ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

06 жовтня 2021 року 
м. Київ
справа № 821/1241/17
адміністративне провадження № К/9901/48743/18 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Шишова О.О., 
суддів: Дашутіна І.В., Яковенка М.М.,
розглянув у порядку письмового провадження в касаційній інстанції справу 
за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДФС в Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, рішення про застосування штрафних санкцій, вимоги про сплату боргу, провадження в якій відкрито
за касаційною скаргою Головного управління ДФС в Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі на постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 22.03.2018, постановлену у складі колегії суддів: Стас Л.В. (головуючий), Турецької І.О., Косцової І.П.
І. Суть спору
1.          У серпні 2017 року Фізична особа-підприємець (далі - ФОП) ОСОБА_1 звернувся до суду з позовом до Головного управління ДФС в Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі (далі - ГУ ДФС в Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі), у якому просив суд визнати протиправними та скасувати:

-          податкове повідомлення-рішення від 31.05.2017 форми "Р" №0000891302 про збільшення грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 968,75 грн, з них 775 грн. за податковим зобов`язанням та 193,75 за штрафними (фінансовими) санкціями;
-          податкове повідомлення-рішення форми від 31.05.2017 "Р" №0000901302 про збільшення грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на суму 12432,94 грн, з них 9946,35 грн за податковим зобов`язанням та 2486,59 за штрафними (фінансовими) санкціями;
-          податкове повідомлення-рішення від 31.05.2017 форми "ПС" №0000911302 про застосування штрафної (фінансової) санкції (штрафу) з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування в розмірі 510 грн;
- податкове повідомлення-рішення від 31.05.2017 форми "Р" №0000921302 про збільшення грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 4139,56 грн, з них 3311,65 грн;
- податкове повідомлення-рішення від 31.05.2017 форми "С" №000931302 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій на суму 49376,40 грн;
- рішення від 31.05.2017 №0000471302 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску на суму 6902,78 грн;
- вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 31.05.2017 №0000251302 на суму 23009,28 грн.
2.          Обґрунтовуючи позовні вимоги ФОП ОСОБА_1 зазначив, що дані податкові повідомлення - рішення та вимогу про сплату боргу прийнято контролюючим органом без з`ясування фактичних обставин та з порушенням чинного законодавства.
ІІ. Установлені судами фактичні обставини справи
3.          Судами попередніх інстанцій установлено, що на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, пункту 77.4 статті 77 ПК України, Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування", наказу ГУ ДФС у Херсонській області "Про проведення документальної планової виїзної перевірки ФОП ОСОБА_1 " від 28.02.2017 №143 та плану-графіка на І квартал 2017 року, проведено документальну планову виїзну перевірку діяльності ФОП ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2014 по 21.12.2016 правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2014 по 31.12.2016, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2014 по 31.12.2016, за результатами якої складено акт перевірки №15/21-22-13-02/ НОМЕР_1 від 14.04.2017.
4.          Висновками Акту перевірки є порушення позивачем пункту 177.2 статті 177 ПК України, шляхом заниження податку на доходи фізичних осіб в розмірі 9946,35 грн; статті 7 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" шляхом заниження суми єдиного внеску з чистого оподатковуваного доходу за перевіряємий період в розмірі 23009,28 грн; пункту 51.1 статті 51 та пункту 2.1. Порядку заповнення і подання податковими агентами податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку ф.№1-ДФ, шляхом не подання звітності за І квартал 2015 року; пункту 171.1 статті 171 ПК України, шляхом не нарахування податку на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами із доходів платників податку у вигляді заробітної плати за І квартал 2015 року, що спричинило його заниження в розмірі 775,00 грн; пункту 2.6 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого Постановою Правління Національного банку України №637 від 15.12.2004, шляхом не оприбуткування (несвоєчасного оприбуткування) готівкових коштів в КОРО, які надійшли до каси на підставі фіскального звітного чеку на загальну суму 9875,28 грн; пункт 9 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", не забезпечено щодення друкування на реєстраторі розрахункових операцій фіскальних звітних чеків; пункт 188.1 статті 188, статті 187 ПК України, шляхом заниження податку на додану вартість в розмірі 8431,65 грн.
5.          На підставі висновків акту перевірки №15/21-22-13-02/ НОМЕР_1 від 14.04.2017, відповідачем 31.05.2017 прийнято: 
-          рішення №0000471302 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску на суму 6902,78 грн; 
-          вимогу про сплату боргу (недоїмки) №0000251302 на суму 23009,28 грн; 
-          податкове повідомлення-рішення форми "Р" №0000891302 про збільшення грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 968,75 грн, з них 775 грн за податковим зобов`язанням та 193,75 за штрафними (фінансовими) санкціями;
-          податкове повідомлення-рішення форми "Р" №0000901302 про збільшення грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на суму 12432,94 грн, з них 9946,35 грн за податковим зобов`язанням та 2486,59 грн за штрафними (фінансовими) санкціями;
-          податкове повідомлення-рішення форми "ПС" №0000911302 про застосування штрафної (фінансової) санкції (штрафу) з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування в розмірі 510 грн; 
-          податкове повідомлення-рішення форми "Р" №0000921302 про збільшення грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 4139,56 грн, з них 3311,65 грн за податковим зобов`язанням та 827,91 грн за штрафними (фінансовими) санкціями;
-          податкове повідомлення-рішення форми "С" №000931302 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій на суму 49376,40 грн.
6.          Підставою для донарахування податку з доходів фізичних осіб, податку на додану вартість та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування є заниження позивачем загально оподатковуваного доходу за 2014 рік в розмірі 66309 грн, але відповідач так і не пояснив з чого складається дана сума.
7.          Підставою для застосування до позивача штрафних санкцій за порушення пункту 2.6 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого Постановою Правління Національного банку України №637 від 15.12.2004, є не оприбуткування в КОРО готівкових коштів, які надійшли до каси на підставі фіскального звітного чеку в розмірі 9875,28 грн. Позивач не надав доказів відсутності електроенергії за відповідний період, а тому до нього застосована відповідна штрафна санкція.
8.          Не погоджуючись з вказаними рішеннями контролюючого органу, позивач звернувся з цим позовом до суду.
ІІІ. Рішення судів першої та апеляційної інстанцій і мотиви їх ухвалення
9.          Херсонський окружний адміністративний суд постановою від 01.11.2017 позов задовольнив частково. 
10.          Скасував рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску №0000471302 від 31.05.2017 на суму 6902,78 грн. Скасував вимогу про сплату боргу (недоїмки) №Ф-0000251302 від 31.05.2017 на суму 23009,28 грн. Скасував податкове повідомлення-рішення №0000891302 від 31.05.2017 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб в розмірі 968,75 грн. Скасував податкове повідомлення-рішення №0000901302 від 31.05.2017 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб в розмірі 12432,94 грн. Скасував податкове повідомлення-рішення №0000921302 від 31.05.2017 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість в розмірі 4139,56 грн. У решті позову - відмовив.
11.          Суд першої інстанції, задовольняючи позов частково, виходив з того, що позивач належними доказами не підтвердив правомірність частини своїх вимог, натомість наявні в матеріалах справи докази не дають суду підстави для висновку про повну неправомірність дій відповідача, як наслідок спірне податкове повідомлення-рішення форми "С" №000931302 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій на суму 49376,40 грн, та податкове повідомлення-рішення форми "ПС" №0000911302 про застосування штрафної (фінансової) санкції (штрафу) з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування в розмірі 510 грн, є правомірними та не підлягають скасуванню.
12.          Одеський апеляційний адміністративний суд постановою від 22.03.2018 постанову суду першої інстанції скасував, прийняв нову постанову, якою позов ФОП ОСОБА_1 задовольнив повністю.
IV. Касаційне оскарження
13.          У касаційні скарзі ГУ ДФС в Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м.Севастополі, посилаючись на неправильне застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального права та порушення норм процесуального права, а також невірної правової оцінки обставин у справі, просить їх скасувати його рішення та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити повністю.
14.          У відзиві на касаційну скаргу ФОП ОСОБА_1 вказує, що оскаржуване рішення суду апеляційної інстанції винесено законно та обґрунтовано, на підставі всебічного та повного дослідження матеріалів та обставин справи, доводи ж касаційної скарги висновків цього суду не спростовують. Просить відмовити в задоволенні касаційної скарги та залишити в силі постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 22.03.2018.
V. Релевантні джерела права й акти їх застосування
15.          Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
16.          Відповідно до пункту 51.1 статті 51 ПК України платники податків, в тому числі податкові агенти, зобов`язані подавати контролюючим органам у строки, встановлені цим Кодексом для податкового кварталу, податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків.
17.          Згідно з пунктом 119.2 статті 119 ПК України неподання, подання з порушенням встановлених строків, подання не у повному обсязі, з недостовірними відомостями або з помилками податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, суми утриманого з них податку, а також суми отриманої оплати від фізичних осіб за товари (роботи, послуги), якщо такі недостовірні відомості або помилки призвели до зменшення та/або збільшення податкових зобов`язань платника податку та/або до зміни платника податку - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 510 гривень.
18.          Пунктом 1.2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 № 637 (далі - Положення) визначено, що оприбуткування готівки - це проведення підприємствами і підприємцями обліку готівки в касі на повну суму її фактичних надходжень у касовій книзі, книзі обліку доходів і витрат, книзі обліку розрахункових операцій.
19.          Згідно з підпунктом 2.6 глави 2 Положення уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній мірі оприбутковуватися. У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням розрахункової книги оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у КОРО на підставі фіскальних звітних чеків РРО (даних розрахункової книги).
20.          Абзацом третім статті 1 Указу Президента України від 12.06.1995 № 436/95 "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки" (у редакції, чинній на час виникнення спірних відносин; далі - Указ № 436/95) встановлено, що у разі порушення юридичними особами всіх форм власності, фізичними особами - громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства, які є суб`єктами підприємницької діяльності, а також постійними представництвами нерезидентів, через які повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність, норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, що встановлюються НБУ, до них застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу, зокрема за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки - у п`ятикратному розмірі неоприбуткованої суми.
21.          Відповідно до пункту 9 статті 3 Закону України від 06.07.1995 № 265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (далі - Закон № 265/95-ВР) суб`єкти підприємницької діяльності, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, зобов`язані щоденно друкувати на РРО (за виключенням автоматів з продажу товарів (послуг)) фіскальні звітні чеки і забезпечувати їх зберігання в КОРО.
22.          За змістом пункту 2 Вимог щодо реалізації фіскальних функцій реєстраторами розрахункових операцій для різних сфер застосування, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 18.02.2002 № 199 (далі - Вимоги), зміна - період роботи реєстратора від реєстрації першої розрахункової операції після виконання Z-звіту до виконання наступного Z-звіту; Z-звіт - це денний звіт з обнуленням інформації в оперативній пам`яті та занесенням її до фіскальної пам`яті РРО.
23.          У разі недотримання суб`єктом господарювання при здійсненні діяльності пункту 9 статті 3 Закону № 265/95-ВР та підпункту 2.6 глави 2 Положення до нього за рішенням відповідних органів застосовуються штрафні (фінансові) санкції згідно з вимогами пункту 4 статті 17 Закону № 265/95-ВР та абзацу третього частини першої статті 1 Указу № 436/95 відповідно.
V. Оцінка Верховного Суду
24.          Відповідно до обставин справи між сторонами виник спір щодо правомірності винесення контролюючим органом рішень за результатами документальної планової виїздної перевірки ФОП ОСОБА_1 щодо своєчасності, достовірності, та повноти нарахування та сплати останнім податків і зборів, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2014 по 31.12.2016. 
25.          Так, за результатами вказаної перевірки ГУ ДФС у Херсонській області складено Акт від 14.04.2017 №15/21-22-13-02/ НОМЕР_1 , згідно з висновками якого ФОП ОСОБА_1 порушено:
26.           - пункт 177.2 статті 177 ПК України, шляхом заниження податку на доходи фізичних осіб в розмірі 9946,35 грн; 
27.          - статтю 7 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" шляхом заниження суми єдиного внеску з чистого оподатковуваного доходу за перевіряємий період в розмірі 23009,28 грн;
28.          - пункт 51.1 статті 51 та пункт 2.1. Порядку заповнення і подання податковими агентами податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку ф.№1-ДФ, шляхом не подання звітності за І квартал 2015 року; 
29.          - пункт 171.1 статті 171 ПК України, шляхом не нарахування податку на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами із доходів платників податку у вигляді заробітної плати за І квартал 2015 року, що спричинило його заниження в розмірі 775,00 грн; 
30.          - пункт 2.6 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого Постановою Правління Національного банку України №637 від 15.12.2004, шляхом не оприбуткування (несвоєчасного оприбуткування) готівкових коштів в КОРО, які надійшли до каси на підставі фіскального звітного чеку на загальну суму 9875,28 грн; 
31.          - пункт 9 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", не забезпечено щоденне друкування на реєстраторі розрахункових операцій фіскальних звітних чеків; 
32.          - пункт 188.1 статті 188, статтю 187 ПК України, шляхом заниження податку на додану вартість в розмірі 8431,65 грн.
33.          Відповідно до пункту 51.1 статті 51 ПК України - податковий агент зобов`язаний подавати у строки, встановлені Кодексом для податкового кварталу, податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків, а також сум нарахованого та утриманого з них податку органу державної податкової служби за місцем свого обліку.
34.          Відповідно до пункту 2.1 «Порядку заповнення і подання податковими агентами податкового розрахунку сум доходу, нарахованого(сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку ф.№ 1ДФ», затвердженого наказом ДПА України від 24.12.2010 № 1020 (далі - Порядок) - податковий розрахунок подається окремо за кожний квартал (податковий період) протягом 40 календарних днів, наступних за останнім календарним днем звітного кварталу.
35.          Судами попередніх інстанцій установлено, що в порушення пункту 51.1 статті 51 ПК України та пункту 2.1 Порядку - ФОП ОСОБА_1 не подано податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку ф.№1 за І кв. 2015 року.
36.          Згідно з пунктом 119.2 статті 119 ПК України неподання, подання з порушенням встановлених строків, подання не у повному обсязі, з недостовірними відомостями або з помилками податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, суми утриманого з них податку, а також суми отриманої оплати від фізичних осіб за товари (роботи, послуги), якщо такі недостовірні відомості або помилки призвели до зменшення та/або збільшення податкових зобов`язань платника податку та/або до зміни платника податку - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 510 гривень.
37.          Крім того, у відзиві на касаційну скаргу позивач визнає справедливою позицію суду першої інстанції щодо правомірності податкового повідомлення-рішення форми "ПС" №0000911302 в розмірі 510 грн та відмови у задоволенні його позовних вимог в цій частині.
38.          З огляду на наведене податкове повідомлення-рішення форми "ПС" №0000911302 про застосування штрафної (фінансової) санкції (штрафу) з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування в розмірі 510 грн є правомірним, у зв`язку з чим правильним є висновок суду першої інстанції про відмову у задоволенні позовних вимог у цій частині.
39.          Крім того, судами установлено, що ФОП ОСОБА_1 сплатив податок на доходи фізичних осіб за І квартал 2015 року в сумі 775 грн, що підтверджується платіжними дорученнями №1028 від 23.01.2015 на суму 195 грн, № 1080 від 19.02.2015 на суму 290 грн, №1104 від 04.03.2015 на суму 290 грн (всього в сумі 775 грн). 
40.          Тобто, позивач нарахував, утримав та перерахував податок на доходи фізичних осіб за І квартал 2015 року в сумі, яку йому повторно визначив відповідач. Натомість відповідач при розгляді заперечень на акт перевірки не врахував цей факт сплати, в результаті чого податковим повідомленням-рішенням №0000891302 від 31.05.2017 року повторно визначив позивачу грошове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб в розмірі 775 грн. 
41.          З огляду на наведене суди дійшли правильного висновку щодо визнання неправомірним та скасування податкового повідомлення-рішення форми "Р" №0000891302 від 31.05.2017.
42.          Крім того, згідно з висновками Акту перевірки при співставленні даних книги обліку розрахункових операцій за 2014 рік та виписок банку АКБ "Індустріалбанк" за 2014 рік установлено заниження загального оподатковуваного доходу за 2014 рік в сумі 66 309,00 грн (сума загального оподатковуваного доходу за даними перевірки 1 476 266 грн - сума загального оподатковуваного доходу за даними податкової декларації 1 409 957 грн).
43.          Судами встановлено, що в Акті перевірки відсутній розрахунок, з якого можливо встановити суми враховані посадовими особами відповідача при визначенні загального оподатковуваного доходу ФОП ОСОБА_1 в матеріалах перевірки відсутні будь-які дані про характер дослідження посадовими особами відповідача банківських виписок за 2014 рік (зарахування коштів на рахунок, перерахування коштів з рахунку, призначення платежів), відсутні належним чином завірені копії самих банківських виписок.
44.          Натомість в матеріалах справи містяться докази того, що позивач проводив через РРО ті операції, за якими відбувалась безготівкова сплата за товар, як от: 24.04.2014 на розрахунковий рахунок позивача в АКБ "Індустріалбанк" від АТ "Райффайзен Банк Аваль" перераховано 3527,49 грн, а 25.04.2014 позивач виписав накладну №968, одержувач Райффайзен Банк Аваль Миколаївська обласна дирекція, на суму 3527,49 грн та провів відповідну операцію через реєстратор розрахункових операцій, видавши фіскальний чек на суму 3527,49 грн.
45.          Також 02.07.2014 на розрахунковий рахунок позивача в АКБ "Індустріалбанк" від ПАТ "Завод "Екватор" перераховано 1078,25 грн, а 02.07.2014 ФОП ОСОБА_1 виписав рахунок № НОМЕР_2 , одержувач ПАТ "Завод "Екватор", на суму 1078,25 грн, виписав накладну №1666 від 07.07.2014 на суму 1078,25 грн та провів 07.07.2014 відповідну операцію через реєстратор розрахункових операцій, видавши фіскальний чек на суму 1078,25 грн.
46.          Судовими інстанціями встановлено кілька випадків коли позивач фактично двічі проводив одну й ту ж саму операцію, створюючи валовий дохід в подвійному розмірі від проведеної операції (кошти надійшли на розрахунковий рахунок і ці ж кошти проведено через РРО та зазначено в КОРО). Відповідач при проведенні перевірки не приділив уваги цьому факту, а тому врахував відповідну суму 66309,00 грн до загального оподатковуваного доходу позивача, незважаючи на те, що з акту перевірки не можливо її визначити.
47.          За таких обставин суди дійшли обґрунтованого висновку про те, що висновки Акту перевірки стосовно заниження ФОП ОСОБА_1 загального оподатковуваного доходу за 2014 рік в сумі 66309,00 грн не відповідають ознакам належних та допустимих доказів, визначеним КАС України, у зв`язку з чим є підстави для задоволення позовних вимог в частині скасування рішення №0000471302 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску на суму 6902,78 грн; вимоги про сплату боргу (недоїмки) №0000251302 на суму 23009,28 грн; податкового повідомлення-рішення форми "Р" №0000901302 про збільшення грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на суму 12432,94 грн, з них 9946,35 грн за податковим зобов`язанням та 2486,59 за штрафними (фінансовими) санкціями; податкового повідомлення-рішення форми "Р" №0000921302 про збільшення грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 4139,56 грн, з них 3311,65 грн за податковим зобов`язанням та 827,91 грн за штрафними (фінансовими) санкціями.
48.          З приводу правомірності податкового повідомлення-рішення форми «С» №000931302 від 31.05.2017 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій на суму 49376,40 грн колегія суддів зазначає таке.
49.          Зі змісту Акту перевірки вбачається, що контролюючий орган визначає дату оприбуткування готівкових коштів за датою роздрукування Z-звіту, і тому вважає готівку, що надійшла до каси 05.12.2015 оприбуткованою несвоєчасно, так як Z-звіт щодо неї роздруковано 06.12.2015 о 00 год. 03 хв.
50.          Відповідно до пункту 9 статті 3 Закону № 265/95-ВР суб`єкти підприємницької діяльності, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, зобов`язані щоденно друкувати на РРО (за виключенням автоматів з продажу товарів (послуг)) фіскальні звітні чеки і забезпечувати їх зберігання в КОРО.
51.          Згідно з підпунктом 2.6 глави 2 Положення уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній мірі оприбутковуватися. У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням розрахункової книги оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у КОРО на підставі фіскальних звітних чеків РРО (даних розрахункової книги).
52.          Аналіз наведених положень дає підстави для висновку, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або безготівковій формі при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, мають своєчасно та в повній мірі оприбутковувати усю готівку, що надходить до кас, та щоденно, тобто кожного робочого дня по закінченні зміни, але не пізніше 24 години цього ж дня, друкувати на РРО фіскальні звітні чеки і забезпечувати їх зберігання в КОРО.
53.          Блокування виконання функцій реєстратора знімається після усунення причини його виникнення, крім причин, пов`язаних з перевищенням тривалості зміни та вичерпанням ємності фіскальної пам`яті. Реєстратор повинен забезпечувати можливість повторення або завершення розпочатої до блокування та незавершеної операції (пункт 9 Вимог щодо реалізації фіскальних функцій реєстраторами розрахункових операцій для різних сфер застосування).
54.          Таким чином, у разі виходу з ладу реєстратора розрахункових операцій або у разі тимчасового відключення електроенергії, за умови здійснення суб`єктом господарювання відповідних записів щодо проведених розрахункових операцій у КОРО чи розрахунковій книжці, відповідальність за нероздрукування фіскальних звітних чеків та неоприбуткування готівкових коштів у день їх надходження за такими операціями виключається.
55.          Так, згідно копій контрольних стрічок та витягу Книги обліку розрахункових операцій № 2103014658Р/4 ФОП ОСОБА_1 до каси позивача надійшли готівкові кошти в сумі 9 875, 28 коп.
56.          Сторонами не заперечувалося, що Z- звіт за 05.12.2015 на суму 9875,28 грн роздрукований наступною датою ніж дата надходження готівкових коштів, що підтверджується копією самого Z- звіту №802 від 06.12.2015 00:03:03.
57.          Судами встановлено, що зі слів позивача 05.12.2015 о 20:43 відбулось відключення електроенергії, реєстрація розрахунків під час ремонту РРО здійснювалась у розрахунковій книжці.
58.          Позивачем до розділу 4 книги ОРО "Облік ремонтів, робіт з технічного обслуговування і перевірок конструкції та програмного забезпечення РРО" внесено запис, що 05.12.2015 о 20 год 43 хв. відбулося відключення електроенергії, реєстрація розрахунків під час ремонту РРО здійснено у розрахунковій книжці. Роботу РРО відновлено 06.12.2015 о 00 год 03 хв., номер першого Z-звіту після відновлення роботи РРО - №802.
59.          Позивачем до розділу 4 книги ОРО "Облік ремонтів, робіт з технічного обслуговування і перевірок конструкції та програмного забезпечення РРО" внесено запис що 05.12.2015 о 20 год 43 хв. відбулося відключення електроенергії, реєстрація розрахунків під час ремонту РРО здійснено у розрахунковій книжці. Роботу РРО Відновлено 06.12.2015 о 00 год 03 хв., номер першого Z-звіту після відновлення роботи РРО - №802.
60.          З матеріалів наданих на перевірку вбачається, що Z-звіт №802 (сума готівки становить 9 875,28 грн.) виконано 06.12.2015 о 00 год 03 хв. При цьому записи щодо обігу готівки за 05.12.2015 наявні у розділі 2 КОРО ФОП ОСОБА_1 №2103014658з/4 від 05.10.2015.
61.          При цьому, судами встановлено, що відповідно до вимог чинного законодавства готівка, отримана за час відсутності електроенергії, була у повному обсязі оприбуткована у розділі 2 "Облік руху готівки" КОРО, про що свідчать долучені до матеріалів справи копії контрольних стрічок та витягу КОРО № 2103014658Р/4. Вказані суми готівки відображені у РК оригінал якої надавався суду в процесі розгляду справи про що також відображено в розділі 3 "Облік розрахункових квитанцій" КОРО.
62.          За таких обставин, суди попередніх інстанцій дійшли правильного висновку, що ФОП ОСОБА_1 здійснював оприбуткування готівки в порядку, передбаченому чинним законодавством України у повній сумі їх фактичних надходжень, тобто, повно, в строки, з урахуванням особливостей, що встановлені для оприбуткування готівки при здійсненні розрахунків з використанням РРО.
63.          Виходячи із системного аналізу вказаних норм права та встановлених судами попередніх інстанцій обставин, підтверджених наявними в матеріалах справи доказами, колегія суддів погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанції, що позивач здійснював оприбуткування готівки в порядку, передбаченому чинним законодавством України у повній сумі їх фактичних надходжень, тобто, повно, в строки, з урахуванням особливостей, що встановлені для оприбуткування готівки при здійсненні розрахунків з використанням РРО.
64.          З урахуванням наведеного, колегія суддів дійшла висновку, що постанова суду першої інстанції в частині відмови у задоволенні позовних вимог про скасування податкового повідомлення-рішення від 31.05.2017 форми "ПС" №0000911302 відповідає вимогам закону. Проте суд апеляційної інстанції мотивуючи своє рішення погодився з судом першої інстанції про правомірність податкового повідомлення-рішення "ПС" №0000911302, однак у резолютивній частні скасував його (повідомлення-рішення "ПС" №0000911302) тому в цій частині, помилився. 
65.          У решті рішення суду апеляційної інстанції ґрунтується на правильно встановлених фактичних обставинах справи, яким надана належна юридична оцінка із правильним застосуванням норм матеріального права, що регулюють спірні правовідносини.
66.          Згідно з пунктом 3 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і ухвалити нове рішення у відповідній частині або змінити рішення, не передаючи справи на новий розгляд.
67.          Відповідно до статті 351 КАС України підставами для скасування судових рішень повністю або частково і ухвалення нового рішення або зміни рішення у відповідній частині є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
68.          Ураховуючи приписи пункту 2 розділу ІІ «Прикінцеві та перехідні положення» Закону № 460-ІХ, а також те, що касаційні скарги на судові рішення в цій справі були подані до набрання чинності цим Законом і рогляд їх не закінчено до набрання чинності цим Законом, Верховний Суд розглядає їх у порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом. Отже, застосуванню підлягають положення КАС України (у редакції, чинній до 08.02.2020).
VI. Судові витрати
69.          З огляду на результат касаційного розгляду судові витрати розподілу не підлягають.
Керуючись статтями 3, 341, 343, 349, 352, 355, 356, 359 КАС України, суд
п о с т а н о в и в:
1. Касаційну скаргу Головного управління ДФС в Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі задовольнити частково.
2. Постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 22 березня 2018 року у справі №821/1241/17 в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 31.05.2017 форми "ПС" №0000911302 про застосування штрафної (фінансової) санкції (штрафу) з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування в розмірі 510 грн - скасувати, та в цій частині постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 1 листопада 2017 року у справі №821/1241/17 - залишити без змін.
3. У решті постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 22 березня 2018 року - залишити без змін. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і не може бути оскаржена.
Головуючий                                                                                                      О.О. Шишов
Судді                                                                                                                   І.В. Дашутін
                                                                                                                            М.М. Яковенко