П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
___________________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

06 жовтня 2021 р.	м.Одеса	Справа № 420/4844/21	

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого судді – Коваля М.П.,
                   суддів  – Кравця О.О.,
                                – Зуєвої Л.Є.,

за участю: секретар судового засідання – Уштаніт Ю.М.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Одеса апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 06 липня 2021 року по справі за адміністративним позовом Приватного підприємства «Елітстандарт» до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправним та скасування рішення та зобов`язання вчинити певні дії,-
В С Т А Н О В И В:

У березні 2021  року Приватне  підприємство «Елітстандарт» звернулось до Одеського окружного адміністративного суду із адміністративним позовом до Головного управління ДПС в Одеській області, в якому позивач просив суд про визнання протиправним та скасування рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 27.11.2020 року №15324, прийняте комісією Головного управління ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та зобов`язання відповідача виключити підприємство позивача з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 06 липня 2021 року позов Приватного підприємства «Елітстандарт» до Головного управління ДПС в Одеській області задоволено. Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 27.11.2020 року №15324. Зобов`язано Головне управління ДПС в Одеській області виключити Приватне підприємство «Елітстандарт»  з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
Не погоджуючись із вказаним рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС в Одеській області звернулось до П`ятого апеляційного адміністративного суду з апеляційною скаргою, в якій посилається на те, що судом першої інстанцій були зроблені висновки з порушенням норм матеріального та процесуального права, а обставини справи не з`ясовані повно, об`єктивно та всебічно, тому просить скасувати оскаржуване рішення  та прийняти постанову, якою відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі.
Доводи апеляційної скарги ґрунтуються на тому, що відповідно до фактичних обставин справи, 27.11.2020 року рішенням Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування ЄРПН було прийнято рішення про відповідність/ платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 27.11.2020р. № 15324 в зв`язку із відповідністю ПП «Елітстандарт» п. 8 Критеріям ризиковості платника податку. Апелянт вказує, що на адресу Головного управління ДПС в Одеській області надійшов лист Головного управління ДФС в Одеській області №5591/9/15-97-04-08-07 від 19.11.2021 року із змісту якого було встановлено, що на виконання листа Головного управління протидії економічним правопорушенням ДФС України № 4067/1/99-04-02-17 від 28.10.2020 року «Щодо боротьби із розкраданням бюджетних коштів та їх легалізацією» Управління протидії економічної злочинності ГУ ДФС в Одеській області здійснює збір документів та інформації стосовно суб`єктів господарювання, серед яких ПП «Елітстандарт», які причетні до протиправних схем заволодіння коштами державного бюджету під час виконання договорів, укладених за результатами публічних закупівель товарів та послуг для потреб органів державної влади, місцевого самоврядування та підприємств, установ, закладів, організації, які перебувають у їх оперативному управлінні, що не було враховано судом. Крім того, на думку скаржника, судом першої інстанції не було визначено норму закону або іншого нормативно-правового акту, яку було порушено при прийнятті оскаржуваного рішення.
Представник позивача надав до апеляційного суду відзив на апеляційну скаргу, у якому зазначено про законність та обґрунтованість оскаржуваного судового рішення, просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції залишити без змін.
Розглянувши доводи апеляційної скарги, перевіривши матеріали справи та дослідивши докази, проаналізувавши на підставі встановлених фактичних обставин справи правильність застосування судом першої інстанції норм законодавства, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Як встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи, Приватне підприємство «Елітстандарт» зареєстровано в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 19.01.2010 року     №15541020000002449.
Згідно виписки з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, основним видом діяльності позивача є: 43.99 Інші спеціалізовані будівельні роботи, н. в. і. у. (основний); 27.33 Виробництво електромонтажних пристроїв; 25.99 Виробництво інших готових металевих виробів, н.в.і.у.; 42.99 Будівництво інших споруд, н.в.і.у.; 43.21 Електромонтажні роботи; 43.29 Інші будівельно-монтажні роботи; 43.31 Штукатурні роботи; 43.33 Покриття підлоги й облицювання стін; 43.34 Малярні роботи та скління; 43.39 Інші роботи із завершення будівництва; 43.91 Покрівельні роботи; 43.99 Інші спеціалізовані будівельні роботи, н.в.і.у.; 46.19 Діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту; 81.30 Надання ландшафтних послуг; 46.73 Оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням; 46.74 Оптова торгівля залізними виробами, водопровідним і опалювальним устаткованням і приладдям до нього; 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля; 47.19 Інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах; 33.12 Ремонт і технічне обслуговування машин і устатковання промислового призначення; 33.14 Ремонт і технічне обслуговування електричного устатковання; 33.19 Ремонт і технічне обслуговування інших машин і устатковання; 41.20 Будівництво житлових і нежитлових будівель.
27.11.2020 року Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення №15324 про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку, яким Приватне підприємство «Елітстандарт» на підставі пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку було визнано таким, що відповідає критеріям ризиковості платника податку та зазначено як підставу податкову інформацію «Лист ГУ протидії економічним правопорушенням ДФС України від 28.10.2020 року №4067/7/99-04-02-17.
Також вказані вище обставини, щодо підстав віднесення та включення ПП «ЕЛІТСТАНДАРТ» до переліку ризикових платників, які відповідають критеріям ризиковості, підтверджується витягом з протоколу засідання Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, де зазначено «підставою для внесення є лист ГУ протидії економічним правопорушення ДФС України від 28.10.2020 року №4067/7/99-04-02-17 (а.с.139).
Не погоджуючись із правомірністю рішення комісії ГУ ДПС України в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, позивач звернувся до суду з адміністративним позовом.
Вирішуючи спірне питання, суд першої інстанції виходив з того, що відповідачем не надано жодного доказу, з підстав чого прийнято оскаржуване рішення, а саме з підстав чого необхідно віднести ПП «ЕЛІТСТАНДАРТ» до переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку з урахуванням ч.2 ст.77 КАС України.
Вирішуючи дану справу в апеляційній інстанції, колегія суддів виходить з наступного.
Відповідно до ч. 2  ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені  Конституцією  та законами України.
Відповідно до п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України (далі – ПК України), на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно п. 201.10 ст. 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, права та обов`язки їх членів визначені Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 р. № 1165.
Згідно п. 3 Порядку № 1165 податкові накладні/ розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.
Відповідно до п. 6 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення. Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення. У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Комісією регіонального рівня розглядається питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. У разі виявлення обставин та/або отримання інформації, визначених абзацом сьомим цього пункту, та прийняття комісією регіонального рівня рішення про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку платник податку отримує таке рішення в електронному кабінеті в день його прийняття.
Документами, необхідними для розгляду питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, можуть бути: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Інформацію та копії документів, подані платником податку, комісія регіонального рівня розглядає протягом семи робочих днів, що настають за датою їх надходження, та приймає відповідне рішення. За результатами розгляду інформації та копій документів комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яке платник податку отримує в електронному кабінеті у день його прийняття.
Виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення. Якщо комісією регіонального рівня протягом семи робочих днів, що настають за датою надходження зазначеної інформації та документів, не прийнято відповідного рішення, платник податку виключається з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку. У разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку. Комісія регіонального рівня постійно проводить моніторинг щодо відповідності/невідповідності платників податку критеріям ризиковості платника податку.
Додатком 4 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 р. № 1165, затверджено форму рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку.
Згідно додатку 4 Порядку № 1165 рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку містить формулювання "рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку".
Так, колегія суддів зазначає, що у затвердженій формі рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку передбачено необхідність зазначення контролюючим органом однієї із двох підстав для прийняття такого рішення, а саме:
-   у зв`язку з виявленням обставин та/або отриманням інформації контролюючим органом у процесі поточної діяльності
       або
-     з урахуванням отриманих від платника податку інформації та копій відповідних документів від ..р. № -.
При цьому, в оскаржуваному рішенні від 27.11.2020 року №15324 відповідачем не вказано, на підставі чого було прийнято таке рішення, зокрема: відсутня позначка у колонках «у зв`язку з виявленням обставин та/або отриманням інформації контролюючим органом у процесі поточної діяльності» або «з урахуванням отриманих від платника податку інформації та копій відповідних документів від … р. №».                    
Отже, оспорюване рішення не містить обґрунтувань підстав та причин віднесення позивача до ризикових платників податків відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податку, що узгоджується із висновками щодо застосування норм права, викладеними зокрема у постанові Верховного Суду від 05 січня 2021 року (справа №640/11321/20).
Як встановлено судом, рішенням Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 27.11.2020 року №15324 про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку встановлено, що позивач відповідає критеріям ризиковості платника податків на підставі п.8 Критеріїв ризиковості платника податку.
Пунктом 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість визначено у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Згідно додатку 4 Порядку № 1165 в рішенні про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку обов`язково зазначається підстава його прийняття, зокрема, відповідний пункт критеріїв ризиковості платника податку та у разі відповідності пункту 8 критеріїв ризиковості платника податку розшифровується, яка саме податкова інформація.
Так, в графі «Податкова інформація» зазначеного рішення вказано Лист ГУ протидії економічним правопорушенням ДФС України від 28.10.2020 року №4067/7/99-04-02-17, що підтверджується також витягом з протоколу засідання Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Колегія суддів наголошує на тому, що обов`язковою умовою для віднесення платника до категорії ризикових є не лише наявність податкової інформації, а і те,що така інформація, визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування, чого у межах спірних правовідносин податковим органом не доведено, що суперечить положенням Порядку № 1165 та є підставою для їх скасування.
Водночас, з аналізу змісту ГУ протидії економічним правопорушенням ДФС України від 28.10.2020 року №4067/7/99-04-02-17, наданого відповідачем тільки до суду апеляційної інстанції вбачається, що за наявними оперативними даними регіональними групами впливу впроваджено протиправні механізми привласнення бюджетних коштів у ході виконання договорів, укладених за результатами публічних закупівель товарів та послуг для потреб органів державної влади, місцевого самоврядування та підприємств, установ, закладів, організацій які перебувають в їх оперативному управлінні.  Крім того, зазначеним листом запропоновано зокрема здійснити аналіз фінансово-господарської діяльності СГД, які можливо задіяні у схемі розкрадання бюджетних коштів, підготувати відповідні схеми, провести ОРД та за наявності підстав забезпечити реєстрацію в ЄРДР відомостей за фактами виявлення порушень чинного законодавства.
Водночас, колегія суддів зазначає, що відповідачем до суду не надано жодних доказів, які б підтверджували факт привласнення позивачем бюджетних коштів у ході виконання договорів, внесення щодо позивача відомостей до ЄРДР. Відповідачем також не надано обґрунтований аналіз фінансово-господарської діяльності позивача, який міг би свідчити про наявність підстав для визнання платника податку ризиковим.
При цьому, як вірно встановлено судом першої інстанції, заступником начальника Головного управління ДПС в Одеській області Поповим В.Г. (яким прийнято оскаржуване рішення про віднесення ПП «ЕЛІТСТАНДАРТ» до ризикових платників податку на додану вартість) 15.06.2021 року направлено листа до В.о. начальника ГУ ДФС в Одеській області Андрію Янчуку, згідно якого ОСОБА_1 просив останнього надати до відділу роботи з ризиками, моніторингу операцій та ризиків управління з питань виявлення та опрацювання податкових ризиків Головного управління ДПС в Одеській області копію листа Головного управління протидії економічним правопорушення Державної фіскальної служби України від 28.10.2020 року №4067/7/99-04-02-17 (а.с.160).
Тобто з наведеного слідує те, що лист ГУ протидії економічним правопорушення ДФС України від 28.10.2020 року №4067/7/99-04-02-17, який податковим органом вказано, як підставу для віднесення ПП «ЕЛІТСТАНДАРТ» до ризикових платників податку на додану вартість був відсутній у відповідача під час прийняття оскаржуваного рішення №15324 від 27.11.2020 року та зі змістом вказаного листа відповідач не ознайомлювався.
Судом першої інстанції вірно зазначено, що  рішення від 27.11.2020 року №15324 не містить переліку документів, які повинен надати позивач задля усунення тих чи інших сумнівів у податкової з приводу ризиковості здійснення операцій ПП «ЕЛІТСТАНДАРТ», при цьому доказів ознайомлення позивача з вказаним листом до суду відповідачем також не надавалось. 
Таким чином, в оскаржуваному рішенні відповідач вказав лише назву листа, без інших додаткових пояснень, чіткого переліку документів, без надання копії листа, що в свою чергу позбавляє можливості позивача, як платника податку надати будь-які докази та/або письмові пояснення задля можливості продовження безперешкодно здійснювати свої податкові операції.
Загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства.
Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 18.02.2020 року по справі №360/1776/19.
За таких обставин, колегія суддів погоджується із висновками суду першої інстанції про наявність правових підстав для визнання протиправним та скасування оскаржуваного рішення №15324 від 27 листопада 2020 року про відповідність позивача критеріям ризиковості платника податку
При цьому колегія суддів вважає, що належним способом захисту прав позивача, який забезпечить їх ефективне поновлення, є зобов`язання Головного управління ДПС в Одеській області виключити позивача з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості, що прямо передбачено положеннями п.6 Порядку №1165.
Враховуючи викладене, проаналізувавши доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що вони не спростовують висновків суду першої інстанції, яким повно та правильно встановлено обставини справи і ухвалено судове рішення з дотриманням норм матеріального та процесуального права.
Відповідно до положень статті 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Враховуючи викладені обставини та з огляду на наведені положення законодавства, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а судове рішення без змін.
На підставі викладеного, керуючись ст.ст. 292, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд, -
П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 06 липня 2021 року – залишити без задоволення. 
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 06 липня 2021 року по справі за адміністративним позовом Приватного підприємства «Елітстандарт» до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправним та скасування рішення та зобов`язання вчинити певні дії – залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення до Верховного Суду.

Головуючий суддя:                                                              М. П. Коваль

Суддя:                                                                                     О. О. Кравець 

        Суддя:                                                                                     Л. Є. Зуєва