ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

05 жовтня 2021 року 
м. Київ
справа № 826/5772/16
адміністративне провадження № К/9901/41631/18 

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Хохуляка В.В., 
суддів - Бившевої Л.І., Олендера І.Я.,   
розглянув у попередньому судовому засіданні як суд касаційної інстанції справу за позовом ОСОБА_1 до Державної податкової інспекції у Печерському районі Головного управління ДФС у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Державної податкової інспекції у Печерському районі Головного управління ДФС у м. Києві на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 23.06.2016 (суддя - Кобилянський К.М.) та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 20.09.2016 (головуючий суддя - Файдюк В.В., судді: Мєзєнцев Є.І., Чаку Є.В.) у справі №826/5772/16. 

встановив:
ОСОБА_1 звернувся до Окружного адміністративного суду м. Києва  з позовом, в якому просив суд  визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у Печерському районі Головного управління ДФС у м. Києві (далі - ДПІ  у Печерському районі ГУ ДФС у                       м. Києві) від 08.12.2015 № 0000791701. 

Постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 23.06.2016, залишеною без змін ухвалою  Київського апеляційного адміністративного суду від 20.09.2016, позов задоволено.

Не погодившись з висновками судів першої та апеляційної інстанцій, ДПІ у Печерському районі ГУ ДФС у м. Києві оскаржила їх у касаційному порядку.

У касаційній скарзі відповідач просить скасувати постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 23.06.2016, ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 20.09.2016 та прийняти нове рішення, яким відмовити в позові.

В обґрунтування своїх доводів ДПІ у Печерському районі ГУ ДФС у м. Києві посилається на те, що у відповідності до статті 7 Декрету Кабінету Міністрів України «Про систему валютного регулювання і валютного контролю» від 19.02.1993 № 15-93,  у розрахунках між резидентами і нерезидентами в межах торговельного обороту використовується як засіб платежу іноземна валюта та грошова одиниця України - гривня. Такі розрахунки здійснюються лише через уповноважені банки, в порядку, установленому Національним банком України».

В письмових запереченнях на касаційну скаргу ОСОБА_1 зазначає, що рішення судів першої та апеляційної інстанції постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права, правову оцінку обставинам справи судами надано правильно, а доводи касаційної скарги є необґрунтованими. Отже, позивач просить залишити касаційну скаргу відповідача без задоволення, а оскаржувані судові рішення - без змін.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на наступне.

Як з`ясовано судами попередніх інстанцій, ДПІ у Печерському районі ГУ ДФС у                        м. Києві проведена документальна позапланова невиїзна перевірка платника податків-фізичної особи ОСОБА_1 (ідентифікаційний номер НОМЕР_1 ) з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати до бюджету податку на доходи фізичних осіб за період з 01.01.2014 по 31.12.2014.

За результатами проведеної перевірки складено акт від 24.11.2015 № 1983/26-55-17-01-2331802691, в якому відображено відомості про те, що за даними поданої декларації про майновий стан і доходи за 2014 рік з додатком 3 «Розрахунок податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб, отриманих від операцій з інвестиційними активами», ОСОБА_1 визначив суму доходу, отриманого від продажу інвестиційних активів у сумі 1 364 100 грн. (а саме від продажу частки в статутному фонді ТОВ «Саламандра-Україна») та суму витрат на придбання інвестиційних активів в сумі 1 364 100 грн., в результаті чого фінансовий результат від операцій з інвестиційними активами відсутній.

За результатами дослідження наданих до перевірки документів контролюючим органом встановлено отримання позивачем протягом 2014 року:

інвестиційного доходу в сумі 2 564 100 грн., а саме: у зв`язку зі зменшенням статутного фонду ТОВ «Саламандра-Україна» на суму 1 200 000 грн. шляхом зменшення розміру внеску засновника ОСОБА_1 на аналогічну суму коштів згідно протоколів загальних зборів учасників товариства від 04.06.2014 № 2-6/2014 та від 23.07.2014 № 4-6/2014 від 20.06.2014; шляхом продажу ОСОБА_1 своєї частки в статутному капіталі ТОВ «Саламандра-Україна» у розмірі 1 364 100 грн. згідно протоколу № 2-7/2014 від 23.07.2014;

понесення ОСОБА_1 витрат на придбання інвестиційних активів (корпоративних прав) в сумі 1 064 100 грн.

З урахуванням вищенаведеного відповідач дійшов висновку про порушення підпункту 164.2.9 пункту 164.2 статті 164, підпункту 170.2.6 пункту 170.2 статті 170 Податкового кодексу України, в результаті чого ОСОБА_1 занижено оподатковуваний дохід  від операцій з інвестиційним активом в сумі 1 500 000 грн. без документального підтвердження суми витрат, понесених у зв`язку з придбанням таких активів. За результатами перевірки позивачу був донарахований податок на доходи фізичних осіб з доходу отриманого ним за 2014 рік у вигляді інвестиційного прибутку в розмірі 254 512,80 грн.

08.12.2015 на підставі зазначеного акта перевірки ДПІ у Печерському районі ГУ ДФС у м. Києві прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення № 0000791701, згідно якого позивачу визначено до сплати суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на 318 141 грн. (в т.ч. 254 512,80 грн. за основним платежем і 63 628,20 грн. за штрафними санкціями).

У відповідності до статті 164 Податкового кодексу України базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом.

Згідно з підпунктом 164.2.9 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються, зокрема, інвестиційний прибуток від проведення платником податку операцій з цінними паперами, деривативами та корпоративними правами, випущеними в інших, ніж цінні папери, формах, крім доходу від операцій, зазначених у підпунктах 165.1.2,165.1.40 і 165.1.52 пункту 165.1 статті 165 цього Кодексу.

Підпунктом 14.1.90 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України визначено, що  корпоративні права це права особи, частка якої визначається у статутному фонді (майні) господарської організації, що включають правомочності на участь цієї особи в управлінні господарською організацією, отримання певної частки прибутку (дивідендів) даної організації та активів у разі ліквідації останньої відповідно до закону, а також інші правомочності, передбачені законом та статутними документами.

В силу підпункту 168.1.3 пункту 168.1 статті 168 Податкового кодексу України, якщо згідно з нормами цього розділу окремі види оподатковуваних доходів (прибутків) не підлягають оподаткуванню під час їх нарахування чи виплати, але не є звільненими від оподаткування, платник податку зобов`язаний самостійно включити суму таких доходів до загального річного оподатковуваного доходу податку та подати річну декларацію з цього податку в терміни, передбачені підпунктом 49.18.4 пункту 49.18 статті 49 Кодексу.

Особливості оподаткування інвестиційного прибутку визначаються пунктом 170.2 статті 170 Податкового кодексу України, відповідно до якого облік загального фінансового результату операцій з інвестиційними активами ведеться платником податку самостійно, окремо від інших доходів і витрат. Для цілей оподаткування інвестиційного прибутку звітним періодом вважається календарний рік (підпункт 170.2.1 пункту 170.2 статті 170 Податкового кодексу України).

Положеннями підпункту 170.2.2 пункту 170.2 статті 170 Податкового кодексу України передбачено, що інвестиційний прибуток розраховується як позитивна різниця між доходом, отриманим платником податку від продажу окремого інвестиційного активу, та його вартістю, що визначається із суми витрат на придбання такого активу з урахуванням норм підпунктів 170.2.4 - 170.2.6 цього пункту (крім операцій з деривативами).

До продажу інвестиційного активу прирівнюються також операції з: обміну інвестиційного активу на інший інвестиційний актив; зворотного викупу або погашення інвестиційного активу його емітентом, який належав платнику податку; повернення платнику податку коштів або майна (майнових прав), попередньо внесених ним до статутного капіталу емітента корпоративних прав, у разі виходу такого платника податку з числа засновників (учасників) такого емітента чи ліквідації такого емітента.

Придбанням інвестиційного активу вважаються також операції з внесення платником податку коштів або майна до статутного капіталу юридичної особи - резидента в обмін на емітовані ним корпоративні права.

Нормою підпункту 170.2.3 пункту  170.2 статті 170 Податкового кодексу України визначено, що якщо в результаті розрахунку інвестиційного прибутку за правилами, встановленими цією статтею, виникає від`ємне значення, воно вважається інвестиційним збитком.

Згідно з підпунктом 170.2.6 пункту 170.2 статті 170 Податкового кодексу України до складу загального річного оподатковуваного доходу платника податку включається позитивне значення загального фінансового результату операцій з інвестиційними активами за наслідками такого звітного (податкового) року.

Загальний фінансовий результат операцій з інвестиційними активами визначається як сума інвестиційних прибутків, отриманих платником податку протягом звітного (податкового) року, зменшена на суму інвестиційних збитків, понесених платником податку протягом такого року.

Якщо загальний фінансовий результат операцій з інвестиційними активами має від`ємне значення, його сума переноситься у зменшення загального фінансового результату операцій з інвестиційними активами наступних років до його повного погашення, крім фінансових результатів, зазначених в абзаці першому пункту 29 підрозділу 4 розділу XX «Перехідні положення» цього Кодексу.

Судами також встановлено що юридична особа, товариство з обмеженою відповідальністю «Саламандра-Україна» (ЄДРПОУ 38040448) була зареєстрована головним територіальним управлінням юстиції у місті Києві 02.02.2012 із статутним фондом у розмірі 2 000 грн.

17.02.2012, ОСОБА_1 як засновник вніс свою частку в розмірі 500 грн. до статутного фонду ТОВ «Саламандра-Україна» шляхом внесення до каси товариства готівкових коштів, про що свідчать наявні у справі копії сторінки з касової книги товариства від 17.02.2012 та виписки по особовому рахунку товариства у банку за 17.02.2012.

02.04.2012 та 02.07.2012 позивачем з метою збільшення статутного фонду ТОВ «Саламандра-Україна» були внесені до каси товариства готівкові кошти в сумах                    100 000 грн. і 399 500 грн., про що свідчать наявні у справі копії сторінок з касової книги товариства за відповідні дати та виписок по особовому рахунку товариства у банку за 02.04.2012 і 02. 07.2012.

22.10.2013 позивач збільшив розмір свого внеску у статутному фонді ТОВ «Саламандра-Україна» шляхом внесення до нього відповідно до акта приймання-передачі від 22.10.2013 майна за визначеним переліком на загальну суму 564 100 грн. (копія такого акта приймання-передачі майна міститься у матеріалах справи).

В подальшому, відповідно до зі змісту протоколу загальних зборів учасників ТОВ «Саламандра-Україна»  № 2-6/2014 від 04.06.2014 статутний капітал цього товариства був розподілений між двома учасниками - приватною акціонерною компанією з обмеженою відповідальністю «Прем`єр Адвенчес Лімітед», яку визначено юридичною особою за законодавством Об`єднаного Королівства Великобританії та Північної Ірландії, реєстраційний номер компанії № 3462366 згідно із свідоцтвом про реєстрацію, посвідченим реєстратором компанії Англії та Уельсу і виданим Реєстраційною палатою, місто Кардіфф, 07.11.1997, (58,5%) та ОСОБА_1 (41,50%).

04.06.2014 між приватною акціонерною компанією з обмеженою відповідальністю «Прем`єр Адвенчес Лімітед» (далі - компанія) та позивачем був укладений договір купівлі-продажу частки у статутному капіталі ТОВ «Саламандра-Україна» № 1-6/2014, за умовами якого компанія зобов`язувалася передати у власність ОСОБА_1 свою частку статутного капіталу цього товариства у розмірі 1 500 000 грн., що складає 58,5 % розміру статутного капіталу товариства, а ОСОБА_1 , в свою чергу, - прийняти та оплатити вартість цієї частки. Згідно п. 3.1 даного договору права власності на частку до покупця (позивача) переходить з дня підписання цього договору. Оплата згідно п. 5.2 цього договору купівлі-продажу за реалізований інвестиційний актив мало здійснюватися покупцем шляхом зарахування грошових коштів в сумі 1 500 000 грн. на розрахунковий рахунок продавця протягом 2 банківських днів з дня переходу права власності до покупця частки.

У відповідності до додаткової угоди від 05.06.2014, укладеної сторонами до вказаного договору купівлі-продажу від 04.06.2014, сторонами змінено порядок проведення розрахунків за договором, а саме: розрахунок за договором здійснюється шляхом зарахування грошових коштів на розрахунковий рахунок продавця або шляхом внесення грошових коштів в касу продавця протягом 30 календарних днів з дня переходу права власності до покупця на частку.

На підтвердження факту придбання у компанії корпоративних прав в сумі 1 500 000 грн. позивач надав суду копії квитанцій до прибуткових касових ордерів приватної акціонерної компанії з обмеженою відповідальністю «Прем`єр Адвенчес Лімітед» (форми № КО-1) всього на загальну суму 1 500 000 грн.

В протоколі загальних зборів учасників ТОВ «Саламандра - Україна» № 2-6/2014 від 04.06.2014 зафіксовано прийняття учасниками товариства рішень про вихід приватної акціонерної компанії з обмеженою відповідальністю «Прем`єр Адвенчерс Лімітед» зі складу учасників ТОВ «Саламандра-Україна» у зв`язку з передачею її частки, що становить 58,5% від розміру статутного капіталу товариства, на користь ОСОБА_1 на підставі договору купівлі-продажу від 04.06.2014, та про визначення вкладу ОСОБА_1 таким, що складає 2 564 100 грн., що становить 100 % розміру статутного капіталу товариства.

Одночасно згідно цього протоколу загальних зборів учасників ТОВ «Саламандра - Україна» № 2-6/2014 від 04.06.2014 ОСОБА_1 прийнято рішення про зменшення статутного фонду товариства на суму 1 000 000 грн. за рахунок зменшення розміру його вкладу. Таким чином, вклад позивача у статутному капіталі товариства визначено у розмірі 1 564 100 грн., що становить 100 % статутного фонду товариства. Наявні у справі копії виписок по особовому рахунку ТОВ «Саламандра-Україна» у банку за 10.06.2014, 11.06.2014 та 26.06.2014 свідчать про факт перерахування з рахунку товариства на користь позивача сум коштів у розмірах                          250 000 грн., 450 000 грн. і 300 000 грн. з призначення платежу «перерахування засновнику частки статутного капіталу на картку згідно протоколу від 04.06.2014».

Відповідно до протоколу загальних зборів учасників ТОВ «Саламандра - Україна» № 4-6/2014 від 20.06.2014 позивачем прийнято рішення про зменшення статутного фонду товариства на суму 200 000 грн. за рахунок зменшення його вкладу (1 564 100 грн.). Таким чином, вклад позивача у статутному капіталі товариства визначено у розмірі                    1 364 100 грн., що становить 100 % статутного фонду товариства. Перерахування коштів з рахунку товариства у банку на користь позивача проводилося 18.07.2014 та 28.07.2014, що засвідчується наявними у справі копіями банківських виписок та не заперечується позивачем.

23.07.2014 позивач прийняв рішення про відступлення (передачу) належної йому частки у статутному капіталі ТОВ «Саламандра - Україна» в розмірі 100 % (номінальною вартістю 1 364 100 грн.) в повному обсязі на користь                        ОСОБА_2 , та відповідно про вихід зі складу учасників названого товариства, що задокументовано нотаріально посвідченою заявою ОСОБА_1 від 23.07.2015 (номер в Реєстрі 1162).

Відступлення позивачем своєї частки у статутному капіталі товариства у розмірі                                 1 364 100 грн. у такий спосіб на користь іншої фізичної особи не суперечить нормам статті 147 Цивільного кодексу України та статті 53 Господарського кодексу України, та не заперечувалось відповідачем.

Наведені обставини свідчать про отримання позивачем доходу від відчуження інвестиційного активу у розмірі 2 564 100 грн. та понесення ним витрат на придбання таких активів в сумі 2 564 100 грн. Таким чином, різниця між доходом, отриманим позивачем від продажу інвестиційного активу, та його вартістю, що визначається із суми витрат на придбання такого активу, складає 0,00 грн. (2 564 100 грн. -                                           2 564 100 грн.), тобто, фактично у межах спірних правовідносин інвестиційний прибуток відсутній.

Проте, контролюючий орган не визнав такими, що документально підтверджені, витрати позивача, понесенні ним в 2014 році у зв`язку з придбанням корпоративних прав (частки у статутному капіталі у ТОВ «Саламандра-Україна») у приватної акціонерної компанії з обмеженою відповідальністю «Прем`єр Адвенчес Лімітед». На переконання відповідача, оскільки приватна акціонерна компанія з обмеженою відповідальністю «Прем`єр Адвенчес Лімітед» являється нерезидентом, то розрахунки між ОСОБА_1 (як резидентом) та названою компанією при придбанні корпоративних прав мали вчинятися у відповідності до статті 7 Декрету Кабінету Міністрів України «Про систему валютного регулювання і валютного контролю» від 19.02.1993 № 15-93, тобто, - у безготівковій формі через уповноважені банки. У зв`язку з чим відповідач не визнав надані до перевірки квитанції до прибуткових касових ордерів достатніми для підтвердження витрат ОСОБА_1 на придбання інвестиційного активу в розмірі 1 500 000 грн.

За результатами дослідження наявних у справі копій договору купівлі-продажу від 04.06.2014 з додатковою угодою до нього від 05.06.2014 та квитанцій до прибуткових касових ордерів компанії на загальну суму 1 500 000 грн. суди дійшли висновку, що вони складенні у відповідності до вимог чинного законодавства та в повній мірі відображають зміст і характер вчинених розрахункових операцій. 

Відповідачем не надано суду жодних документальних доказів, які б свідчили про те, що надані позивачем до матеріалів судової справи розрахункові документи були сфальсифіковані, та достовірність наведених в таких документах відомостей про господарські операції не спростувано.

Також відповідач не спростував факт отримання компанією зазначеної суми готівкових коштів від позивача за такими прибутковими касовими ордерами.

Нормами Цивільного кодексу України встановлено, сторони є вільними в укладенні договору, виборі контрагента та визначенні умов договору з урахуванням вимог цього Кодексу, інших актів цивільного законодавства, звичаїв ділового обороту, вимог розумності та справедливості.

Крім того, додатковою угодою до договору № 1-6/2014 купівлі-продажу частки у статутному капіталі ТОВ «Саламандра-Україна від 04.06.2014, датованої 05.06.2014, сторонами вказаного договору купівлі-продажу було уточнено порядок проведення розрахунків за договором, а саме у готівковій формі, що не суперечить нормам Цивільного кодексу України.

Щодо посилань відповідача на положення статті 7 Декрету Кабінету Міністрів України «Про систему валютного регулювання і валютного контролю» від 19.02.1993 № 15-93, відповідно до якої передбачено, що у розрахунках між резидентами і нерезидентами в межах торговельного обороту використовується як засіб платежу іноземна валюта та грошова одиниця України - гривня, такі розрахунки здійснюються лише через уповноважені банки, в порядку, установленому Національним банком України». 

Поняття «розрахунків в межах торговельного обороту» містилося в Положенні про порядок видачі Національним банком України індивідуальних ліцензій на розрахунки між резидентами і нерезидентами в межах торговельного обороту у валюті України, що затверджено постановою Національного банку України від 14.10.2004 № 484, яка зареєстрована в Міністерстві юстиції України 09.11.2004 за № 1430/10029 (далі - Положення № 484).

Пунктом 1.3 Положення № 484 (що втратило чинність на підставі постанови Правління Національного банку України «Про врегулювання питань щодо використання гривні в розрахунках між резидентами і нерезидентами в межах торговельного обороту» від 28.05.2012 № 209, яка зареєстрована в Міністерстві юстиції України 12.06.2012 за № 939/21251) визначено, що під розрахунками в межах торговельного обороту розуміється рух коштів між резидентами і нерезидентами за операціями продажу (купівлі) товарів на підставі зовнішньоекономічних договорів, які передбачають експорт або імпорт товарів.

Вказаною постановою Національного банку України від 28.05.2012 № 209 встановлено, що розрахунки в гривні між резидентами і нерезидентами в межах торговельного обороту (розрахунки за експорт/імпорт товарів) здійснюються через уповноважені банки без індивідуальних ліцензій Національного банку України.

Таким чином, проведення розрахунків при відчуженні корпоративних прав на території України поза межами експортних чи імпортних операцій (правовий режим яких визначено Законом України «Про зовнішньоекономічну діяльність» від 16.04.1991 № 959-XII), що мало місце в даному випадку, не підпадає під визначення «розрахунків у межах торговельного обороту».

Отже, враховуючи наведені законодавчі норми та встановлені обставини справи, суди попередніх інстанцій дійшли вірного висновку про те, що витрати позивача у розмірі 1 500 000 грн. на придбання 58,5% частини корпоративних прав на статутний капітал ТОВ «Саламандра-Україна» є документально підтвердженими, а твердження відповідача про завищення платником витрат, понесених на придбання інвестиційного активу, та відповідно про несплату податку на доходи фізичних осіб в сумі 254 512,80 грн. за 2014 рік є помилковими, а відтак про протиправність прийняття оскаржуваного рішення та задоволення даних позовних вимог.

З огляду на викладене та враховуючи, що за правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, судами першої та апеляційної інстанцій виконано всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності з нормами матеріального права, постановлено обґрунтоване рішення, в якому повно відображені обставини, що мають значення для справи. Висновки судів про встановлені обставини і правові наслідки є вичерпними, відповідають дійсності, а тому підстав для їх перегляду з мотивів, викладених в касаційній скарзі, не вбачається.
Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

постановив:
Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Печерському районі Головного управління ДФС у м. Києві залишити без задоволення.

Постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 23.06.2016 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 20.09.2016 у справі №826/5772/16 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття , є остаточною та не може бути оскаржена.

Судді | В.В. Хохуляк Л.І. Бившева  І.Я. Олендер