), в якій просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 19 січня 2017 №0000791401 та №0000801401.
Позовні вимоги обґрунтовані незгодою з висновками акту планової перевірки від 29 грудня 2016 року про не підтвердження здійснення господарської діяльності у 2014-2016 роках. Позивач вказував на наявність бухгалтерських та фінансових документів, які були складені по господарським операціям у перевіряємому періоді, однак податковим органом під час проведення перевірки ці документи не оцінювались, оскільки такі на час проведення перевірки були вилучені 10 листопада 2016 року в рамках досудового розслідування кримінального провадження №42014000000000802 (усі документи бухгалтерського, касового, банківського та податкового обліку даного підприємства, чекові книжки, чорнові записки, а також системні блоки від ПК: флеш-носії та електронні носії інформації, що містять данні бухгалтерського обліку), на які був накладений арешт ухвалою Приморського районного суду м. Одеси від 15 листопада 2016 року у справі №522/1894/16-к. 
Стверджує, що податковий орган мав повний доступ до вилучених у підприємства документів, однак Відповідачем не надано жодного доказу, який би підтверджував факт ознайомлення осіб, що здійснювали перевірку, з вилученими документами. Більше того, зазначає про те, що податковим органом не надавалось будь-якої оцінки дослідженим у ході перевірки первинним документам ТОВ «ТИРАС» по суті виявлених порушень.
Після часткового повернення вилучених та відновлених первинних документів Позивач звернувся з даним позовом, зазначаючи про правомірність формування ним валових витрат підприємства та податкового кредиту за 2014-2016 роки на підставі зазначених документів, правову оцінку яким не надано, ані в ході перевірки, ані в ході розгляду адміністративної справи №815/2119/17.
1.2. Короткий зміст рішень судів попередніх інстанцій
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 28 грудня 2020 року, залишеним без змін постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 20 травня 2021 року, позовні вимоги задоволено частково: визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 19 січня 2017 року № 0000791401 в повному обсязі, №0000801401 на суму податкового зобов`язання 20983720,58 грн, та штрафними санкціями на суму 5585171,89 грн. В іншій частині позову відмовлено.
Ухвалюючи рішення суди першої та апеляційної інстанцій виходили з того, що господарські операції Позивача як з контрагентами-покупцями, так і з контрагентами-постачальниками є документально підтвердженими належними первинними документами та проводились у межах основного виду діяльності - будівництва та ремонту автодоріг. Акт документальної планової перевірки ТОВ «ТИРАС» не містить аналізу інформації, яка має бути створена самим контролюючим органом, а висновки про завищення витрат підприємства та податкового кредиту ґрунтуються лише на ненаданні Позивачем первинних документів.
Судами обох інстанцій відхилено також доводи Відповідача про те, що у кримінальному провадженні за №42014000000000802, в рамках якого у Позивача вилучені документи, розслідуються факти можливого фінансування терористичної діяльності службовими особами ТОВ «Союз», а також факти фіктивного підприємництва підприємств, які мали фінансово-господарські взаємовідносини з ТОВ «Союз» і з ТОВ «ТИРАС», як такі, що не спростовують обставин відсутності аналізу в акті перевірки безтоварності господарських операцій ТОВ «ТИРАС» із вказаними контрагентами. 
Суд апеляційної інстанції погодився з судом першої інстанції й в тому, що Відповідачем не надано належних та допустимих доказів на підтвердження того, що його посадовими особами під час проведення перевірки здійснювалось ознайомлення з вилученими у ТОВ «ТИРАС» документами та дослідження цих документів. При цьому судами констатовано неможливість встановити чіткого переліку усіх вилучених у Позивача документів, оскільки записи про вилучені підшивки документів у протоколі від 10 листопада 2016 року не розписані та в окремому документі (документах) не зазначені, до того ж повернуті згідно з актом від 11 квітня 2017 року засновнику Позивача документи не відносяться до первинної документації Позивача.
Суд апеляційної інстанції також відхилив посилання Відповідача щодо пропуску місячного строку звернення до суду (постанова Верховного Суду від 26 листопада 2020 року у справі №500/2486/19), оскільки на час звернення до суду з позовом щодо оскарження спірних індивідуальних актів цей строк рахувався 1095 днів.
1.3. Короткий зміст касаційної скарги та відзиву на неї
Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанції, Відповідач звернувся з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, просив рішення судів першої та апеляційної інстанції скасувати та закрити провадження у справі .
У відзиві на касаційну скаргу Позивач з доводами та вимогами скаржника не погоджується, просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій - без змін. Вказує, що судами при ухваленні оскаржуваних рішень не допущено порушень норм матеріального та процесуального права.
2. СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
Наказом ГУ ДФС в Одеській області від 26 жовтня 2016 року №1730 на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, пункту 77.1 статті 77 Податкового кодексу України (надалі також - ПК України) та відповідно до плану-графіка на ІV квартал 2016 року проведення планових виїзних перевірок суб`єктів господарювання вирішено провести документальну виїзну планову перевірку з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства ТОВ «ТИРАС» за період з 1 січня 2014 року по 30 вересня 2016 року з 14 листопада 2016 року тривалістю 10 робочих днів.
Перевірка ТОВ «ТИРАС» проводилась з 14 листопада 2016 року із перенесенням її з 14 листопада 2016 року на підставі наказу від 14 листопада 2016 року №1880, поновленням перевірки з 7 грудня 2016 року на підставі наказу від 30 листопада 2016 року №2028, та із продовженням терміну її проведення згідно з наказом Відповідача від 14 грудня 2016 року №2158 з 20 грудня 2016 року на 5 робочих днів.
За результатами перевірки 29 грудня 2016 року Головним управлінням ДФС в Одеській області складено акт №408/15-32-14-01/22457496, яким встановлені порушення Позивачем:
1) пунктів 44.1, 44.2, 44.3, 44.6 статті 44, пункту 85.2 статті 85, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК, в результаті чого встановлено заниження податку на прибуток у розмірі 21387221,00 грн, у тому числі: 2014 рік - на 5857596,00 грн, 2015 рік - на 10015128,00 грн, 1 квартал 2016 року - на 753192,00 грн, півріччя 2016 року - на 2337436,00 грн, три квартали 2016 року на 5514497 грн;
2) пункту 44.6 статті 44, пунктів 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, статті 192 ПК України, в результаті чого встановлено заниження податку на додану вартість у розмірі 20043078,00 грн;
3) підпункту 168.1.5 пункту 168.1 статті 168 розділу IV ПК України, в результаті чого встановлена кредиторська заборгованість по податку на доходи фізичних осіб у сумі 104813,35 грн.
До таких висновків контролюючий орган дійшов внаслідок не підтвердження первинними документами господарських операцій з контрагентами-постачальниками у періоді, за який здійснювалась перевірка.
Не погоджуючись з такими висновками акту перевірки від 29 грудня 2016 року №408/15-32-14-01/22457496 ТОВ «ТИРАС» подало до ГУ ДФС в Одеській області заперечення від 6 cічня 2017 року, в яких зазначило, зокрема, що при здійсненні перевірки були неправомірно та безпідставно не враховані документи, які знаходяться у Слідчому відділі УСБУ в Одеській області та до яких мали доступ працівники ГУ ДФС в Одеській області для проведення документальної виїзної планової перевірки. Висновки, викладені в акті, на думку підприємства, є необґрунтованими та базуються на не повному та не всебічному вивченні бухгалтерських документів ТОВ «ТИРАС», а тому ці висновки є недостовірними, незаконними та такими, що суперечать діючому законодавству України. До заперечень Позивачем було додано: копії реєстрів податкових накладних за 2014, 2015 та 2016 роки, банківські виписки за 2014-2016 роки.
Головним управлінням ДФС в Одеській області згідно з листом від 16 січня 2017 року №62/10/15-32-14-01-12 розглянуті заперечення на акт документальної планової перевірки ТОВ «ТИРАС», в результаті чого контролюючий орган дійшов висновку про відсутність кредиторської заборгованості станом на 30 вересня 2016 року на суму 104813,35 грн; в іншій частині порушення, які викладені в акті перевірки, визнані підтвердженими, а заперечення щодо акту перевірки необґрунтованими.
За результатами перевірки 19 січня 2017 року ГУ ДФС в Одеській області прийняті податкові повідомлення-рішення:
№0000791401 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 30064617,00 грн, у тому числі: за основним платежем на суму 20043078,00 грн та штрафними (фінансовими) санкціями - 10021539,00 грн;
№0000801401 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на суму 27073268,00 грн, у тому числі: за основним платежем на суму 21387221,00 грн та штрафними (фінансовими) санкціями - 5686047,00 грн.
Рішенням Державної фіскальної служби України від 28 березня 2017 року скаргу ТОВ «ТИРАС» залишено без задоволення, а податкові повідомлення-рішення від 19 січня 2017 року №0000791401 та №0000801401 - без змін.
3. ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
3.1. Доводи Відповідача (особи, яка подала касаційну скаргу)
Свої вимоги скаржник обґрунтовує тим, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій ухвалені без повного з`ясування обставин у цій справи та з грубим порушенням норм матеріального та процесуального права.
Насамперед акцентує на тому, що судами обох інстанцій не враховано обставин, які вже встановлювались рішеннями судів у справах №815/2119/17 та №815/7485/16, які набрали законної сили. Так, ТОВ «ТИРАС» зверталось до суду адміністративної юрисдикції з аналогічними позовними вимогами, а саме, з урахуванням уточнень, Позивач просив суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 19 січня 2017 року №0000791401 та №0000801401, питання правомірності винесення яких розглядалось судом в рамках судової справи №815/2119/17. Предмет та підстави позовів, які розглядались по справам №815/2119/17 та №420/7589/19, є абсолютно тотожними, що виключає можливість їх повторного розгляду за умов наявності рішення суду, яке набрало законної сили.
Зауважує, що висновки перевірки у цій справі побудовані на непідтвердженні документально правомірності формування показників бухгалтерського та податкового обліку Позивача. В той же час, Позивач стверджував про вилучення первинної документації на підставі ухвали слідчого судді Приморського районного суду міста Одеси від 12 жовтня 2016 року в межах кримінального провадження №42014000000000802 пояснюючи ненадання первинних документів. Проте у ході проведення перевірки податковий орган мав доступ до вилучених документів, про що свідчить зафіксовані в акті перевірки обставини їх перегляду та опису відповідних документів. 
Тому й звертає увагу, що підставами для звернення до суду з позовом по справі №815/2119/17 були доводи Позивача про безпідставність висновків документальної виїзної планової перевірки 14 листопада 2016 року, побудованих на ненаданні Позивачем документів, що підтверджують дані податкових декларацій (розрахунків), зокрема фінансову, статистичну та іншу звітність, регістри податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, а також первинні та інші документи, які використовувались в бухгалтерському і податковому обліку, які пов`язані з нарахуванням та сплатою податків та зборів. При цьому Позивач також посилався на вилучення таких документів під час проведення обшуку за досудовим розслідуванням у межах кримінального провадження №942014000000000802, зазначаючи, що переважну більшість таких документів складали первинні (оригінали та копії) документи (рахунки, накладні) по взаємовідносинам з контрагентами, а також документи бухгалтерської документації Позивача. Водночас, у ході судового розгляду справи №815/2119/17 спростовано доказами в матеріалах справи доводи Позивача про те, що вилучені під час обшуку, проведеного в рамках досудового розслідування №42014000000000802, техніка та документи (частково) не повертались Позивачу. 
Також наголошує, що оскаржувані судові рішення містять перелік конкретних документів, які згідно з протоколом обшуку від 10 листопада 2016 року було вилучено у підприємства, а також місять посилання на документи, долучені до матеріалів справи (як відновлені) та які підтверджують правомірність формування показників податкової звітності Позивача, перелік яких, на чому й акцентує скаржник, не відповідає переліку вилучених. Отже, у Позивача було вилучено лише частину первинних документів (переважно у копіях), які були перевірені контролюючим органом та яких недостатньо для підтвердження показників податкової звітності. При цьому, жодні зведені бухгалтерські документи при проведенні обшуку 10 листопада 2016 року у Позивача не вилучались. 
При цьому наполягає на неврахуванні судами першої та апеляційної інстанцій висновків Верховного Суду у постановах від 6 серпня 2019 року по справах №160/8441/18 та від 23 квітня 2020 року по справі №825/188/16.
Наведене безсумнівно доводить відсутність відповідних документів бухгалтерського та податкового обліку як під час перевірки, так і на час розгляду заперечень на акт перевірки, направлення скарги до ДФС України. Водночас, у судовому рішенні у справі №815/2119/17 вже надано правову оцінку та встановлено обставини, що підтверджують правомірність проведення перевірки та донарахування сум грошових зобов`язань згідно з податковими повідомленнями-рішеннями від 19 січня 2017 року №00007911401 та 0000801401, що є предметом оскарження й у цій справі.
Також акцентує й на тому, що судами попередніх інстанцій не враховано обставин, встановлених судовим рішенням по справі №815/7485/16. Так, у поставі від 12 червня 2018 року по справі №815/7485/16 Верховним Судом зазначено, що податковим органом отримано доступ для вивчення документів, які були вилучені під час проведення слідчих дій 10 листопада 2016 року у ТОВ «ТИРАС» на час дії арешту такого майна, накладеного відповідно до ухвали Приморського районного суду м. Одеси від 15 листопада 2016 року (справа № 522/1894/16-к), відтак у податкового органу були підстави для поновлення термінів поновлення перевірки у зв`язку з наданням слідчим відділом Управління Служби безпеки України в Одеській області доступу до документів, які були вилучені правоохоронними органами на час дії арешту вилученого майна.
Стверджує, що судами попередніх інстанцій наведені обставини, встановлені у рішеннях суду, які набрали законної сили, безпідставно не враховано без зазначення жодних мотивів відхилення доводів скаржника.
Посилаючись на висновки Верховного Суду у постановах від 20 лютого 2020 року у справі №640/22314/18 та від 8 квітня 2021 року у справі №520/14220/19 зауважує, що інший словесний виклад правових обґрунтувань вимог, заявлених на розгляд суду, не змінює правової природи таких вимог, їх предмет та підстави в цілому, що свідчить про те, що фактично Позивач у межах даної справи просить суд повторно переглянути питання правомірності оскаржуваних у справі актів індивідуальної дії. 
Крім того, вважає, що Позивачем пропущено місячний строк звернення до суду з позовом у цій справі враховуючи правову позицію Верховного Суду у постанові від 26 листопада 2020 року у справі №500/2486/19 та з огляду на використання Позивачем процедури адміністративного оскарження спірних податкових повідомлень-рішень.
3.2. Доводи Позивача (особи, яка подала відзив на касаційну скаргу)
У відзиві на касаційну скаргу Позивач вказує на обґрунтованість рішень судів першої та апеляційної інстанцій, які ухвалені відповідно до норм матеріального права та з дотриманням норм процесуального права.
Стверджує, що для спростування висновків податкової перевірки та скасування прийнятих податкових повідомлень-рішень від 19 січня 2017 року №0000791401 та №0000801401, підставою звернення до суду у цій справі стало повне відновлення бухгалтерської та фінансової документації, що супроводжувалось довготривалими діями Позивача у зв`язку з великим обсягом документів. Первинні документи, які стали підставою для звернення до суду з цим позовом не були предметом розгляду справи №815/2119/17 по суті та предметом дослідження під час проведення перевірки, оскільки були вилучені та не повернуті й досі Позивачу. Тому підкреслює, що у Позивача було вилучено первинні документи (рахунки, накладні) по взаємовідносинам з контрагентами, звертаючи увагу на те, що перелік вилучених документів значаться певні неідентифіковані документи, як-от підшивки, що не дозволяє достеменно встановити весь обсяг вилучених документів.
Тому зазначає, що посилаючись на висновки суду у справах №815/2119/17 та №815/7485/16, скаржником безпідставно залишено поза увагою, що Верховний Суд у постановах від 12 червня 2018 року у справі №815/7485/16 та від 29 серпня 2018 року у справі №815/2119/17, скеровуючи справи на новий розгляд виходив з того, що обставини щодо встановлення того, які саме документи були вилучені згідно з протоколом обшуку від 10 листопада 2016 року та доступ до яких працівники податкового органу отримали від УСБУ в Одеській області, підлягали встановленню у судовому процесі, так як входять до процесу доказування при вирішенні питання про правомірність посилання Відповідача на норми пункту 44.6 статті 44 ПК України як підстави для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень. Відтак, у межах судової справи №815/2119/17 первинні документи бухгалтерського обліку не досліджувались судом, а під час розгляду цієї справи №420/7589/19 суд не зобов`язував сторін подати відповідні докази.
Стверджує, що факт вилучення правоохоронними органами документів бухгалтерського та фінансового обліку Позивача, а також їх неповернення у повному обсязі ані під час проведення податкової перевірки, ані згодом підтверджено доказами в матеріалах справи та не спростовано Відповідачем у ході судового розгляду. Наголошує, Позивачем було проведено великий обсяг робіт щодо відновлення вилучених документів, після чого й стало можливим звернення до суду з цим позовом задля дослідження та надання правової оцінки таким документами в контексті обґрунтованості визначення податковим органом спірних донарахувань.
Посилаючись на норму пункту 44.6 статті 44 ПК України зазначає, що ненадання платником податків документів до закінчення перевірки по причині їх вилучення правоохоронними органами не дає підстав стверджувати про їх відсутність. Зауважує, що Відповідачем не було надано жодного доказу, який би підтверджував факт ознайомлення з вилученими документами, доказів які б свідчили про перелік документів, які були вивчені при ознайомленні, на підставі яких ГУ ДФС в Одеській області дійшло висновку про недостатність таких документів для проведення перевірки.
Тому вважає, що підтверджене належним чином вилучення первинних документів правоохоронними органами у платника податків не прирівнюється до відсутності документів. У разі вилучення документів податковий орган направляє відповідний запит до правоохоронних органів про надання копій документів або забезпечення доступу до їх перевірки, а обов`язок надання таких документів для проведення перевірки контролюючому органу покладено на суб`єкта вилучення. 
Звертає увагу й на те, що кримінальне провадження №42014000000000802, у межах якого були викликані посадові особи ТОВ «Тирас» дія проведення слідчих дій - в якості свідка, не має жодного відношення до діяльності Позивача з приводу податкових правопорушень, та в матеріалах справи відсутні будь-які докази на підтвердження того, що вищевказане кримінальне провадження, яке й досі триває, свідчить гро порушення податкового законодавства посадовими особами Позивача. 
Також вважає безпідставними доводи скаржника щодо звернення до суду з цим позовом поза межами встановленого строку, оскільки за нормою пункту 56.18 статті 56 ПК України платник податків має право оскаржити податкове повідомлення-рішення з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 ПК України.
4. ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
4.1. Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції
Вирішуючи питання строку звернення до суду з позовом у цій справі в контексті доводів скаржника щодо пропуску строку звернення до суду з урахуванням правового висновку Верховного Суду у постанові від 26 листопада 2020 року у справі №500/2486/19, у якій сформульовано нову правову позицію в питанні визначення строку звернення до суду щодо оскарження податкового повідомлення-рішення після його адміністративного оскарження, колегія суддів вважає, що суд апеляційної інстанції правильно послався на те, що звернення до суду з позовом у цій справі відбулось до сплину строку відповідно до чинної на той час судової практики Верховного Суду, до прийняття постанови Верховного Суду якою змінено правовий підхід до визначення строків звернення до суду за оскарженням податкових повідомлень-рішень після їх адміністративного оскарження.
В контексті наведених у постанові від 26 листопада 2020 року у справі №500/2486/19 висновків необхідно звернути увагу на те, що Конституцією України (статті 8, 129 та 147) гарантовано визнання та застосування в Україні принципу верховенства права. При цьому, загальновизнано, що його базовим елементом є принцип правової визначеності, який, крім іншого, означає стабільність та єдність судової практики, а також можливість відступу судом від своєї попередньої правової позиції лише за наявності вагомих підстав. Слід зазначити, що єдність судової практики відіграє надважливу роль у забезпеченні однакового правозастосування в адміністративному судочинстві, що сприяє правовій визначеності та передбачуваності стосовно вирішення спірних ситуацій для учасників судового процесу.
Отже, суд апеляційної інстанції обґрунтовано зазначив про відсутність підстав для задоволення клопотання Відповідача про залишення позову без розгляду.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам касаційної скарги, а також виходячи з меж касаційного перегляду справи, визначених статтею 341 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України (надалі також - КАС України), Суд зазначає таке.
Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України (тут і надалі у редакції на час спірних правовідносин) об`єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі статтями 135-137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі статтями 138-143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених статтею 152 цього Кодексу.
Згідно з пунктом 138.1 статті 138 ПК України витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6-138.9, підпунктами 138.10.2-138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.
У підпункті 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 ПК України витрати операційної діяльності включають, зокрема, собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об`єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2-140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.
За нормою пункту 138.2 статті 138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
Згідно з пунктом «а» пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
За змістом пункту 198.2 статті 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
У пункті 198.3 статті 198 ПК України передбачено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з, зокрема, придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (пункт 198.6 статті 198 ПК України).
Судами попередніх інстанцій встановлено, що в основу визначення суми спірних податкових донарахувань згідно з оскаржуваними у цій справі податковими повідомленнями-рішеннями покладено висновки контролюючого органу про завищення витрат за 2014 рік на суму 32542198 грн, заниження фінансового результату за 2015 рік на суму 55639600 грн та за три квартали 2016 року на суму 30636100 грн внаслідок їх не підтвердження первинними документами та даними бухгалтерського обліку; завищення податкового кредиту за 2014, 2015 та три квартали 2016 років на суму 20283945 грн внаслідок не підтвердження первинними документами; завищення податкового кредиту на суму коригування 406141 грн, що сталося через повернення коштів постачальникам, а також зміни кількості наданих послуг, що не підтверджено первинними документами. 
Отже, фактичною підставою для збільшення у податковому обліку Позивача суми грошового зобов`язання по податку на прибуток та з податку на додану вартість стали висновки Відповідача щодо документального непідтвердження господарських операцій відображених у бухгалтерському обліку Позивача внаслідок ненадання під час перевірки належних документів на підтвердження показників податкового обліку.
У пункті 44.1 статті 44 ПК України визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
За змістом абзацу першого пункту 44.3 статті 44 ПК України платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених у пункті 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а у разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності.
Абзацом першим пункту 44.6 статті 44 ПК України встановлено, що у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення (абзац другий цього пункту).
Зміст наведених правових норм дає підстави для висновку, що обов`язок контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі первинних документів кореспондується з обов`язком платника податків зберігати такі первинні документи та надавати їх при перевірці. Не надання таких документів нормами пункту 44.6 статті 44 ПК України прирівнюється до їх відсутності. У той же час, норма пункту 44.6 статті 44 ПК України містить виняток - виїмка документів або інше вилучення правоохоронними органами.
Відповідно до пункту 85.9 статті 85 ПК України у разі коли до початку або під час проведення перевірки оригінали первинних документів, облікових та інших регістрів, фінансової та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів, а також виконання вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, були вилучені правоохоронними та іншими органами, зазначені органи зобов`язані надати для проведення перевірки контролюючому органу копії зазначених документів або забезпечити доступ до перевірки таких документів.
Такі копії, засвідчені печаткою та підписами посадових (службових) осіб правоохоронних та інших органів, якими було здійснено вилучення оригіналів документів, або яким було забезпечено доступ до перевірки вилучених документів, повинні бути надані протягом трьох робочих днів з дня отримання письмового запиту контролюючого органу.
У разі якщо документи, зазначені в абзаці першому цього пункту, було вилучено правоохоронними та іншими органами, терміни проведення такої перевірки, у тому числі розпочатої, переносяться до дати отримання вказаних копій документів або забезпечення доступу до них.
Як встановлено судами попередніх інстанцій, Головним управлінням ДФС в Одеській області неодноразово направлялись Позивачу запити щодо надання документів на підтвердження фінансово-господарської діяльності, у відповідь на які Позивачем надавались листи про неможливість надати інформацію та її документальне підтвердження для проведення планової документальної перевірки з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період 1 січня 2014 року по 30 вересня 2016 року внаслідок вилучення документів та комп`ютерного обладнання ОВС СВ Управління Служби безпеки України в Одеській області, та в результаті чого Головним управлінням ДФС в Одеській області складені акти про ненадання посадовими особами ТОВ «ТИРАС» документів для проведення перевірки.
Наказом Відповідача від 14 листопада  2016 року №1880, у зв`язку із вилученням документів фінансово-бухгалтерської документації на підставі протоколу обшуку від 10 листопада 2016 року, проведеного у межах досудового розслідування кримінального провадження №42014000000000802, було перенесено термін проведення документальної виїзної планової перевірки Позивача до надання вилучених документів слідчим відділом УСБУ в Одеській області.
У ході судового розгляду в судах попередніх інстанцій також встановлено, що Відповідачем за підписом в.о. начальника Мілютіна Г.В. на ім`я начальника Управління СБУ в Одеській області направлено листа щодо надання копій вилучених документів по кримінальному провадженню №42014000000000802 від 5 серпня 2014 року, в якому, окрім іншого, зазначено, що ГУ ДФС в Одеській області звертається з проханням у законодавчо встановлений термін надати завірені копії вилучених документів або забезпечити доступ до них, або розглянути питання щодо передачі вилучених документів посадовим особам ТОВ «ТИРАС», про що повідомити Відповідача.
У відповідь на вказаний лист слідчим відділом Управління Служби безпеки України в Одеській області листом від 24 листопада 2016 року №65/16/7221нт повідомлено в.о. начальника ГУ ДФС в Одеській області, що слідчим відділом Управління Служби безпеки України в Одеській області розглянуто листа в.о. начальника ГУ ДФС в Одеській області щодо надання фінансово-господарських документів, які були вилучені під час проведення слідчих дій 10 листопада 2016 року у ТОВ «ТИРАС» для проведення планової виїзної документальної перевірки вказаного підприємства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 1 січня 2014 року по 30 вересня 2016 року, та за результатом розгляду повідомлено, що співробітникам ГУ ДФС в Одеській області буде надано доступ для вивчення вищевказаних документів, в приміщенні Слідчого відділу Управління Служби безпеки України в Одеській області, із попереднім узгодженням дати та часу отримання такого доступу.
У зв`язку з наданням СВ УСБУ в Одеській області доступу до вилучених документів, наказом Відповідача від 30 листопада 2016 року №2028 було поновлено термін проведення документальної виїзної планової перевірки Позивача з 7 грудня 2016 року терміном на 9 робочих днів.
Також Відповідачем за підписом в.о. начальника Білоус М.А. на ім`я начальника слідчого відділу Управління СБУ в Одеській області направлено листа від 9 грудня 2016 року щодо надання вилучених документів по кримінальному провадженню №42014000000000802 від 5 серпня 2014 року, в якому зазначено, що ГУ ДФС в Одеській області на виконання затвердженого плану графіку перевірок на листопад 2016 року, відповідно до вимог статті 77 ПК України та з урахуванням листа від 24 листопада 2016 року №65/16/7221нт щодо надання доступу до вилучених документів, 7 грудня 2016 року поновлено планову виїзну перевірку ТОВ «ТИРАС» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 1 січня 2014 року по 30 вересня 2016 року. У вказаному листі звернуто увагу на те, що згідно з протоколом обшуку від 10 листопада 2016 року встановлено вилучення оригіналів первинних документів та системних блоків ПК. У зв`язку з чим, з посиланням на положення підпунктів 9.1, 9.3, пункту 2 статті 9 Закону України «Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні», пункту 3 Методичних рекомендацій по застосуванню регістрів бухгалтерського обліку, затверджених наказом Мінфіну України від 29 жовтня 2000 року №356, пункту 44.1 статті 44 ПК України, та враховуючи обмежений термін проведення перевірки (до 19 грудня 2016 року), Відповідач просив забезпечити надання посадовими особами ТОВ «ТИРАС» усіх первинних документів, підтверджуючих фінансово-господарську діяльність за період з 1 січня 2014 року по 30 вересня 2016 року з обов`язковим наданням регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів та присутність головного бухгалтера під час проведення перевірки.
Наказом Відповідача від 14 грудня 2016 року №2158 термін проведення перевірки продовжено з 20 грудня 2016 року на 5 робочих днів.
Накази Відповідача від 30 листопада 2016 року №2028 та від 14 грудня 2016 року №2158 були предметом судового оскарження в адміністративній справі №815/7485/16, у якій постановою Верховного Суду від 12 червня 2018 року задоволено касаційну скаргу податкового органу та скасовано судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій. У задоволенні позову ТОВ «ТИРАС» відмовлено повністю.
За змістом обставин встановлених у справі №815/7485/16 на підставі протоколу виїмки слідчого відділу УСБУ в Одеській області від 10 листопада 2016 року у ТОВ «ТИРАС» були вилучені усі документи бухгалтерського, касового, банківського та податкового обліку, а також чекові книжки, чорнові записки, а також системні блоки від персональних комп`ютерів, флеш-носії та електронні носії інформації, що містять дані бухгалтерського обліку. Водночас, у ході судового розгляду цієї справи знайшло підтвердження отримання ГУ ДФС в Одеській області доступу для вивчення документів, які були вилучені під час проведення слідчих дій 10 листопада 2016 року у ТОВ «ТИРАС» на час дії арешту такого майна, накладеного відповідно до ухвали Приморського районного суду м. Одеси від 15 листопада 2016 року (справа №522/1894/16-к).
У межах судового розгляду іншої справи за №815/2119/17 рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 13 лютого 2019 року, яке набрало законної сили 9 жовтня 2019 року, у задоволенні позову ТОВ «ТИРАС» до Головного управління ДФС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 19 січня 2017 року №0000791401 та №0000801401 відмовлено.
За змістом встановлених обставин у справі №815/2119/17 у ході перевірки Позивача встановлено, що первинні документи, які необхідні для проведення перевірки та стосуються господарської діяльності підприємства за період 1 січня 2014 року по 30 вересня 2016 року, були вилучені 10 листопада 2016 року на підставі матеріалів досудового розслідування за №42014000000000802 від 5 серпня 2014 року. Таким чином, перевіркою встановлено, що обсягу документів, які має в своєму розпорядженні ГУ ДФС в Одеській області, було недостатньо для проведення перевірки. У акті перевірки від 29 грудня 2016 року №408/15-32-14-01/22457496 містяться посилання на запити контролюючого органу щодо надання первинних документів до перевірки та відповідей посадових осіб Позивача про неможливість подання таких у зв`язку з їх вилученням згідно з протоколом обшуку від 10 листопада 2016 року, не зважаючи на те, як вказує Відповідач, що відповідно до протоколу обшуку вилучена незначна частина документів.
Своєю чергою, Роздільнянська ОДПІ ГУ ДФС в Одеській області листом від 22 грудня 2016 року №1406/8/15-24-07-07 повідомила, що на їх адресу листи від ТОВ «ТИРАС» відносно пошкодження документів або втрати первинних документів не надходили.
Таким чином, на момент складання акту перевірки посадовими особами ТОВ «ТИРАС» не надано інших документів (окрім протоколу обшуку), підтверджуючих відсутність первинних документів за період з 1 січня 2014 року по 30 вересня 2016 року. Також, і на момент складання акту перевірки документи, які б свідчили про господарську діяльність ТОВ «ТИРАС» за період з 1 січня 2014 року по 30 вересня 2016 року до перевірки не надано.
Роблячи висновки у справі №420/7589/19, що переглядається у межах цього касаційного провадження, суди попередніх інстанцій виходили з того, що контролюючим органом у ході перевірки не встановлені обставини нереальності господарських операцій як з контрагентами-постачальниками, так і з контрагентами-покупцями, факти фіктивності цих підприємств та ТОВ «ТИРАС»; доводи апелянта, що у межах кримінального провадження за №42014000000000802 у Позивача вилучені документи, не спростовують обставин відсутності аналізу податкового органу в акті перевірки безтоварності господарських операцій ТОВ «ТИРАС» із вказаними контрагентами.
При цьому, суди першої та апеляційної інстанцій, звернувши увагу, що акт перевірки містить посилання на факт доступу УСБУ в Одеській області до вилучених документів, у якому зазначено, що у ході ознайомлення з документами встановлено, що питому вагу вилучених документів складають первинні (оригінали та копії) документи (рахунки та накладні) по взаємовідносинам з контрагентами, визначених в ухвалі слідчого судді від 12 жовтня 2016 року, а також комп`ютерна техніка (системні блоки) тощо, зробили висновок, що під час аналізу господарської діяльності ТОВ «ТИРАС» перевіряючими не досліджені первинні документи, які були вилучені в ході кримінального провадження УСБУ в Одеській області, а також Відповідачем не надано належних та допустимих доказів на підтвердження того, що його посадовими особами під час проведення перевірки здійснювалось ознайомлення з вилученими у ТОВ «ТИРАС» документами.
Такі висновки судів попередніх інстанцій не можуть вважатися такими, що зроблені на підставі повного, безпосереднього, всебічного, та об`єктивного дослідження доказів та належного аналізу встановлених обставин у межах спірних правовідносин сторін.
Заперечуючи проти позову та обґрунтовуючи правомірність оспорюваних податкових повідомлень-рішень, Відповідач у судовому процесі посилався на те, що вилучені під час обшуку документи не підтверджують правомірності здійснених Позивачем змін у власному податковому обліку за період, який охоплювався перевіркою. Відповідач звертав увагу суду на те, що Позивачу неодноразово пропонувалось надати інші документи на підтвердження здійснених змін у власному податковому обліку, дані бухгалтерського обліку. Про ненадання таких документів на перевірку Відповідачем складались відповідні акти. У відповідь на вказані запити Позивач листами посилався тільки на факт вилучення таких документів під час обшуку згідно з протоколом обшуку від 10 листопада 2016 року.
Вказані доводи Відповідача не знайшли свого відображення у судових рішеннях та не були оцінені судами. Тоді як Відповідач вкотре звертав увагу судів, що вилучені під час обшуку документи є лише невеликою частиною тих, з посиланням на які Позивач здійснив зміни у власному податковому обліку. 
При цьому суд першої інстанції обмежився лише формальним відтворенням переліку вилучених документів зі змісту протоколу обшуку від 10 листопада 2016 року.
Судами попередніх інстанцій також констатовано неможливість встановити чіткий перелік усіх вилучених у Позивача документів, оскільки записи про вилучені підшивки документів у протоколі від 10 листопада 2016 року не розписані та в окремому документі (документах) не зазначені.
В той же час, спростовуючи доводи апелянта про наявність у Позивача можливості надати первинні документи фінансового та бухгалтерського обліку після проведення перевірки, в ході розгляду справи №815/2119/17, суд апеляційної інстанції виходив, зокрема, й з того, що з акту прийому-передачі документів від 11 квітня 2017 року слідує, що повернуті документи не відносяться до первинної документації ТОВ «ТИРАС».  
Отже, роблячи суперечливі висновки у цій справі судами обох інстанції помилково не враховано, що обставини щодо встановлення того, чи вилучені у Позивача згідно з протоколом обшуку від 10 листопада 2016 року документи, доступ до яких працівники Відповідача отримали від УСБУ в Одеській області, є такими, що підтверджують або спростовують дані бухгалтерського та податкового обліку Позивача протягом охопленого перевіркою періоду, так як входять до процесу доказування при вирішенні питання про правомірність посилання як Відповідача на норми пункту 44.6 статті 44 ПК як підстави для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, так і Позивача щодо вилучення відповідних документів як підстави їх відсутності на час перевірки.
Окрім того, за правилами частини четвертої статті 78 КАС України обставини, встановлені рішенням суду у господарській, цивільній або адміністративній справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді іншої справи, у якій беруть участь ті самі особи або особа, стосовно якої встановлено ці обставини, якщо інше не встановлено законом.
Всупереч наведеному, судами обох інстанцій не мотивовано відхилено посилання скаржника на висновки суду, зроблені у справах №815/2119/17 та №815/7485/16, чи впливають та чи мають значення встановлені обставини у цих справах для правильного вирішення цього спору.
Отже, обставини, які згідно з актом перевірки стали підставою для висновку Відповідача про порушення Позивачем податкового законодавства при веденні податкового обліку, не можуть вважатися встановленими.
Вказане свідчить про неповноту оцінки судами першої та апеляційної інстанції всіх обставин, які слугували передумовою звернення з позовом та порушення норм процесуального права.  
Необхідно зазначити, що встановлення фактичних обставини у справі є першою стадією правозастосування, на якій відбувається встановлення фактів, що мають значення для вирішення спору. Натомість за наведеного зміст наявних у матеріалах справі доказів у взаємозв`язку із встановленими судами обставинами не дають можливості суду касаційної інстанції перевірити правильність висновків судів попередніх інстанцій в контексті застосування норм права.
У світлі висновку, викладеному у пункті 25 Рішення Європейського суду з прав людини у справі «Проніна проти України», суд зобов`язаний надавати відповідь на кожен із специфічних, доречних та важливих доводів заявника, а виходячи з позиції цього суду, що висловлена в пункті 42 рішення «Бендерський проти України», відповідно до практики, яка відображає принцип належного здійснення правосуддя, судові рішення мають в достатній мірі висвітлювати мотиви, на яких вони базуються.
Наведене дає підстави для висновку, що доводи скаржника у кожній справі мають оцінюватись судами на предмет їх відповідності критеріям конкретності, доречності та важливості в межах відповідних правовідносин з метою належного обґрунтування позиції суду.
Суд акцентує увагу на тому, що надання судом оцінки всім важливим аргументам, що були передумовою прийняття суб`єктом владних повноважень відповідного індивідуального акта, який є предметом судового контролю, є визначеною процесуальним законом гарантією справедливого судового розгляду, одним із елементів якого є мотивована оцінка кожного аргументу, наведеного учасниками справи, щодо наявності чи відсутності підстав для задоволення позову.
Вказані вимоги зобов`язують суди при вирішенні справи у кожному конкретному випадку вживати передбачені законом заходи з метою з`ясування всіх обставин у справі, що мають значення для вирішення спору, встановити та надати вичерпну оцінку фактичним обставинам у межах спірних правовідносин з метою з`ясування об`єктивних причин та факторів, що зумовили настання для платника податків негативних наслідків у вигляді визначення податкового зобов`язання, та в достатній мірі висвітлити мотиви прийняття конкретних рішень у вигляді оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.
Наведене свідчить про те, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій ухвалені з порушенням норм процесуального права, що унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, що в        силу норм процесуального закону є підставою для скасування рішень та направлення справи на новий розгляд.
Тому для повного, об`єктивного та всебічного з`ясування обставин справи суду необхідно надати належну правову оцінку кожному окремому доказу та їх сукупності, які містяться в матеріалах справи або витребовуються, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, з посиланням на це в мотивувальній частині свого рішення, враховуючи при цьому відповідні норми матеріального права при дотриманні норм процесуального права.
4.2. Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
Частиною четвертою    статті 328 КАС України    визначено, що підставами касаційного оскарження є неправильне застосування судом норм матеріального права чи порушення норм процесуального права.
Відповідно до частин першої, другої та третьої    статті 242 КАС України    судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.
Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин, на які сторони посилаються як на підставу своїх вимог і заперечень, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.
Верховний Суд вважає рішення судів першої та апеляційної інстанцій такими, що ухвалені з порушенням процесуальних норм, що унеможливило встановлення обставин, необхідних для вирішення спору.
Під час нового розгляду справи суду слід взяти до уваги викладене в цій постанові, встановити наведені у ній обставини, що входять до предмета доказування у даній справі, дати правильну юридичну оцінку встановленим обставинам та постановити рішення відповідно до вимог    статті 242 КАС України.
Зважаючи на викладене, предмет касаційного оскарження та положення статті 353 КАС України касаційну скаргу слід задовольнити частково та скасувати оскаржувані судові рішення із направленням справи на новий судовий розгляд до суду першої інстанції.
Керуючись статтями    3,    344,    353,    355,    359 КАС України, Суд
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області (правонаступник Головне управління ДПС в Одеській області на правах відокремленого підрозділу ДПС) задовольнити частково.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 28 грудня 2020 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 20 травня 2021 року скасувати, а справу №420/7589/19 направити на новий розгляд до суду першої інстанції.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.
Головуюча суддя                                                                          Н.Є. Блажівська    
Судді                                                                                                  І.А. Васильєва
                                                                                            В.В. Хохуляк