ПОСТАНОВА
Іменем України

18 листопада 2021 року 
м. Київ
справа № 813/3976/17
адміністративне провадження № К/9901/51364/18, № К/9901/49935/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Яковенка М. М.,
суддів - Дашутіна І. В., Шишова О. О.,
розглянувши у порядку письмового провадження в касаційній інстанції адміністративну справу №     813/3976/17
за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Науково-виробнича фірма «Орус» до Головного управління ДФС у Львівській області про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення,
за касаційними скаргами Товариства з обмеженою відповідальністю «Науково-виробнича фірма «Орус» та Головного управління ДФС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду (суддя: А. Г. Гулик) від 28 грудня 2017 року та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду (склад колегії суддів: В. В. Гуляк, Л. Я. Гудим, Р. Й. Коваль) від 18 квітня 2018 року,
УСТАНОВИВ:
І. РУХ СПРАВИ
1. У листопаді 2017 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Науково-виробнича фірма «Орус» (далі - ТОВ НВФ «Орус», позивач, товариство/підприємство) звернулося до суду із адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Львівській області (далі - ГУ ДФС у Львівській області, відповідач, контролюючий/податковий орган), в якому просив визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення відповідача № 0018011401 від 12 жовтня 2017 року, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем орендна плата за землю на суму 597 208,15 грн., в тому числі 477 766,52 грн. за податковим зобов`язанням та 119 441,63 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями.
2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що між ТОВ НВФ «Орус» та Львівською міською радою укладено договори оренди земельних ділянок, якими, зокрема, встановлено розмір орендної плати за користування вказаними земельними ділянками, а саме 3% від нормативної грошової оцінки відповідних земельних ділянок. Ставки земельного податку та пільги щодо земельного податку, що сплачується на території м. Львова, визначені ухвалою Львівської міської ради № 4330 від 29 січня 2015 року. Крім того, ухвалою Львівської міської ради від 29 січня 2015 року № 4270 затверджено «Програму сприяння розвитку львівських товаровиробників на 2015 рік». На підставі вказаної ухвали Львівської міської ради позивач обраховував розмір орендної плати із застосуванням понижуючого коефіцієнта 0,6. Позивач зазначає, що рішення органу місцевого самоврядування є обов`язковими для виконання всіма розташованими на відповідній території органами виконавчої влади, об`єднаннями громадян, підприємствами, установами та організаціями, посадовими особами, а також громадянами, які постійно або тимчасово проживають на відповідній території та набирають чинності з дня їх офіційного оприлюднення, якщо органом чи посадовою особою не встановлено пізніший строк введення вказаного рішення у дію. З огляду на наведене, позивач вважає, що він правомірно обрахував та сплатив орендну плату за землю в розмірі, який відповідає положенням договору та ухвали Львівської міської ради від 29 січня 2015 року № 4270. Водночас, на думку позивача, відповідач безпідставно дійшов висновку про необхідність донарахування позивачу грошового зобов`язання за платежем орендна плата за землю з підстав відсутності у Львівської міської ради повноважень встановлювати ставку земельного податку в меншому розмірі, ніж визначений статтею 288 Податкового кодексу України.
3. Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 28 грудня 2017 року позов задоволено.
Визнано протиправним і скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Львівській області від 12 жовтня 2017 року № 0018011401.
4. Постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 18 квітня 2018 року скасовано рішення Львівського окружного адміністративного суду від 28 грудня 2017 року та прийнято нову постанову, яким позовні вимоги ТОВ НВФ «Орус» задоволено частково.
Визнано протиправним і скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Львівській області № 0018011401 від 12 жовтня 2017 року частково, а саме, в частині збільшення суми грошового зобов`язання за платежем орендної плати за землю у розмірі 97 148,10 грн., що виключає основний платіж 77 718,48 грн. і штрафні (фінансові) санкції 19 429,62 грн..
У задоволенні решти позовних вимог ТОВ НВФ «Орус» відмовлено.
5. Не погоджуючись з рішеннями судів попередніх інстанцій, 04 травня 2018 року позивач звернувся до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 18 квітня 2018 року, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 28 грудня 2017 року змінити з мотивів, викладених у апеляційній скарзі.
Разом з тим, позивач у касаційній скарзі просить розглянути питання про передачу справи до об`єднаної палати або Великої Палати Верховного Суду відповідно до статті 346 Кодексу адміністративного судочинства України.
6. Ухвалою Верховного Суду (склад колегії суддів: Шипуліна Т. М. - головуючий суддя, Бившева Л. І., Хохуляк В. В.) від 14 травня 2018 року прийнято до розгляду касаційну скаргу ТОВ НВФ «Орус» та відкрито по ній касаційне провадження.
Встановлено строк у п`ятнадцять днів з моменту вручення копії ухвали про відкриття касаційного провадження у справі для подання відзиву на касаційну скаргу та доказів надсилання (надання) копії такого відзиву з доданими до нього документами іншому учаснику/іншим учасникам справи.
Відмовлено в задоволенні клопотання ТОВ НВФ «Орус» про зупинення виконання постанови Львівського апеляційного адміністративного суду від 18 квітня 2018 року у справі № 813/3976/17.
7. 13 червня 2018 року на адресу Верховного Суду надійшов відзив на касаційну скаргу, у якому відповідач, посилаючись на те, що вимоги касаційної скарги є необґрунтовані та не можуть бути задоволені, просить у задоволенні касаційної скарги відмовити, а судове рішення суду апеляційної інстанції залишити без змін в частині задоволення позовних вимог.
8. Також, не погоджуючись з рішеннями судів попередніх інстанцій, 21 травня 2018 року відповідач звернувся до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення Львівського окружного адміністративного суду від 28 грудня 2017 року та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 18 квітня 2018 року в частині задоволених позовних вимог, та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволені позовних вимог.
9. Після усунення недоліків касаційної скарги, ухвалою Верховного Суду (склад колегії суддів: Шипуліна Т. М. - головуючий суддя, Бившева Л. І., Хохуляк В. В.) від 06 серпня 2018 року прийнято до розгляду касаційну скаргу Головного управління ДФС у Львівській області та відкрито по ній касаційне провадження.
Встановити строк у п`ятнадцять днів з моменту вручення копії ухвали про відкриття касаційного провадження у справі для подання відзиву на касаційну скаргу та доказів надсилання (надання) копії такого відзиву з доданими до нього документами іншому учаснику/іншим учасникам справи.
Об`єднано касаційні провадження за касаційною скаргою ГУ ДФС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 28 грудня 2017 року та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 18 квітня 2018 року, а також касаційної скарги ТОВ НВФ «Орус» на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 28 грудня 2017 року та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 18 квітня 2018 року, по справі № 813/3976/17 за позовом ТОВ НВФ «Орус» до ГУ ДФС у Львівській області про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення в одне касаційне провадження для спільного розгляду.
10. 04 вересня 2018 року на адресу Верховного Суду надійшов відзив на касаційну скаргу, у якому позивач, посилаючись на те, що вимоги касаційної скарги є необґрунтовані та не можуть бути задоволені, просить у задоволенні касаційної скарги відмовити, судове рішення суд апеляційної інстанції скасувати в частині відмови в задоволені позовних вимог, а рішення суду першої інстанції залишити в силі.
11. 08 листопада 2019 року на адресу Верховного Суду надійшли письмові пояснення по суті касаційної скарги у частині неправильного застосування процесуального та матеріального права та не врахування практики Європейського суду з прав людини у рішення Львівського окружного адміністративного суду від 28 грудня 2017 року у справі № 813/3976/17. 
Як вбачається з наданих письмових поясненнях позивач просить скасувати постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 18 квітня 2018 року у повному обсязі та залишити в силі вступну та резолютивну частини рішення Львівського окружного адміністративного суду від 28 грудня 2017 року, змінивши його у мотивувальній частині з підстав, викладених в касаційній скарзі та даних письмових поясненнях по суті касаційної скарги.
12. На підставі розпорядження в. о. заступника керівника апарату Верховного Суду - керівника секретаріату Касаційного адміністративного суду № 2287/0/78-20 від 25 листопада 2020 року призначено повторний автоматизований розподіл цієї справи, у зв`язку з ухваленням Вищою радою правосуддя рішення від 15 жовтня 2020 року №      2830/0/15-20 «Про звільнення ОСОБА_1 з посади судді Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду у зв`язку з поданням заяви про відставку».
13. Згідно протоколів повторного автоматизованого розподілу судової справи між суддями Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 25 листопада 2020 року, визначено склад колегії суддів: Яковенко М. М. - головуючий суддя, Дашутін І. В., Шишов О. О.
14. Ухвалою Верховного Суду справу прийнято до свого провадження, закінчено підготовку даної справи до касаційного розгляду та призначено її касаційний розгляд в порядку письмового провадження.
IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ
15. Судами попередніх інстанцій встановлено, що між позивачем ТОВ НВФ «Орус» та Львівською міською радою укладено договори оренди землі, а саме, земельних ділянок, які знаходяться за адресами: 
1) м. Львів вул. Шевченка, 317-Б, площа 1,2204 га., землі промислового призначення, для обслуговування виробничих будівель. Оренда землі згідно з даними договору з Львівською міською радою від 06 червня 2007 року № Ш-769, кадастровий номер 4610137500:12:001:0010; 
2) м. Львів вул. Шевченка, 317-Б, площа 0,2411 га, землі промислового призначення, для обслуговування виробничих приміщень. Оренда землі згідно з даними договору з Львівською міською радою від 06 червня 2007 року № Ш-761, кадастровий номер 4610137500:12:001:0007; 
3) м. Львів вул. Шевченка, 317-Б, площа 0,9530 га, землі промислового призначення, для обслуговування залізничної дороги у межах населеного пункту. Оренда землі згідно з даними договору з Львівською міською радою від 31 серпня 2004 року № Ш-184, кадастровий номер 4:10137500:12:001:0001 (а.с. 66-92, 93-122, 123-143 Т.1).
16. Цими договорами встановлено розмір орендної плати в розмірі 3% від нормативної грошової оцінки відповідних земельних ділянок. Однак, в подальшому до вказаних договорів вносились зміни щодо збільшення розміру нормативно-грошової оцінки земельних ділянок переданих в оренду.
17. Ухвалою Львівської міської ради від 29 січня 2015 року № 4270 (зі змінами, внесеними ухвалою Львівської міської ради від 30 грудня 2015 року № 58), затверджено «Програму сприяння розвитку львівських товаровиробників на 2015-2016 роки». Завданням програми, у тому числі є: « 3.3.2.1. Надання права на коригування орендної плати за земельну ділянку, яка використовується для виробничих потреб львівських промислових підприємств. Для промислових підприємств з організованими у систему виробничими процесами створення з предметів праці за допомогою засобів праці промислової продукції певного призначення, які мають у користуванні земельну ділянку для виробничих потреб площею не менше 1,0 га, у тому числі, якщо площа земельних ділянок є меншою, однак при сумуванні становить 1,0 га. за функціональним використанням - землі промисловості. Розмір орендної плати за земельну ділянку розраховується із застосуванням понижуючого коефіцієнта 0,6, за умови дотримання таких критеріїв» (а.с.152-155, 148 Т.1).
18. До переліку підприємств, які відповідають критеріям, визначеним Програмою сприяння розвитку львівських товаровиробників на 2015-2016 роки, затвердженою ухвалою Львівської міської ради від 29 січня 2015 року № 4270, внесено позивача - ТОВ НВФ «Орус», що підтверджується ухвалами Львівської міської ради від 19 червня 2015 року № 4848, від 14 липня 2016 року № 784, від 27 квітня 2017 року № 1877 (а.с. 138, 151, 145 Т.1).
19. З аналізу даних, задекларованих в Податковій декларації з плати за землю (земельний податок/або орендна плата за земельні ділянки) сум визначення розміру орендної плати видно, що за період з 2015 року по 1 півріччя 2017 року позивачем обраховувало розмір орендної плати із застосуванням понижуючого коефіцієнта 0,6 (відповідно до Ухвали ЛМР від 29 січня 2015 року № 4270), що становить 1,8% нормативно-грошової оцінки землі.
20. Судом також встановлено, що відповідачем ГУ ДФС у Львівській області проведено документальну планову виїзну перевірку податкового законодавства ТОВ НВП «Орус» за період з 01 січня 2014 року по 30 червня 2017 року, валютного за період з 01 січня 2014 року по 30 червня 2017 року, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01 січня 2014 року по 30 червня 2017 року, за результатами якої складено акт від 20 вересня 2017 року №      1515/13-01-14-01/19339942 (а.с. 10-65 Т.1).
21. Перевіркою встановлено порушення позивачем, зокрема, вимог: підпункту 12.3.7 пункту 12.3 статті 12, підпункту 14.1.72, підпункту 14.1.73, підпункту 14.1.136 пункту 14.1 статті 14, пункту 284.1 статті 284, пункту 288.1, пункту 288.4, підпункту 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено суму орендної плати за землю на суму 477 766,52 грн., в тому числі за 2015 рік в сумі 170 973,82 грн., за 2016 рік в сумі 229 074,22 грн., за 1 півріччя 2017 року в сумі 77 718,48 грн.
22. На підставі вказаного акта перевірки від 20 вересня 2017 року відповідачем винесено відносно позивача податкове повідомлення-рішення № 0018011401 від 12 жовтня 2017 року, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем орендна плата за землю в сумі 597 208,15 грн., в тому числі 477 766,52 грн. за основним платежем та 119 441,63 грн. за штрафними санкціями (а.с. 9 Т.1).
23. Не погоджуючись з вказаним податковим повідомленням-рішенням позивач звернувся до суду з вимогою про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення.
IІІ. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
24. Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції, виходив з того, що законодавець визначив нижню граничну межу річної суми платежу по орендній платі за земельні ділянки незалежно від того, чи співпадає її розмір із визначеним у договорі; при цьому, орендна плата за земельні ділянки державної і комунальної власності є податковим зобов`язанням та при регулюванні податкових відносин пріоритет мають норми ПК України, тому до моменту внесення до такого договору відповідних змін розмір орендної плати в будь-якому разі не може бути меншим, ніж встановлений підпункту 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 Податкового кодексу України. Таким чином, оскільки позивач всупереч вимогам статті 288 Податкового кодексу України сплачував до бюджету орендну плату за землю за 2015-2016 роки в розмірі, що є меншим, ніж мінімально встановлений розмір орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, то спірне податкове повідомлення-рішення прийнято правомірно в цій частині.
25. Відносно орендної плати за землю за 1 півріччя 2017 року, то судом першої інстанції зазначено, що з урахуванням змін у податковому законодавстві, а саме пункту 288.5.1 пункту 258.1 статті 288 Податкового кодексу України та відповідно до підпункту 1.1 Ухвали Львівської міської ради № 4330 від 29 січня 2015 року, а також Ухвали Львівської міської ради 29 січня 2015 року № 4270, відповідачем безпідставно здійснено розрахунок зобов`язання позивача за платежем орендна плата за землю за 1 півріччя 2017 року за ставкою 3% від розміру нормативно-грошової оцінки земельної ділянки. Тому, в цій частині податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС у Львівській області від 12 жовтня 2017 року № 0018011401 є протиправним.
26. Суд враховував, що якщо встановлено невідповідність частини рішення суб`єкта владних повноважень вимогам чинного законодавства, наслідком такого є визнання акта частково протиправним, при умові, що цю частину може бути ідентифіковано та що без неї оспорюваний акт в іншій частині не втрачає свою цілісність, значення. Разом з тим, надаючи правову оцінку підставам відповідальності і розміру податкового зобов`язання, нарахованого контролюючим органом, суд не вправі підміняти собою такий орган та приймати рішення щодо зміни чи визначення суми податкового зобов`язання. Суд виключно досліджує прийняті рішення суб`єкта владних повноважень на предмет їх відповідності закону, а тому скасування рішення контролюючого органу повністю у такій ситуації дає йому можливість визначити в установленому законодавством порядку правильне рішення, зокрема, через прийняття нового рішення (у випадку необхідності в цьому).
27. Разом з тим, суд апеляційної інстанції, скасовуючи рішення суду першої інстанції та приймаючи нову постанову про часткове задоволення позову, погодився з висновками суду першої інстанції, окрім того, що податкове повідомлення-рішення слід скасувати повністю, зазначивши, що у разі встановлення невідповідності частини рішення суб`єкта владних повноважень вимогам чинного законодавства, наслідком такого є визнання акта частково протиправним, при умові, що цю частину може бути ідентифіковано та що без неї оспорюваний акт в іншій частині не втрачає свою цілісність, значення.
28. Скасування в судовому порядку оскарженого податкового повідомлення-рішення в частині безпідставно нарахованої суми грошового зобов`язання не може вважатись підміною судом державного органу, рішення якого оскаржується. У зв`язку з цим, суд апеляційної інстанції дійшов до висновку про часткове задоволення позовних вимог, яким визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №      0018011401 від 12 жовтня 2017 року в частині збільшення суми грошового зобов`язання за платежем орендної плати за землю у розмірі 97148,10 грн., що виключає основний платіж 77718,48 грн. і штрафні (фінансові) санкції 19429,62 грн.
IV. ДОВОДИ КАСАЦІЙНИХ СКАРГ
29. Скаржники у своїх касаційних скаргах не погоджуються з висновками судів першої та апеляційної інстанцій, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки судами неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень у справі.
30. У доводах касаційної скарги позивач зазначає, що судами попередніх інстанцій не взято до уваги а ні ухвали Львівської міської ради, яким передбачена пільга з орендної плати за землю з коефіцієнтом 0,6, а ні підписані між сторонами договори оренди. Разом з тим, щодо висновків Верховного Суду України, на які заслались суди, позивач зазначає, що на момент виникнення правовідносин між позивачем та відповідачем діяли старі норми Кодексу адміністративного судочинства України, згідно яких висновки Верховного Суду України застосовувалися у подібних правовідносинах. Що стосується цієї справи, то правовідносини не є подібними, жоден суд матеріалів справи Верховний Суд України не вивчав та не порівнював із правовідносинами розглядуваної справи. У подальшому, позивач наводить доводи аналогічні доводам адміністративного позову, апеляційної скарги, здійснює виклад обставин та надає їм відповідну оцінку, цитую норми процесуального та матеріального права, а також висловлює свою незгоду із оскаржуваними судовими рішеннями, а тому повторному зазначенню не потребують.
31. Контролюючий орган у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновком суду апеляційної інстанції про наявність підстав для часткового задоволення позовних вимог, вважає їх в цій частині необґрунтованими, оскільки при ухваленні судових рішень залишено поза увагою те, що пунктом 288.5.1 статті 288 Податкового кодексу України (у редакції, яка чинна з 01 січня 2017 року) розмір орендної плати встановлюється у договорі оренди, але річна сума платежу не може бути меншою розміру земельного податку, встановленого для відповідної категорії земельних ділянок на відповідній території.
32. У подальшому, контролюючий орган цитує норми матеріального та процесуального права, перелічує порушення, які на його думку допущено позивачем та вказує, що відповідач при винесенні оскаржуваного податкового повідомлення-рішення діяв виключно в межах норм діючого законодавства, а отже відсутні підстави для його скасування.
V. ОЦІНКА ВЕРХОВНОГО СУДУ
33. Враховуючи положення пункту 2 розділу ІІ «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України № 460-ІХ, а також те, що касаційні скарги на судові рішення у цій справі були подані до набрання чинності цим Законом і розгляд їх не закінчено до набрання чинності цим Законом, Верховний Суд розглядає цю справу у порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом. Отже, застосуванню підлягають положення КАС України у редакції, чинній до 08 лютого 2020 року.
34. Спершу слід зазначити, що предметом касаційного перегляду у цій справі є постанова суду апеляційної інстанції, оскільки постанова суду першої інстанції скасована за результатами апеляційного оскарження у повному обсязі.
35. Так, починаючи з 01 січня 2011 року, законодавець систематизував правила адміністрування земельного податку та орендної плати за землю, як обов`язкового платежу, в розділі ХІІІ Податкового кодексу України, який регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначають вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
36. Відповідно до пункту 269.1 статті 269 ПК України платниками податку є власники земельних ділянок, земельних часток (паїв) та землекористувачі.
37. Останні ж, як визначає зміст підпункту 14.1.73 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу, землекористувачі - юридичні та фізичні особи (резиденти і нерезиденти), яким відповідно до закону надані у користування земельні ділянки державної та комунальної власності, у тому числі на умовах оренди.
38. Як передбачено підпунктом 14.1.147 пункту 14.1 статті 14 ПК України плата за землю - обов`язковий платіж у складі податку на майно, що справляється у формі земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.
39. Згідно з підпунктом 14.1.136 пункту 14.1 статті 14 ПК України орендна плата за земельні ділянки державної і комунальної власності - обов`язковий платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою.
40. Відповідно до пункту 288.1 статті 288 ПК України підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки, оформлений та зареєстрований відповідно до законодавства.
41. Підпунктами 288.5.1, 288.5.2 пункту 288.5 статті 288 ПК України передбачено, що розмір орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності встановлюється у договорі оренди, але річна сума платежу не може бути меншою 3 відсотків нормативної грошової оцінки; не може перевищувати 12 відсотків нормативної грошової оцінки 
42. Законом України від 21 грудня 2016 року № 1797-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні», щодо покращення інвестиційного клімату в Україні», який набрав чинності з 01 січня 2017 року, внесено зміни до Податкового кодексу України, а саме підпункту 288.5.1 пункту 288.1 статті 288 ПК України викладено у редакції, відповідно до якої розмір орендної плати встановлюється у договорі оренди, але річна сума платежу не може бути меншою розміру земельного податку, встановленого для відповідної категорії земельних ділянок на відповідній території.
43. Тобто, законодавець визначив нижню граничну межу річної суми платежу по орендній платі за земельні ділянки, незалежно від того, чи співпадає її розмір із визначеним у договорі. Диспозиція розглядуваної норми чітко розрізняє розмір орендної плати (яка визначається договором) та річну суму платежу (яка, в свою чергу, не може бути меншою від затвердженого законодавцем розміру).
44. Відповідно до підпункту 16.1.4 пункту 16.1 статті 16 ПК України платник податків зобов`язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, установлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.
45. Згідно з пунктом 289.1 статті 289 ПК України для визначення розміру податку та орендної плати використовується нормативна грошова оцінка земельних ділянок.
46. Тобто, незалежно від того, чи вносилися зміни до змісту договору оренди в частині встановлення розміру орендної плати, ПК України вимагає, щоб річна сума платежу з орендної плати за земельну ділянку була не меншою 3 відсотків нормативної грошової оцінки, у редакції чинною до 2017 року, а у редакції чинною з 2017 року - не меншою розміру земельного податку, встановленого для відповідної категорії земельних ділянок на відповідній території.
47. Таким чином, норми ПК України застосовують поняття річна сума платежу, яке не є безпосередньо прив`язаним до змісту договору і не є тотожнім поняттю «орендна плата». Відтак, орендна плата може бути однією, а річна сума платежу - іншою. Пріоритет у такому разі варто надавати нормам Податкового кодексу України, які регулюють справляння податків і зборів, адже до них належить і орендна плата.
48. При цьому, виходячи із принципу пріоритетності норм Податкового кодексу України над нормами інших актів у разі їх суперечності, який закріплений у пункті 5.2 статті 5 ПК України, до моменту внесення до такого договору відповідних змін розмір орендної плати в будь-якому разі не може бути меншим, ніж встановлений підпунктом 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 цього Кодексу, враховуючи при цьому положення частини першої статті 58 Конституції України, згідно якої дію нормативно-правового акта в часі треба розуміти так, що вона починається з моменту набрання цим актом чинності і припиняється з втратою ним чинності, тобто до події, факту застосовується той закон або інший нормативно-правовий акт, під час дії якого вони настали або мали місце.
49. Разом з тим, ураховуючи, що нарахування (донарахування) податку має здійснюватися на підставі законодавства, чинного в податкові періоди, за які провадиться нарахування, а тому наявність у позивача обов`язку зі сплати орендної плати за період з 2015, 2016, та І півріччя 2017 року у розмірі, встановленому підпунктом 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 ПК України (з урахуванням внесених до нього змін), положення якого є спеціальними і підлягають застосуванню для юридичної оцінки обставин у справі.
50. Аналогічний правовий висновок щодо застосування означених вище норм матеріального права у спорах цієї категорії, міститься, зокрема, у постановах Верховного Суду України від 2 грудня 2014 року (справа № 21-274а14), 7 квітня 2015 року (справа № 21-117а15), 14 квітня 2015 року (справа №      21-165а15), 24 квітня 2015 року (справа № 21-131а15).
51. Від вказаного вище правового висновку Верховний Суд у встановленому КАС України порядку не відступав, навпаки, аналогічний підхід до розуміння норм права, зокрема, й підпункту 288.1.5 пункту 288.5 статті 288 ПК України, було підтримано Верховним Судом у постановах від 20 листопада 2018 року у справі № 813/269/18, від 18 березня 2019 року (справа № 823/219/18), від 16 квітня 2019 року (справа № 2140/1586/18), від 11 червня 2019 року (справа №826/17049/16), від 10 жовтня 2019 року (справа № 824/2281/15-а), від 17 вересня 2020 року (справа № 160/3242/19), від 06 жовтня 2020 року у справі № 814/2366/15, від 02 грудня 2020 року (справа № 160/2705/19), від 31 березня 2021 року у справі № 816/422/17, і відповідно до вимог частини п`ятої статті 242 КАС України враховується судом при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин.
52. Проте, позивач за період з 2015 року по перше півріччя 2017 року не перерахував величину орендної плати з урахуванням зазначеної вище норми Податкового кодексу України та сплачував орендну плату із застосуванням понижуючого коефіцієнта 0,6 (відповідно до ухвали Львівської міської ради від 29 січня 2015 року № 4270), що становило 1,8 відсотків грошової оцінки, тобто у меншому розмірі, ніж це установлено підпунктом 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 ПК України.
53. За наведених обставин, суд апеляційної інстанцій дійшов помилкового висновку про часткове задоволення позову та скасування податкового повідомлення-рішення лише в частині першого півріччя 2017 року.
54. У зв`язку із наведеним, не підлягає до задоволення апеляційна скарга ТОВ НВФ «Орус» щодо зміни мотивувальної частини рішення суду першої інстанції, а апеляційну скаргу ГУ ДФС у Львівській області щодо скасування рішення суду першої інстанції в задоволеній частині позовних вимог та прийняття нового рішення слід заговорити.
55. Разом з тим, доводи позивача у касаційній скарзі про встановлення для підприємства понижуючого коефіцієнту при розрахунку розміру орендної плати у 2015, 2016, 2017 році відповідно до ухвал Львівської міської ради від 19 червня 2015 року № 4848, від 14 липня 2016 року № 784, від 27 квітня 2017 року № 1877 не заслуговують на увагу, оскільки вказані ухвали суперечать вимогам податкового законодавства щодо законодавчо встановленого розміру орендної плати. З урахуванням чого, є необґрунтованими доводи позивача про те, що він визначав розмір орендної плати за періоди з 2015, 2016, перше півріччя 2017 роки за користування землі, виходячи із понижуючого коефіцієнту, визначеного органом місцевого самоврядування. Окрім того, нормативно-правові акти зазвичай не мають зворотної дії в часі, окрім випадків, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи (стаття 58 Конституції України). 
56. Що стосується заявленого позивачем клопотання про передачу справи № 813/3976/17 до об`єднаної палати або Великої Палати Верховного Суду відповідно до статті 346 КАС України, то колегія суддів вважає відсутніми підстави для його задоволення, з огляду на таке.
57. Так, підстави для передачі справи на розгляд палати, об`єднаної палати або Великої Палати Верховного Суду визначені статтею 346 КАС України.
58. Як вже зазначалось вище, Верховним Судом неодноразово у своїх постановах висловлено правову позицію про застосування до спірних правовідносин положень підпункту 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 ПК України і колегія суддів Касаційного адміністративного суду не вважає за необхідне відступити від висновку щодо застосування зазначеної норми права у подібних правовідносинах, викладеного в раніше ухвалених судових рішеннях Верховного Суду у складі колегії суддів з цієї самої палати.
59. Водночас, відсутні підстави вважати, що справа № 813/3976/17 містить виключну правову проблему щодо застосування положень підпункту 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 ПК України і така передача справи на розгляд об`єднаної палати або Великої Палати Верховного Суду необхідна для забезпечення розвитку права та формування єдиної правозастосовної практики.
60. Відповідно до пункту 3 частини 1 статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і ухвалити нове рішення у відповідній частині або змінити рішення, не передаючи справи на новий розгляд.
61. Оскільки судом апеляційної інстанції допущена помилка в застосуванні норм матеріального права, суд касаційної інстанції, згідно зі статтею 351 Кодексу адміністративного судочинства України, скасовує рішення суду апеляційної інстанції в задоволеній частині позовних вимог і ухвалює у цій частині нове рішення.
Керуючись статтями 243, 246, 250, 341, 345, 349, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд
ПОСТАНОВИВ:
Відмовити у задоволенні клопотання Товариства з обмеженою відповідальністю «Науково-виробнича фірма «Орус» про передачу справи № 813/3976/17 до об`єднаної палати або Великої Палати Верховного Суду.
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Науково-виробнича фірма «Орус» залишити без задоволення
Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Львівській області задовольнити.
Скасувати постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 18 квітня 2018 року у справі № 813/3976/17 у задоволеній частині позовних вимог щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 12 жовтня 2017 року № 0018011401 в частині збільшення суми грошового зобов`язання за платежем орендної плати за землю у розмірі 97 148,10 грн., що виключає основний платіж 77 718,48 грн. і штрафні (фінансові) санкції 19 429,62 грн.
Прийняти нову постанову у цій частині.
У задоволенні позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю «Науково-виробнича фірма «Орус» до Головного управління ДФС у Львівській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 12 жовтня 2017 року № 0018011401 в частині збільшення суми грошового зобов`язання за платежем орендної плати за землю у розмірі 97 148,10 грн., що виключає основний платіж 77 718,48 грн. і штрафні (фінансові) санкції 19 429,62 грн - відмовити.
В іншій частині постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 18 квітня 2018 року у справі № 813/3976/17 залишити без змін.
Ухвалити нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                     М. М. Яковенко
Судді                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                            І. В. Дашутін
                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                      О. О. Шишов