П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
_____________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

12 жовтня 2021 р.	м.Одеса	Справа № 814/2584/14	
Головуючий в 1 інстанції: Марич Є. В.

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
судді-доповідача – Шляхтицького О.І.,
суддів: Семенюка Г.В., Домусчі С.Д.,

секретар -  П`ятіна В.В.,
за участю: представників позивача – Кучер І.М., Щедрова Є.В.,
                  представника відповідача – Юношевої І.Р.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції в місті Одесі апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Комелектронпром" на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду  від    21 травня 2021 року по справі  № 814/2584/14 за позовом     Товариства з обмеженою відповідальністю "Комелектронпром" до     Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 28.08.2014 № 0015032201, № 0015042201 в частині, –

                                   ВСТАНОВИВ:

Короткий зміст позовних вимог.

У вересні 2014 року ТОВ "Комелектронпром" звернулось з вищевказаним адміністративним позовом, у якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення № 0015032201 та № 0015042201 від 28.08.2014.
В обґрунтування позовних вимог зазначалось, що висновки відповідача щодо допущення ним порушення вимог податкового законодавства є безпідставними, а спірні рішення протиправними оскільки всі господарські операції у перевіряємий період підтвердженні первинними документами.
Відповідач проти задоволення позову заперечував , надав до суду першої інстанції відзив на позовну заяву, у якому зазначив, що господарські операції позивача у перевіряємий період мають ознаки нереальності, оскільки за результатами перевірки контрагентів позивача встановлено, що у цих контрагентів відсутні господарські ресурси та відсутній фактичний рух активів. 

Рух справи.

11.11.2014 Миколаївський окружний адміністративний суд  ухвалив постанову, якою позов задовольнив частково.
Не погоджуючись із таким рішенням суду відповідач подав апеляційну скаргу.
За наслідками  розгляду апеляційної скарги на зазначену вище постанову Одеський апеляційний адміністративний суд 21.10.2020 постановив ухвалу, якою рішення суду від 11.11.2014 залишив без змін.
Не погоджуючись із ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 21.10.2020 відповідач подав касаційну скаргу.
У касаційному провадженні Верховний Суд 03.11.2020 прийняв постанову, якою касаційну скаргу задовольнив частково, рішення судів першої та апеляційної інстанції скасував та направив справу на новий розгляд до суду першої інстанції в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень – рішень від 28.08.2014 №0015032201 у повному обсязі та №0015042201 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 225114,65 грн, у тому числі 180091,52 грн за основним платежем та 45023,13 грн за штрафними (фінансовими) санкціями.

Короткий зміст рішення суду першої інстанції.

Миколаївський окружний адміністративний суд рішенням від 21 травня 2021 року у задоволенні адміністративного позову відмовив.

Короткий зміст вимог апеляційної скарги.

Не погоджуючись з даним рішенням суду, ТОВ "Комелектронпром" подало апеляційну скаргу.
В апеляційній скарзі зазначено, що рішення судом першої інстанції ухвалене з порушенням норм процесуального та неправильним застосуванням норм матеріального права, неповним з`ясуванням судом обставин, що мають значення для справи, невідповідністю висновків суду обставинам справи, недоведеністю обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції вважав встановленими, у зв`язку з чим просить його скасувати та ухвалити нове рішення, яким адміністративний позов задовольнити частково.
Апелянт, мотивуючи власну правову позицію, акцентує на таких обставинах і причинах незаконності і необґрунтованості оскаржуваного судового рішення:
- суд першої інстанції не врахував заяву, в якій позивач просив суд прийняти часткову відмову від позову та не розглядати позовні вимоги в частині визначення грошових зобов`язань по взаємовідносинах з контрагентами ТОВ "Опт-Інвест" та ТОВ "Опт-Трейдінг" ;
- щодо інших підприємств, які зазначені у акті перевірки та були постачальниками позивача суд першої інстанції посилався лише на те, що акти про неможливість  проведення зустрічних перевірок мають певну інформацію;
- суд першої інстанції наявні первинні документи позивача, відповідні пояснення, зокрема фактів перевезення товару не взяв до уваги та взагалі не досліджував.

Обставини справи.

Суд першої інстанції встановив, що з 23.07.2014 по 12.08.2014 відповідачем проведено документальну планову виїзну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2011 по 31.12.2013, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2011 по 31.12.2013, результати якої оформила актом від 19.08.2014 № 653/14-03-33-01/20871808 (а.с. 11-259, т.1).
Відповідно висновків Акту позивачем порушено: підпункт 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункт 138.2 статті 138 Податкового кодексу України, що призвело до заниження суми податку на прибуток на 177 237,00 грн.; пункт 198.3, пункт 198.6 статті 198, пункт 200.1 статті 200, пункт 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, що призвело до заниження суми податку на додану вартість на 181 931,00 грн.
На підставі вищезазначених висновків відповідачем прийнято: 
-          податкове повідомленням - рішення від 28.08.2014 № 0015032201, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток на 216    396,00 грн., з яких 177 237,00 грн. – за основним платежем, 39   159,00 грн. – за штрафними (фінансовими) санкціями).
-          податкове повідомлення - рішення від 28.08.2014 № 0015042201, яким позивачу  збільшено суму грошового зобов`язання з ПДВ на 227   414,00 грн., з яких 181   931,00 грн. – за основним платежем, 45 483,00 грн. – за штрафними (фінансовими) санкціями).
Відповідач в обґрунтування своїх висновків в акті зазначив, що позивач не мав права декларувати у складі витрат, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, суму 896   041,20 грн. – вартість товарів (робіт, послуг), що були придбані позивачем у ПП “Тісона” (18   646,40 грн), ТОВ “Логістичний центр “Укравтовантаж” (63 870,70 грн.), ПП “Промкомплект Україна” (163 114,40 грн.), ТОВ “ЮТЕК” (3   694,30 грн.), ТОВ “Опт-Трейдінг” (9    352,80 грн.), ТОВ “Опт-Інвест” (8   929,55 грн.), ТОВ “Проспецснаб-Юг” (3        348 грн.), ТОВ “Енерготех-Ком” (614   531,70 грн.), ТОВ “Союзагроком-Н” (3   911,45 грн.), ТОВ “ТД КП “ІНЕД” (6    641,90 грн.). А також, на думку відповідача, позивач протиправно включив до податкового кредиту відповідних податкових декларацій сплачену у складі ціни товарів (робіт, послуг) суму ПДВ 180    088,21 грн., в тому числі: ПП “Тісона” (вересень 2011 року) – 3    729,28 грн., ТОВ “Логістичний центр “Укравтовантаж” (грудень 2011 року) – 12   774,14 грн., ПП “Промкомплект Україна” (травень 2012 року) – 32 622,88 грн., ТОВ “ЮТЕК” (червень 2012 року) – 738,86 грн., ТОВ “Опт-Трейдінг” (липень 2013 року) – 1   870,56 грн., ТОВ “Опт-Інвест” (вересень 2013 року) – 1    785,91 грн., ТОВ “Промспецснаб-Юг” (жовтень 2013 року) – 669,60 грн., ТОВ “Енерготех-Ком” (травень, червень, липень, вересень, листопад 2013 року) – 122   906,34 грн., ТОВ “Профінструмент-Україна” (січень, листопад 2012 року) – 879,97 грн., ТОВ “Союзагроком-Н” (серпень 2011 року) – 782,29 грн., ТОВ “ТД КП “ІНЕД” (листопад 2011 року, лютий 2012 року) – 1        382,38 грн.  
Як вказано в Акті, за наданими Товариством документами неможливо підтвердити реальність здійснення господарських операцій.
Крім того, згідно з Актом, позивач включив до податкового кредиту серпня 2011 року суму 1   839,48 грн., що не була підтверджена податковою накладною (постачальник – ДП “ІЕК Україна). 
Вказані обставини сторонами не заперечуються, а отже є встановленими.

Висновок суду першої інстанції.

Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що додаткових доказів із врахуванням зауважень постанови Верховного Суду позивачем до суду не надано, також по деяким з контрагентів були складені акти про неможливість проведення перевірки, які в свою чергу підтверджують лише не проведення перевірки, однак вони також містять інформацію щодо відсутності виробничих фондів, низьку кількість працюючих, відсутність складських приміщень у тому числі орендованих, незначний статутний капітал, не подання декларацій та звітності контрагентами позивача та їх постачальниками, не можливість підтвердження отримання товару, який в подальшому був нібито реалізований позивачу.
Проте з висновком суду першої інстанції про в частині визначення грошових зобов`язань по взаємовідносинах з контрагентами ТОВ "Опт-Інвест" та ТОВ "Опт-Трейдінг" колегія суддів не погоджується з огляду на таке.

Джерела права й акти їх застосування та оцінка суду.

За змістом частини 2 статті 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Надаючи оцінку правомірності дій та рішень органів владних повноважень, суд керується критеріями, закріпленими у статті 2 КАС України, які певною мірою відображають принципи адміністративної процедури, встановлюючи при цьому чи прийняті (вчинені) ним рішення (дії): на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Відповідно до вимог п. 198.3 ст. 198, п. п. 201.4, 201.10 ст. 201  ПК України право на формування податкового кредиту виникає у суб`єкта господарювання по першій події. Підставою для формування податкового кредиту є перш за все податкова накладна, оформлена належним чином і зареєстрована в Реєстрі податкових накладних. В акті перевірки відповідачем не зазначено факт неналежного оформлення даних документів або їх відсутність.
Пунктом 138.2 ст. 138 ПК України передбачено, що витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Також, статтею 1 Закону України від 16.07.1999 № 996-ХІV “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” встановлено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Отже, будь-які документи (накладні, рахунки, акти тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції та за наявності всіх реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.
Відповідно до статті 1 Закону України від 16.07.1999 р. № 996-ХІV “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні”, господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Вирішуючи спір по суті, суд першої інстанції виходив з того, визначальною і обов`язковою ознакою господарської операції є реальна зміна майнового стану платника податків, що також відповідає і кореспондує з нормами ПК.
Відповідно до сталої практики, зокрема, постанови Верховного Суду України від 20.01.2016 р. у справі 826/11531/14, постанови Верховного Суду від 24.01.2018 р. у справі №2а-19379/11/2670, від 19.11.2019 р. у справі №826/487/16, надання податковому органу належним чином оформлених документів, передбачених законодавством про податки та збори, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, якщо податковий орган не встановив та не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, є наслідком укладення нікчемних правочинів або коли відомості ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом. Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема, про неможливість реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності у зв`язку з відсутністю управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; відсутність первинних документів обліку.
Отже, при оцінці обґрунтованості заявленої податкової вигоди адміністративний суд має оцінити обставини вчинення відповідних господарських операцій в їх сукупності та дослідити фактичні правовідносини учасників поставок, перевірити дійсний рух активів у процесі виконання операцій та встановити зв`язок складених первинних документів з реальними фактами господарської діяльності.
Частиною п`ятою статті 353 КАС України регламентовано, що висновки і мотиви, з яких скасовані рішення, є обов`язковими для суду першої або апеляційної інстанції при новому розгляді справи.
З урахуванням наведеного, колегія суддів під час розгляду справи, з урахуванням висновків Верховного Суду, викладених у постанові від 03.11.2020 по цій справі запропонувала надати позивачу пояснення з наступних питань:
- за яких обставин і в який спосіб налагоджено господарські зв`язки між позивачем та його задекларованими постачальниками; 
- хто персонально брав у цьому участь; 
- надати  відомості щодо посадових осіб контрагентів, задіяних у такому процесі з метою з`ясування умов та характеру здійснених операцій, враховуючи доводи контролюючого органу, що контрагенти платника зареєстровані на підставних осіб;
- надати відомості щодо фактичного альтернативного руху активів у порівнянні із задекларованим;
- надати відомості щодо технічної можливості ТОВ «Логістичний центр «Укравтовантаж», ПП «Промкомплект Україна», ТОВ «ЮТЕК», ТОВ «Проспецснаб-Юг», ТОВ «Енерготех-Ком», ТОВ «Профінструмент-Україна», ТОВ «Союзагроком-Н», ТОВ «Торгівельний дім КП «Інститут енергетичних досліджень», ПП «Тісона» виконати спірні поставки з урахуванням їх фактичних господарських ресурсів, понесення ними витрат, пов`язаних з реальним здійсненням господарської діяльності (на оренду приміщень, оплату комунальних платежів та електроенергії, виплату заробітної плати тощо).
- надати інформацію, якими силами та засобами виконувались підрядні (монтажні та ремонтні) роботи, хто виступав їх конкретними виконавцями, яким чином забезпечувався доступ цих виконавців до об`єктів, яким чином позивач здійснював контроль за станом виконання придбаних робіт тощо.
На виконання вимог апеляційного суду позивач надав наступні пояснення.
Щодо підтвердження транспортування товарів апелянт надав додаткові пояснення, у яких зауважив, що продукція ТОВ «Профінструмент - Україна», ТОВ «Промспецснаб-Юг», ТОВ «Союзагроком-Н», ТОВ «ЮТЕК») у зв`язку з його невеликими розмірами була доставлена на склад позивача власним легковим автомобілем керівника ТОВ «Комелектронпром»
          Також апелянт зауважив, що відповідно до п.2 Переліку документів, необхідних для здійснення перевезення вантажу автомобільним транспортом у внутрішніх сполученнях», затвердженого постановою Кабінету міністрів України від 25.02.2009 року № 207, для водія юридичної особи або фізичної особи - підприємця, що здійснює вантажні перевезення для власних потреб, наявність товарно - транспортної накладної не є необхідною. Дорожній лист також не є потрібним, оскільки вантаж перевозився не водієм юридичної особи, а директором товариства на власному транспорті.
          Інша частина товару (від ТОВ «ТД КП «ІНЕД», ТОВ «Логістичний центр «Укравтовантаж», ПП «Промкомплект Україна») поставлялася позивачу шляхом його відправки більшістю через поштовий сервіс ТОВ «НОВА ПОШТА» .
Позивач пояснив, що у накладних/актах зазначено лише: вид послуги: перевезення вантажу/транспортно-експедиційні послуги, напрямок перевезення, сума за послуги з ПДВ та без ПДВ, найменування товару, оскільки у експрес-накладній (раніше оформлювалися акти здачі-приймання послуг), і не повинно бути зазначено інформацію, на яку посилається відповідач (кількість товару, вартість однієї одиниці товару, загальна вартість товару), як це передбачено п.3.3 публічного договору про надання послуг з організації перевезення відправлень ТОВ «НОВА ПОШТА».
Проте, як вбачається із акта перевірки ТОВ «Комелектронпром» до перевірки не було надано товарно - транспортні накладні, експрес - накладні тощо, а було надано лише зведені акти здачі - приймання робіт (надання послуг) по організації транспортно - експедиційних послуг, виконавцями яких є ТОВ «Транспортна компанія «САТ» (м. Київ, код ЄДРПОУ 35646516), ТОВ «Нова пошта» (м. Миколаїв, код ЄДРПОУ 31316718), ТОВ «Делівері» (м. Донецьк, код ЄДРПОУ 31738765), ТОВ «Нічний Експрес» (м. Київ, код ЄДРПОУ 31511336) та інших підприємств, щодо перевезення вантажів по Україні.
          Не надано таких документів і до суду апеляційної інстанції.
          В ході аналізу наданих актів перевіркою встановлено, що в жодному акті не зазначено від якого підприємства отримано цей або інший товар, номенклатура (крім ТОВ «Нова Пошта»), яка кількість та яка вартість однієї одиниці товару та яка взагалі загальна вартість партії цього товару. В основному в актах одним рядком зазначено: здійснено перевезення вантажу або транспортно - експедиційні послуги, напрямок перевезення, сума за послуги з ПДВ та без ПДВ, в де яких наданих актах (наприклад ТОВ «Нова пошта»), крім вищевказаного є ще найменування товару.
Водночас позивачем так і не було надано експрес – накладні, як це передбачено пунктом 3.3 публічного договору про надання послуг з організації перевезення відправлень( який розміщений на офіційному сайті ТОВ «Нова пошта»).
В свою чергу, надані акти здачі-приймання, з урахуванням вищезазначених недоліків, не містять відомостей про господарські операції та не можуть вважатись первинним документом в розумінні статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», який би підтвердив фактичне транспортування товару від контрагентів постачальників на адресу ТОВ «Комелектронпром».
Колегія суддів зазначає, що відповідно до п. 44.1. ст.44 Податкового кодексу України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Також, необхідно врахувати, що будь-які документи мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.
Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.
Щодо пояснень апелянта про перевезення товару директором товариства на власному транспорті колегія суддів звертає увагу, що, по-перше, такі перевезення не були здійснення для власних потреб, як зазначив представник позивача.
По-друге, правила перевезення вантажів автомобільним транспортом в Україні, зареєстровані в Мін`юсті України 20.02.1998 за №128/2568 (далі - Правила), визначають права, обов`язки і відповідальність власників автомобільного транспорту - Перевізників і вантажовідправників і вантажоодержувачів - Замовників.
Отже, відповідно до Переліку, під час здійснення вантажних перевезень автомобільними транспортними засобами водій поряд з іншими документами, необхідними для всіх видів перевезень, у випадку надання послуг з перевезення вантажу на договірних умовах повинен мати оформлену товарно-транспортну накладну.
Товарно-транспортна накладна - єдиний для всіх учасників транспортного процесу юридичний документ, призначений для списання товарно-матеріальних цінностей, обліку на шляху їх переміщення, оприбуткування, складського, оперативного та бухгалтерського обліку, а також для розрахунків за перевезення вантажу та обліку виконаної роботи.
При доставці товару автомобілем обов`язковим документом є товарно-транспортна накладна формою №1-ТН. У ній повинні бути відмітки відправника товару (щодо відвантаження товару) його отримувача (стосовно фактичного отримання товару).
Отже, надані ТОВ «Комелектронпром» докази,  із врахуванням зауважень постанови Верховного Суду по цій справі, не підтверджують реальність здійснення господарських операцій та не спростовують висновків суду першої інстанції.
Також, колегія суддів зауважує, що перевірці окрім іншого підлягає й фактичний альтернативний рух активів у порівнянні із задекларованим.
Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов залучення підрядної установи, змісту робіт, що замовляються, доцільність залучення контрагента та можливість ним виконати замовлені послуги.
При цьому  обов`язковій перевірці підлягають, якими силами та засобами виконувались підрядні (монтажні та ремонтні) роботи, хто виступав їх конкретними виконавцями, яким чином забезпечувався доступ цих виконавців до об`єктів, яким чином позивач здійснював контроль за станом виконання придбаних робіт тощо.
Саме ця правова позиція щодо перевірки реальності будівельних робіт висловлена у постанові Верховного суду від 03 листопада 2020 року, справа № 814/2584/14.
На підставі наданих ТОВ «Комелектронпром» до документальної планової перевірки документів встановлено, що ТОВ «Комелектронпром» мало взаємовідносини з ТОВ «Енерготех-Ком», які у якості субпідрядників виконували для позивача роботи щодо ремонту систем кабельних трас елеватора в Долинській, електромонтажні роботи погрузмашин ПМК-700 та ПМК-900 в травні, червні, липні, вересні та листопаді 2013 року.
Про необхідність перевірки судом технічної можливості контрагентів позивача стосовно виконання договорів з урахуванням їх фактичних господарських ресурсів (наявності  основних засобів, відповідних трудових ресурсів), фактів реального  руху активів по всьому ланцюгу постачання, встановлення того, ким та яким  т/з  засобами здійснювалась поставка на адресу позивача, придбаного товару, де він зберігався, доцільність залучення  саме цього контрагента  та можливість виконати  умови цих  договорів  зазначено також у постановах Верховного Суду від 12.03.2019, справа №725/254/16-а; від 21.07.2020, справа № 815/986/16.
Наявність такої інформації у позивача (замовника  підрядних робіт) презюмується, зокрема,  і Правилами безпечної експлуатації електроустановок споживачів, затверджених наказом Міністерства праці та соціальної політики України( Комітет по нагляду за охороною праці) № 4 від 09.01.1998, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 10.02.1998 за № 93/2533.
Так, зокрема, відповідно  до п.2.1.4 забороняється допускати до роботи в електроустановках осіб, які не пройшли навчання і перевірку знань цих Правил.
Кожний працівник особисто відповідає за свої дії в частині дотримання вимог цих Правил (п.2.1.7).
Пунктами 3.1.1., 3.2.9. передбачено, що роботи в електроустановках стосовно їх організації поділяються на такі, що виконуються: за нарядом-допуском (далі нарядом), за розпорядженням та в порядку поточної експлуатації. Списки працівників, які мають право на видачу нарядів, розпоряджень, керівників робіт, допускачів, зазначених в пункті 3.2.1 цих Правил, переліки робіт, що виконуються за нарядами, розпорядженнями і в порядку поточної експлуатації, визначаються особою, відповідальною за електрогосподарство, і затверджуються керівником підприємства.
Пунктом 3.4.1. унормовано, що чисельність бригади та її склад з врахуванням кваліфікації і груп з електробезпеки працівників визначає працівник, який видає наряд (розпорядження), виходячи зі складності роботи, умов її виконання, а також потреби забезпечення можливості повноцінного нагляду за безпечним виконанням робіт всіма членами бригади з боку керівника робіт (наглядача) .
Пунктом 2.2. Правил технічної експлуатації електроустановок споживачів, затверджених Наказом Міністерства палива та енергетики України від 25.07.2006 № 258, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 25.10.2006 за № 1143/13017, передбачено, що обслуговування електроустановок споживачів, у тому числі виконання ремонтних, монтажних, налагоджувальних робіт і оперативних перемикань в електроустановках, повинні здійснювати спеціально підготовлені електротехнічні працівники, а саме: адміністративно-технічні, оперативні, виробничі та оперативно-виробничі працівники споживача або працівники спеціалізованої організації (за договором). 
Аналіз наведених нормативно правових актів  передбачає  обов`язкову персоніфікацію  осіб, які безпосередньо зайняті  монтажними роботами на будівельних майданчиках  та їх кількість.
Варто зауважити, що ТОВ «Комелектронпром» проводило роботи із залученням ТОВ «Енерготех-Ком»  на режимних об`єктах будівництва, про те до матеріалів справи не надано листів –звернень до підприємств на території яких проводилися роботи з проханням надати дозволи працівникам ТОВ «Енерготех-Ком» для проходження на територію об`єктів будівництва.
Частина 1 статті  77 КАС України встановлює обов`язок кожної сторони довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.
Відтак, позивач повинен був задля підтвердження проведення господарських операцій по ланцюгу постачання надати до суду копії документів щодо по яким проводилась перевірка, а також, копії саме тих документів, що стосуються будівельних робіт, а саме  щодо персоніфікації робітників  контрагентів, їх кількості та техніки з якими позивач мав господарські правовідносини.
Колегією суддів, на виконання вимог статті 9 КАС України, було запропоновано представнику позивача надати наведену вище інформацію, проте позивач таких документів не надав.
Щодо не можливості проведення зустрічних перевірок ( а.с. 18-191,т.6) апеляційний суд зазначає, що податкова інформація  не може бути єдиною підставою для застосування негативних наслідків для платника податків, проте слід врахувати, що ця податкова інформація  об`єктивно свідчить про наявність обґрунтованого сумніву  щодо можливості виконання спірних робіт,  контрагентами позивача.   
Окрім того, слід враховувати, що матеріали справи не містять  доказів на предмет укладення контрагентами позивача договорів аутсорсингу,  аутстафінгу  чи і інших цивільно-правових угод. 
При цьому позивач дійсно не може об`єктивно перевірити наявність у контрагентів  вищевказаних цивільно-правових угод, водночас у урахування особливостей спірних робіт (монтажних робіт, електромонтажних робіт погрузомашин ) позивач був зв`язаний вимогами витребувати інформацію у контрагентів щодо кваліфікації безпосередніх виконавців будівельних  робіт та наявності у них відповідних   дозвільних документів.
          Верховний Суд у постанові від 05.03.2020 у справі № 826/9368/15 вказав про наступне.
« п.17. У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи.
п.18. Також платник податків при виборі контрагента та укладенні з ним договорів має керуватись і належною обачністю, оскільки від цього залежить подальше фактичне виконання таких договорів, отримання прибутку та права на отримання певних преференцій"
Отже, платник податків під час вибору контрагента та укладення з ним договорів має керуватись належною обачністю, адже від цього залежить подальше фактичне виконання договорів, отримання прибутку та права на отримання певних преференцій, зокрема, формування податкового кредиту з податку на додану вартість (див. постанову Верховного суду  від 25.09.2019 у справі № 823/530/15).
Підсумувавши наведене, колегія суддів зазначає, що кожна з вказаних вище обставин не може бути самостійним та беззаперечним свідченням (доказом) відсутності реального характеру господарських операцій, проте наявність таких обставин в сукупності, що встановлено судом апеляційної інстанції, свідчить на користь висновку про неможливість фактичного проведення (вчинення) господарських операцій.
Щодо інших контрагентів позивача у перевіряємий період, ТОВ “Логістичний центр “Укравтовантаж”,  ПП “Промкомплект Україна”, ТОВ “ЮТЕК”, , ТОВ “Проспецснаб-Юг”, ТОВ “Профінструмент-Україна”, ТОВ “Союзагроком-Н”, ТОВ “Торгівельний дім КП “Інститут енергетичних досліджень” та ПП “Тісона”, то апеляційним судом досліджені первинні документи надані позивачем під час первинного розгляду справи, які також досліджувались судом першої інстанції, додаткових доказів із врахуванням зауважень постанови Верховного Суду по цій справі позивачем до суду не надано, також судом досліджені акти перевірок даних контрагентів і за результатами досліджень апеляційний суд вважає ґрунтовним висновок суду першої інстанції, що хоча по деяким з цих контрагентів були складені акти про неможливість проведення перевірки, які в свою чергу підтверджують лише не проведення перевірки, однак вони також містять інформацію щодо відсутності виробничих фондів, низьку кількість працюючих, відсутність складських приміщень у тому числі орендованих, незначний статутний капітал, не подання декларацій та звітності контрагентами позивача та їх постачальниками, не можливість підтвердження отримання товару, який в подальшому був нібито реалізований позивачу (а. с. 21-191,т.6). 
Таким чином, в ході розгляду справи не підтверджено реальність надання послуг (постачання товарів)  контрагентами позивача, а тому вищезазначене свідчить, про те що сторони господарських правовідносин не мали на меті здійснення господарської діяльності.
За таких обставин, аналізуючи наведені норми чинного законодавства та наявні в матеріалах справи докази, суд приходить до висновку про обґрунтованість висновків контролюючого органу про порушення пунктів норм податкового законодавства та правомірність оскаржуваних податкового повідомлень-рішень.                      
Відповідно до статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
В ході розгляду справи позивач не довів суду ті обставини, на які він посилався в обґрунтування заявлених вимог, а відповідач надав суду належні докази на підтвердження своїх заперечень проти позову.

Доводи апеляційної скарги.

Судом  першої інстанції в повній мірі встановлено фактичні обставини справи та надано об`єктивний та обґрунтований їх аналіз з урахуванням доводів наведених контролюючим органом у запереченнях на адміністративний позов та висновків Верховного Суду, у зв`язку з чим, відсутні підстави вважати, що обставини справи встановлено не повно чи неправильно, а, отже, і наведені позивачем доводи в апеляційній скарзі не спростовують правильних по суті висновків суду першої інстанції.
Крім того, не зважаючи на вимогу суду апеляційної інстанції, представником позивача не надано додаткових доказів в підтвердження здійснення господарської діяльності, з урахуванням висновків Верховного Суду по цій справі. Натомість вказано, що наявні в матеріалах справи видаткові накладні та копії договорів є достатнім підтвердженням реальності укладених правочинів.
В аспекті оцінки аргументів сторін в апеляційному провадженні суд також враховував позицію Верховного Суду, викладену постанові від 20.05.2021 по справі №826/16627/18 у якій Верховний Суд звернув увагу платників на важливість дотримання принципу «належної обачності». Належна податкова обачність при виборі платниками податків контрагентів - це законна передумова отримання податкової вигоди. З цього правила випливає, що сумлінним платникам податку необхідно подбати про підготовку доказової бази, яка б підтверджувала прояв належної обачності, якщо податковий орган під час перевірки доведе, що платник податку діяв без належної обачності й обережності.
Щодо правовідносин з ТОВ “Опт-Інвест” та ТОВ “Опт-Трейдінг” колегія суддів зазначає, що  суд першої інстанції не врахував надану позивачем 04.02.2021 заяву про часткову відмову від позову, у якій останній просив не розглядати позовні вимоги в частині визначення грошових зобов`язань по взаємовідносинах з контрагентами ТОВ “Опт-Інвест” та ТОВ “Опт-Трейдінг”.
Так, частиною 3 статті 9 КАС України передбачено, що кожна особа, яка звернулася за судовим захистом, розпоряджається своїми вимогами на свій розсуд, крім випадків, встановлених цим Кодексом. Таким правом користуються й особи, в інтересах яких подано позовну заяву, за винятком тих, які не мають адміністративної процесуальної дієздатності.
За правилами частин 1, 2, 3, 5 статті 189 КАС України позивач може відмовитися від позову, а відповідач - визнати позов на будь-якій стадії провадження у справі, зазначивши про це в заяві по суті справи або в окремій письмовій заяві.
До ухвалення судового рішення у зв`язку з відмовою позивача від позову або визнанням позову відповідачем суд роз`яснює сторонам наслідки відповідних процесуальних дій, перевіряє, чи не обмежений представник відповідної сторони у повноваженнях на їх вчинення.
Про прийняття відмови від позову суд постановляє ухвалу, якою закриває провадження у справі. У разі часткової відмови позивача від позову суд постановляє ухвалу, якою закриває провадження у справі щодо частини позовних вимог.
Суд не приймає відмови від позову, визнання позову і продовжує розгляд адміністративної справи, якщо ці дії позивача або відповідача суперечать закону чи порушують чиї-небудь права, свободи або інтереси.
Отже, вказаними вище нормами законодавства регламентовано право позивача відмовитися від позову. Такі дії позивача у цій справі не суперечать закону та не порушують чиї-небудь права, свободи або інтереси.
Відмова від позову означає, що позивач не підтримує своїх вимог до відповідача і бажає зняти їх з розгляду суду.
Досліджуючи подану заяву про відмову від позову, колегія суддів зазначає, що остання підписана представником Товариства з обмеженою відповідальністю "Комелектронпром", який діє на підставі ордеру Серії МК № 101674 від 15.12.2020, що не містить будь-яких застережень обмеження повноважень представника на вчинення певної процесуальної дії згідно вимог частини 2 статті 60 КАС України.
За таких обставин, беручи до уваги, що суд першої інстанції не розглянув надану позивачем заяву про відмову від позову та не надав їй належної правової оцінки колегія суддів дійшла висновку, що рішення Миколаївського окружного адміністративного суду  від    21 травня 2021 року по справі  № 814/2584/14 в частині визначення грошових зобов`язань по взаємовідносинах з контрагентами ТОВ "Опт-Інвест" та ТОВ "Опт-Трейдінг"  слід  скасувати, а провадження в цій частині позовних вимог – закрити.
Інші доводи апеляційної скарги, яким була дана оцінка в мотивувальній частині постанови, ґрунтуються на суб`єктивній оцінці фактичних обставин справи та доказів. Зазначені доводи не містять посилань на конкретні обставини чи факти або на нові докази, які б давали підстави для скасування рішення суду першої інстанції.
Отже, на підставі встановлених в ході судового розгляду обставин, суд першої інстанції правильно дійшов висновку, що позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю "Комелектронпром" є необґрунтованими та не підлягають задоволенню.
За таких обставин, колегія суддів приходить до висновку, що судом першої інстанції при вирішенні справи неповно з`ясовані обставини, що мають значення для справи, а тому, керуючись пунктом 1 частини 1 статті 317 КАС України, рішення суду першої інстанції в частині частині визначення грошових зобов`язань по взаємовідносинах з контрагентами ТОВ "Опт-Інвест" та ТОВ "Опт-Трейдінг" слід скасувати, а провадження в цій частині позовних вимог – закрити , в решті постанову суду залишити без змін.
Керуючись статтями 308, 309, 315, 321, 322, 325 КАС України, –

ПОСТАНОВИВ:

          Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Комелектронпром" – задовольнити частково.
Рішення Миколаївського окружного адміністративного суду  від    21 травня 2021 року по справі  № 814/2584/14 в частині визначення грошових зобов`язань по взаємовідносинах з контрагентами ТОВ "Опт-Інвест" та ТОВ "Опт-Трейдінг" – скасувати.
Провадження у справі № 814/2584/14 в частині визначення грошових зобов`язань по взаємовідносинах з контрагентами ТОВ "Опт-Інвест" та ТОВ "Опт-Трейдінг" – закрити.
В решті рішення Миколаївського окружного адміністративного суду  від    21 травня 2021 року по справі  № 814/2584/14  – залишити без змін.
          Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.
Дата складення та підписання повного тексту судового рішення – 20 жовтня 2021 року.

Головуючий суддя 	 	Шляхтицький О.І.	
Судді	    	Семенюк Г.В.    Домусчі С.Д.