ПОСТАНОВА
Іменем України

29 листопада 2021 року   
Київ
справа №826/3629/18
адміністративне провадження №К/9901/32962/20
              
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
головуючого судді - Гімона М.М. (суддя-доповідач),
суддів: Усенко Є.А.,  Яковенка М.М., 
за участю секретаря судового засідання: Лупінос Я. В.
учасники судового процесу:
представники позивача: Панченко Є. В., Федак С. І.,
представник відповідача - Мудренко Д. Ю.,
розглянувши у судовому засіданні як суд касаційної інстанції справу № 826/3629/18 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «СВІТ ПЛЮС» до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправними і скасування податкових повідомлень-рішень та акта, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю «СВІТ ПЛЮС» на постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від  11   вересня   2020   року (суддя-доповідач - Сорочко Є. О., судді: Коротких А. Ю., Федотов І. В.),
ВСТАНОВИВ:
У березні 2018 року Товариство з обмеженою відповідальністю «СВІТ ПЛЮС» (далі - позивач, ТОВ «СВІТ ПЛЮС») звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у м. Києві (далі - відповідач, ГУ ДПС), в якому, з урахуванням заяви про зміну позовних вимог, просило:
- визнати протиправним та скасувати акт №423/26-15-14-02-02/34353218 від 23 жовтня 2017 року;
- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 21 листопада 2017 року №2101140304, №00008711402 та №00008721402.
На обґрунтування своїх позовних вимог посилався на те, що перевірка проведена відповідачем з порушенням вимог законодавства, а висновки податкового органу не відповідають фактичним обставинам. Тому позивач вважає, що акт перевірки, а також податкові повідомлення-рішення, прийняті на підставі висновків цього акта, підлягають скасуванню.
Окружний адміністративний суд міста Києва рішенням від 26 грудня 2019 року позов задовольнив частково, визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення, у задоволенні іншої частини позовних вимог відмовив.
Шостий апеляційний адміністративний суд постановою від 11 вересня 2020 року скасував рішення суду першої інстанції та ухвалив нове, яким провадження у справі в частині позовних вимог про визнання протиправним та скасування акта перевірки закрив, а у задоволенні позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень відмовив.
Вирішуючи спір між сторонами, суди встановили, зокрема, такі обставини.
ГУ ДФС на підставі наказу від 15 червня 2017 року №5126 у період із 25 вересня 2017 року по 13 жовтня 2017 року провело документальну планову виїзну перевірку ТОВ «СВІТ ПЛЮС» щодо дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне страхування за період з 1 січня 2014 року по 31 грудня 2016 року, за результатами якої складено акт №423/26-15-14-02-02/34353218 від 23 жовтня 2017 року (далі - Акт перевірки).
В Акті перевірки зроблено висновки про порушення ТОВ «СВІТ ПЛЮС»:
- підпункту 135.5.4 пункту 135.5 статті 135, підпунктів 14.1.11, 14.1.13, 14.1.257 пункту 14.1 статті 14, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України (далі - ПК України), пунктів 5, 7, 15 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року №290, пункту 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 11 «Зобов`язання», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 січня 2000 року №20, в результаті чого занижено податок на прибуток у періоді, що перевірявся, на загальну суму 682087 грн, в тому числі за 2014 рік - 37405,00 грн, за 2015 рік - 523730,00 грн, за 2016 рік - 120952,00 грн;
- підпункту 14.1.257 пункту 14.1 статті 14, пункту 44.1 статті 44, пункту 187.1 статті 187, пунктів 192.1, 192.3 статті 192, пункту 198.3 статті 198, пункту 201.10 статті 201 ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість у періоді, що перевірявся, на загальну суму 1297428 грн, в тому числі за грудень 2014 року - 34634,00 грн, за червень 2015 року - 1345,00 грн, за грудень 2015 року - 712125,00 грн, за лютий 2016 року - 5000,00 грн, за грудень 2016 року - 544324,00 грн;
- пункту 286.4 статті 286 ПК України та пункту 5.6 Положення про плату за землю в м. Києві, затвердженого рішенням Київської міської ради від 23 червня 2011 року №242/5629, у редакції рішення Київської міської ради від 28 січня 2015 року №58/923 (далі - Положення про плату за землю), що зумовило заниження податкового зобов`язання з земельного податку на загальну суму 4982260,16 грн, в тому числі за 2015 рік - 146510,43 грн, за 2016 рік - 4835749,73 грн.
На підставі висновків Акта перевірки ГУ ДФС 21 листопада 2017 року прийняло податкові повідомлення-рішення:
- №00008711402, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток в сумі 721676 грн, з яких за основним платежем - 682087 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 39589 грн;
- №00008721402, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 1621785 грн, з яких за основним платежем - 1297428 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 324357 грн;
- №2101140304, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з земельного податку в сумі 6227825,20 грн, з яких за основним платежем - 4982260,16 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 1245565,04 грн.
Задовольняючи позов частково, суд першої інстанції виходив з того, що відповідач не надав доказів включення ТОВ «СВІТ ПЛЮС» до плану-графіка проведення документальних планових перевірок на 2017 рік, у зв`язку з чим дійшов висновку, що документальна планова виїзна перевірка ТОВ «СВІТ ПЛЮС», за результатами якої складено Акт перевірки, проведена з порушенням вимог законодавства. Також суд зазначив, що висновки, які викладені в Акті перевірки, є безпідставними.
З такими висновками не погодився суд апеляційної інстанції, який, скасовуючи судове рішення і ухвалюючи нове, зазначив, що наданим ГУ ДПС витягом з плану-графіка проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків за ІІІ квартал 2017 року підтверджено включення позивача до нього. При цьому, листом Державної фіскальної служби від 5 липня 2017 року № 17625/7/99-99-14-03-01-17 повідомлено про затвердження цього графіка. Висновки Акта перевірки суд апеляційної інстанції визнав обґрунтованими, а податкові повідомлення-рішення - такими, що не підлягають скасуванню, у зв`язку з чим у задоволенні цієї частини позовних вимог відмовив. Закриваючи провадження в частині вимог про скасування Акта перевірки, апеляційний суд дійшов висновку, що Акт перевірки не порушує прав, свобод або інтересів позивача, що унеможливлює розгляд таких вимог як у порядку адміністративного судочинства, так і в судовому порядку взагалі.
Не погодившись з постановою суду апеляційної інстанції, TOB «СВІТ ПЛЮС» подало касаційну скаргу, у якій, посилаючись на неправильне застосування судом норм матеріального права і порушення ним норм процесуального права, просить постанову апеляційного суду скасувати і направити справу на новий апеляційний розгляд.
Касаційна скарга обґрунтована тим, що суд апеляційної інстанції помилково врахував висновки Верховного Суду України, викладені у постанові від 7 липня 2015 року у справі №826/12388/13-а, а також висновки Верховного Суду, викладені у постанові від 28 травня 2019 року у справі № 816/352/17, оскільки правовідносини у справах №826/12388/13-а і № 816/352/17 не є подібними до правовідносин у справі №826/3629/18, у якій подано касаційну скаргу. 
На переконання позивача, Верховний Суд України, а в подальшому і Верховний Суд висловлювали позицію щодо наявності у особи обов`язку зі сплати земельного податку за земельну ділянку під належними їй на праві власності нежитловими приміщеннями, незалежно від вчинення дій з реєстрації права власності чи користування цією ділянкою, і що такий обов`язок виникає з дати державної реєстрації права власності на нерухоме майно.
Однак, у справі №826/3629/18 ТОВ «СВІТ ПЛЮС» є орендарем, а не власником будівлі, що розташована на земельній ділянці, за яку оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням збільшено суму грошового зобов`язання з земельного податку. Відтак, на переконання позивача, для нього не міг виникнути обов`язок зі сплати земельного податку, оскільки права власності на нерухоме майно позивач не набував.
Скаржник вважає, що суд в цій частині позовних вимог не встановив чи є зареєстровані речові права щодо земельної ділянки, на якій розташована орендована позивачем будівля, у власника цієї будівлі або в інших осіб. При цьому, відповідач як контролюючий орган також не отримував витягу з державного земельного кадастру щодо земельної ділянки на якій розташована орендована позивачем будівля. 
Також позивач посилався на порушення судом апеляційної інстанції норм процесуального права, що виразилося у безпідставному відкритті апеляційного провадження без виконання ГУ ДПС вимог ухвали апеляційного суду про залишення апеляційної скарги без руху в частині обов`язку обґрунтувати поважність причин пропуску строку на подання апеляційної скарги.
Верховний Суд ухвалою від 21 грудня 2020 року відкрив касаційне провадження за цією скаргою лише на підставі пункту 3 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) з метою перевірки доводів позивача про відсутність висновку Верховного Суду з питання застосування норм права у подібних правовідносинах.
У відзиві на касаційну скаргу ГУ ДПС, посилаючись на висновки, викладені в Акті перевірки, зазначає про правильність висновків суду апеляційної інстанції про відсутність підстав для задоволення позову. Зокрема, зазначає, що у поданих позивачем деклараціях з плати за землю неправильно було обчислено земельний податок, починаючи з 1 липня 2015 року, оскільки ставка земельного податку відповідно до пункту 5.6 Положення становить 3% від нормативної грошової оцінки земельної ділянки, а не 1% як сплачував позивач.
У запереченнях на відзив на касаційну скаргу ТОВ «СВІТ ПЛЮС» зазначає, що відповідач пропустив строк для подання відзиву, а сам відзив не містить обґрунтованих заперечень проти доводів касаційної скарги та визначених у ній підстав для касаційного оскарження судових рішень. Посилаючись на висновки Верховного Суду, викладені у постанові Верховного Суду від 19 жовтня 2020 року у справі №815/1474/18, зазначає, що у даному випадку не можна вважати, що апеляційний перегляд відбувся незалежним і безстороннім судом, встановленим законом, а оскаржуване судове рішення не можна визнати законним та обґрунтованим, оскільки апеляційна скарга була подана з пропуском строку, встановленого для цього. Залишення ж в силі постанови апеляційного суду буде порушенням пункту 1 статті 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод.
У судовому засіданні представники позивача підтримали доводи і вимоги касаційної скарги. Не заперечуючи проти факту використання ними земельної ділянки, наполягали, що не мають обов`язку сплачувати плату за неї.
Представник відповідача проти задоволення касаційної скарги заперечував, посилаючись на те, що саме позивач є фактичним користувачем земельної ділянки, за яку спірним податковим повідомленням-рішенням донараховані грошові зобов`язання.
Також у судовому засіданні представник ГУ ДПС підтримав подане ним клопотання про заміну Головного управління ДПС у м. Києві на його правонаступника - Головне управління ДПС у м. Києві, утворене як відокремлений підрозділ Державної податкової служби України.
Враховуючи реформування податкової системи і реорганізацію податкових органів, на час розгляду цієї справи органом, який виконує функції, зокрема у сфері реалізації державної податкової політики, є Державна податкова служба України та її територіальні органи. Отже, у цій справі наявні підстави для задоволення клопотання ГУ ДПС та здійснення заміни сторони у справі в порядку, встановленому статтею 52 КАС України, шляхом заміни Головного управління ДПС у м. Києві (код ЄДРПОУ 43141267) на його правонаступника - Головне управління ДПС у м. Києві, утворене як відокремлений підрозділ Державної податкової служби України (код ЄДРПОУ ВП 44116011), для якого усі дії, вчинені в адміністративному процесі, обов`язкові в такій самій мірі, у якій вони були б обов`язкові для особи, яку він замінив.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, обговоривши доводи касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, а також доводи відзиву на касаційну скаргу та заперечень на відзив, заслухавши пояснення учасників судового процесу, перевіривши правильність застосування судом апеляційної інстанцій норм матеріального права і дотримання ним норм процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.
Відповідно до частини першої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Отже, касаційний перегляд судових рішень здійснюється в межах доводів касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, а саме в частині перевірки доводів про неправильне застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального права при ухваленні судового рішення про відмову у задоволенні позовних вимог про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення №2101140304 від 21 листопада 2017 року, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з земельного податку, в аспекті наявності об`єкта оподаткування. В іншій частині постанова суду апеляційної інстанції не переглядається. 
Також під час касаційного перегляду не надається оцінка доводам ТОВ «СВІТ ПЛЮС» про порушення апеляційним судом норм процесуального права в частині безпідставного, як на думку позивача, відкриття апеляційного провадження, оскільки такі доводи не були підставою для відкриття касаційного провадження у справі.
Ключовим питанням у цій справі, в межах підстави, відповідно до якої відкрито касаційне провадження, є наявність у ТОВ «СВІТ ПЛЮС» обов`язку зі сплати земельного податку за земельну ділянку під цілісним майновим комплексом плодоовочевої бази Комунального підприємства «Світ» при встановлених обставинах набуття права користування таким цілісним майновим комплексом на умовах оренди.
Задовольняючи позов в цій частині позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що відповідач, в порушення вимог частини другої статті 77 КАС України, не надав суду документи, які посвідчують право власності/користування земельною ділянкою, за яку донараховано грошові зобов`язання з земельного податку оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням від 21 листопада 2017 року №2101140304. Крім того, не надав детального, розгорнутого, викладеного у хронологічній послідовності розрахунку податкового зобов`язання, а також дані державного земельного кадастру і матеріали нормативної грошової оцінки земельної ділянки, що розташована під приміщеннями, які перебувають у користуванні ТОВ "СВІТ ПЛЮС". Також суд першої інстанції звернув увагу, що згідно з Висновком експерта за результатами проведення експертного економічного дослідження №23/09-2019, зокрема, документально не підтверджується висновок Акта перевірки стосовно заниження земельного податку, оскільки відповідно до вимог ПК України ТОВ "СВІТ ПЛЮС" не є платником податку на землю.
Відмовляючи у задоволенні позову в цій частині позовних вимог, суд апеляційної інстанції, проаналізувавши судову практику з питання застосування норм права, які регулюють обов`язок зі сплати земельного податку (постанови Верховного Суду України від 7 липня 2015 року у справі 826/12388/13-а, від 8 червня 2016 року у справі №21-804а16, від 12 вересня 2017 року у справі №21-3078а16, а також постанови Верховного Суду від 31 січня 2018 року у справі №825/308/17, від 19 червня 2018 року у справі №822/2696/17, від 17 грудня 2019 року у справі № 804/4739/16, від 28 травня 2019 року у справі № 816/352/17, від 3 серпня 2020 року у справі № 826/13307/18), і дійшов висновку, що на усіх власників чи користувачів земельними ділянками покладається обов`язок із плати за землю, зокрема у вигляді земельного податку. При цьому у разі набуття права власності чи оренди на нерухоме майно обов`язок із сплати земельного податку або орендної плати покладається на власника/орендаря нерухомого майна, незалежно від факту оформлення права власності чи користування відповідною земельною ділянкою. Тобто, обов`язок зі сплати земельного податку пов`язується для особи саме із виникненням права власності або користування земельною ділянкою, а не із обставинами належного оформлення користування такою ділянкою. При цьому згідно з пунктом 271.1 статті 271 ПК України базою нарахування земельного податку є нормативна грошова оцінка земельної ділянки або її площа, у разі якщо нормативна грошова оцінка не проведена.
Суд апеляційної інстанції встановив, що на підставі Договору від 12 травня 2008 року, укладеного з Солом`янською у місті Києві державною адміністрацією, позивач орендує цілісний майновий комплекс плодоовочевої бази Комунального підприємства «Світ» Солом`янського району м. Києва, розташованого за адресою м. Київ, вул. Молодогвардійська, 32. 
У ході перевірки відповідач встановив, що позивач є користувачем земельної ділянки кадастровий номер 8000000000:72:478:001, площею 55345,31 кв.м., у зв`язку із чим ним сплачувався земельний податок за ставкою 1% від нормативної грошової оцінки 2011 року. Вказані обставини позивач не спростував.
Також апеляційний суд зауважив, що до винесення оскарженого податкового повідомлення-рішення позивач не заперечував обов`язку зі сплати земельного податку: подавав податкові декларації із плати за землю та сплачував земельний податок за ставкою 1% від нормативної грошової оцінки земель, що перебувають у його користуванні. Фактично, спір між сторонами виник саме з приводу ставки земельного податку, яка має бути застосована при обрахуванні розміру податку за землю, що перебуває у користуванні позивача, а її розмір та нормативну грошову оцінку позивач самостійно визначив у поданій ним податковій звітності. Позивач у позовній заяві вказував про неправомірність застосування контролюючим органом 3% ставки земельного податку.
Однак, суд погодився із висновками податкового органу про те, що позивач з 1 липня 2015 року повинен був сплачувати земельний податок у розмірі 3 % від нормативної грошової оцінки земельної ділянки відповідно до пункту 5.6 (5.4 у редакції 2017 року) Положення про плату за землю в м. Києві, який був чинним до 27 червня 2017 року (дата набрання законної сили постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 27 квітня 2017 року у справі № 826/10434/16, якою цей пункт Положення визнано нечинним).
Колегія суддів, погоджуючись із прийнятим апеляційним судом рішенням в частині позовних вимог щодо податкового повідомлення-рішення №2101140304, не у повній мірі погоджується з обґрунтуванням його висновків в цій частині, з огляду на таке.
Відповідно до підпункту 14.1.147 пункту 14.1 статті 14, підпункту 265.1.3 пункту 265.1 статті 265 ПК України плата за землю є обов`язковим платежем у складі податку на майно, що справляється у формі земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.
Відповідно до підпункту 14.1.136 пункту 14.1 статті 14 ПК України, пункту 288.2 статті 288 ПК України орендна плата за земельні ділянки державної і комунальної власності - обов`язковий платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою. Платником орендної плати є орендар земельної ділянки.
Відповідно до пункту 269.1 статті 269 ПК України, підпункту 270.1.1 пункту 270.1 статті 270 ПК України, у редакціях, чинних на момент виникнення спірних правовідносин (2014-2016), платниками земельного податку є, зокрема, власники земельних ділянок, земельних часток (паїв); землекористувачі. Об`єктом оподаткування є земельні ділянки, які перебувають у власності або користуванні. 
Відповідно до підпунктів 14.1.72 і 14.1.73 пункту 14.1 статті 14 ПК України земельний податок - обов`язковий платіж, що справляється з власників земельних ділянок та земельних часток (паїв), а також постійних землекористувачів. Землекористувачі - юридичні та фізичні особи (резиденти і нерезиденти), яким відповідно до закону надані у користування земельні ділянки державної та комунальної власності, у тому числі на умовах оренди.
Отже, використання землі є платним, плата за землю справляється у формі орендної плати або земельного податку. Платниками орендної плати є виключно орендарі земельної ділянки, а платниками земельного податку - власники земельних ділянок та/або землекористувачі.
Вирішуючи питання належності позивача до суб`єктів плати за землю у формі земельного податку, колегія суддів вважає, що істотне значення у цій справі має те, що позивач є орендарем цілісного майнового комплексу плодоовочевої бази Комунального підприємства «Світ».
Так, згідно з Договором оренди від 12 травня 2008 року, який укладений між Солом`янською у місті Києві державною адміністрацією (Орендодавець) та ТОВ «СВІТ ПЛЮС» (Орендар), відповідно до розпорядження Солом`янської районної у м. Києві державної адміністрації від 21 квітня 2008 року №686 «Про укладання договору оренди цілісного майнового комплексу плодоовочевої бази Комунального підприємства «Світ» Солом`янського району м. Києва» Орендодавець передає, а Орендар приймає у строкове платне користування цілісний майновий комплекс плодоовочевої бази Комунального підприємства «Світ» Солом`янського району м. Києва, розташованого за адресою м. Київ, вул. Молодогвардійська, 32. 
Також згідно з цим Договором, Орендар виступає правонаступником усіх прав та обов`язків реорганізованого Комунального підприємства «Світ» Солом`янського району м. Києва.
Відповідно до частини першої статті 1 Закону України від 10 квітня 1992 року № 2269-XII «Про оренду державного та комунального майна» (далі - Закон № 2269-XII), у редакції, чинній на момент укладення Договору від 12 травня 2008 року, цей Закон регулює: організаційні відносини, пов`язані з передачею в оренду майна державних підприємств та організацій, підприємств, заснованих на майні, що належить Автономній Республіці Крим або перебуває у комунальній власності (далі - підприємства), їх структурних підрозділів; майнові відносини між орендодавцями та орендарями щодо господарського використання державного майна, майна, що належить Автономній Республіці Крим або перебуває у комунальній власності. 
Статтею 2 Закону № 2269-XII визначено, що орендою є засноване на договорі строкове платне користування майном, необхідним орендареві для здійснення підприємницької та іншої діяльності. 
При цьому, об`єктами оренди за цим Законом, згідно з частиною першою статті 4, є цілісні майнові комплекси підприємств, їх структурних підрозділів (філій, цехів, дільниць). Цією ж нормою визначено, що цілісним майновим комплексом є господарський об`єкт з завершеним циклом виробництва продукції (робіт, послуг) з наданою йому земельною ділянкою, на якій він розміщений, автономними інженерними комунікаціями, системою енергопостачання. 
Частинами першою-третьою статті 191 Цивільного кодексу України (у редакції, чинній на момент укладення Договору від 12 травня 2008 року) визначено, що підприємство є єдиним майновим комплексом, що використовується для здійснення підприємницької діяльності. До складу підприємства як єдиного майнового комплексу входять усі види майна, призначені для його діяльності, включаючи земельні ділянки, будівлі, споруди, устаткування, інвентар, сировину, продукцію, права вимоги, борги, а також право на торговельну марку або інше позначення та інші права, якщо інше не встановлено договором або законом. Підприємство як єдиний майновий комплекс є нерухомістю.
Законом України від 11 лютого 2010 року № 1878-VI «Про внесення змін до Закону України «Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обмежень» та інших законодавчих актів України» (який набрав чинності з 1 січня 2013 року) частину третю статті 191 ЦК України доповнено абзацом другим, відповідно до якого права на земельну ділянку та інші об`єкти нерухомого майна, які входять до складу єдиного майнового комплексу підприємства, підлягають державній реєстрації в органах, що здійснюють державну реєстрацію прав на нерухоме майно.
Таким чином, передача в оренду цілісного майнового комплексу підприємств державної або комунальної форми власності включає в себе передачу права на земельну ділянку, яка під ним знаходиться і необхідна орендареві для здійснення підприємницької та іншої діяльності. З 1 січня 2013 року законом закріплений обов`язок особи зареєструвати права на земельну ділянку та інші об`єкти нерухомого майна, які входять до складу єдиного майнового комплексу підприємства.
Зазначене свідчить про те, що позивач у цій справі є особою, якій у складі цілісного майнового комплексу плодовоовочевої бази КП «Світ» відповідно до закону передано у користування і земельну ділянку державної та комунальної власності під ним, тобто позивач є землекористувачем в розумінні підпункту 14.1.73 пункту 14.1 статті 14 та підпункту 269.1.2 пункту 269.1 статті 269 ПК України, відповідно, має обов`язок зі сплати земельного податку.
Схожий підхід до вирішення подібних правовідносин викладено у постанові Верховного Суду від 25 жовтня 2019 року у справі №815/4222/15.
Та обставина, що ТОВ «СВІТ ПЛЮС» не зареєструвало право на земельну ділянку не є обставиною, яка звільняє його від статусу платника земельного податку, оскільки, як правильно зазначив суд апеляційної інстанції, за усталеною позицією Верховного Суду на усіх власників чи користувачів земельними ділянками державної та/або комунальної форми власності покладається обов`язок з плати за землю, зокрема у вигляді земельного податку. Цей обов`язок виникає з дня виникнення права власності або права користування земельною ділянкою.
Верховний Суд у постанові від 3 серпня 2020 року у справі № 826/13307/18 зазначав про принцип єдності юридичної долі земельної ділянки та розташованих на ній будівель і споруд, а також те, що обов`язок зі сплати земельного податку виникає у особи в силу фактичного використання земельної ділянки незалежно від дотримання такою особою вимог земельного чи цивільного законодавства щодо порядку оформлення права землекористування та підстав набуття прав користування. 
Із установлених судами попередніх інстанцій обставин справи вбачається, що позивач не заперечував факт використання ним земельної ділянки протягом 2014-2016 років, яка розташована під цілісним майновим комплексом плодоовочевої бази Комунального підприємства «Світ» Солом`янського району м. Києва, і до моменту звернення до суду з позовом визнавав себе платником земельного податку, про сплату якого подавав декларації, однак, визначав його розмір за ставкою 1% від нормативної грошової оцінки.
Відповідно до пункту 56.11 статті 56 ПК України не підлягає оскарженню грошове зобов`язання, самостійно визначене платником податків.
У даному випадку предметом податкової перевірки була саме повнота нарахування і сплати земельного податку, під час якої перевірена правильність застосування позивачем ставки земельного податку, тобто правильність розрахунку цього податку, а не наявність/відсутність обов`язку у позивача його сплачувати, визначення бази та об`єкта оподаткування. Фактично, як правильно визначився суд апеляційної інстанції, спір у цій справі виник саме з приводу ставки земельного податку, яка має бути застосована при обчисленні розміру податку за землю, що перебуває у користуванні позивача, а її розмір та нормативну грошову оцінку позивач самостійно визначив у поданій ним податковій звітності.
Тому, посилання позивача на те, що податковий орган не надав доказів отримання витягу з державного земельного кадастру щодо земельної ділянки, на якій розташована орендована позивачем будівля, є безпідставними.
Вирішуючи питання правильності обчислення позивачем земельного податку, суд апеляційної інстанції дійшов правильного висновку про те, що у спірних правовідносинах підлягає застосуванню пункт 5.6 пункту 5 Положення про плату за землю в м. Києві (в редакції, чинній з 28 січня 2015 року), затвердженого рішенням Київської міської ради від 23 червня 2011 року N 242/5629, відповідно до якого плата за користування земельними ділянками, які використовуються юридичними і фізичними особами, в тому числі у разі переходу права власності на будівлі, споруди (їх частини), але право власності на які або право оренди яких в установленому законодавством порядку не оформлено, встановлюється у розмірі 3 відсотків від нормативної грошової оцінки земельних ділянок, за винятком земельних ділянок, ставка податку за які справляється у розмірі, визначеному пунктами 5.3 - 5.5 цього Положення. Дія цього пункту не поширюється у випадках звільнення земельних ділянок від оподаткування або наявності пільг щодо сплати земельного податку.
Відповідно до пункту підпункту 1.1 пункту 1 рішення Київської міської ради від 23 лютого 2017 року № 1005/2009 «Про внесення змін до рішення Київської міської ради від 23 червня 2011 року № 242/5629 «Про встановлення місцевих податків і зборів у м. Києві» до Положення про плату за землю в місті Києві, затвердженого рішенням Київської міської ради від 23 червня 2011 року № 242/5629 (у редакції рішення Київської міської ради від 28.01.2015 N 58/923) внесено зміни шляхом виключення пунктів 5.4 та 5.5. У зв`язку з цим пункт 5.6 став пунктом 5.4.
Окружний адміністративний суд міста Києва постановою від 27 квітня 2017 року у справі № 826/10434/16, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 27 червня 2017 року, визнав незаконним та таким, що не відповідає правовому акту вищої юридичної сили пункт 5.6 Положення про плату за землю в місті Києві, яке є додатком 3 до рішення Київської міської ради від 23 червня 2011 року № 242/5629 «Про встановлення місцевих податків і зборів в м. Києві», в редакції рішення Київської міської ради від 28 січня 2015 року № 58/923 «Про внесення змін до рішення Київської міської ради від 23 червня 2011 року № 242/5629».
Отже, пункт 5.6 (пункт 5.4 у редакції 2017 року) Положення про плату за землю в м. Києві втратив чинність з 27 червня 2017 року, і саме з цього періоду його застосування для визначення зобов`язання із земельного податку є протиправним.
Аналогічний висновок викладений у постанові Верховного Суду від 3 серпня 2020 року у справі № 826/13307/18, який правильно врахований судом апеляційної інстанції.
При цьому, згідно з рішенням Київської міської ради від 10 грудня 2014 року N 565/565 з 1 липня 2015 року введено в дію нову нормативну грошову оцінку земельної ділянки, затверджену рішенням Київської міської ради від 3 липня 2014 року N 23/23 «Про затвердження технічної документації з нормативної грошової оцінки земель міста Києва». Відповідно, з цього часу позивач повинен був сплачувати земельний податок у розмірі 3% від розрахункового визначення нормативної грошової оцінки, затвердженої рішенням Київської міської ради від 3 липня 2014 року N 23/23, з огляду на належність земельної ділянки, яку використовував позивач, до земельних ділянок змішаного використання.
Касаційна скарга не містить доводів незгоди із здійсненим контролюючим органом розрахунком земельного податку, а тому, детальна перевірка такого розрахунку судом касаційної інстанції не перевіряється. Суд апеляційної інстанції у своєму рішенні також акцентував увагу на тому, що позивач не наводив доводів щодо неправильності арифметичного розрахунку, наведеного контролюючим органом в Акті перевірки.
Відповідно до частини першої статті 351 КАС України підставами для скасування судових рішень повністю або частково і ухвалення нового рішення або зміни рішення у відповідній частині є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права. Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню. Зміна судового рішення може полягати в доповненні або зміні його мотивувальної та (або) резолютивної частин.
Враховуючи, що суд апеляційної інстанції дійшов правильного висновку по суті спору, проте, помилково не застосував норми законодавства, які підлягали застосуванню до спірних правовідносин з огляду на специфічний вид об`єкта нерухомого майна, переданого позивачеві в оренду, суд касаційної інстанції вважає за необхідне змінити постанову суду апеляційної інстанції, шляхом доповнення її мотивувальної частини висновками, викладеними у цій постанові.
Враховуючи правильність висновку суду апеляційної інстанції про відсутність підстав для задоволення позову, а також те, що зміна судового рішення не призводить до наявності підстав здійснювати розподіл судових витрат відповідно до статті 139 КАС України, судові витрати, понесені у зв`язку з переглядом справи у суді касаційної інстанції, покладаються на заявника.
Керуючись статтями 341, 344, 351, 355, 356, 359 КАС України, суд,
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «СВІТ ПЛЮС» задовольнити частково.
Постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 11 вересня 2020 року у справі № 826/3629/18 змінити, доповнивши її мотивувальну частину висновками, викладеними у цій постанові.
В іншій частині постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 11 вересня 2020 року у справі № 826/3629/18 залишити без змін.
Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Судді	М.М. Гімон Є.А. Усенко   М.М. Яковенко