ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

30 вересня 2021 року 
м. Київ
справа № 826/6122/18
адміністративне провадження № К/9901/30187/20 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
Судді-доповідача - Желтобрюх І.Л.,
суддів: Білоуса О.В., Блажівської Н.Є.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у місті Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 23 квітня 2019 року (головуюча суддя Мазур А.С.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 11 лютого 2020 року (колегія суддів у складі: головуюча судді - Земляна Г.В., судді - Парінов А.Б., Собків Я.М.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Контанго Трейд» до Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
установив:
У квітні 2018 року Товариство з додатковою відповідальністю «Контанго Трейд» (далі - ТДВ «Контанго Трейд», Товариство) звернулось до суду з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення відповідача від 25 січня 2018 року №0000011402. 
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 23 квітня 2019 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 11 лютого 2020 року, позов задоволено в повному обсязі. 
Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, вважаючи, що вони прийняті внаслідок неправильного застосування норм матеріального права, з порушенням норм процесуального права, відповідач звернувся із касаційною скаргою, у якій просить скасувати ухвалені судами рішення й постановити нове, яким у задоволенні позову відмовити. 
Підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі скаржником зазначено неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права у випадках, передбачених пунктами 1, 4 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).
У касаційній скарзі її заявник посилається на те, що судами попередніх інстанції не застосовано правових позицій, викладених Верховним Судом: від 23 січня 2018 року у справі №826/7047/13-а, від 31 жовтня 2019 року у справі №826/11162/15, від 5 травня 2020 року у справі №826/14426/16, від 21 липня 2020 року у справі №820/4149/15, в яких висвітлено ознаки фіктивного підприємництва між суб`єктами господарювання.
Обґрунтовуючи порушення судами норм процесуального права відповідач вказував на те, що судами не з`ясовано повною мірою усіх обставин справи, які мають значення для її правильного вирішення.
У відзиві на касаційну скаргу позивач просить залишити оскаржувані рішення судів першої та апеляційної інстанцій без змін як законні й обґрунтовані, а скаргу відповідача - без задоволення, повністю підтримуючи висновки й мотиви, з яких виходили суди при ухваленні рішень.
Колегія суддів ухвалила задовольнити заявлене Головним управлінням ДПС у Київській області у касаційній скарзі клопотання та замінити відповідача у справі, Головне управління ДФС у Київській області, його правонаступником, - Головним управлінням ДПС у Київській області.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши доводи касаційної скарги, матеріали справи, судові рішення, колегія суддів Верховного Суду дійшла висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на таке.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що Головним управлінням ДФС у м. Києві проведено документальну виїзну позапланову перевірку ТОВ «Контанго Трейд» з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податку на прибуток за період з 1 січня 2015 року по 30 вересня 2016 року, за результатами якої складено акт від 2 січня 2018 року №1/26-15-14-02-01/36856141.
Перевіркою встановлено порушення позивачем пункту 44.1 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України (далі - ПК України), пункту 5 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого Наказом Міністерства фінансів України, в результаті чого встановлено завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування з податку на прибуток на загальну суму 474857 грн, в тому числі: за 2015 рік на суму 244812,00 грн, за три квартали 2016 року на суму 230045 грн.
На підставі встановлених перевіркою порушень 25 січня 2018 року контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення №00000911402, яким Товариству зменшено суму від`ємного значення об`єкту оподаткування податком на прибуток за три квартали 2016 року на 474857,00 грн.
Не погоджуючись із вказаним податковим повідомленням-рішенням, позивач оскаржив його до суду.
Приймаючи рішення про задоволення позову суд першої інстанції, з висновком якого погодився й апеляційний суд, виходив з того, що контролюючий орган дійшов безпідставного висновку щодо заниження позивачем зобов`язань з податку на прибуток та протиправного формування податкового кредиту у періоді, який охоплювався перевіркою, за наслідками господарських взаємовідносин з контрагентами ПП «ОА Райзинг», ПП «Берта Плюс», ТОВ «Партнер Дістрібьюшн», ТОВ «Сандора» та ПП «Троянда-Захід».
Перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права на підставі встановлених ними фактичних обставин справи, колегія суддів виходить з наступного.
Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Згідно з підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування (податку на прибуток підприємств) є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Згідно з пунктом 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року №290, дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена. Критерії визнання доходу, наведені в цьому Положенні (стандарті), застосовуються окремо до кожної операції. Проте ці критерії потрібно застосовувати до окремих елементів однієї операції або до двох чи більше операцій разом, якщо це випливає із суті такої господарської операції (операцій). 
Відповідно до статей 1, 3, 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення. Метою ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності є надання користувачам для прийняття рішень повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансове становище, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства. Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.
Зі змісту наведених положень суди зробили висновок, що витрати для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток мають бути фактично здійснені і підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків. 
Так, судами встановлено, що висновки контролюючого органу щодо завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток обґрунтовано безпідставним невключенням до складу безоплатно отриманих матеріалів на суму 474857,00 грн. При цьому, у податковій звітності такі матеріли обліковуються як такі, що отримані платно від ПП «ОА Райзинг», ПП «Берта Плюс», ТОВ «Партнер Дістрібьюшн», ТОВ «Сандора» та ПП «Троянда-Захід». Зокрема, контролюючим органом висловлено претензії до реквізитів окремих первинних документів, складених між позивачем та контрагентами, відсутність окремих документів тощо.
Надаючи правову оцінку означеним доводам податкового органу суди виходили з наступного.
Між позивачем та ТОВ ПП «ОА Райзинг» укладено Договір охорони №20/07 від 20 червня 2011 року з відповідними додатками, за умовами якого ТОВ ПП «ОА Райзинг» зобов`язувалось надати позивачу послуги з охорони та супроводу світлих нафтопродуктів замовника, що перевозяться залізничним транспортом територією України.
На підтвердження настання реальних наслідків за вказаним правочином позивачем надано копії додаткових угод до договору, якими, окрім іншого, обумовлено, що вартість послуг за договором встановлюється у розмірі 18 грн за тонну, а з 1 травня 2012 року - 20 грн за тонну вантажу. Також, позивачем долучено копії актів наданих послуг та вантажних накладних, які містять інформацію щодо станції, з якої здійснювалась відправка вагона-цистерни, та станції призначення, на чию користь призначався вантаж, та яким саме суб`єктом господарювання здійснювалося надання послуг; кількість вагон-цистерн вантажу, а також найменування вантажу, прізвище, ім`я, по-батькові охоронця, його підпис, дату відвантаження та дату отримання вантажу; в означених документах містяться підписи уповноважених осіб ТОВ «Контанго Трейд» та ПП «ОА Райзинг», кожен акт скріплено печатками підприємств. Крім того, дані про те, що саме представники ПП «ОА Райзинг» здійснюють послуги з охорони та супроводження вантажу зазначені у залізничній накладній, яку складає ПАТ «Укрзалізниця».
Також, між ПП «Берта Плюс» (продавець) та ТОВ «Контанго Трейд» (покупець) укладено договір №БП40515 від 7 травня 2015 року, за умовами якого продавець зобов`язаний передати у власність покупця продукти харчування в асортименті відповідно до переданої продавцем комерційної пропозиції та/або прайс-листа (товар), а покупець зобов`язаний прийняти та оплатити товар. Відповідно до додатку №1 до договору сторонами погоджено матеріально-відповідальну особу, уповноважену від імені позивача приймати матеріальні цінності, її підпис та печатку підприємства. На підтвердження настання реальних наслідків за вказаним правочином позивачем надано копії товарно-транспортних накладних 
Як з`ясували суди, висновки податкового органу з приводу відсутності настання реальних наслідків за вказаним правочином обґрунтовано неналежним оформлення товарно-транспортних накладних, а також існуванням порушених кримінальних проваджень відносно посадових осіб ПП «Берта Плюс». Втім, суди означені доводи податкового органу визнали безпідставними, оскільки визнали, що надана позивачем первинна документація повною мірою відображає спосіб та порядок поставки товару позивачу від ПП «Берта Плюс». Аналізуючи посилання відповідача на наявність ухвал Солом`янського районного суду міста Києва у справі №760/17475/14-к та Сихівського районного суду у справі № 464/10688/14-к про тимчасовий доступ до речей та документів, постановлених у 2014 році, як на ознаку фіктивності контрагента позивача та безтоварності операції, суди виходили з того, що станом на час вирішення даної справи вироків щодо посадових осіб ПП «Берта Плюс» не ухвалено, відтак, сам факт наявності порушених кримінальних проваджень не може свідчити про безтоварність укладених правочинів між позивачем та означеним контрагентом.
Також, судами з`ясовано, що між позивачем та ТОВ «Партнер Дістрібьюшн» укладено договір постачання товару від 29 квітня 2015 року №274/15, за умовами якого останнє здійснювало на користь позивача поставку слабоалкогольних напоїв (згідно з товарно-транспортними накладними).
Досліджуючи надані позивачем на підтвердження виконання означеного правочину первинні та інші документи, суди встановили, що така документація містить підписи уповноважених осіб та печатки підприємств, відображає умови договору щодо здійснення поставки та дає можливість підтвердити реальність таких поставок, відтак, відхилили посилання податкового органу щодо фіктивності таких господарських взаємовідносин.
До аналогічних висновків щодо відсутності настання реальних наслідків за договором постачання товару, укладеними позивачем з ТОВ «Сандора» та ПП «Троянда-Захід», податковий орган дійшов з підстав відсутності усіх обов`язкових реквізитів на первинній документації.
Перевіряючи матеріали справи у вимірі означених доводів податкового органу суди попередніх інстанцій виходили з того, що між ТОВ «Контанго Трейд» та ТОВ «Сандора» укладено Договір постачання товару від 21 травня 2015 року №009852/2015, а 13 червня 2015 року між позивачем та ПП «Троянда-Захід» укладено договір купівлі-продажу товарів №1283. Позивачем надано до перевірки копії видаткових накладних та товарно-транспортних накладних, складених за взаємовідносинами з переліченими вище контрагентами. Дослідивши наведені документи, суди вважали, що вони оформлені  відповідно до вимог Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», містять необхідні реквізити та повною мірою відображають здійснення ТОВ «Сандора» та ПП «Троянда-Захід» на користь позивача поставки продукції.
Надані первинні документи, за висновком судів, містять відмітки та підписи уповноважених осіб, відображають суть спірних операцій, матеріалами справи підтверджено рух активів у процесі здійснення господарських операцій, наявність у позивача та його контрагентів податкової правосуб`єктності учасників господарської операції, дають змогу прослідкувати зв`язок між укладеними договорами та господарською діяльністю платника податку; витрати підтверджені первинними документами, що підтверджує участь позивача та його контрагентів у виконанні обумовлених послуг.
Як наслідок, суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що надана позивачем первинна документація оформлена належним чином, містить необхідні відомості про те, які саме послуги надавалися (постачання товару), усі рядки документів заповнені належним чином, що, своєю чергою, свідчить про реальне здійснення господарських взаємовідносинах між суб`єктами господарювання в межах їх підприємницької діяльності.
Окрім того, суди, із посиланням на релевантну практику Верховного Суду, у розрізі доводів податкового органу зазначили, що відсутність окремих документів не може бути підставою для висновку про відсутність господарських операцій та відмови у формуванні даних податкового обліку, у разі, коли інші докази це підтверджують.
Отже, за висновком судів попередніх інстанцій доводи контролюючого органу про наявність факту порушення позивачем податкового законодавства не знайшли свого підтвердження під час розгляду справи, такі аргументи не підкріплені документально та, більш того, спростовуються фактичними обставинами справи.
Враховуючи викладене, колегія суддів вважає обґрунтованим висновок судів першої та апеляційної інстанцій про протиправність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.
Переглянувши рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судами фактичних обставин справи, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень суди повно й правильно встановили обставини справи, не допустили неправильного застосування норм матеріального права, чи порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень. 
Висновки судів першої та апеляційної інстанцій є результатом оцінки наявних у їх розпорядженні доказів. Суд касаційної інстанції не може не погодитись із ними, оскільки така оцінка судами здійснена з дотриманням вимог процесуального закону щодо повного та всебічного з`ясування всіх обстави справи на підставі належних та допустимих доказів. 
У касаційній скарзі відповідач посилається на те, що судами першої та апеляційної інстанцій ухвалено рішення з порушенням норм матеріального права та недотримання норм процесуального права, із вказівкою про незастосування висновків, викладених у постанові Верховного Суду за подібних, на переконання відповідача, правовідносин. Однак, відповідач посилається при цьому на правові позиції Верховного Суду, пов`язані виключно з критеріями оцінки доказів та висновками, здійсненими за результатами їх дослідження, що не є свідченням застосування судами попередніх інстанцій у цій справі норм права, без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постановах Верховного Суду. Аналіз висновків судів попередніх інстанцій у цій справі та в наведених скаржником рішеннях суду касаційної інстанції свідчить про те, що вони ґрунтуються на конкретних фактичних обставинах справи, результати розгляду яких залежать від їх (обставин) повноти, характеру, об`єктивності, юридичного значення.
Касаційна скарга не містить інших обґрунтувань, ніж ті, які були висловлені позивачем в судах обох інстанцій, і з урахуванням яких як суд першої, так і апеляційної інстанцій вже надавали правову оцінку встановленим у справі обставинам. 
Доводи скаржника у розрізі підстав касаційного оскарження зводяться до незгоди із правовою оцінкою наданим позивачем доказам, однак, такі доводи відповідно до статті 341 КАС України виходять за межі касаційного перегляду і не є свідченням неправильного застосування судом апеляційної інстанції положень ПК України. 
Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України). 
У зв`язку з цим, касаційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій - без змін.
Керуючись статтями 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду 
п о с т а н о в и в :
Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 23 квітня 2019 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 11 лютого 2020 року залишити без змін, а касаційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у місті Києві - без задоволення.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                              І.Л. Желтобрюх 

Судді                                                                                   О.В. Білоус

                                                                                            Н.Є. Блажівська