ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

04 листопада 2021 року 
м. Київ
справа № 826/24953/15
адміністративне провадження № К/9901/36447/18  

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Пасічник С.С.,
суддів: Васильєвої І.А.,  Юрченко В.П., 
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Деснянському районі Головного управління ДФС у м.Києві на постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 14 листопада 2016 року (суддя Іщук І.О.) та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 23 січня 2017 року (головуючий суддя Кучма А.Ю., судді: Аліменко В.О., Безименна Н.В.) у справі за позовом Фізичної особи-підриємця ОСОБА_1 до Державної податкової інспекції у Деснянському районі Головного управління ДФС у м.Києві про визнання протиправними та скасування рішень та вимоги,

В С Т А Н О В И В:

В листопаді 2015 року фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - Підприємець, позивач) звернувся до суду з позовом до Державної податкової інспекції у Деснянському районі Головного управління ДФС у м.Києві (далі - Інспекція, відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 03 вересня 2015 року №0066631701, №0066581701, вимоги від 21 серпня 2015 року №Ф-0064211701 про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та рішення від 21 серпня 2015 року №0064231701 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску.

Обґрунтовуючи позовну заяву, Підприємець вказував на те, що всі включені ним до витрат суми підтверджуються належними доказами (первинними документами), відтак, на думку позивача, висновки акту перевірки про порушення ним вимог податкового законодавства України є помилковими, а прийняті на підставі них податкові повідомлення-рішення, рішення про застосування тарифних санкцій та вимога - протиправними й такими, що підлягають скасуванню.

Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 14 листопада 2016 року, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 23 січня 2017 року, позов задоволено частково: визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 03 вересня 2015 року №0066631701; визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 03 вересня 2015 року №0066581701 в частині визначення податкового зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 793,00 грн. і застосування 198,25 грн. штрафної (фінансової ) санкції; визнано протиправною та скасовано вимогу від 21 серпня 2015 року №Ф-0064211701 про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування; визнано протиправним та скасовано рішення від 21 серпня 2015 року №0064231701 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску; в задоволенні решти позову відмовлено.

При цьому, суд першої інстанції, з яким погодився апеляційний суд, дослідивши обставини справи й задовольняючи позовні вимоги, зазначив про помилковість висновків акту перевірки щодо завищення Підприємцем показника витрат й заниження чистого оподатковуваного доходу, у зв`язку із чим визнав протиправними та скасував спірні податкові повідомлення-рішення (одне - частково), рішення та вимогу; водночас, за висновком акту перевірки позивачем включено до складу податкового кредиту у вересні 2014 року суму 78,00 грн. на підставі господарської операції з ТОВ «Кушнер», яка не підтверджена відповідним документом, проте обставина складання Підприємцем звітності за вересень 2014 року як така документально не підтверджена взагалі, у зв`язку з чим позовна вимога в частині визнання протиправним й скасування податкового повідомлення-рішення від 03 вересня 2015 року №0066581701 в сумі 97,50 грн. (78,00 грн. - за основним платежем та 19,50 грн. - штрафними санкціями) задоволенню не підлягає.

Не погоджуючись з прийнятими судами рішеннями, Інспекція звернулась до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на неповне з`ясування й перевірку доказами обставин, встановлених в акті перевірки (щодо правильності формування Підприємцем в 2012-2014 роках показників витрат (зокрема, в частині віднесення до останніх вартості махрових рушників, акумулятора, спорттоварів, мобільного телефону, стартових пакетів мобільних операторів, пледів напіввовняних, сплати адміністративного штрафу і сум ПДВ) та податкового кредиту), просила судові рішення в частині задоволення позовних вимог скасувати й прийняти в цій частині нове рішення про відмову в їх задоволенні.

Отже, оскільки зміст касаційної скарги свідчить, що відповідачем рішення судів попередніх інстанцій оскаржуються лише в частині задоволення позовних вимог, а відтак відповідно до статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) саме в цій частині вони й підлягають касаційному перегляду.

Позивач в письмових запереченнях (відзиві) на касаційну скаргу проти доводів та вимог останньої заперечив, вважаючи їх безпідставними, а рішення судів попередніх інстанцій, які він просив залишити без змін, - обґрунтованими та законними.

В подальшому справа передана до Верховного Суду як суду касаційної інстанції в адміністративних справах відповідно до підпункту 4 пункту 1 Розділу VІІ "Перехідні положення" Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).

Переглянувши судові рішення та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування норм матеріального і процесуального права, Верховний Суд зазначає наступне.

Судами встановлено, що у період з 03 по 14 серпня 2015 року посадовими особами Інспекції проведено документальну планову виїзну перевірку Підприємця з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01 січня 2012 року по 31 грудня 2014 року, за результатами якої складено акт №4350/26-52-17-01/1815612939 від 21 серпня 2015 року, яким, в свою чергу, встановлено порушення позивачем, зокрема:
- підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139, підпункту 168.2.1 пункту 168.2 статті 168, пунктів 177.2, 177.4 статті 177 Податкового кодексу України (далі - ПК України) у зв`язку із завищенням обсягу витрат у 2012 році - на загальну суму 58 384,91 грн., у 2013 році - на загальну суму 72 484,32 грн., у 2014 році - на загальну суму 49 916,63 грн.;
- пунктів 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 200.1, 200.2 статті 200, пункту 201.10 статті 201 ПК України, внаслідок заниження сплати до бюджету податку на додану вартість в сумі 871, 00 грн, в тому числі: у серпні 2013 року - на суму 93,00 грн., у січні 2014 року - на суму 700,00 грн. та у вересні 2014 року - на суму 78,00 грн.;
- статті 9 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" від 08 липня 2010 року №2464-VI (далі - Закон №2464), оскільки позивачем за період з 01 січня 2012 року по 31 грудня 2014 року не перераховано до бюджету єдиного внеску на загальну суму 122 611,87 грн., в тому числі за 2012 року - на суму 77 731,12 грн., за 2013 рік - на суму 27 559,71 грн., за 2014 рік - на суму 17 321,04 грн.

На підставі зазначених висновків відповідачем прийнято:
- податкове повідомлення-рішення №0066631701 від 03 вересня 2015 року, яким збільшено суму грошового зобов`язання позивача з податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються за результатами річного декларування, на загальну суму 35 808,35 грн., з яких: 28 646,68 грн. - основний платіж, 7 161,67 грн. - штрафні санкції;
- податкове повідомлення-рішення №0066581701 від 03 вересня 2015 року, яким донараховано грошове зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 1 088,75 грн., з яких 871,00 грн. - основний платіж, 217,75 грн. - штрафні санкції;
- вимогу №Ф-0064211701 від 21 серпня 2015 року про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування в сумі 122 611,87 грн.;
- рішення №0064231701 від 21 серпня 2015 року про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в розмірі 15 281,69 грн.

При цьому, контролюючим органом за результатами перевірки правильності відображення Підприємцем витрат встановлено:
1. Завищення вартості придбаних товарно-матеріальних цінностей, що реалізовані, у 2012 році - в сумі 36 825,17 грн., у 2013 році - в сумі 50 483,83грн., у 2014 році - в сумі 35 635,83 грн., яка не підтверджена розрахунковими документами (фіскальними чеками, виписками банку).
2. Завищення інших витрат, включаючи вартість виконаних робіт, наданих послуг, враховуючи, що до них віднесено такі, що не пов`язані з отриманням доходу та не є витратами операційної діяльності згідно з розділом ІІІ ПК України, а саме:
- у 2012 році у сумі 11 459, 74 грн., з яких: сплата за ліцензії в сумі 8 000,00 грн., вартість лікарських засобів (ліків, медичних препаратів) в розмірі 2 315,25 грн., сума ПДВ в розмірі 462,99 грн. та вартість махрових рушників - 681,50 грн.;
- у 2013 році в сумі 12    267,49 грн., що складається із: сплати за ліцензії в сумі 8 000,00 грн., вартості лікарських засобів (ліків, медичних препаратів) в розмірі 3    085,71 грн., суми ПДВ в розмірі 239,87 грн., придбання акумулятора ціною 462,49 грн. та спорттоварів вартістю 133,30 грн., сплати адміністративного штрафу в сумі 346,12 грн.;
- у 2014 році в сумі 11    941,80 грн., які включають: сплату за ліцензії в сумі 8 000,00 грн., вартість лікарських засобів (ліків, медичних препаратів) в сумі 921,65 грн., суму ПДВ в розмірі 439,49 грн., придбання мобільного телефону вартістю 1599,06 грн., стартових пакетів мобільних операторів на суму 495,00 грн. та пледів напіввовняних на 486,60 грн.
3. Віднесення до складу витрат оплати послуг мобільного зв`язку в сумі 1    300,00 грн. - за 2012 рік, 2    233,00 грн. - за 2013 рік, 2    339,00 грн. - за 2014 рік, оскільки на перевірку не надано рахунків-фактур, правил користування мобільним зв`язком, деталізованих рахунки від оператора із зазначенням номерів абонентів і часу їх розмов, журналів обліку дзвінків із зазначенням цілей дзвінків та їх тривалості за кожним номером.
4. Відомості з наданих під час перевірки квитанцій до прибуткових касових ордерів щодо оплати юридичних послуг, пов`язаних з врегулюванням спорів у судах, ФОП ОСОБА_2 згідно договору №20-07/2012 від 20 липня 2012 року в сумі 8 800,00 грн. (за 2012 рік) та 6    000,00 грн. (за 2013 рік) не підтверджені відповідними розрахунковими документами (фіскальними чеками, виписками банку).

Не погоджуючись із зазначеними податковими повідомленнями-рішеннями, вимогою та рішенням про застосування штрафних санкцій, Підприємець звернувся до суду з позовом у даній справі.

В частині 2 статті 19 Конституції України закріплено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до статті 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки та збори в порядку та в розмірах встановлених законом.

Згідно із пунктом 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Підпункт 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначає витрати як суму будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Пунктом 162.1 статті 162 ПК України передбачалось, що платниками податку на доходи фізичних осіб є: фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи; фізична особа - нерезидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні; податковий агент.

Об`єктом оподаткування резидента є: загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання); іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України (пункт 163.1 статті 163 ПК України).

Пунктом 164.1 статті 164, підпунктом 164.1.1 пункту 164.1 статті 164 ПК України визначено, що базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду. У разі використання права на податкову знижку базою оподаткування є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається шляхом зменшення загального оподатковуваного доходу з урахуванням пункту 164.6 цієї статті на суми податкової знижки такого звітного року. Базою оподаткування для доходів, отриманих від провадження господарської або незалежної професійної діяльності, є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається відповідно до пункту 177.2 статті 177 та пункту 178.3 статті 178 цього Кодексу. Загальний оподатковуваний дохід складається з доходів, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання), доходів, які оподатковуються у складі загального річного оподатковуваного доходу, та доходів, які оподатковуються за іншими правилами, визначеними цим Кодексом.

Платник податку, що отримує доходи від особи, яка не є податковим агентом, та іноземні доходи, зобов`язаний включити суму таких доходів до загального річного оподатковуваного доходу та подати податкову декларацію за наслідками звітного податкового року, а також сплатити податок з таких доходів (підпункт 168.2.1 пункту 168.2 статті 168 ПК України).

Оподаткування доходів, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, регулюється статтею 177 ПК України.

За змістом пунктів 177.1, 177.2, 177.3, 177.4 статті 177 ПК України доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу. Об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця. Для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, не включаються до витрат і доходу суми податку на додану вартість, що входять до ціни придбаних або проданих товарів (робіт, послуг). До переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать документально підтверджені витрати, що включаються до витрат операційної діяльності згідно з розділом III цього Кодексу.

Згідно з пунктом 138.1 статті 138 (Розділ ІІІ) ПК України витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Відповідно до підпункту 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 ПК України витрати операційної діяльності включають: собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об`єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку; витрати банківських установ, до яких відносяться: а) процентні витрати за кредитно-депозитними операціями, в тому числі за кореспондентськими рахунками та коштами до запитання, цінними паперами власного обігу; б) комісійні витрати, в тому числі за кредитно-депозитними операціями, розрахунково-касове обслуговування, інкасацію та перевезення цінностей, операціями з цінними паперами, операціями на валютному ринку, операціями з довірчого управління; в) від`ємний результат (збиток) від операцій з купівлі/продажу іноземної валюти та банківських металів; г) від`ємне значення курсових різниць від переоцінки активів та зобов`язань у зв`язку зі зміною офіційного курсу національної валюти до іноземної валюти відповідно до підпункту 153.1.3 пункту 153.1 статті 153 цього Кодексу; ґ) суми страхових резервів, сформованих у порядку, передбаченому статтею 159 цього Кодексу; д) суми коштів (зборів), внесені до Фонду гарантування вкладів фізичних осіб; е) витрати з придбання права вимоги на виконання зобов`язань у грошовій формі за поставлені товари чи надані послуги (факторинг); є) витрати, пов`язані з реалізацією заставленого майна; ж) інші витрати, прямо пов`язані зі здійсненням банківських операцій та наданням банківських послуг; з) інші витрати, передбачені цим розділом.

Витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу (пункт 138.2 статті 138 ПК України).

Підпункт 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України встановлює, що не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

В той же час, за змістом підпункту «є» підпункту 138.8.5 пункту 138.8, підпунктів «ґ» та «е» підпункту 138.10.2 та підпункту "ж" підпункту 138.10.6 пункту 138.10 статті 138 ПК України до складу загальновиробничих витрат включаються витрати на охорону праці, техніку безпеки, понесені відповідно до законодавства, до складу інших витрат - витрати на оплату послуг зв`язку (пошта, телеграф, телефон, телекс, телефакс, стільниковий зв`язок та інші подібні витрати) та витрати на врегулювання спорів у судах, а до інших операційних витрати, що включають інші витрати звичайної діяльності (крім фінансових витрат), не пов`язані безпосередньо з виробництвом та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, - витрати на придбання ліцензій та інших спеціальних дозволів (крім тих, вартість та строк використання яких відповідають ознакам, встановленим для основних засобів розділом I цього Кодексу, та підлягають амортизації у складі нематеріальних активів), виданих державними органами для провадження господарської діяльності, в тому числі витрати на плату за реєстрацію підприємства в органах державної реєстрації, витрати на придбання ліцензій та інших спеціальних дозволів на право здійснення за межами України вилову риби та морепродуктів, а також надання транспортних послуг.

Розглядаючи справу та досліджуючи питання правильності формування Підприємцем витрат, суди, враховуючи наведені вище приписи підпункту «є» підпункту 138.8.5 пункту 138.8 і підпункту "ж" підпункту 138.10.6 пункту 138.10 статті 138 ПК України та встановивши обставини придбання Підприємцем в 2012 - 2014 роках ліцензій на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями (вартістю по 8    000,00 грн. за рік) та лікарських засобів (ліків, медичних препаратів) для зберігання в належному йому кафе (формування аптечки) з метою виконання вимог законодавства з охорони праці (у 2012 році - в сумі 2 315,25 грн., 2013 році - в сумі 3    085,71 грн., 2014 році - в розмірі 921,65 грн.), що підтверджується відповідними платіжними дорученнями й фіскальними чеками, прийшли до висновку про правомірне включення ним сплачених коштів до складу витрат.

Щодо витрат з оплати юридичних послуг, пов`язаних з врегулюванням спорів у судах, в сумах 8 800,00 грн. та 6    000 грн. (підпункт «е» підпункту 138.10.2 статті 138 ПК України) суди з`ясували, що 20 липня 2012 року між ФОП ОСОБА_2 (як виконавцем) та позивачем (як замовником) укладено договір №20-07/2012 про надання юридичних послуг, про виконання умов якого свідчать акти прийому-передачі наданих послуг, копії судових рішень, квитанцій до прибуткових касових ордерів; з приводу ж ненадання позивачем як доказів сплати вартості отриманих юридичних послуг фіскальних чеків й виписок банку, суди відзначили, що можливе порушення позивачем правил обігу готівки не може бути підставою для висновку про непонесення ним цих витрат як таких.

З приводу ж висновку в акті перевірки про завищення вартості придбаних товарно-матеріальних цінностей, що реалізовані, у 2012 році - в сумі 36 825,17 грн., у 2013 році - в сумі 50 483,83 грн., у 2014 році - в сумі 35 635,83 грн., суди зазначили, що податковим органом ні в акті перевірки, ні під час розгляду справи не було наведено та аргументовано, за яких сукупних обставин він дійшов такого висновку за відсутності конкретних вказівок як на певні операції з постачання товарів, робіт, послуг, так і те, що податковий орган ініціював перед позивачем подання відповідних документів, а останній, у свою чергу, відмовився їх надати.

При цьому суди керувались положеннями Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20 серпня 2015 року №727 та зареєстрованого у Міністерстві юстиції України 26 жовтня 2015 року за №1300/27745, проте не врахували, що останній набрав чинності лише 17 листопада 2015 року.

Разом з тим, свій висновок про правомірність включення Підприємцем до витрат сум, витрачених на оплату послуг мобільного зв`язку, суди ґрунтували на тому, що останні підтверджуються договором про надання послуг мобільного зв`язку та доказами їх оплати, а законодавством не передбачено обов`язкових вимог щодо наявності та зберігання у платника податку правил користування мобільним зв`язком, деталізованих рахунків від оператора із зазначенням номерів абонентів і часу їх розмов, журналів обліку дзвінків із зазначенням цілей дзвінків та їх тривалості за кожним номером.

Однак судами по суті не досліджувалось питання використання позивачем зв`язку саме у своїй господарській діяльності й з метою, пов`язаною із отриманням прибутку (на чому наголошував відповідач як в акті перевірки, так і в запереченнях на позовну заяву й апеляційній скарзі), що, в свою чергу, згідно положень податкового законодавства є підставою для віднесення їх до витрат.

Крім того, судами взагалі не надано як такої оцінки висновкам акту перевірки про необґрунтоване завищення Підприємцем витрат внаслідок включення до них вартості махрових рушників в сумі 681,50 грн. та ПДВ в розмірі 462,99 грн. (у 2012 році), придбання акумулятора в сумі 462,49 грн., спорттоварів ціною 133,30 грн., сплати адміністративного штрафу в розмірі 346,12 грн., суми ПДВ в розмірі 239,87 грн. (у 2013 році), а також мобільного телефону вартістю 1599,06 грн., стартових пакетів мобільних операторів на суму 495,00 грн., пледів напіввовняних на суму 486,60 грн. та ПДВ в розмірі 439,49 грн. (у 2014 році).

Залишено поза увагою судами й посилання контролюючого органу про непідтвердження позивачем відповідними розрахунковими документами обставин придбання в 2013 році та подальшого використання реєстратора розрахункових операцій вартістю 1    500,00 грн.

Що ж до висновків акту перевірки про порушення Підприємцем пунктів 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 200.1, 200.2 статті 200, пункту 201.10 статті 201 ПК України, внаслідок чого відбулось заниження сплати до бюджету ПДВ в сумі 871, 00 грн, в тому числі: у серпні 2013 року - на суму 93,00 грн., у січні 2014 року - на суму 700,00 грн. та у вересні 2014 року - на суму 78,00 грн., слід зазначити таке.

Згідно ж з підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій, зокрема, з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг (підпункт «а»).

Пункт 198.3 статті 198 ПК України встановлює, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку із, зокрема, придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Згідно пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Водночас за змістом пункту 201.10 статті 201 ПК України у разі відмови продавця товарів/послуг надати податкову накладну або в разі порушення ним порядку її заповнення та/або порядку реєстрації в Єдиному реєстрі покупець таких товарів/послуг має право додати до податкової декларації за звітний податковий період заяву із скаргою на такого постачальника, яка є підставою для включення сум податку до складу податкового кредиту. Таке право зберігається за ним протягом 60 календарних днів, що настають за граничним терміном подання податкової декларації за звітний (податковий) період, у якому не надано податкову накладну або порушено порядок її заповнення та/або порядок реєстрації в Єдиному реєстрі. До заяви додаються копії товарних чеків або інших розрахункових документів, що засвідчують факт сплати податку у зв`язку з придбанням таких товарів/послуг або копії первинних документів, складених відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", що підтверджують факт отримання таких товарів/послуг. Надходження такої заяви із скаргою є підставою для проведення документальної позапланової виїзної перевірки зазначеного продавця для з`ясування достовірності та повноти нарахування ним зобов`язань з податку за такою операцією.

Суди встановили, що Підприємцем був придбаний товар у ТОВ "Розетка. У А", що підтверджено видатковою накладною за №8335 від 21 січня 2014 року та виписками банку, при цьому продавець товарів відмовився надати податкову накладну, а тому позивачем в порядку пункту 201.10 статті 201 ПК України було подано до податкового органу заяву 11 лютого 2014 року, про що свідчить відбиток штампу останнього, а відтак ним не було порушено вимог законодавства у зв`язку із включенням до складу податкового кредиту в січні 2014 року суми ПДВ в розмірі 700,00 грн.

Також за висновком акту перевірки позивачем включено до складу податкового кредиту у вересні 2014 року суму ПДВ в розмірі 78,00 грн. на підставі господарської операції з ТОВ «Кушнер», яка не підтверджена податковими накладними, складеними ТОВ «Кушнер», проте, суди з`ясували, що обставина складання Підприємцем звітності за вересень 2014 року як така документально не підтверджена взагалі, у зв`язку з чим відмовили в задоволенні позовної вимоги в частині визнання протиправним й скасування податкового повідомлення-рішення від 03 вересня 2015 року №0066581701 в сумі 97,50 грн.

В той же час поза увагою та оцінкою судів залишились викладені в акті перевірки зауваження контролюючого органу щодо порушення Підприємцем приписів пункту 198.3 статті 198 ПК України у зв`язку із включенням до податкового кредиту у серпні 2013 року суми ПДВ в розмірі 93,00 грн. згідно податкової накладної від 04 серпня 2013 року №996213/33, складеної ТОВ «Метро Кеш енд Кері Україна» на товар - акумулятор, зважаючи на непідтвердження обставини придбання останнього з метою подальшого використання в господарській діяльності платника податку.

Разом з тим, правові та організаційні засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, умови та порядок його нарахування і сплати та повноваження органу, що здійснює його збір та ведення обліку, визначає Закон №2464.

Згідно з пунктами 1 та 4 частини 1 статті 4 Закону №2464 платниками єдиного внеску є роботодавці - фізичні особи - підприємці, зокрема ті, які використовують працю інших осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством про працю, чи за цивільно-правовим договором (крім цивільно-правового договору, укладеного з фізичною особою - підприємцем, якщо виконувані роботи (надавані послуги) відповідають видам діяльності, відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців); фізичні особи, які забезпечують себе роботою самостійно, та фізичні особи, які використовують працю інших осіб на умовах трудового договору (контракту).

Платник єдиного внеску зобов`язаний: своєчасно та в повному обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок; вести облік виплат (доходу) застрахованої особи та нарахування єдиного внеску за кожним календарним місяцем і календарним роком, зберігати такі відомості в порядку, передбаченому законодавством (пункти 1 та 2 частини 2 статті 6 Закону №2464).

Відповідно до частин 2 та 11 статті 9 Закону №2464 обчислення єдиного внеску здійснюється на підставі бухгалтерських та інших документів, відповідно до яких провадиться нарахування (обчислення) або які підтверджують нарахування (обчислення) виплат (доходу), на які відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок; у разі несвоєчасної або не в повному обсязі сплати єдиного внеску до платника застосовуються фінансові санкції, передбачені цим Законом, а посадові особи, винні в порушенні законодавства про збір та ведення обліку єдиного внеску, несуть дисциплінарну, адміністративну, цивільно-правову або кримінальну відповідальність згідно із законом.

Пунктами 6 та 7 частини 1 статті 13 Закону №2464 передбачено, що органи доходів і зборів мають право застосовувати фінансові санкції, передбачені цим Законом, стягувати з платників несплачені суми єдиного внеску.

За змістом частин 1, 3, 4, пункту 3 частини 11, частин 14, 15 статті 25 Закону №2464 рішення, прийняті органами доходів і зборів та органами Пенсійного фонду з питань, що належать до їх компетенції відповідно до цього Закону, є обов`язковими до виконання платниками єдиного внеску, посадовими особами і застрахованими особами; положення цієї статті поширюються лише на тих платників, які відповідно до цього Закону зобов`язані нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок; суми недоїмки стягуються з нарахуванням пені та застосуванням штрафів; орган доходів і зборів у порядку, за формою та у строки, встановлені центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, надсилає платникам єдиного внеску, які мають недоїмку, вимогу про її сплату; вимога про сплату недоїмки є виконавчим документом; платник єдиного внеску зобов`язаний протягом десяти календарних днів з дня надходження вимоги про сплату недоїмки сплатити суми недоїмки та штрафів разом з нарахованою пенею; орган доходів і зборів застосовує до платника єдиного внеску такі штрафні санкції: за донарахування органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску накладається штраф у розмірі 10 відсотків зазначеної суми за кожний повний або неповний звітний період, за який донараховано таку суму, але не більш як 50 відсотків суми донарахованого єдиного внеску; про нарахування пені та застосування штрафів, передбачених цим Законом, посадова особа органу доходів і зборів у порядку, встановленому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, за погодженням з Пенсійним фондом, приймає рішення, яке протягом трьох робочих днів надсилається платнику єдиного внеску; рішення органу доходів і зборів про нарахування пені та/або застосування штрафів, передбачених частинами одинадцятою і дванадцятою цієї статті, є виконавчим документом.

Задовольняючи позов в частині визнання протиправними та скасування вимоги від 21 серпня 2015 року №Ф-0064211701 про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та рішення від 21 серпня 2015 року №0064231701 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, суди попередніх інстанцій виходили з того, що передумовою для прийняття останніх були встановлені податковим органом порушення порядку формування Підприємцем витрат й податкового кредиту, а відтак, зважаючи на наведене вище в цій постанові, судам слід надати оцінку правильності нарахування й сплати позивачем єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування в контексті додатково встановлених обставин.

Як передбачалось статтею 159 КАС України (в редакції, чинній на час розгляду справи судами), судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Рішення є законним тоді, коли суд, виконавши всі вимоги адміністративного судочинства і всебічно перевіривши обставини, вирішив справу у відповідності з нормами матеріального права, що підлягають застосуванню до цих правовідносин, а також правильно витлумачив ці норми.

Аналогічні за змістом положення закріплені і в КАС України в редакції Закону України від 03 жовтня 2017 року №2147-VIII "Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України та інших законодавчих актів".

Підсумовуючи викладене та враховуючи приписи статей 349, 353 КАС України, рішення судів попередніх інстанцій підлягають скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції, якому необхідно врахувати викладене й прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

П О С Т А Н О В И В :

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Деснянському районі Головного управління ДФС у м.Києві задовольнити частково.

Постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 14 листопада 2016 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 23 січня 2017 року скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Судді	С.С. Пасічник І.А. Васильєва   В.П. Юрченко