ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

02 вересня 2021 року 	м. Дніпро	справа № 280/1490/20	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Бишевської Н.А. (доповідач),
                               суддів:  Добродняк І.Ю., Семененка Я.В.,     
за участю секретаря судового засідання Волкової К.В., 
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Дніпро
апеляційну скаргу    Головного управління ДПС у Запорізькій області 
на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 13 жовтня 2020 року 
у справі №280/1490/20 
за позовом  Товариства з обмеженою відповідальністю "Торговий дім "Агріс"  
до  Головного управління ДПС у Запорізькій області, Головного управління ДФС у Запорізькій області     
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,- 

ВСТАНОВИВ:
04 березня 2020 р.   Товариство з обмеженою відповідальністю "Торговий дім "Агріс" звернулось до суду з адміністративним позовом до   Головного управління ДПС у Запорізькій області, Головного управління ДФС у Запорізькій області   в якому просило  визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС у Запорізькій області: 
форми «ПН» № 0008561414 від 14 червня 2019 року, яким до позивача застосовано штраф за платежем: податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) у розмірі 316434,00 грн.,
форми «В4» № 0008571414 від 14 червня 2019 року, яким позивачу зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість за податковою декларацією №9307436820 від 18.01.2019, за грудень 2018 року на суму 632867,00 грн.,
форми «Р» № 0008581414 від 14 червня 2019 року, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств на суму 825507,50 грн., у тому числі за податковим зобов`язанням 660406,00 грн., штрафні (фінансові) санкції (штрафи) - 165101,50 грн.,
форми «С» № 0008681408 від 14 червня 2019 року, яким до позивача застосовано штрафні санкції за платежем: Штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг у сумі 20974,80 грн.,
форми «Д» № 0014531306 від 14 червня 2019 року, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються податковими агентами із доходів платника податку інших, ніж заробітна плата, пені, на суму 9620,23 грн., у тому числі за податковим зобов`язанням 4604,21 грн., штрафні (фінансові) санкції (штрафи) - 3453,16 грн., пеня - 1562,86 грн.,
форми «Д» № 0014541306 від 14 червня 2019 року, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору пені, на суму 646,65 грн., у тому числі за податковим зобов`язанням 314,62 грн., штрафні (фінансові) санкції (штрафи) - 225,09 грн., пеня - 106,94 грн.
форми «Н» №0000400513 від 09 вересня 2019 року, за яким до позивача застосовано штраф за платежем: податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) у розмірі 316434,00 грн.
Позовні вимоги обґрунтовані недостатнім дослідженням первинної документації  контролюючим органом, оскільки реальне укладання та виконання укладених угод, фактичне постачання придбання товарів, їх використання в господарській діяльності повністю підтверджується первинною документацією. В доводах  адміністративного  позову позивач зазначає, що належним чином веде господарську діяльність, в межах правового поля, а отже висновки контролюючого органу є безпідставними, та спростовуються   доданими до позову   документами, а також  наданими   посадовим особам контролюючого органу документами при проведенні   перевірки.
Рішенням  Запорізького окружного адміністративного суду від 13 жовтня 2020 р. у справі № 280/1490/20 адміністративний позов   Товариства з обмеженою відповідальністю "Торговий дім "Агріс"  до  Головного управління ДПС у Запорізькій області, Головного управління ДФС у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - задоволено. 
Судом встановлено, що за результатами проведеної податкової перевірки контролюючий орган встановив заниження податкових зобов`язань з податку на прибуток та податку на додану вартість, допущені позивачем внаслідок порушення вимог податкового законодавства.  Матеріалами перевірки та матеріалами справи  підтверджується, що  протягом перевіряємого періоду позивач мав відносини з ТОВ «Техноторг», ТОВ «Астарта Т», ПП «Прим Агро», ПП «Агріс завод» та іншими підприємства з приводу виконання угод відповідального зберігання. Судом зазначено, що під час перевірки позивача всі первинні документи досліджувалися податковим органом та в акті перевірки відсутні будь-які зауваження до цих документів, тобто, первинними документами підтверджується здійснення господарських операцій між позивачем та вказаними контрагентами, а також правомірність формування витрат та сум податку на додану вартість по операціям з цими контрагентами на підставі належним чином оформлених та зареєстрованих податкових накладних. 
Щодо висновків контролюючого органу про протиправне  заниження фінансового результату за 2017-2018 роки на 30% вартості товару, який придбаний за операцією за принципом «витягнутої руки», судом зазначено, що надані позивачем документи свідчать про те, що спірні операції придбання не є контрольованими. В частині інших порушень, судом зазначено, що висновки контролюючого органу про порушення порядку обігу готівки, заниження ПДФО та військового збору, не підтверджені жодними належним  та допустимими доказами, в свою чергу правомірність позиції позивача обґрунтована первинною документацією.
Наведені обставини слугували підставою для прийняття рішення про задоволення позовних вимог.
Не погодившись з рішенням суду, Головним управлінням ДПС у Запорізькій області  подано апеляційну скаргу, згідно якої особа, яка подає апеляційну скаргу просить скасувати рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 13 жовтня 2020 р. у справі № 280/1490/20, як таке що винесено з порушенням норм матеріального та процесуального права. Вважає, що суд не врахував відсутність документів, що підтверджують факт транспортування жаток від місця їх придбання до місця зберігання, довіреностей  матеріально- відповідальних  осіб , які приймали жатки   на склад  для відповідального зберігання  та факт розвантаження на місцях відповідального зберігання, відсутність довіреностей матеріально-відповідальних осіб, які приймали жатки на склад для відповідального зберігання, в якості представника ПрАТ «Бердянський машинобудівний завод» .
З посиланням на ст.44  ПК України контролюючий орган зазначає, що  для цілей  оподаткування   платники  податків зобов`язані   вести облік доходів та витрат , та інших  показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування. Скаржник в доводах апеляційної скарги  зауважує, що  з урахуванням того, що платник податків –позивач   протягом  періоду   перевірки   повного переліку  документів не надав, то в подальшому  відповідно до зазначеної норми  всі подані  платником документи  слід вважати такими , що відсутні.    Скаржник  зазначає, що  ТОВ ТД «Агріс» занижено інші доходи за період з 01.01.2017 по 31.12.2018 на загальну суму 3164337,00 грн. У зв`язку із чим, на думку відповідача, перевіркою встановлено також порушення позивачем реєстрації (відсутності реєстрації) податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних та/або щодо виявлення помилок при зазначенні обов`язкових реквізитів податкових накладних відповідно до  ст. 200-1 Податкового кодексу України на загальну суму 3797204,00 грн., сума без ПДВ 3164337,00 грн. Вказує, що ТОВ ТД «Агріс» не збільшено фінансовий результат за 2017-2018 рік на суму 504581,00 грн., тобто на 30% вартості товарів (1681938,00 грн), придбаних у Produkcja Maszyn Rolniczych Czesci Zamiennych Kowalscy Spolka Jawna (Польща), яка має організаційно- правову форму визначену постановою КМУ від 04.07.2017 № 480, по яким сума витрат не підтверджується платником податку за цінами, визначеними за принципом «витягнутої руки» відповідно до процедури, встановленої ст. 39 Податкового кодексу України, що призвело до заниження фінансового результату на загальну суму 504581,00 грн. Крім того, наголошує, що перевіркою достовірності та повноти включення доходів (як у грошовій, так і не грошовій формах) до складу загального місячного (річного) оподаткованого доходу платника податків встановлено, що згідно з наданими до перевірки документами  (оборотні відомості по рахункам: 372 «Розрахунки з підзвітними особами», 311 «Поточні рахунки в національній валюті») встановлено використання коштів, виданих ТОВ «ТД «Агріс» під звіт, без підтвердних документів, всього на загальну суму 20974,80 грн., що є порушенням Податкового кодексу України,  у зв`язку з тим, що додані до вищевказаних авансових звітів первинні документи не відповідають вимогам щодо оформлення розрахункових документів.
У судовому засіданні апеляційної інстанції  представниками сторін  доводи апеляційної скарги та заперечення на них підтримані.  
         Судова колегія розглянула клопотання  відповідача    про  закриття  провадження  в частині  оскаржених  позивачем  податкових повідомлень –рішень  від 14.06.2019 р. № 0008561414 та від 09.09.2019 р. № 0000400513. Клопотання обґрунтоване  посиланням на  п.73  розділу ХХ Податкового Кодексу  України в частині повноважень контролюючого органу по перерахунку штрафних санкцій. Відповідачем зазначено про   відкликання контролюючим органом указаних ППР  та  винесення   податкових повідомлень- рішень  з  визначенням  нових сум штрафів. Судовою колегією у задоволенні клопотання  відмовлено, з огляду  на  те, що суд апеляційної інстанції переглядає рішення суду  на час  його прийняття за наявними у справі  матеріалами.  Рішення суду  датовано 1.03.2021 р. Нові  податкові повідомлення –рішення   прийняті 1.12.2020 року.  Відповідач   мав достатньо часу   для внесення  такого клопотання до  прийняття рішення по справі.   
Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, заслухавши пояснення представників  сторін, колегія суддів  доходить висновку   про  відсутність   підстав для задоволення апеляційної скарги, та зазначає:
Матеріалами справи  підтверджується, що ТОВ «ТД «Агріс» (код ЄДРПОУ 38563003) є юридичною особою, яка зареєстрована 24.01.2013 (номер запису: 10991020000003937). Зареєстрованими видами діяльності позивача є: 46.61 Оптова торгівля сільськогосподарськими машинами й устаткуванням (основний); 46.69 Оптова торгівля іншими машинами й устаткуванням; 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля; 47.99 Інші види роздрібної торгівлі поза магазинами; 49.41 Вантажний автомобільний транспорт; 52.29 Інша допоміжна діяльність у сфері транспорту; 73.20 Дослідження кон`юнктури ринку та виявлення громадської думки; 74.90 Інша професійна, наукова та технічна діяльність, н. в. і. у.
З 25.03.2019 по 12.04.2019 фахівцями ГУ ДФС у Запорізькій області   проведена документальна планова виїзна перевірка позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2017 по 31.12.2018, валютного - за період з 01.01.2017 по 31.12.2018, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - за період з 01.01.2017 по 31.12.2018, за результатами якої складений відповідний акт №232/08-01-14-14/38563003 від 19.04.2019.
Як зазначено у висновках Акту перевірки, перевіркою встановлено порушення ТОВ «ТД «Агріс» вимог:
- пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п. 135.1 ст. 135, пп.140.5.4 п.140.5 ст.140 Податкового кодексу України, а саме: занижено податок на прибуток на загальну суму 660406,00 грн., у тому числі за 2017 рік на суму 36571,00 грн.. за 2018 рік на суму 623835,00 грн.;
- п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188, п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України, а саме: завищено від`ємне значення, що включається до складу податкового кредиту наступного звітного періоду (р.21) у розмірі 632867,00 грн, в т.ч. за грудень 2018 року на суму 632867,00 грн.;
- п. 120-1.2. ст. 120-1 Податкового кодексу України, за відсутність реєстрації податкових накладних протягом граничного строку до ТОВ «ТД «Агріс» застосовується штрафна санкція у розмірі 50 відсотків нарахованої суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість;
- п. 176.2 «б» ст.176 Податкового кодексу України, а саме: надання звітів за формою 1-ДФ за період І квартал, II квартал, III квартал, IV квартал 2017 року та І квартал 2018 року з недостовірними відомостями та не у повному обсязі;
- пп. 164.2.11 п. 164.2 ст.164, пп. 168.1.1, пп. 168.1.2 п. 168.1 ст.168 Податкового кодексу України, а саме: занижено податок на доходи фізичних осіб, який підлягає утриманню та перерахуванню до бюджету, на загальну суму 4604,21 грн.;

- пп. 164.2.11 п. 164.2 ст.164, пп. 168.1.1, пп. 168.1.2 п. 168.1 ст.168 Податкового кодексу України, а саме: заниження військового збору, який підлягає утриманню та перерахуванню до бюджету, на загальну суму 314,62 грн.
-          абз. 5 п. 2.11 глави 2, п. 7.41 глави 7 Постанови Правління Національного банку України від 15.12.2004 № 637, в частині відсутності підтвердних документів, що додаються до звітів про використання коштів на загальну суму 20974,80 грн.
Висновки акту перевірки стали підставою для  прийняття    податкових повідомлень-рішень, зокрема:
форми «ПН» № 0008561414, яким до позивача застосовано штраф за платежем: податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) у розмірі 316434,00 грн.,
форми «В4» № 0008571414, яким позивачу зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість за податковою декларацією №9307436820 від 18.01.2019, за грудень 2018 року на суму 632867,00 грн.,
форми «Р» № 0008581414, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств на суму 825507,50 грн., у тому числі за податковим зобов`язанням 660406,00 грн., штрафні (фінансові) санкції (штрафи) - 165101,50 грн.,
форми «С» № 0008681408, яким до позивача застосовано штрафні санкції за платежем: Штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг у сумі 20974,80 грн.,
форми «Д» № 0014531306, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються податковими агентами із доходів платника податку інших, ніж заробітна плата, пені, на суму 9620,23 грн., у тому числі за податковим зобов`язанням 4604,21 грн., штрафні (фінансові) санкції (штрафи) - 3453,16 грн., пеня - 1562,86 грн.,
форми «Д» № 0014541306, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору пені, на суму 646,65 грн., у тому числі за податковим зобов`язанням 314,62 грн., штрафні (фінансові) санкції (штрафи) - 225,09 грн., пеня - 106,94 грн.
Оскарження  позивачем  в адміністративному порядку  прийнятих відповідачем рішень завершилось прийняттям рішення Державної податкової служби України № 4543/6/99-00-08-05-01 від 07.10.2019  яким  залишено без змін податкові повідомлення-рішення ГУ ДФС у Запорізькій області, а скаргу - без задоволення.
Суд першої інстанції   за результатами розгляду адміністративного позову  ТОВ  «ТД Агріс» вимоги позивача задовольнив у повному обсязі. 
Переглядаючи рішення суду першої інстанції в межах заявленої апеляційної скарги  ГУ ДФС у Запорізькій області, з урахуванням правових позицій сторін, викладених у судових  засіданнях   апеляційної інстанції,  судова колегія  залишає рішення суду першої інстанції без змін, а   апеляційну скаргу без задоволення з огляду     на  таке:
Виходячи з доводів апеляційної скарги, фактичні обставини справи сторонами не  спростовуються. 
Щодо порушення  норм матеріального права, скаржник  вказує, що в п.3.1.1.1. акту перевірки  податковим органом встановлено  заниження  ТОВ « ТД  Агріс» задекларованих показників  у рядку 01 Декларації « дохід від  будь –якої  діяльності», визначений за правилами бухгалтерського обліку за період з 01.01.2017 р. по 31.12.2018 р. всього у сумі 3164337,00 грн.  зазначене обґрунтовано тим, що в ході перевірки позивача станом на  квітень 2019 року  проведено  інвентаризацію  активів  підприємства , територіально розташованих на  складських  площах м. Бердянська , за результатами якої  встановлено, що  за період з 01.01.2019 р. по 11.04.2019 р.  підприємству  ТОВ « Техніка і Тех» продано  жатки балансовою  вартістю 838388,00 грн. Станом на  11.04.2019 р.  на балансі  позивача обліковуються  жатки балансовою вартістю 3  164  337, 00 грн.
З огляду на зазначене, скаржник стверджує, що суд першої інстанції не врахував, що до перевірки не надано документи, які містять інформацію про безпосереднє  місце  завантаження  жаток для  подальшого транспортування, спосіб  навантаження, осіб, які залучаються до цих робіт. 
Однак, досліджуючи   рішення суду та   матеріали справи, судова колегія зазначає, що матеріалами справи підтверджується і   судом  вказано,  що позивач у відповідь на запит контролюючого органу надав до перевірки договори відповідального зберігання сільгосптехніки (косарки, плуги, навантажувачи та інша), які  укладено з ТОВ «Техноторг», ТОВ «Астарта Т», ПП «Прим Агро», ПП «Агріс завод» та іншими зберігачами. Зазначена сільгосптехніка передавалась згідно з актами приймання-передачі, видатковими накладними на зберігання.
Крім того у періоді, що перевіряється, ТОВ «ТД «Агріс» («Орендар») відповідно до Договору оренди нежитлового приміщення від 30.12.2016 з ТОВ «Азовавтосервіс» («Орендодавець») прийняв в тимчасове платне користування під офіс приміщення площею 24 кв.м., складське приміщення площею 50 кв.м, які розташовані за адресою: Запорізька обл., м. Бердянськ, вул. Шаумяна 3.
На запит ГУ ДФС у Запорізькій області від 09.04.2019 підприємством надано відповідь (вих. №267 від 10.04.2019), згідно з якою повідомлено, що жатки, придбані у ПрАТ «Бердянські жниварки» за договором №19 від 12.01.2017, №1 від 01.01.2018, станом на 31.12.2018 перебувають на відповідальному зберіганні у ПрАТ «Бердянський машинобудівний завод», фактична адреса: м. Бердянськ, вул. Гагаріна, 7, юридична адреса: Донецька область, смт. Мангуш, вул. Мурзи, б. 16 кв.6) на підставі Договору №01.05/18ДХ від 01.05.2018, за умовами якого визначено, що ТОВ ТД «Агріс» (Поклажедавець) передає ПрАТ «Бердянський машинобудівний завод» (Зберігачу) майно в м. Бердянську. Термін зберігання товару з 01.05.2018 по 31.12.2019. На виконання умов Договору відповідального зберігання №01.05/18ДХ від 01.05.2018 підприємством ТОВ «ТД «Агріс» було передано товарна загальну суму без ПДВ 251676,66 грн. підприємству ПрАТ «Бердянський машинобудівний завод» (Зберігачеві) згідно з наступними видатковими накладними №РН-0000833 від 04.08.2018, №РН-0001042 від 23.10.2018, №РН-0000751 від 29.08.2018, РН-0000750 від 27.08.2018, №РН-0000599 від 17.08.2018, № РН-0000507 від 04.07.2018, №РН-0000477 від03.07.2018, №РН-0000472 від 02.07.2018. Факт передачі об`єктів засвідчено також актами прийому-передачі відповідно з п.3.2 Договору відповідального зберігання №01.05/18ДХ від 01.05.2018 №№1-8.
Зазначені обставини  стали підставою для висновку, що фактичне здійснення господарських операцій підтверджується належним чином оформленими первинними документами, які повністю відповідають вимогам, встановленим ст. 9 Закону № 996-ХІV - містять назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, скріплені печатками контрагентів.
Встановлені судом обставини  справи  доводами апеляційної скарги, не спростовуються.     З посиланням на норми Податкового Кодексу України  контролюючий орган   наполягає на порушеннях, викладених ним в  акті перевірки. Судова колегія зауважує, що  судом першої інстанції  обґрунтовано зазначено, що всі первинні документи досліджувалися податковим органом під час перевірки позивача та в акті перевірки відсутні будь-які зауваження до цих документів, тобто, первинними документами підтверджується здійснення господарських операцій між позивачем та вказаними контрагентами, а також правомірність формування витрат та сум податку на додану вартість по операціям з цими контрагентами на підставі належним чином оформлених та зареєстрованих податкових накладних.
Нараховуючи податок на прибуток та визначаючи податкові зобов`язання з податку на додану вартість в частині вартості жаток, відповідач   в Акті не зазначив, в якому періоді, кому і за якою ціною він вбачає реалізацію жниварок.
З урахуванням вищевикладеного, судова колегія підтримує висновок суду першої інстанції,   що відповідачем  не доведено  висновок акту перевірки    про ненадання  позивачем   документів, які підтверджують місця зберігання жаток, які станом на 31.12.2018 рахуються на балансі підприємства вартістю 3164337,00 грн.
Наступним  порушенням, яке зазначено заявником апеляційної скарги є правомірність встановленого   перевіркою  заниження  податкового  зобов`язання з  податку на  додану вартість  за період  з 01.01.2017 по 31.12.2018 на суму 632867,00 грн. в частині вартості жаток, реалізованих у грудні 2018 року.  Відповідач вважає, що скасування судом першої інстанції рішень  від 14.06.2019 р. № 0008561414 та від 09.09.2019 № 000400513  є неправомірним та  необґрунтованим.
Обґрунтування доводів апеляційної скарги в цій частині  обмежується посиланням на  норми Податкового  кодексу України, зокрема ст.134, 135, 185 та 187.
Погоджуючись з судом першої інстанції , судова колегія зазначає,  що суд  надав вірну оцінку  встановленим  у акті перевірки   порушенням, які слугували  висновку про заниження  зобов`язання з ПДВ, оскільки посадовими особами контролюючого органу в процесі проведеної у позивача перевірки, і в подальшому при формуванні правової позиції по справі з  питання обґрунтованості  нарахування ПДВ, не  досліджено  аналітичний  пооб`єктний  облік жниварок, їх наявність на підприємстві   та  підтвердження факту  їх реалізації. Припущення  відповідача       щодо реалізації жниварок      слугували підставою   для неправомірного винесення    податкових рішень 14.06.2019 р. № 0008561414 та від 09.09.2019 № 000400513.   Ці ж  припущення  покладені відповідачем в основу  апеляційної скарги. 
Судова колегія акцентує  увагу,  що  при формуванні  доводів апеляційної скарги  стосовно порушень  позивачем  ст. 140  Податкового Кодексу України  а саме  ТОВ  ТД « Агріс»  не збільшено  фінансовий  результат за 2017 -2018р.  на суму 504581, 00 грн. тобто на 30%  вартості товарів придбаних у Produkcja Maszyn Rolniczych Czesci Zamiennych Kowalscy Spolka Jawna (Польща), яка має організаційно- правову форму визначену постановою КМУ від 04.07.2017 № 480, по яким сума витрат не підтверджується платником податку за цінами, визначеними за принципом «витягнутої руки» відповідно до процедури, встановленої ст. 39 Податкового кодексу України, що призвело до заниження фінансового результату на загальну суму 504581,00 грн. (опис порушення наведено на с. 14-15 Акту)     відповідач  не спростовує висновки суду, а лише  дублює  висновки акту перевірки.    В той же час  з приводу зазначеного, суд  з посиланням на  п. 39.2.1.1. ст. 39 Податкового кодексу України  вказав, що  контрольованими операціями є господарські операції платника податків, що можуть впливати на об`єкт оподаткування податком на прибуток підприємств платника податків, а саме:
а) господарські операції, що здійснюються з пов`язаними особами - нерезидентами, в тому числі у випадках, визначених  підпунктом 39.2.1.5  цього підпункту;
б) зовнішньоекономічні господарські операції з продажу та/або придбання товарів та/або послуг через комісіонерів-нерезидентів;
в) господарські операції, що здійснюються з нерезидентами, зареєстрованими у державах (на територіях), включених до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту 39.2.1.2 цього підпункту, або які є резидентами цих держав;
г) господарські операції, що здійснюються з нерезидентами, які не сплачують податок на прибуток (корпоративний податок), у тому числі з доходів, отриманих за межами держави реєстрації таких нерезидентів, та/або не є податковими резидентами держави, в якій вони зареєстровані як юридичні особи. Перелік організаційно-правових форм таких нерезидентів  в розрізі держав (територій) затверджується Кабінетом Міністрів України.
Згідно з пп. 39.5.1 п. 39.5 ст. 39 Податкового кодексу України податковий контроль за встановленням відповідності умов контрольованих операцій принципу "витягнутої руки" здійснюється шляхом моніторингу контрольованих операцій, опитування з питань трансфертного ціноутворення та проведення перевірок з питань дотримання платником податків принципу "витягнутої руки".
Відповідно до пп. 140.5.4 п. 140.5 ст. 140 Податкового кодексу України фінансовий результат податкового (звітного) періоду збільшується на суму 30% вартості товарів, у т.ч. необоротних активів, робіт і послуг, придбаних, зокрема у нерезидентів, організаційно-правова форма яких включена до Переліку організаційно-правових форм нерезидентів, які не сплачують податок на прибуток (корпоративний податок), у тому числі податок з доходів, отриманих за межами держави реєстрації таких нерезидентів, та/або не є податковими резидентами держави, в якій вони зареєстровані як юридичні особи, затвердженого постановою КМУ від 04.07.2017 № 480, відповідно до підпункту "г" підпункту 39.2.1.1 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 цього Кодексу, які не сплачують податок на прибуток (корпоративний податок), у тому числі податок з доходів, отриманих за межами держави реєстрації таких нерезидентів, та/або не є податковими резидентами держави, в якій вони зареєстровані як юридичні особи..
Так, відповідачем 1 у Акті зазначено, що надані до перевірки документи, зокрема зовнішньоекономічні контракти №1/2017 від 19.01.2017 та №2/2018 від 05.03.2018 з нерезидентом Produkcja Maszyn Rolniczych Czesci Zamiennych Kowalscy Spolka Jawna (Польща) щодо придбання частин до ротаційної косарки, вантажно-митні декларації, журнал-ордер та відомість по бухгалтерському 632 «Розрахунки з іноземними постачальниками», складський облік по бухгалтерському рахунку 28 «Товари» свідчать, що у періоді з 01.01.2017 по 31.12.2018 ТОВ «ТД «Агріс» здійснювало імпортні операції, однією із сторін в яких є нерезидент, що внесено до переліку організаційно-правових форм нерезидентів, які не сплачують податок на прибуток (корпоративний податок), у тому числі податок з доходів, отриманих за межами держави реєстрації таких нерезидентів, та/або не є податковими резидентами держави, в якій вони зареєстровані як юридичні особи, який затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 04.07.2017 № 480, а саме - в республіці Польща - це організаційно-правова форма Spolka Jawna (повне товариство).
Крім того, контролюючий орган дійшов висновку, що ТОВ «ТД «Агріс» під час проведення перевірки не надано обґрунтування щодо суми витрат на придбання товарів у резидента Produkcja Maszyn Rolniczych Czesci Zamiennych Kowalscy Spolka Jawna за цінами, визначеними за принципом «витягнутої руки» відповідно до процедури, встановленої ст. 39 Податкового кодексу України. ТОВ «ТД «Агріс» до перевірки не надано довідку (або її нотаріально засвідчену копію), яка підтверджує, що нерезидент є платником податків в цій державі.
Судом встановлено, що при проведенні перевірки позивачем надавалися до контролюючого органу примірники та переклад  довідки про присвоєння номера NIР та підтвердження присвоєння номеру податкової ідентифікації, виданих начальником податкового управління у Вжесьні, довідки про реєстрацію Товариства, виданої 12.10.2012 районним судом м. Познань, Довідки про ідентифікаційний номер REGON, копії яких також долучені до матеріалів справи, та підтверджено представником позивача у судовому засіданні.
Крім того, у відповідності до пп. 140.5.4 п. 140.5 ст. 140 Податкового кодексу України вимоги цього підпункту не застосовуються платником податку, якщо операція не є контрольованою та сума таких витрат підтверджується платником податку за цінами, визначеними за принципом "витягнутої руки" відповідно до процедури, встановленої статтею 39 цього Кодексу, але без подання звіту.
Не погоджується  контролюючий орган  з висновком суду   про протиправність  податкових повідомлень –рішень   та скасування штрафу з   обігу готівки на суму 20974, 8 грн., та нарахування зобов`язань  з військового збору та ПДФО.
З цього приводу  судова колегія   враховує , що суд в  повному обсязі   визначився з правомірністю  зазначених відповідачем нарахувань та   вказав:
відповідно до пп. 164.2.11 п. 164.2 ст. 164 Податкового кодексу України, до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається сума надміру витрачених коштів, отриманих платником податку на відрядження або під звіт та не повернутих у встановлені законодавством строки, розмір якої обчислюється відповідно до пункту 170.9 статті 170 цього Кодексу.
Підпунктами 168.1.1 та 168.1.2 п. 168.1 ст.168 Податкового кодексу України визначено, що податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу (18 відсотків бази оподаткування). Податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом.
Посадовці контролюючого органу дійшли висновку, що всього по перевіряємому періоду ТОВ «ТД «Агріс» не включено до загального місячного оподатковало доходу суму надміру витрачених коштів отриманих платником податку на відрядження або під звіт та не повернутих у встановлені законодавством строки, у розмірі 20974,80 грн., що у свою чергу призвело до заниження позивачем податку на доходи фізичних осіб, який підлягає перерахуванню до бюджету, на суму 4604,21 грн. та військового збору, який підлягає перерахуванню до бюджету, на суму 314,62 грн.
Також, у 3.3.3.6 Акта перевірки №232/08-01-14-14/38563003 від 19.04.2019   контролюючий орган дійшов висновку про порушення позивачем абз. 5 п. 2.11 глави 2, п. 7.41 глави 7 Постанови Правління Національного банку України від 15.12.2004 № 637, оскільки під час перевірки встановлено відсутність підтвердних документів до авансових звітів на загальну суму 20974,80 грн.
За змістом пункту 2.11 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 № 637, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13 січня 2005 року за № 40/10320,   видача готівкових коштів під звіт або на відрядження здійснюється відповідно до законодавства України. Звітування за одержані під звіт готівкові кошти здійснюється відповідно до законодавства України.
Відповідно до пункту 7.41 Положення № 637 під час перевірки правильності оформлення видач готівки під звіт як на відрядження, так і на інші потреби встановлюється достовірність підтвердних документів, що додаються до звітів про використання коштів.
Суд зазначив, що у разі видачі особі коштів під звіт така особа має своєчасно та у повній мірі повідомити про використання коштів та надати до бухгалтерії підприємства підтверджуючі документи, а відшкодування відповідних витрат можливе лише у разі фактичного їх понесення підзвітною особою.
Згідно з абзацом шостим частини першої статті 1 Указу Президента України від 12.06.1995 № 436/95 «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» установлено, що у разі порушення юридичними особами всіх форм власності, фізичними особами - громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства, які є суб`єктами підприємницької діяльності, а також постійними представництвами нерезидентів, через які повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність, норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, що встановлюються Національним банком України, до них застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу: за проведення готівкових розрахунків без подання одержувачем коштів платіжного документа (товарного або касового чека, квитанції до прибуткового ордера, іншого письмового документа), який би підтверджував сплату покупцем готівкових коштів, - у розмірі сплачених коштів.
Пунктом 3.1.4.2 Акта перевірки №232/08-01-14-14/38563003 від 19.04.2019   визначено, що згідно з наданими до перевірки документами (оборотні відомості по рахункам: 372 «Розрахунки з підзвітними особами», 311 «Поточні рахунки в національній валюті») встановлено використання коштів, виданих ТОВ «ТД «Агріс» під звіт, без підтвердних документів, всього на загальну суму 20974,80 грн.  
Так, із посиланням на абз. 17 ст. 2 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» № 265/95-ВР від 06.07.1995 та пункт 3 розділу І Наказу Міністерства фінансів України «Про затвердження порядків щодо реєстрації реєстраторів розрахункових операцій та книг обліку розрахункових операцій» від 14.06.2016 № 547, відповідач  дійшов висновку, що в них повинні бути вказані: найменування господарської одиниці; адреса господарської одиниці; податковий номер або серія та номер паспорта; кількість товару (послуги); назва товару (послуги); вартість товару (послуги); загальна вартість і т.д. У зв`язку з тим, що додані до вищевказаних авансових звітів первинні документи не відповідають вимогам щодо оформлення розрахункових документів, перевіркою встановлено відсутність підтвердних документів до авансових звітів на вказану вище суму. 
Нормативно-правовим актом, що регулює порядок звітування про витрачання готівкових коштів, виданих під звіт є наказ Міністерства фінансів України № 841 від 28.09.2015 Про затвердження форми Звіту про використання коштів, виданих на відрядження або під звіт, та Порядку його складання (далі - Наказ № 841).
Приписами пункту 2 Наказу № 841 визначено, що дія цього порядку поширюється на осіб, що видали платнику податку - фізичній особі кошти на відрядження або під звіт для виконання окремих цивільно-правових дій від імені та за рахунок особи, що їх видала, та платників податків - фізичних осіб, які отримали такі кошти.
Абзацом 1 пункту 3 Наказу № 841 визначено, що звіт про використання коштів, виданих на відрядження або під звіт, подається до закінчення п`ятого банківського дня, що настає за днем, у якому платник податку завершує таке відрядження або завершує виконання окремої цивільно-правової дії за дорученням та за рахунок податкового агента платника податку, що надав кошти під звіт.
Приписами пункту 6 Наказу № 841 визначено, що звіт складається платником податку (підзвітною особою), що отримав(ла) такі кошти на підприємствах всіх організаційно-правових форм або у самозайнятої особи. Фізична особа, яка отримала такі кошти, заповнює всі графи Звіту, крім: Звіт перевірено, Залишок унесений (перевитрата видана) в сумі за касовим ордером, кореспонденції рахунків бухгалтерського обліку, розрахунку суми утриманого податку за несвоєчасно повернуті витрачені кошти на відрядження або під звіт, які заповнюються особою, яка надала такі кошти. Графу Звіт затверджено підписує керівник (податковий агент).
Форма звіту про використання коштів, виданих на відрядження або під звіт є додатком до Наказу № 841.
На зворотному боці звіту про використання коштів, виданих на відрядження або під звіт зазначаються: № з/п, дата документа, кому, за що і на підставі якого документа заплачено, сума (грн, коп.), дебет рахунка та передбачено долучення відповідних первинних документів.
Як зазначено у Акті,     «Звіти про використання коштів, виданих на відрядження або під звіт», складені за формою, затвердженою наказом Міністерства фінансів України від 28.09.2015 №841 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 10.03.2016 № 350), зареєстровано в Міністерстві юстиції України 13 жовтня 2015 року № 1248/27693, перевірені бухгалтером, затверджені керівником, відображені у бухгалтерському обліку підприємства: Д/т рахунку 92 «Адміністративні витрати» - К/т рахунку 372 «Розрахунки з підзвітними особами», Д/т рахунку 372 «Розрахунки з підзвітними особами» - К/т рахунку 311 «Поточні рахунки в національній валюті».
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначено Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР (в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин)  
Дія Закону № 265/95-ВР поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.
Абзацом 17 статті 2 Закону № 265/95-ВР визначено, що розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) коштів, купівлі-продажу іноземної валюти, надрукований у випадках, передбачених цим Законом, і зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або заповнений вручну.
Позивач у адміністративному позові та суд  першої інстанції при винесенні рішення  слушно наголошують, що зазначаючи, що додані до авансових звітів первинні документи не відповідають вимогам щодо оформлення розрахункових документів, відповідач у Акті не посилається на конкретні документи та не наводить встановлені перевіркою недоліки. Судова колегія підтримує   вказані обґрунтування  та зауважує, що  доводи апеляційної скарги  зазначеного не спростовують.
Суд погоджується з тим, що факти виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об`єктивно та повною мірою з посиланням на первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, ведення/складання яких передбачено законодавством.
З огляду на вищевикладене, за результатами перегляду  рішення суду першої інстанції в межах заявленої апеляційної скарги, судова колегія   дійшла переконливого висновку, що судом   повно та  об`єктивно  розглянуто справу, надано належну оцінку   правовим позиціям сторін, прийнято  правильне рішення про задоволення адміністративного позову та скасування  прийнятих податкових повідомлень –рішень.  Підстав для  скасування рішення суду  в процесі розгляду  скарги  ГУ ДПС у Запорізькій області  по даній справі, не встановлено, з огляду на що   апеляційна скарга не підлягає задоволенню.  Рішення суду є законним та обґрунтованим, підстав для його скасування не встановлено. 
Керуючись статтями 241-245, 250, 315, 316, 321, 322, 327, 329 КАС України, суд 

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення  Запорізького окружного адміністративного суду  від  13 жовтня 2020 р. у справі № 280/1490/20 - залишити без задоволення.
Рішення  Запорізького окружного адміністративного суду  від  13 жовтня 2020 р. у справі № 280/1490/20 - залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку в порядку та строки передбачені ст.ст.328, 329 КАС України. 
   
Головуючий - суддя                                                                      Н.А. Бишевська 

                               суддя                                                                      І.Ю. Добродняк 

                               суддя                                                                      Я.В. Семененко