ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 320/6988/19                                                                  Суддя (судді) першої інстанції: Горобцова Я.В.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  29 вересня 2021 року                                                                                         м. Київ
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
Судді-доповідача:                                                                                                                            Кузьмишиної О.М.,
суддів:                                                                                                                                                                     Костюк Л.О., Пилипенко О.Є., 
при секретарі судового засідання Шуст Н.М.,
за участю:
представників позивача Здибель Р.О., Якимчук Д.М.,
представника відповідача Подвич Ж.М.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу ОСОБА_1 на рішення Київського окружного адміністративного суду від 15 березня  2021 року у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві про визнання протиправними та скасування вимоги про сплату боргу (недоїмки), рішень про застосування штрафних санкцій та податкових повідомлень-рішень,
В С Т А Н О В И В:
ОСОБА_1 звернувся до Київського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у м. Києві (далі - відповідач, ГУ ДПС у м. Києві), в якому просить:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 0060944205 від 08.08.2019, яким визначено суму грошового зобов`язання за платежем: податок на доходи фізичних осіб в сумі 2 267 075, 32 грн., в тому числі 1 813 660, 25 грн. за податковими зобов`язаннями та 453 415, 07 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами);
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 0060874205 від 08.08.2019, яким визначено суму грошового зобов`язання за платежем: податок з доходів фізичних осіб в сумі 510, 00 грн.;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 0060894205 від 08.08.2019, яким визначено суму грошового зобов`язання за платежем: податок з доходів фізичних осіб в сумі 510, 00 грн.;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 0060964205 від 08.08.2019, яким визначено суму грошового зобов`язання за платежем: військовий збір в сумі 62 560, 72 грн., в тому числі 50 005, 37 грн. за податковими зобов`язаннями та 12 501, 35 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами);
- визнати протиправною та скасувати вимогу про сплату боргу (недоїмки) № Ф-258 У від 08.08.2019, якою визначено суму грошового зобов`язання за платежем: заборгованість зі сплати єдиного внеску в сумі 308 556, 52 грн.;
- визнати протиправним та скасувати рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску № 0060994205 від 08.08.2019, яким визначено суму штрафних санкцій в розмірі 80 123, 40 грн.;
- визнати протиправним та скасувати рішення про застосування штрафних санкцій за неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності, передбаченої Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» № 0060974205 від 08.08.2019, яким визначено суму штрафних санкцій в розмірі 680, 00 грн.
  В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що всупереч викладеним в акті перевірки висновкам контролюючого органу фізична особа не може вважатися суб`єктом господарювання, оскільки відсутня одна з основних ознак такого статусу - державна реєстрація фізичної особи-підприємця щодо здійснення діяльності з продажу (реалізації) об`єктів нерухомого майна.
Посилаючись на такі та інші обставини та доводи, позивач просить задовольнити позов.
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 15 березня 2021 року у задоволенні адміністративного позову відмовлено.
Не погоджуючись із прийнятим рішенням, ОСОБА_1 подано апеляційну скаргу, в якій апелянт просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове, яким позовні вимоги задовольнити у повному обсязі.
Апеляційна скарга мотивована тим, що судом першої інстанції допущено порушення вимог матеріального права, не враховано судової практики із аналогічних спорів, не взято до уваги тих обставин, що повідомлення та копія наказу про призначення перевірки направлені позивачу засобами поштового зв`язку, проте не вручені фактично, що не може вважатися належним повідомленням та не свідчить про отримання позивачем зазначених документів.
Також позивач посилається на обставини численних невідповідностей та недотримання вимог щодо оформлення результатів проведеної перевірки, при цьому судом не надано, на думку позивача, належної правової оцінки діям контролюючого органу під час проведення перевірки, та більше з тим, дії контролюючого органу визнані правомірними, що ставить під сумнів об`єктивність суду. Не враховано також на переконання позивача тих обставин, що у періоді, що перевірявся, він був зареєстрованим як фізична особа-підприємець, за основним видом діяльності - 74.10 Надання послуг перекладу, тому оподаткування його доходу від реалізації нерухомого майна за договорами купівлі-продажу, укладених ним як фізичною особою має здійснювалися із застосуванням встановлених ПК України правил загальної системи оподаткування для платників податків - фізичних осіб, що не є суб`єктами підприємницької діяльності.
Позивач стверджує, що судом першої інстанції не враховано, що нарахування контролюючим органом податкових зобов`язань в будь-якому випадку не може вважатися обґрунтованим та правомірним, оскільки існують вимоги щодо визначення бази оподаткування, при цьому визначення податкового зобов`язання виключно виходячи з розміру доходу є необґрунтованим втручанням у майнові права позивача, а відтак охоплюються статтею 1 Першого протоколу до Конвенції.
Ухвалами Шостого апеляційного адміністративного суду від 19 липня 2021 року відкрито апеляційне провадження у справі №320/6988/19, встановлено строк для подання відзиву на апеляційну скаргу, призначено справу до апеляційного розгляду у відкритому судовому засіданні.
Від ГУ ДПС у м. Києві надійшов відзив на апеляційну скаргу, у якому відповідач зазначає, що вважає рішення суду першої інстанції законним та обґрунтованим, підтримує пояснення надані під час розгляду справи у Київському окружному адміністративному суді, у задоволенні апеляційної скарги просить відмовити. 
В судовому засіданні представники сторін підтримали свої позиції по справі, наполягали на доводах, викладених в апеляційній скарзі та у відзиві на апеляційну скаргу.
Відповідно до  статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України справа переглядається колегією суддів в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши доводи апеляційної скарги та, перевіривши матеріали справи, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга є обґрунтованою та підлягає задоволенню, а рішення суду першої інстанції слід скасувати, з наступних підстав.
Відмовляючи у задоволенні позову, суд першої інстанції виходив з того, що відповідальність за достовірність інформації про адресу або її зміну покладена на позивача, тому доводи позивача щодо неналежного повідомлення про перевірку не прийняв. Окрім того, судом першої інстанції зазначено, що акт податкової перевірки та дії посадових осіб контролюючого органу зі складання цього акту не створюють правових наслідків у вигляді виникнення обов`язків, зміни чи припинення будь-яких прав платника податків, крім виникнення права на подання зауважень до акту, виходячи з чого відсутність у акті перевірки підпису однієї з посадових осіб контролюючого органу, яка її проводила, стосується оформлення результатів перевірки та не може бути самостійною підставою для визнання недійсними рішень контролюючого органу, прийнятих на підставі такого акту, при відсутності порушень правил проведення перевірки.
Також, судом першої інстанції зі змісту акту перевірки встановлено, що  відповідно до договору купівлі-продажу земельної ділянки від 11.06.2013, засвідченого приватним нотаріусом Києво-Святошинського районного нотаріального округу Київської області Біккінеєвою І.А. та зареєстрованого в реєстрі за № 2119 позивачем придбано земельну ділянку площею 0, 0816 га, про що свідчить витяг з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно про реєстрацію права власності за індексним номером 4719489 від 11.06.2013, кадастровий номер 3222486200:02:002:0179, реєстраційний номер 80458532224, що розташована за адресою: Київська область, Києво-Святошинський район, с. Софіївська Борщагівка, вул. Щаслива, 61 з цільовим призначенням: для будівництва і обслуговування багатоквартирного житлового будинку.
Правовстановлюючі документи щодо права користування земельною ділянкою, наявна проектна та інша дозвільна документація надали змогу позивачу розпочати у 2014 році будівництво багатоквартирного житлового будинку за вказаною адресою (Декларація про початок виконання будівельних робіт від 27.01.2014 № 7/10-Л-2701/60).
Декларація про готовність об`єкта до експлуатації від 06.09.2014 за № КС143142480939 надала право позивачу на отримання ним свідоцтв про право власності на нерухоме майно (загальна площа будівлі складає 5837, 20 кв.м.), виданих Реєстраційною службою Києво-Святошинського районного управління юстиції Київської області.
Протягом 2014-2018 років, позивачем відчужено фізичним особам квартири та нежитлові приміщення на умовах договорів купівлі-продажу у кількості 158 об`єктів на загальну суму 31        016        777, 00 грн. відповідно до зведеної інформації в таблиці 1 (ст. 5-12 акту перевірки, а.с. 30-38, том І), що не заперечувалося позивачем.
Виходячи з такого, а також вважаючи, що систематична діяльність фізичної особи, яка провадить операції з продажу (реалізації) товарів, у т.ч. об`єктів нерухомого майна, підлягає державній реєстрації згідно з  Законом України від 15.05.2003 № 755-IV «Про державну реєстрацію юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань», суд першої інстанції зазначив, що доходи, отримані фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності,  оподатковуються відповідно до вимог  статті 177 ПК України, комплекс послідовних цілеспрямованих дій позивача з продажу нерухомого майна є систематичною (158 разів) діяльністю, метою якої є саме отримання прибутку, оскільки зазначені дії з продажу не можна кваліфікувати як такі, що мали на меті задоволення власних (особистих) потреб позивача, а отже вказане є свідченням того, що відповідна діяльність для цілей оподаткування має кваліфікуватися як підприємницька. При цьому, сам лише факт підписання договорів купівлі-продажу нерухомого майна без зазначення статусу позивача як підприємця, на думку суду не є свідченням непов`язаності таких операцій з підприємницькою діяльністю, виходячи з чого твердження позивача, що об`єкти нерухомості були реалізовані ним як фізичною особою, а не фізичною особою-підприємцем суд першої інстанції не прийняв та не врахував.
З такими висновками суду першої інстанції не погоджується судова колегія апеляційного суду та у свою чергу зазначає наступне.
Відповідно до частини другої  статті 19 Конституції України  органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені  Конституцією  та законами України.
Частиною другою  статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України  передбачено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені  Конституцією  та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Відповідно до вимог частини першої  статті 72 Кодексу адміністративного судочинства України  доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.
Згідно з частинами першою та другою  статті 73 Кодексу адміністративного судочинства України  належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування. Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення.
Вимогами  статті 76 Кодексу адміністративного судочинства України  передбачено, що достатніми є докази, які у своїй сукупності дають змогу дійти висновку про наявність або відсутність обставин справи, які входять до предмета доказування. Питання про достатність доказів для встановлення обставин, що мають значення для справи, суд вирішує відповідно до свого внутрішнього переконання.
Частиною першою  статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України  кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених  статтею 78 цього Кодексу.
В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин (частина 2  статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України).
Як вбачається з матеріалів справи, ОСОБА_1 зареєстрований в якості фізичної особи-підприємця 02.03.2009 (номер запису: 20680000000018634) за адресою: АДРЕСА_1 , що підтверджується наявною в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань інформацією.
Видами діяльності позивача є: 74.30 Надання послуг перекладу (основний); 85.51 Освіта у сфері спорту та відпочинку; 85.52 Освіта у сфері культури; 85.59 Інші види освіти, н. в. і. у.; 88.99 Надання іншої соціальної допомоги без забезпечення проживання, н. в. і. у.; 96.09 Надання інших індивідуальних послуг, н. в. і. у.; 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна; 68.31 Агентства нерухомості; 68.32 Управління нерухомим майном за винагороду або на основі контракту; 73.11 Рекламні агентства.
Головним управлінням ДФС у м. Києві (правонаступник - Головне управління ДПС у м. Києві), на підставі підпункту  78.1.1 пункту 78.1 статті 78, пункту  79.2 статті 79 Податкового кодексу України, наказу від 20.05.2019 № 6646, виданого Головним управлінням ДФС у м. Києві проведена документальна позапланова невиїзна перевірка діяльності фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2014 по 31.12.2018, за результатами якої складено акт від 21.06.2019 № 1481/26-15-42-05/ НОМЕР_1 .
Перевіркою встановлено та в акті зафіксовано наступні порушення вимог податкового законодавства:
-    пункту  44.3, пункту  44.6 статті 44 Податкового кодексу України, а саме не надання документів та книги обліку доходів;
- підпункту  298.2.3 пункту 298.2 статті 298 Податкового кодексу України, що призвело до заниження суми єдиного податку на суму 46        344, 90 грн.;
- підпункту  49.18.5 пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України, а саме: неподання декларації про майновий стан та доходи за 2015 та 2018 роки;
- пункту  177.2 статті 177 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на доходи фізичних осіб за 2015-2018 роки в сумі 4  610  861,00 грн., у т.ч. за 2015 рік в сумі 2  797  200,75 грн., за 2016 рік на суму 1  167  342, 62 грн., за 2017 рік на суму 317  180, 82 грн., за 2018 рік на суму 329  136,81 грн.;
- підпункту 1.2 пункту 16-1 підрозділу 10 Розділу ХХ Перехідних положень Кодексу, що призвело до заниження військового збору на загальну суму 50  005, 37 грн., у т.ч. за 2016 рік в сумі 33  828, 78 грн., за 2017 рік в сумі 82,36 грн., за 2018 рік в сумі 16  094,23 грн.;
- пункту 4 частини другої  статті 6 Закону України від 08.07.2010 № 2464-VІ «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», а саме подання за невстановленою формою звітності з єдиного соціального внеску за 2015-2018 роки;
- пункту 2 частини першої  статті 7 Закону України від 08.07.2010 № 2464-VІ «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», що призвело до заниження сум нарахувань по єдиному соціальному внеску на загальну суму 308  556, 52 грн., у т.ч. за 2015 рік в сумі 84  701, 24 грн., за 2016 рік на суму 91  143, 36 грн., за 2017 рік на суму 56  287, 00 грн., за 2018 рік на суму 76  424, 92 грн.
На підставі акту перевірки за вищевказані порушення вимог податкового законодавства, контролюючим органом винесені наступні рішення:
- податкове повідомлення-рішення № 0060944205 від 08.08.2019, яким визначено суму грошового зобов`язано за платежем податок на доходи фізичних осіб в сумі 2 267 075, 32 грн., в тому числі 1 813 660, 25 грн. за податковими зобов`язаннями та 453 415, 07 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами);
- податкове повідомлення-рішення № 0060874205 від 08.08.2019, яким визначено суму грошового зобов`язано за платежем податок з доходів фізичних осіб в сумі 510, 00 грн.;
- податкове повідомлення-рішення № 0060894205 від 08.08.2019, яким визначено суму грошового зобов`язано за платежем податок з доходів фізичних осіб в сумі 510, 00 грн.;
- податкове повідомлення-рішення № 0060964205 від 08.08.2019, яким визначено суму грошового зобов`язано за платежем військовий збір в сумі 62 560, 72 грн., в тому числі 50 005, 37 грн. за податковими зобов`язаннями та 12 501, 35 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами);
- вимогу про сплату боргу (недоїмки) № Ф-258 У від 08.08.2019, якою визначено суму грошового зобов`язання за платежем заборгованість зі сплати єдиного внеску в сумі 308 556, 52 грн.;
- рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску № 0060994205 від 08.08.2019, яким визначено суму штрафних санкцій в розмірі 80 123, 40 грн.;
- рішення про застосування штрафних санкцій за неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності, передбаченої Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» № 0060974205 від 08.08.2019, яким визначено суму штрафних санкцій в розмірі 680, 00 грн.
Позивачем вживалися заходи адміністративного оскарження спірних рішення, проте, рішенням контролюючого органу вищого рівня від 15.11.2019 № 9721/6/99-00-06-01 його скаргу залишено без задоволення, а спірні рішення без змін.
Не погоджуючись з правомірністю прийнятих рішень, позивач звернувся з позовом до суду, за результатами розгляду якого ухвалено рішення суду першої інстанції від 15 березня 2021 року.
Переглядаючи рішення суду першої інстанції в частині дотримання податковим органом процедури проведення перевірки, колегія суддів апеляційного суду виходить з того, що згідно з підпунктами  16.1.5,  16.1.7 пункту 16.1. статті 16 ПК України, платник податків зобов`язаний подавати на належним чином оформлену письмову вимогу контролюючих органів (у випадках, визначених законодавством) документи з обліку доходів, витрат та інших показників, пов`язаних із визначенням об`єктів оподаткування (податкових зобов`язань), первинні документи, регістри бухгалтерського обліку, фінансову звітність, інші документи, пов`язані з обчисленням та сплатою податків та зборів; подавати контролюючим органам інформацію в порядку, у строки та в обсягах, встановлених податковим законодавством. У письмовій вимозі обов`язково зазначаються конкретний перелік документів, які повинен надати платник податків, та підстави для їх надання.
Відповідно до підпункту  17.1.6. пункту 17.1. статті 17 ПК України, платник податків має право бути присутнім під час проведення перевірок та надавати пояснення з питань, що виникають під час таких перевірок, ознайомлюватися та отримувати акти (довідки) перевірок, проведених контролюючими органами, перед підписанням актів (довідок) про проведення перевірки, у разі наявності зауважень щодо змісту (тексту) складених актів (довідок) підписувати їх із застереженням та подавати контролюючому органу письмові заперечення в порядку, встановленому цим Кодексом.
Нормами підпунктів  20.1.2,  20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України, передбачено, що контролюючі органи мають право: для здійснення функцій, визначених законом, отримувати безоплатно від платників податків, у тому числі благодійних та інших неприбуткових організацій, усіх форм власності у порядку, визначеному законодавством, довідки, копії документів, засвідчені підписом платника або його посадовою особою та скріплені печаткою (за наявності), про фінансово-господарську діяльність, отримані доходи, видатки платників податків та іншу інформацію, пов`язану з обчисленням та сплатою податків, зборів, платежів, про дотримання вимог законодавства, здійснення контролю за яким покладено на контролюючі органи, а також фінансову і статистичну звітність у порядку та на підставах, визначених законом; проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
При цьому, саме пунктом  73.3 статті 73 ПК України, визначено підстави надсилання контролюючим органом платнику податків письмового запиту про подання інформації, а також вимоги до його оформлення.
Згідно з частиною другою пункту  75.1 статті 75 Податкового кодексу України, камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Водночас, документальна позапланова невиїзна перевірка позивача проведена представника ГУ ДФС у м. Києві відповідно до наказу від 20.05.2019 № 6646, виданого на підставі підпункту  78.1.1 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України.
Так, відповідно до підпункту  78.1.1 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України, документальна позапланова перевірка здійснюється, якщо за наслідками перевірок інших платників податків або отримання податкової інформації виявлено факти, що свідчать про порушення платником податків податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на обов`язковий письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначаються можливі порушення цим платником податків податкового, валютного та іншого законодавства протягом 10 робочих днів з дня отримання запиту.
Тобто, саме передумовою для призначення контролюючим органом документальної позапланової перевірки на підставі наведеної норми, є надсилання належним чином оформленого письмового запиту на адресу платника податку та ненадання останнім відповіді на нього у встановлений строк, що є обов`язковим та дотриманням гарантій платнику податків бути почутим, шляхом надання можливості надати контролюючому органу свої пояснення/зауваження з відповідним документальним підтвердженням.
Згідно змісту пункту  78.4 статті 78 Податкового кодексу України, про проведення документальної позапланової перевірки керівник контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом. Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено під розписку копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки.
У відповідності до змісту пункту  79.1 статті 79 Податкового кодексу України, документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності обставин для проведення документальної перевірки, визначених статтями  77  та  78  цього  Кодексу. Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у підпункті  75.1.2 пункту 75.1 статті 75  цього  Кодексу  документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом.
Приписами пункту  79.2 статті 79 ПК України, передбачено, що документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови надіслання платнику податків рекомендованим листом із повідомленням про вручення або вручення йому чи його уповноваженому представнику під розписку копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки. Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.
Отже, з наведеного слідує, що право на проведення такої перевірки надається лише за умови повідомлення платника податку про таку перевірку та вручення копії наказу про проведення перевірки у спосіб, визначений законом, до її початку, адже з дотриманням балансу публічних і приватних інтересів, наведеними нормами встановлені умови та порядок прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок, дотримання чого, може бути належною підставою проведення перевірки та фіксування відповідним актом її результатів.
Відповідач стверджує, що повідомлення про перевірку від 20.05.2019 №62186 та наказ направлені позивачу засобами поштового зв`язку 20.05.2019, проте фактично позивачу не вручені та повернуті за закінченням терміну зберігання. Під час розгляду даного спору відповідачем не надано доказів, як то: списку згрупованих поштових відправлень, або рекомендованого повідомлення про вручення поштового відправлення, які б свідчили про належне ознайомлення позивача із наказом від 20.05.2019 №6646.
Не зважаючи на це, посадовими особами відповідача все ж було розпочато проведення перевірки, що свідчить про те, що позивача фактично позбавлено можливості прибути до фіскального органу для надання пояснень щодо виявлених останнім фактів, які свідчать про можливі порушення податкового, валютного та іншого законодавства.
Стороною відповідача також не надано доказів дотримання відповідачем підпункту  78.1.1 пункту 78.1 статті 78 ПК України, саме в частині скерування ОСОБА_1 обов`язкового письмового запиту контролюючого органу, в якому мають бути зазначені можливі порушення цим платником податків податкового, валютного та іншого законодавства, який є передумовою для прийняття наказу про призначення перевірки.
Так, листом від 01.02.2019 №9099/Л/26-15-42-05-28 відповідач направив за адресою позивача письмовий запит з вимогою надати пояснення та документальні підтвердження, пов`язані9 з набуттям права власності на об`єкти нерухомості та отримання доходу від операцій з відчуження нерухомого майна та майнових прав за 2014-2018 роки (договори купівлі-продажу, платіжні документи, тощо). Даний запит не був вручений позивачу, оскільки поштове відправлення повернуто відповідачу за закінченням терміну зберігання. 
Невиконання вимог щодо повідомлення платника податків про перевірку до початку її проведення призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої перевірки.
Отже, лише дотримання умов та порядку контролюючим органом рішень про проведення перевірок може бути підставою для визнання правомірними дій контролюючого органу щодо проведення невиїзної документальної перевірки. 
Наведене дає підстави для висновку про не доведеність наявності визначених  ПК України правових підстав для проведення документальної позапланової невиїзної перевірки позивача, результати якої оформлені актом від 21.06.2019 № 1481/26-15-42-05/НОМЕР_1, висновки якого відображені в оскаржуваних податкових повідомленнях-рішеннях, що у свою чергу, вказує на те, що недотримання податковим органом порядку проведення документальної позапланової перевірки, призводить до порушення відповідачем способу реалізації владних управлінських функцій та відсутності правових наслідків такої перевірки, та нівелює наслідки у вигляді прийнятих рішень за наслідками проведення такої перевірки.
З приводу правомірності нарахування позивачу грошових зобов`язань з податку на додану вартість колегія суддів зауважує таке.
Згідно з підпунктами 1, 2 пункту  180.1. статті 180 ПК України, для цілей оподаткування платником податку є: будь-яка особа, що провадить або планує провадити господарську діяльність і реєструється за своїм добровільним рішенням як платник податку у порядку, визначеному         статтею 183         цього розділу; будь-яка особа, що зареєстрована або підлягає реєстрації як платник податку.
При цьому, пунктом  181.1. статті 181 ПК України, визначено, що у разі якщо загальна сума від здійснення операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню згідно з цим розділом, у тому числі з використанням локальної або глобальної комп`ютерної мережі, нарахована (сплачена) такій особі протягом останніх 12 календарних місяців, сукупно перевищує 300 000 гривень (без урахування податку на додану вартість), така особа зобов`язана зареєструватися як платник податку у контролюючому органі за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) з дотриманням вимог, передбачених  статтею 183 цього Кодексу, крім особи, яка є платником єдиного податку.
Згідно із пунктом  185.1 статті 185 ПК України, об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до  статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до  статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України;  е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
З метою оподаткування цим податком до операцій з ввезення товарів на митну територію України та вивезення товарів за межі митної території України прирівнюється поміщення товарів у будь-який митний режим, визначений  Митним кодексом України.
Відповідно до пункту  187.1. статті 187 ПК України, датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
За операціями з виконання підрядних будівельних робіт суб`єкти підприємницької діяльності можуть застосовувати касовий метод податкового обліку відповідно до підпункту  14.1.266 пункту 14.1 статті 14  цього  Кодексу.
Відповідно до положень підпункту  197.1.14 пункту 197.1 статті 197 ПК України, звільняються від оподаткування операції з постачання житла (об`єктів житлового фонду), крім їх першого постачання, якщо інше не передбачено цим підпунктом. У цьому підпункті перше постачання житла (об`єкта житлового фонду) означає: а) першу передачу готового новозбудованого житла (об`єкта житлового фонду) у власність покупця або постачання послуг (включаючи вартість придбаних за рахунок виконавця матеріалів) із спорудження такого житла за рахунок замовника; б) перший продаж реконструйованого або капітально відремонтованого житла (об`єкта житлового фонду) покупцю, який є особою, іншою, ніж власник такого об`єкта на момент виведення його з експлуатації (використання) у зв`язку з такою реконструкцією або капітальним ремонтом, або постачання послуг (включаючи вартість придбаних за рахунок виконавця матеріалів) на таку реконструкцію чи капітальний ремонт за рахунок замовника.
Норми цього підпункту поширюються також на перший продаж дачних або садових будинків, а також будь-яких інших об`єктів власності, зареєстрованих згідно із законодавством як житло (житловий фонд).
Колегія суддів зазначає, що операцією з першого постачання житла буде вважатися операція з передачі права власності (оформлення правовстановлюючих документів) до першого власника такого житла, незалежно від джерел фінансування будівництва: чи за рахунок власних коштів підприємства забудовника, чи за рахунок учасників фонду фінансування будівництва. Така операція з першого постачання житла підлягає оподаткуванню податком на додану вартість на загальних підставах. У свою чергу, операції з подальшого постачання житла (об`єктів житлового фонду) звільняються від оподаткування відповідно до підпункту  197.1.14 пункту 197.1 статті 197 ПК України, тож, у тому випадку, коли після завершення будівництва правовстановлюючі документи на новозбудоване житло оформлюються на замовника, а пізніше згідно з договорами купівлі-продажу квартир з фізичними особами переоформлюються на таких фізичних осіб, операцією з першого постачання житла буде вважатись операція оформлення правовстановлюючих документів на замовника. Подальше переоформлення права власності на фізичних осіб, у розумінні норм  ПК України, не буде вважатися операцією з першого постачання житла, а тому дана операція звільняється від оподаткування податком на додану вартість відповідно до  Податкового кодексу України. 
Судовою колегією встановлено, що відповідно до договору купівлі-продажу земельної ділянки від 11.06.2013, засвідченого приватним нотаріусом Києво-Святошинського районного нотаріального округу Київської області Біккінеєвою І.А. позивачем придбано земельну ділянку площею 0, 0816 га, про що свідчить витяг з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно про реєстрацію права власності за індексним номером 4719489 від 11.06.2013, кадастровий номер 3222486200:02:002:0179, реєстраційний номер 80458532224, що розташована за адресою: АДРЕСА_2 з цільовим призначенням: для будівництва і обслуговування багатоквартирного житлового будинку.
Правовстановлюючі документи щодо права користування земельною ділянкою, наявна проектна та інша дозвільна документація надали змогу позивачу розпочати у 2014 році будівництво багатоквартирного житлового будинку за вказаною адресою (Декларація про початок виконання будівельних робіт від 27.01.2014 № 7/10-Л-2701/60).
Декларація про готовність об`єкта до експлуатації від 06.09.2014 за № КС143142480939 надала право позивачу на отримання ним свідоцтв про право власності на нерухоме майно (загальна площа будівлі складає 5837, 20 кв.м.), виданих Реєстраційною службою Києво-Святошинського районного управління юстиції Київської області.
Протягом 2014-2018 років, позивачем відчужено фізичним особам квартири та нежитлові приміщення на умовах договорів купівлі-продажу у кількості 158 об`єктів на загальну суму 31  016  777, 00 грн. відповідно до зведеної інформації в таблиці 1 (ст. 5-12 акту перевірки, а.с. 30-38, том І), що не заперечувалося позивачем.
Аналізуючи ознаки, притаманні підприємницькій діяльності, виходячи з положень пп.14.1.36 п.14.1 ст. 14 ПК України, а також частини другої статті 3 Господарського кодексу України, можна дійти висновку, що остання передбачає систематичне прийняття особою самостійних рішень щодо здійснення операцій, спрямованих на отримання прибутку, що супроводжується прийняттям взятих на себе ризиків, що пов`язані з такою діяльністю. 
Громадянин, який бажає реалізувати своє конституційне право на підприємницьку діяльність, стає суб`єктом підприємництва після проходження відповідних реєстраційних та інших передбачених законодавством процедур, в  тому числі з обранням відповідних видів такої підприємницької діяльності.
Судом першої інстанції не враховано, що позивач в періоді, що перевірявся, був зареєстрований фізичною особою-підприємцем за основним видом діяльності - 74.10 Надання послуг перекладу, тому оподаткування його доходів від реалізації нерухомого майна за договорами купівлі-продажу, укладених ним як фізичною особою, має здійснюватися із застосуванням встановлених ПК України правил загальної системи оподаткування для платників податків - фізичних осіб, що не є суб`єктами підприємницької діяльності. При цьому, суд не взяв до уваги, що навіть у випадку наявності у позивача як у фізичної особи-підприємця такого виду підприємницької діяльності як будівництво та реалізація об`єктів нерухомого майна, доходи, отримані ним як фізичною особою, по правовідносинах, які відповідають такому виду діяльності, повинні оподатковуватися за правилами для платників податку - фізичних осіб відповідно до  п.177.6 ст. 177 та п.172.2 ст. 172 ПК України.
Верховний Суд  у постанові від 25 травня 2020 року у справі №810/1963/18 з посиланням на правову позицію Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду, викладену у постанові від 27.02.2018 у справі №826/1513/17, зауважив, що право платника податків зареєструватися фізичною особою-підприємцем не може бути обов`язком; платник податку - фізична особа не повинна сплачувати податки в розмірі, встановленому для фізичної особи-підприємця.
Окрім зазначеного, колегія суддів зауважує, що у даному випадку нарахування контролюючим органом податкових зобов`язань в будь-якому випадку не може вважатися обґрунтованим та правомірним, оскільки існують вимоги щодо визначення бази оподаткування. При цьому, визначення податкового зобов`язання виключно виходячи з розміру доходу є необґрунтованим втручанням в майнові права позивача.
Підсумовуючи викладене, колегія суддів вважає, що відповідачем не було доведено правомірності проведеної документальної позапланової невиїзної перевірки позивача та правомірність винесених рішень за її наслідками, з огляду на що, позовні вимоги підлягають задоволенню в повному обсязі.
Відповідно до  статті 317 КАС України  підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
З огляду на викладене, колегія суддів дійшла висновку, що судом першої інстанції порушено норми матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи. У зв`язку з цим судова колегія вважає необхідним апеляційну скаргу ОСОБА_1 задовольнити, рішення Київського окружного адміністративного суду від 15 березня 2021 року скасувати та прийняти нове, яким адміністративний позов  задовольнити.
Вирішуючи питання щодо розподілу судових витрат, колегія суддів виходить з положень статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України, та враховує, що позивач сплатив судовий збір за подання адміністративного позову до суду у розмірі 3  893,60 грн відповідно до квитанції від 17.12.2019 року (т.1 а.с.4); 9  605,00 грн за подання заяви про зміну предмету позову відповідно до квитанції від 28.12.2019 (т.1 а.с.84), а також за подачу апеляційної скарги у розмірі 5  840,40 грн відповідно до квитанції від 15.06.2021 (т.3 а.с.57), всього - 19  339,00 грн, які підлягають стягненню на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.
Керуючись статтями      243,      244,      250,      310,  315,      317,      321,      322,      325,      328,      329 Кодексу адміністративного судочинства України, Шостий  апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів, -
П О С Т А Н О В И В:
1.          Апеляційну скаргу ОСОБА_1 задовольнити.
2.          Рішення Київського окружного адміністративного суду від 15 березня 2021 року у справі №320/6988/19 скасувати.
3.          Ухвалити нову постанову, якою адміністративний позов ОСОБА_1 до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення задовольнити.
Визнати протиправними та скасувати:
-          податкове повідомлення-рішення № 0060944205 від 08.08.2019, яким визначено суму грошового зобов`язання за платежем: податок на доходи фізичних осіб в сумі 2 267 075, 32 грн., в тому числі 1 813 660, 25 грн. за податковими зобов`язаннями та 453 415, 07 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами);
- податкове повідомлення-рішення № 0060874205 від 08.08.2019, яким визначено суму грошового зобов`язання за платежем: податок з доходів фізичних осіб в сумі 510, 00 грн.;
- податкове повідомлення-рішення № 0060894205 від 08.08.2019, яким визначено суму грошового зобов`язання за платежем: податок з доходів фізичних осіб в сумі 510, 00 грн.;
- податкове повідомлення-рішення № 0060964205 від 08.08.2019, яким визначено суму грошового зобов`язання за платежем: військовий збір в сумі 62 560, 72 грн., в тому числі 50 005, 37 грн. за податковими зобов`язаннями та 12 501, 35 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами);
- вимогу про сплату боргу (недоїмки) № Ф-258 У від 08.08.2019, якою визначено суму грошового зобов`язання за платежем: заборгованість зі сплати єдиного внеску в сумі 308 556, 52 грн.;
- рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску № 0060994205 від 08.08.2019, яким визначено суму штрафних санкцій в розмірі 80 123, 40 грн.;
- визнати протиправним та скасувати рішення про застосування штрафних санкцій за неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності, передбаченої Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» № 0060974205 від 08.08.2019, яким визначено суму штрафних санкцій в розмірі 680, 00 грн.
4.          Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної податкової служби у м. Києві (код ЄДРПОУ 43141267, м. Київ, вул. Шолуденка, 33/19, 04116) на користь ОСОБА_1 (рнокпп НОМЕР_1 , АДРЕСА_1 ,) сплачений судовий збір за подачу адміністративного позову до суду першої інстанції та за подачу апеляційної скарги до суду апеляційної інстанції у розмірі 19 339,00 грн (дев`ятнадцять тисяч триста тридцять дев`ять грн. 00 коп). 

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Суддя - доповідач                                                                                                                                             О.М. Кузьмишина

Судді                                                                                                                                                                                       Л.О. Костюк

                                                                                              О.Є. Пилипенко