П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

___________________________________________________________________________________
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И
28 жовтня 2021 р.	м.Одеса	Справа № 420/2167/21	
Головуючий в 1 інстанції: Завальнюк І.В.
П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
судді-доповідача – Федусика А.Г.,
суддів: Бойка А.В. та Шевчук О.А.,
розглянувши в порядку письмового провадження в м.Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 28 квітня 2021 року по справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ПРОКАР ТРЕЙДІНГ» до Головного управління ДПС в Одеській області та Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,-

В С Т А Н О В И В:

У лютому 2021 року Товариство з обмеженою відповідальністю «ПРОКАР ТРЕЙДІНГ» (далі ТОВ) звернулось до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС в Одеській області (далі ГУДПС), Державної податкової служби України (далі ДПС), в якому просило суд скасувати рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №2215992/39188812 від 08.12.2020 року та зобов`язати зареєструвати розрахунок коригування №716, дата складання: 23.12.2019 р., загальна сума з ПДВ: -1682,96 грн. (від`ємне значення), покупець: ТОВ «ЕПІЦЕНТР К».
В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що ним було складено та направлено для реєстрації в ЄРПН розрахунок коригування, однак його реєстрацію зупинено відповідно до Постанови Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 року №117 з підстав відповідності пп.1.6 п.1 "Критеріїв ризиковості платника податку", затверджених листом ДФС України 07.08.2019 № 1962/99-99-29-01-01. Позивач вважає, що зазначені критерії ризиковості не є нормативно-правовим актом, а тому їх застосуванням порушується принцип правової визначеності. Крім того, рішенням ОАС м.Києва від 05.06.19 по справі №826/12108/18, залишеним без змін постановою 6ААС від 10.12.19 та постановою ВС від 10.03.20, визнано протиправними та скасовано п.п.10, 20, 21 Постанови Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 року №117. Лише 01.02.2020 набрали чинності нові критерії ризиковості, затверджені Постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165. Таким чином, у періоді з 11.12.19 по 01.02.20 критерії ризиковості платника взагалі були відсутні, у зв`язку із чим підстави для моніторингу та зупинення реєстрації РК також були відсутні. Зі змісту квитанції про зупинення реєстрації РК не вбачається можливим визначити, якому/яким критерію ризиковості, визначених пп.1.6 п.1 "Критеріїв ризиковості платника податку" позивач чи розрахунок коригування відповідають. Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії призводить до його протиправності. При цьому, у квитанції про зупинення РК не зазначено переліку документів, необхідних для його реєстрації. В свою чергу, можливість виконання платником податків обов`язку надати документи, необхідні для прийняття рішення про реєстрацію РК, прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного переліку цих документів. З метою реєстрації РК через електронний кабінет позивач подав повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо РК, реєстрацію якого зупинено, додавши необхідні документи, які були достатніми для реєстрації РК. Однак відповідач, без наведення на те достатніх та обґрунтованих підстав, надані позивачем документи не врахував, що свідчить про протиправність оскаржуваного рішення та наявність підстав для його скасування.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 28 квітня 2021 року позов задоволено.
Не погоджуючись з даним рішенням суду ГУДПС подало апеляційну скаргу.
В апеляційній скарзі зазначено, що рішення судом першої інстанції ухвалене з порушенням норм матеріального та процесуального права, у зв`язку з чим апелянт просив його скасувати та ухвалити нове про відмову у задоволенні позову повністю.
З огляду на неприбуття у судове засідання 27 жовтня 2021 року сторін, які були належним чином повідомлені про дату, час і місце його проведення, колегія суддів у відповідності до ст.311 КАС України вирішила розглянути справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами. Повне рішення складене 28 жовтня 2021 року.
Розглянувши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів приходить до висновку про відсутність підстав для її задоволення з огляду на таке.
Судом першої інстанції встановлено, що ТОВ зареєстровано 18.04.2014 Юридичним департаментом Одеської міської ради, номер запису 15561020000052741. Види діяльності Товариства: 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля (основний); 45.11 Торгівля автомобілями та легковими автотранспортними засобами; 45.20 Технічне обслуговування та ремонт автотранспортних засобів; 45.31 Оптова торгівля деталями та приладдям для автотранспортних засобів; 45.32 Роздрібна торгівля деталями та приладдям для автотранспортних засобів; 52.21 Допоміжне обслуговування наземного транспорту.
Позивачем, в якості продавця, було складено (виписано) розрахунок коригування №716 від 23.12.19 року до раніше складеної та зареєстрованої податкової накладної за операціями із контрагентом, який направлено на реєстрацію в ЄРПН.
Через електронний кабінет платника податків позивач отримав квитанцію від 15.01.20 року, згідно якої реєстрацію РК в ЄРПН зупинено у зв`язку із відповідністю вимогам пп.1.6 п.1 "Критеріїв ризиковості платника податку".
У зв`язку із цим через електронний кабінет позивачем надано до територіального податкового органу Повідомлення №3 від 03.12.20 року про надання пояснень та копій документів щодо РК, реєстрацію якого зупинено, у яких надав пояснення та копії (скан-копії) документів, необхідних для прийняття податковим органом рішення про реєстрацію.
В подальшому, через електронний кабінет платника податків ТОВ було отримано оскаржуване рішення про відмову в реєстрації РК в ЄРПН з підстав ненадання копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні.
Не погодившись із таким рішенням, ТОВ оскаржило його до центрального контролюючого органу через електронний кабінет платника податку шляхом направлення скарги.
Проте, за результатами розгляду скарги, ДПС України прийнято рішення про залишення скарги ТОВ без задоволення, а оскаржуваного рішення – без змін.
Винесення вказаного рішення про відмову в реєстрації РК і стало підставою для звернення з даним позовом до суду.
Приймаючи рішення про задоволення позову, суд зазначив, що податковим органом у Квитанції не вказано, який саме критерій, визначений підпунктом 1.6 пункту 1 Критеріїв, затверджених листом ДФС України від 07.08.2019 року, встановлений щодо позивача, так само як і не зазначене відповідне рішення, яким ТОВ віднесено до переліку ризикових платників.
Також суд прийшов до висновку, що ТОВ на адресу контролюючого органу надано належні та достатні докази для реєстрації спірного розрахунку коригування.
Колегія суддів погоджується з вказаними висновками суду першої інстанції і вважає їх такими, що відповідають вимогам статей 2, 6, 8, 9, 73, 74, 75, 76, 77, 78 КАС України, з огляду на таке.
Відповідно до ст.201.16 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
На виконання вказаних положень ПК України, Постановою КМУ від 21 лютого 2018 року №117 було затверджено "Порядок зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних" (далі Порядок; був чинний в період саме зупинення реєстрації податкових накладних).
Відповідно до п.п.3 та 4 п.13 Порядку у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування зазначаються критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.
Згідно п.14 Порядку перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, включає в себе:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.
Також, наказом Мінфіну від 12 грудня 2019 року   №520 було затверджено "Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних", п.1-5 якого передбачено, що цей Порядок визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до   пункту 201.16   статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м.Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до   пункту 4   цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому   статтею 42   Кодексу.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством (п.5).
Крім того, пунктом 11 вказаного Порядку передбачено підстави прийняття рішення про відмову в реєстрації ПН/РК. Так, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
- ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
- та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до   пункту 5   цього Порядку;
- та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
З матеріалів справи вбачається, що підставою для зупинення реєстрації є та обставина, що РК відповідає вимогам п.п.1.6 п.1 «Критеріїв ризиковості платника податку», згідно яких (критеріїв) комісії головних управлінь ДФС в областях, м.Києві та Офісу великих платників податків, ДФС можуть розглядати питання щодо встановлення ризиковості платника податків, а саме:
- керівник платника податку та/або головний бухгалтер, та/або особа, що має право підпису, згідно з даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, зареєстровані (перереєстровані) за адресою, що знаходиться на тимчасово окупованих територіях у Донецькій та Луганській областях і тимчасово окупованій території, в розумінні   Закону України   "Про забезпечення прав і свобод громадян та правовий режим на тимчасово окупованій території України";
- платник податку - юридична особа, який не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах Державної казначейської служби України (крім бюджетних установ);
- платник податку, посадова особа та/або засновник якого був посадовою особою та/або засновником суб`єкта господарювання, якого ліквідовано за процедурою банкрутства протягом останніх трьох років;
- платником податку не подано контролюючому органу податкову звітність з податку на додану вартість за два останні звітні періоди всупереч нормам   підпункту 16.1.3   пункту 16.1 статті 16 та   абзацу першого пункту 49.2   і   пункту 49.18   статті 49 Податкового кодексу України;
- платником податку на прибуток не подано контролюючому органу фінансову звітність за останній звітний період всупереч нормам   підпункту 16.1.3   пункту 16.1 статті 16 та   пункту 46.2   статті 46 Податкового кодексу України (далі - Кодекс);
- в органах ДФС наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі поточної діяльності при реалізації покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданій на реєстрацію податковій накладній / розрахунку коригування.
У зв`язку з тим, що РК відповідає вимогам п.п.1.6 п.1 Критеріїв, платнику податків запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК. 
Разом з тим, під час розгляду справи судами першої та апеляційної інстанцій, до суду відповідачем не було надано пояснень того, які саме ознаки ризиковості згідно з пунктом 1.6 вказаних Критеріїв мав позивач, як платник податку, станом на дату складання РК.
Як вбачається з матеріалів справи, підставою для прийняття рішень про відмову реєстрації стало ненадання платником податків документів, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання, транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі розрахунки-фактури/інвойси, актів приймання-передачі товарів, з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.
Колегія суддів не може погодитись з висновками податкового органу щодо ненадання позивачем документів в обсязі, необхідному здійснення реєстрації відповідного РК, з огляду на таке.
Положеннями ст.1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» передбачено, що первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.
Відповідно до ст.4 вказаного бухгалтерський облік та фінансова звітність ґрунтуються, зокрема, на принципах повного висвітлення - фінансова звітність повинна містити всю інформацію про фактичні та потенційні наслідки господарських операцій та подій, здатних вплинути на рішення, що приймаються на її основі; превалювання сутності над формою - операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми.
Відповідно до ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити:
назву документа (форми);
дату складання;
назву підприємства, від імені якого складено документ;
зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції;
посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення;
особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
З матеріалів справи вбачається, що з метою реєстрації РК ТОВ було надано договір оренди №4 від 01.05.19 року з ТОВ «Метр-1»; договір на перевезення вантажу №1 від 02.01.15 року з ФОП ОСОБА_1 ; договір на перевезення вантажу №2 від 02.01.15 року з ФОП ОСОБА_1 ; договір на перевезення вантажу №15 від 02.06.14 року з ТОВ «Кредо-Транс»; наказ ТОВ «Прокар-Трейдінг» №3-ОД від 31.12.16 року; штатні розписи від 16.11.19 року, 01.01.20 року; протокол №2 загальний учасників (засновників) ТОВ «Прокар-Трейдінг» від 08.11.16 року; наказ ТОВ «Прокар-Трейдінг» №67-К/д від 09.11.16 року; виписка АТ «Райффайзен Банк Аваль» по рахунку ТОВ «Прокар-Трейдінг» за період з 01.11.19 року по 30.11.19 року; договір поставки №85420 від 16.06.2014 року, укладений між ТОВ «Прокар Трейдінг» та ТОВ «Епіцентр К»; видаткова накладна №317 від 31.08.2018 року (ТОВ «ПРОКАР ТРЕЙДІНГ» - ТОВ «ЕПІЦЕНТР К»); товарно-транспортна накладна №317 від 31.08.2018 року (ТОВ «ПРОКАР ТРЕЙДІНГ» - ТОВ «ЕПІЦЕНТР К»); податкова накладна №595 від 31.08.2018 року (ТОВ «ПРОКАР ТРЕЙДІНГ» - ТОВ «ЕПІЦЕНТР К»); квитанція від 14.09.2018 року до ПН №595 від 31.08.2018 року (ТОВ «ПРОКАР ТРЕЙДІНГ» - ТОВ «ЕПІЦЕНТР К»); накладна на повернення товару №Впб/Н3-0003125/Н3-0058491-18 від 23.12.2019 року (ТОВ «ПРОКАР ТРЕЙДІНГ» - ТОВ «ЕПІЦЕНТР К»); договір поставки №10/01/17/ВЛ від 10.01.2017 р., укладений між ТОВ «ВІТОЛ ЛОГІСТІКС» та ТОВ «ПРОКАР ТРЕЙДІНГ»; додаток до договору поставки №10/01/17/ВЛ від 10.01.2017, укладеного між ТОВ «ВІТОЛ ЛОГІСТІКС» та ТОВ «ПРОКАР ТРЕЙДІНГ»; доручення до договору поставки №10/01/17/ВЛ від 10.01.2017 року, укладеного між ТОВ «ВІТОЛ ЛОГІСТІКС» ТОВ «ПРОКАР ТРЕЙДІНГ»; видаткова накладна №2 від 16.08.2018 року (ТОВ «ВІТОЛ ЛОГІСТІКС» - ТОВ «ПРОКАР ТРЕЙДІНГ»); товарно-транспортна накладна №2 від 16.08.2018 року (ТОВ «ВІТОЛ ЛОГІСТІКС» - ТОВ «ПРОКАР ТРЕЙДІНГ»); податкова накладна №3 від 16.08.2018 року (ТОВ «ВІТОЛ ЛОГІСТІКС» - ТОВ «ПРОКАР ТРЕЙДІНГ»); квитанція від 29.08.2018 року до ПН №3 від 16.08.2018 року (ТОВ «ВІТОЛ ЛОГІСТІКС» - ТОВ «ПРОКАР ТРЕЙДІНГ»); оприбуткування товарів на склад покупця №1608182 від 16.08.2018 року (ТОВ «ВІТОЛ ЛОГІСТІКС» - ТОВ «ПРОКАР ТРЕЙДІНГ»); видаткова накладна №5 від 31.08.2018 року (ТОВ «ВІТОЛ ЛОГІСТІКС» - ТОВ «ПРОКАР ТРЕЙДІНГ»); товарно-транспортна накладна №5 від 31.08.2018 року (ТОВ «ВІТОЛ ЛОГІСТІКС» - ТОВ «ПРОКАР ТРЕЙДІНГ»); податкова накладна №9 від 31.08.2018 року (ТОВ «ВІТОЛ ЛОГІСТІКС» - ТОВ «ПРОКАР ТРЕЙДІНГ»); квитанція від 13.09.2018 року до ПН №9 від 31.08.2018 року (ТОВ «ВІТОЛ ЛОГІСТІКС» - ТОВ «ПРОКАР ТРЕЙДІНГ»); оприбуткування товарів на склад покупця №3108181 від 31.08.2018 року (ТОВ «ВІТОЛ ЛОГІСТІКС» - ТОВ «ПРОКАР ТРЕЙДІНГ»).
Колегія суддів вважає, що подана позивачем первинна документація відповідає вимогам закону за формою, змістом та обсягом, а тому податковий орган не мав правових підстав для відмови в реєстрації вказаного РК на підставі відповідності п.1.6 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
З огляду на наведене, колегія суддів приходить до висновку, що позовні вимоги ТОВ про скасування рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №2215992/39188812 від 08.12.2020 року та зобов`язання зареєструвати розрахунок коригування №716, дата складання: 23.12.2019 р., загальна сума з ПДВ: -1682,96 грн. (від`ємне значення), покупець: ТОВ «ЕПІЦЕНТР К», є обґрунтованими та такими, що підлягають задоволенню.
Таким чином, на підставі встановлених в ході судового розгляду обставин, суд першої інстанції правильно дійшов висновку щодо спірних правовідносин.
Доводи апеляційної скарги, яким була дана оцінка в мотивувальній частині рішення, ґрунтуються на суб`єктивній оцінці фактичних обставин справи та доказів. Зазначені доводи не містять посилань на конкретні обставини чи факти або на нові докази, які б давали підстави для скасування рішення суду першої інстанції.
Колегія суддів вважає, що суд першої інстанції порушень матеріального і процесуального права при вирішенні справи не допустив, а наведені в скарзі доводи правильність висновків суду не спростовують. За таких обставин, апеляційна скарга задоволенню не підлягає.
З огляду на залишення рішення суду першої інстанції без змін відповідно до приписів статті 139 КАС України підстави для розподілу судових витрат відсутні.
Керуючись статтями 308, 309, 315, 321, 322, 325 КАС України, суд -

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області - залишити без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 28 квітня 2021 року – без змін.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів у випадках, передбачених підпунктами а), б), в), г) пункту 2 частини 5 статті 328 КАС України.

Головуючий суддя 	 	Федусик А.Г.	
Судді	   	Бойко А.В.    Шевчук О.А.