ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

25 листопада 2021 року 
м. Київ
справа №815/3392/13-а
адміністративне провадження № К/9901/19232/18  
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Пасічник С.С.,
суддів: Васильєвої І.А.,  Юрченко В.П., 
розглянувши у письмовому провадженні касаційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, на постанову Одеського апеляційного адміністративного суду у складі колегії суддів: головуючого судді Домусчі С.Д., суддів Вербицької Н.В., Романішина В.Л. від 16 грудня 2015 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Грін Фібра» до Головного управління ДПС в Одеській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень рішень,

В С Т А Н О В И В:

У квітні 2013 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Грін Фібра» (далі - позивач, Товариство) звернулося до суду з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у Комінтернівському районі Одеської області Державної податкової служби (правонаступник - Головне управління ДПС в Одеській області, утворене на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України; далі - відповідач, контролюючий орган), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 06 жовтня 2011 року: №0001262301 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств на 1480484 грн. та нарахування штрафних санкцій в розмірі 253304 грн.; №0001312301 про зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість (далі - ПДВ) на 13689 грн.; №0001252301 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб на 2856 грн. та нарахування штрафних санкцій у розмірі 714 грн.; №0003411701 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку з доходів фізичних осіб (далі - ПДФО) в розмірі 45392,46 грн. та нарахування штрафних санкцій в розмірі 11859,12 грн.; №0001322301 про нарахування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки у національній валюті в сумі 270334,45 грн.

Постановою Одеського окружного адміністративного суду від 24 липня 2013 року у задоволенні позову Товариства відмовлено.

Одеський апеляційний адміністративний суд постановою від 16 грудня 2015 року скасував постанову Одеського окружного адміністративного суду від 24 липня 2013 року та прийняв нове рішення, яким позовні вимоги Товариства задовольнив у повному обсязі; скасував оспорювані податкові повідомлення-рішення.

Не погоджуючись із рішенням суду апеляційної інстанції, відповідач подав до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій просить скасувати постанову цього суду та залишити в силі рішення суду першої інстанції.

Позивач не реалізував своє процесуальне право на подання письмових заперечень (відзиву) на касаційну скаргу відповідача.

Справа передана до Верховного Суду як суду касаційної інстанції в адміністративних справах відповідно до підпункту 4 пункту 1 розділу VІІ «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).

У ході касаційного розгляду судом здійснено заміну відповідача у справі його правонаступником - Головним управлінням ДПС в Одеській області, утвореним на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України.

Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права і дотримання норм процесуального права, Верховний Суд вказує на таке.

Касаційна скарга відповідно до пункту 2 Розділу II «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України від 15 січня 2020 року №460-ІХ «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ» розглядається у порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом, тобто до 8 лютого 2020 року.

За правилами частини першої статті 341 КАС України (у редакції, чинній до 8 лютого 2020 року) суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Вимоги касаційної скарги контролюючий орган обґрунтовує неправильним застосуванням апеляційним судом норм податкового і пов`язаного з ним законодавства, що регулюють підстави, умови та порядок обчислення, відображення і сплату сум податку на прибуток, й помилковістю позиції останнього в частині визнання ним операцій між позивачем та його контрагентами як таких, що фактично здійснені, і з приводу цього наголошує, що складені між сторонами первинні документи мають недоліки, відсутнє документальне підтвердження фактичного транспортування продукції (товарів), не надано усіх видаткових (прибуткових) накладних по операціям з придбання товарно-матеріальних цінностей, розрахункових документів, товарно-транспортних накладних, а також відсутні докази, які б підтверджували наявність у постачальників необхідних ресурсів і умов для здійснення спірних операцій тощо. 

Інших доводів, зокрема, стосовно мотивів, з яких виходив апеляційний суд при наданні правової оцінки порушенням та обставинам, встановленим (наведеним) у акті перевірки Товариства, що слугували збільшенню грошових зобов`язань зі сплати ПДВ та податку на прибуток іноземних юридичних осіб, застосуванню відповідальності за недотримання норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, касаційна скарга не містить.

Так, у справі, яка розглядається, судами встановлено, що оспорювані рішення прийняті контролюючим органом за результатами проведеної документальної планової виїзної перевірки Товариства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2010 року по 30 червня 2011 року, яка оформлена актом від 22 вересня 2011 року №1377/23-30/34320219, у якому, окрім іншого, встановлено порушення позивачем вимог Закону України від 28 грудня 1994 року №334/94-ВР «Про оподаткування прибутку підприємств» (положення якого були чинними на момент виникнення спірних відносин; далі - Закон №334/94-ВР) та Податкового кодексу України (далі - ПК України), в результаті чого занижено податок на прибуток у загальній сумі 1480483 грн.

Зокрема, наведений висновок у акті перевірки аргументовано, серед іншого, включенням Товариством до складу валових витрат вартості товарів (робіт, послуг), придбаних у фізичних осіб-підприємців ОСОБА_1 , ОСОБА_2 , ОСОБА_3 , ОСОБА_4 , ОСОБА_5 , ОСОБА_6 , ОСОБА_7 , ОСОБА_8 та ОСОБА_9 без дотримання відповідних законодавчих підстав, оскільки, на думку відповідача, такі відносини не мали реального характеру й не пов`язані із господарською діяльністю позивача; на обґрунтування цього контролюючий орган посилався як на відсутність документів, які б підтверджували фактичне надання ФОП ОСОБА_1 юридичних послуг та ФОП ОСОБА_8 і ФОП ОСОБА_9 послуг із перевезення вантажів, так і на не надання до перевірки документального підтвердження фактичного транспортування продукції (товарів) ФОП ОСОБА_2 , ФОП ОСОБА_3 , ФОП ОСОБА_4 , ФОП ОСОБА_5 , ФОП ОСОБА_6 , ФОП ОСОБА_7 , а також усіх видаткових (прибуткових) накладних по цим операціям, розрахункових документів тощо.

Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції дійшов висновку про те, що контролюючий орган довів необґрунтованість отриманої платником податку податкової вигоди, оскільки здійснення операцій між позивачем та контрагентами не підтверджується документами первинного бухгалтерського обліку, які повинні супроводжувати фактичне виконання такого роду відносин.

Апеляційний же суд, з`ясувавши обставини у справі, не погодився із такою позицією суду першої інстанції й, постановляючи своє рішення, виходив з того, що операції по поставці товарів (робіт, послуг) між позивачем та його контрагентами є реальними, їх вчинення та наявність ділової мети підтверджується належними доказами, а тому, за висновком суду, Товариством дотримано передбачені податковим законодавством умови для формування витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування, за результатами таких відносин. Зазначив, що відповідачем не наведено, а судом не встановлено підстав, що дозволяли б дійти висновку про фактичне невиконання контрагентами своїх зобов`язань за угодами, укладеними із позивачем, а доводи контролюючого органу про порушення Товариством правил оподаткування не знайшли свого підтвердження у ході розгляду справи.

В аспекті доводів та вимог касаційної скарги, зважаючи на визначені статтею 341 КАС України межі перегляду та фактичні обставини, установлені судами, Верховний Суд виходить з наступного.

Як передбачено частиною 1 статті 67 Конституції України, кожен зобов`язаний сплачувати податки та збори в порядку і розмірах, установлених законом.

Правовідносини з приводу формування платником податку валових витрат у період до 01 квітня 2011 року регулювалися Законом №334/94-ВР.

Відповідно до пункту 5.1 статті 5 Закону №334/94-ВР валові витрати виробництва та обігу, це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Підпунктом 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 цього ж Закону встановлено, що до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв`язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3-5.7 цієї статті.

Відповідно до підпункту 11.2.1 пункту 11.2 статті 11 Закону №334/94-ВР датою збільшення валових витрат виробництва (обігу) вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: або дата списання коштів з банківських рахунків платника податку на оплату товарів (робіт, послуг), а в разі їх придбання за готівку - день їх видачі з каси платника податку; або дата оприбуткування платником податку товарів, а для робіт (послуг) - дата фактичного отримання платником податку результатів робіт (послуг).

За правилами абзацу 4 підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону №334/94-ВР не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

З 01 квітня 2011 року спірні правовідносини з приводу формування позивачем витрат почали регулюватися положеннями ПК України, підпункт 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 якого (в редакції, чинній на момент спірних правовідносин) визначає витрати як суму будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Відповідно до пункту 138.1 статті 138 ПК України витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Згідно з підпунктом 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 ПК України витрати операційної діяльності включають: собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об`єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.

Відповідно до пункту 138.2 статті 138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Підпункт 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України встановлює, що не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

За визначенням статті 1 Закону України від 16 липня 1999 року №996-ХІV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закон №996-ХІV) первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

У відповідності до статті 1 Закону №996-XIV господарська операція це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Отже господарські операції, які зумовлюють наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування податкових вигод, мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які зазвичай супроводжують операції певного виду й відображають реальність таких операцій, повинні спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Надання податковому органу документів, передбачених законодавством про податки та збори, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, якщо податковий орган не встановив та не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, є наслідком укладення нікчемних правочинів або коли відомості ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.

При розгляді конкретної справи суди такі доводи органу влади мають перевіряти та оцінювати. Суд має оцінити належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності, зокрема, провести всебічну перевірку доводів сторін, на які вони посилаються в підтвердження своїх позовних вимог чи заперечень на позов.

Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкових вигод.

Встановлені судами обставини свідчать про те, що Товариство на підставі ліцензії Міністерства охорони навколишнього природного середовища України серії АВ №433685 від 17 лютого 2009 року здійснювало діяльність щодо збирання, заготівлі окремих видів відходів як вторинної сировини (макулатури, склобою, відходів полімерних, відходів гумових, у тому числі зношених шин, матеріалів текстильних вторинних).

Як зазначено судом апеляційної інстанції, встановлені у акті перевірки порушення, які оспорюються позивачем, стосуються взаємовідносин Товариства з ФОП ОСОБА_1 щодо надання останнім юридичних послуг, з ФОП ОСОБА_2 , ФОП ОСОБА_3 , ФОП ОСОБА_4 , ФОП ОСОБА_5 , ФОП ОСОБА_6 , ФОП ОСОБА_7 щодо поставки останніми на користь позивача вторсировини (ПЕТФ пляшок), з ФОП ОСОБА_8 і ФОП ОСОБА_9 щодо надання ними послуг із перевезення вантажів.

Апеляційний суд установив, що 01 вересня 2010 року між Товариством (замовник) та ФОП ОСОБА_1 (виконавець), укладено договір про надання юридичних послуг №010910, за умовами якого виконавець зобов`язується надавати замовнику юридичні послуги, а Замовник - оплатити такі послуги; під «юридичними послугами» сторони розуміють надання консультацій та роз`яснень з питань цивільного законодавства, зокрема, прав та обов`язків стосовно виконання зобов`язань між сторонами, роз`яснення з питань експорту та імпорту товарів, консультування з питань послуг перевезення, транспортного експедирування, зберігання, а також з питань зовнішньоекономічної діяльності; технічне супроводження та підготовка документів.

Окрім того встановлено, що між позивачем та ФОП ОСОБА_2 , ФОП ОСОБА_3 , ФОП ОСОБА_4 , ФОП ОСОБА_5 , ФОП ОСОБА_6 , ФОП ОСОБА_7 були укладені договори поставки ПЕТФ пляшок, зокрема з ФОП ОСОБА_2 №2010/01/12 від 01 грудня 2010 року та №2009/01/07 від 01 липня 2009 року, з ФОП ОСОБА_3 №2010/15/01 від 15 січня 2010 року, з ФОП ОСОБА_4 №2010/05/05 від 05 травня 2010 року, з ФОП ОСОБА_5 №2010/01/02 від 02 лютого 2010 року, з ФОП ОСОБА_6 №2010/04/02 від 04 лютого 2010 року, з ФОП ОСОБА_7 №2010/11/01 від 11 січня 2010 року.

Взаємовідносини Товариства з ФОП ОСОБА_8 і ФОП ОСОБА_9 здійснювалися на підставі договорів перевезення.

За висновком суду апеляційної інстанції операції по придбанню позивачем у вказаних суб`єктів господарювання товарно-матеріальних цінностей та послуг (робіт), за якими сформовані відповідні суми витрат, підтверджуються всіма необхідними документами (видатковими накладними щодо придбання сировини; актами виконаних робіт/наданих послуг, звітами про надання юридичних послуг; розрахунковими документами тощо) й такі оформлені у відповідності із вимогами Закону №996-XIV, тобто є первинними документами у розумінні цього Закону. 

Оцінюючи податкові наслідки спірних господарських операцій між позивачем та вказаними вище контрагентами, апеляційний суд зазначив, що наявні первинні документи підписані уповноваженими особами, дають можливість визначитися із суттю, змістом та обсягом господарських операцій, ідентифікувати їх учасників, перевірити правильність відображення операцій в податковому обліку, тобто такі у повній мірі підтверджують фактичне виконання сторонами умов договорів, реальне здійснення спірних господарських операцій, обумовлених ними. Дефектів у правовому статусі позивача або його контрагентів, за результатами діяльності з якими Товариством сформовано показники податкової звітності, або ж недоліків у оформленні первинних документів, складених за результатами господарських операцій, судом не виявлено.

У ході розгляду справи також не спростовано й можливості контрагентів здійснення діяльності з надання послуг з перевезення вантажів автомобільним транспортом, наявності у володінні останніх відповідних транспортних засобів, необхідних для цього.

Визнав апеляційний суд й неприйнятними доводи контролюючого органу та суду першої інстанції про відсутність у Товариства договорів, укладених із ФОП ОСОБА_5 , ФОП ОСОБА_3 та ФОП ОСОБА_4 , адже копії таких залучено до матеріалів справи.

З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що господарські операції між позивачем та вказаними вище контрагентами документально підтверджені та фактично проведені; відповідачем - суб`єктом владних повноважень, на якого положеннями частини другої статті 71 КАС України (в редакції, чинній на момент ухвалення оскаржуваних рішень) покладено обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, в ході розгляду справи не доведено обставин, які б свідчили про порушення позивачем податкового законодавства та наявність яких би призводила до невизнання права позивача на формування відповідних сум валових витрат.

Обґрунтовуючи свою позицію, апеляційний суд виходив з того, що контролюючий орган не встановив та не довів, що відомості, які містяться в представлених позивачем документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, є наслідком укладення нікчемних правочинів чи ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом. Посилання ж контролюючого органу на неможливість здійснення вказаними суб`єктами господарювання операцій із позивачем базуються виключно на припущеннях й не підтверджені встановленими статтею 70 КАС України (в редакції, чинній на момент розгляду справи у судах попередніх інстанцій) засобами.

Слід погодитися з висновком про те, що ненадання до перевірки окремих документів або ж наявність незначних недоліків в оформленні останніх не може вважатися достатньою підставою для визнання нереальності господарських операцій, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце.

Доводи ж касаційної скарги не спростовують наведених мотивів, покладених апеляційний судом в основу оскаржуваного рішення. Відповідач на обґрунтування своїх вимог не зазначив, у чому саме полягає неправильне застосування норм матеріального права (неправильно розтлумачено закон або застосовано закон, який не підлягав застосуванню, або не застосовано закон, який підлягав застосуванню) чи порушення норм процесуального права судом апеляційної інстанції, що призвело до постановлення незаконного судового рішення.

В обсязі установлених у цій справі фактичних обставин, описаних вище, з огляду на доводи скаржника, які по суті зводяться лише до переоцінки встановлених обставин справи щодо взаємовідносин позивача із ФОП ОСОБА_2 , ФОП ОСОБА_3 , ФОП ОСОБА_4 , ФОП ОСОБА_5 , ФОП ОСОБА_6 , ФОП ОСОБА_7 , ФОП ОСОБА_8 і ФОП ОСОБА_9 й дублюють зміст рішення суду першої інстанції, підстави стверджувати про прийняття судом апеляційної інстанції рішення за неправильного застосування норм матеріального права відсутні.

Як вже згадувалося у цій постанові вище, інших обґрунтувань, зокрема, стосовно мотивів, з яких виходив суд апеляційної інстанції при наданні оцінки решті встановлених (наведених) у акті перевірки порушень та обставин, касаційна скарга не містить, а тому, враховуючи положення статті 341 КАС України, Верховний Суд не вбачає підстав для перегляду рішення суду апеляційної інстанції безвідносно до доводів скаржника.

Згідно з частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 350, 355, 359 КАС України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, залишити без задоволення, а постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 16 грудня 2015 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає.

Судді	С.С. Пасічник І.А. Васильєва   В.П. Юрченко