ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

17 листопада 2021 року 	м. Дніпро	справа № 160/11062/19	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Ясенової Т.І. (доповідач),
                               суддів:  Головко О.В., Суховарова А.В.,     
за участю секретаря судового засідання Замкової А.О. 

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Дніпрі адміністративну справу за апеляційною скаргою ОСОБА_1 на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 18 червня 2020 року (суддя Ніколайчук С.В.) в адміністративній справі за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання дій протиправними, скасування податкових повідомленнь-рішеннь  та вимоги,- 

ВСТАНОВИВ:

ОСОБА_1 звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, в якому просив:
- встановити відсутність повноважень головного управління ДФС у Дніпропетровській області здійснювати нарахування податкових зобов`язань за платежами орендної плати з фізичних осіб щодо ОСОБА_1 шляхом складення на нього податкових повідомлень-рішень №28613-5750-0483 від 17.04.2019 року, яким визначено суму 149040, 74 грн.; №28614-5750-0483 від 17.04.2019 року, визначено суму 149040, 74 грн.; № 28615-5750-0483 від 17.04.2019 року, яким визначено суму 149040, 74 грн.
- визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення форми «Ф» головного управління ДФС у Дніпропетровській області:
1) №28613-5750-0483 від 17.04.2019 року, яким ОСОБА_1 повідомлено, що згідно з п.п.54.3.3 п.54.3 ст.     54 ПК України та відповідно до п.286.5 ст. 286 Податкового кодексу України     йому визначено суму податкового зобов`язання за платежем орендна плата з фізичних осіб за 2017 рік у розмірі 149040, 74 грн.;
2) №28614-5750-0483 від 17.04.2019 року, яким ОСОБА_1 повідомлено, що згідно з п.п.54.3.3 п.54.3     ст. 54 Податкового кодексу України та відповідно до п.286.5 ст.    286 Податкового кодексу України йому визначено суму податкового зобов`язання за платежем орендна плата з фізичних осіб за 2018 рік у розмірі 149040, 74 грн.;
3) №28615-5750-0483 від 17.04.2019 року, яким ОСОБА_1 повідомлено, що згідно з п.п.54.3.3 п.54.3 ст. 54 Податкового кодексу України  та відповідно до п.286.5 ст. 286 Податкового кодексу України йому визначено суму податкового зобов`язання за платежем орендна плата з фізичних осіб за 2019 рік у розмірі 149040, 74 грн.;
- визнати протиправною та скасувати податкову вимогу від 30 липня 2019 року №72490-57/86 головного управління ДФС у Дніпропетровській області, якою ОСОБА_1 станом на 29 липня 2019 року визначено податковий борг з орендної плати з фізичних осіб у сумі 47185,12 грн.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 18.06.2020 року у задоволені позову відмовлено. 
В апеляційній скарзі позивач, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове рішення, яким задовольнити позов.
В обґрунтування доводів апеляційної скарги зазначає, що у відповідача відсутні повноваження щодо внесення змін до податкових декларацій з плати за землю у формі орендної плати, які було подані позивачем до контролюючого органу. Також податковий орган не наділений компетенцією встановлювати розмір річних орендних плат та умови їх внесення шляхом прийняття податкових повідомлень-рішень форми «Ф». Також відповідач не проводив перевірку правильності визначення позивачем грошового зобов`язання з орендної плати за землю, а одразу прийняв спірні рішення. Крім того зазначено, що спірна вимога прийнята з порушенням строків. 
В додаткових поясненнях позивач зазначив, що у суду першої інстанції не врахував ту обставину, що скаржник є власником нерухомого майна, а тому останній не учасником відносин щодо сплати орендної плати за землю. При цьому, земельна ділянка комунальної власності площею 5157 м2, що розташована на АДРЕСА_1 з кадастровим номером 1211000000:06:037:0001 не є власністю фізичної особи ОСОБА_1 та така земельна ділянка не передана останньому для проведення підприємницької або іншої діяльності, у зв`язку з чим у відповідача відсутні підстави для прийняття спірних рішень. При цьому, договір оренди земельної ділянки укладений з ФОП ОСОБА_1 та декларації з орендної плати за землю подавалися від ФОП ОСОБА_1 , в той час як спірні податкові повідомлення – рішення винесені відносно фізичної особи ОСОБА_1 .
Перевіривши рішення суду першої інстанції, заслухавши пояснення позивача та представників сторін, дослідивши доводи апеляційної скарги, правильність застосування судом першої інстанції норм законодавства, дослідивши матеріали справи, колегія суддів дійшла наступних висновків.
З матеріалів справи слідує, що 17.04.2019 року ГУ ДФС у Дніпропетровській області нараховано позивачу суми податкового зобов`язання з орендної плати з фізичних осіб наступними податковими повідомленнями-рішеннями:
- №28613-5750-0483 за 2017 рік на суму 149040,74 грн.;
- №28614-5750-0483 за 2018 рік на суму 149040,74 грн.;
- №28615-5750-0483 за 2019 рік на суму 149040,74 грн.
30.07.2019 року відповідачем винесено податкову вимогу №72490-57/86 про сплату податкового боргу з орендної плати з фізичних осіб в сумі 447185,12 грн.
Підставою для винесення оскаржуваних податкових повідомлень-рішень та вимоги є невірне обрахування позивачем сум орендної плати з фізичних осіб за земельну ділянку, що розташована за адресою: АДРЕСА_1 , кадастровий номер 1211000000:06:037:0001.
Вказані рішення залишені без змін за результатами розгляду скарги на них в адміністративному порядку. 
Надаючи оцінку спірним правовідносинам, колегія суддів виходить з наступного. 
Згідно із ч.1    ст.93 Земельного кодексу України    право оренди земельної ділянки - це засноване на договорі строкове платне володіння і користування земельною ділянкою, необхідною орендареві для провадження підприємницької та іншої діяльності.
Відносини, пов`язані з орендою землі, регулюються законом (ч. 9    ст. 93 Земельного кодексу України).
Відповідно до    ст.21 Закону України «Про оренду землі»    орендна плата за землю - це платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою згідно з договором оренди землі. Розмір, умови і строки внесення орендної плати за землю встановлюються за згодою сторін у договорі оренди (крім строків внесення орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, які встановлюються відповідно до    Податкового кодексу України. Обчислення розміру орендної плати за землю здійснюється з урахуванням індексів інфляції, якщо інше не передбачено договором оренди.
З 01.01.2011р. набрав чинності    Податковий кодекс України    який, відповідно до пункту 1.1 статті 1 регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, і, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
За змістом підпункту 9.1.10 пункту    9.1    статті    9 Податкового кодексу України    плата за землю належить до загальнодержавних податків і зборів, яка в силу вимог підпункту    14.1.147    пункту    14.1    статті    14    цього ж    Кодексу    є податком і справляється у формі земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.
Відповідно до підпункту    14.1.72    пункту    14.1    статті    14 Податкового кодексу України, земельний податок - обов`язковий платіж, що справляється з власників земельних ділянок та земельних часток (паїв), а також постійних землекористувачів. Землекористувачі - юридичні та фізичні особи (резиденти і нерезиденти), яким відповідно до закону надані у користування земельні ділянки державної та комунальної власності, у тому числі на умовах оренди.
Відповідно до пункту 269.1 статті 269 Податкового кодексу України    платниками податку є власники земельних ділянок, земельних часток (паїв) та землекористувачі. Останні ж, як визначає зміст підпункту 14.1.73 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу, це особи, яким, зокрема, на умовах оренди надані у користування земельні ділянки державної та комунальної власності.
Орендна плата за земельні ділянки державної і комунальної власності - обов`язковий платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою (підпункт    14.1.136. пункту    14.1    статті    14 Податкового кодексу України). Подібне визначення міститься й у    статті 21 Закону України «Про оренду землі».
Справляння плати за землю, в тому числі й орендної плати, здійснюється відповідно до положень    розділу ХIII Податкового кодексу України.
Розмір та умови внесення орендної плати встановлюються у договорі оренди між орендодавцем (власником) і орендарем, а підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки (пункт    288.1    статті    288 Податкового кодексу України).
Підпунктом    288.5.1    пункту    288.5    статті    288    зазначеного    Кодексу    встановлено, що розмір орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності встановлюється у договорі оренди, але річна сума платежу не може бути меншою: для земель сільськогосподарського призначення - розміру земельного податку, що встановлюється        розділом ХIII Податкового кодексу України; для інших категорій земель - трикратного розміру земельного податку, що встановлюється цим розділом, та не може перевищувати, зокрема, для інших земельних ділянок, наданих в оренду, 12 % нормативної грошової оцінки (підпункт 288.5.2 зазначеного пункту).
Оскільки плату за землю у формі орендної плати за землі комунальної та державної власності віднесено Верховною Радою України до загальнодержавних податків і зборів згідно з переліком, наведеним у    статті 9 Податкового кодексу України, логічним завершенням аналізу наведених правових норм є висновок про те, що розмір орендної плати за вказані ділянки є нормативно-регульованою ціною із визначеними мінімальною та максимальною межами.
Тобто, законодавець визначив нижню граничну межу річної суми платежу по орендній платі за земельні ділянки, незалежно від того, чи співпадає її розмір із визначеним у договорі.
Таким чином, починаючи з 01 січня 2011 року, на адміністрування орендної плати та відносини, що виникають при оренді земельної ділянки комунальної та державної власності, поширюються приписи    Податкового кодексу України    з усіма правилами обрахування орендної плати та наслідками недотримання порядку нарахування та справляння цього обов`язкового платежу.
Саме із зазначеного часу мінімальний розмір річної орендної плати за земельні ділянки, які перебувають у державній або комунальній власності та грошову оцінку яких встановлено, становить 3 % від їх нормативної грошової оцінки.
Відповідно до підпункту    16.1.4    пункту    16.1    статті    16 Податкового кодексу України    платник податків зобов`язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, установлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.
Наведені правові норми свідчать про те, що з набранням чинності    Податковим кодексом України    річний розмір орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, який підлягає перерахуванню до бюджету, має відповідати вимогам підпункту    288.5.1    пункту    288.5    статті    288    цього    Кодексу    та є підставою для перегляду встановленого розміру орендної плати.
При цьому, виходячи із принципу пріоритетності норм    Податкового кодексу України    над нормами інших актів у разі їх суперечності, який закріплений у пункті    5.2    статті    5 Податкового кодексу України, до моменту внесення до такого договору відповідних змін розмір орендної плати в будь-якому разі не може бути меншим, ніж встановлений підпунктом    288.5.1    пункту    288.5    статті    288 Податкового кодексу України.
Диспозиція пункту    288.5    статті    288 ПК України    чітко розрізняє розмір орендної плати, яка визначається договором, та річну суму платежу, яка не може бути меншою від затвердженого законодавцем розміру.
Отже, незалежно від установленого договором розміру орендної плати сума річного платежу не повинна бути меншою від розміру, встановленого чинним законодавством, що регулює означені правовідносини.
З матеріалів справи слідує, що ОСОБА_1 згідно з договором оренди земельної ділянки від 08.07.2014 року № 6329439, (Державна реєстрація договору оренди №14432705 від 14.07.2014р.) має земельну ділянку цільове призначення для будівниця та обслуговування інших будівель громадської забудови, а саме розміщенні комплексу будівель та споруд тюнінг-центру "Юність” на АДРЕСА_1 загальною площею - 0,5157 га., кадастровий номер 1211000000:06:037:0001, договір укладено на 5 років.
Згідно з п.7 даного договору оренди річна орендна плата вноситься орендаремвиключно у грошовій формі незалежно від результатів діяльності орендаря у трикратної розмірі земельного податку, що встановлюється Податковим кодексом України, на підставі витягу із технічної документації (або довідки) про нормативну грошову оцінку земельної ділянки, виконані управлінням Держкомзему у м. Кривий Ріг Дніпропетровської області.
Згідно з п. 10 договору розмір нормативно грошової  оцінки  не є сталим  і змінюється у зв`язку з проведенням  її щорічної індексації  та на підставі  інших вимог діючого законодавства. Орендар самостійно  зобов`язується  щорічно  відповідно до  інформації Держкомзему про коефіцієнт індексації  грошової  оцінки  земель, опублікований  в засобах масової  інформації, здійснювати індексацію грошової оцінки земельної ділянки.
Згідно з п.11 обчислення розміру орендної плати за земельну ділянку здійснюється з урахуванням її цільового призначення та коефіцієнтів індексації, визначеноїзаконодавством, за затвердженою Кабінетом Міністрів формою.
Згідно з п 12 розмір та сума орендної плати переглядається без внесення змін до цього договору у разі:
-          зміни умов господарювання, передбачених договором;
- зміни (збільшення або зменшення за рішеньям міської ради) розмірів річно орендної плати за землю, базової вартості 1 кв. м земель міста, розмірів земельного податку підвищення цін і тарифів, зміни коефіцієнтів індексації, визначених законодавством;
- погіршення стану орендованої земельної ділянки не з вини орендаря, ще підтверджується документами;
-          в інших випадках, передбачених законодавством та цим договором.
Також в матеріалах справи наявні податкові декларації позивача з плати за землю (земельний податок та/або орендна плата за земельні ділянки державної або комунальної власності), а саме:
- №1700011606 від 20.02.2017 року за 2017 рік з розрахованою сумою до сплати з розрахунку нормативної грошової оцінки земельної ділянки 2820000 грн., 3% розміру орендної плати на суму 43628,22 грн.;
- №8025 від 13.02.2018 року за 2018 рік з розрахованою сумою до сплати з розрахунку нормативної грошової оцінки земельної ділянки 9400000 грн.,  0,90% розміру орендної плати на суму 43628,22 грн.;
- №6968 від 11.02.2019 року за 2019 рік з розрахованою сумою до сплати з розрахунку нормативної грошової оцінки земельної ділянки 9400000 грн.,  0,90% розміру орендної плати на суму 43628,22 грн.
Вказані вище обставини підтверджують той факт, що позивач є суб`єктом сплати орендної плати за землю та доводи скаржника, що останній є власником нерухомого майна, а тому останній повинен сплачувати земельний податок а не орендну та доводи, що земельна ділянка комунальної власності площею 5157 м2, що розташована на АДРЕСА_1 з кадастровим номером 1211000000:06:037:0001 не є власністю фізичної особи ОСОБА_1 та така земельна ділянка не передана останньому для проведення підприємницької або іншої діяльності, у зв`язку з чим відсутні підстави для сплати оренди за землю є хибними, з огляду на наявність договору оренди земельної ділянки від 08.07.2014 року № 6329439 та поданих позивачем податкових декларації з орендної плати за землю, в яких позивач самостійно визначав суму щодо сплати орендної плати за землю. 
Підпунктами    288.5.1,    288.5.2    пункту    288.5    ст.    288 ПК України    передбачено, що розмір орендної плати встановлюється у договорі оренди, але річна сума платежу: не може бути меншою розміру земельного податку:
-    для земельних ділянок, нормативну грошову оцінку яких проведено, - у розмірі не більше 3 відсотків їх нормативної грошової оцінки, для земель загального користування - не більше 1 відсотка їх нормативної грошової оцінки, для сільськогосподарських угідь - не менше 0,3 відсотка та не більше 1 відсотка їх нормативної грошової оцінки;
-    для земельних ділянок, нормативну грошову оцінку яких не проведено, - у розмірі не більше 5 відсотків нормативної грошової оцінки одиниці площі ріллі по Автономній Республіці Крим або по області, для сільськогосподарських угідь - не менше 0,3 відсотка та не більше 5 відсотків нормативної грошової оцінки одиниці площі ріллі по Автономній Республіці Крим або по області; та не може перевищувати 12 відсотків нормативної грошової оцінки.
Згідно зі    ст. 289 ПК України    для визначення розміру податку та орендної плати використовується нормативна грошова оцінка земельних ділянок з урахуванням коефіцієнта індексації, визначеного відповідно до законодавства. Центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері земельних відносин здійснює управління у сфері оцінки земель та земельних ділянок.
Центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері земельних відносин за індексом споживчих цін за попередній рік щороку розраховує величину коефіцієнта індексації нормативної грошової оцінки земель, на який індексується нормативна грошова оцінка земель і земельних ділянок на 1 січня поточного року, що визначається за формулою: Кi = І:100, де І - індекс споживчих цін за попередній рік.
У разі якщо індекс споживчих цін перевищує 115 відсотків, такий індекс застосовується із значенням 115.
Так, згідно з витягу з технічної документації про нормативну грошову оцінку земель ділянки підготовленої управлінням Держгеокадастру у Криворізькому районі Дніпропетровської області за №264 від 09.02.2016 року, нормативна грошова оцінка земельної ділянки за адресою: АДРЕСА_1 , площею 0,5157 га, яку використовує ОСОБА_1 (рнокпп НОМЕР_1 ), становить в 2016 році 15622718,94 грн. (з урахуванням коефіцієнту індексації за 2014 року та за 2015 року - 1,7898).
Криворізькою міською радою прийнято рішення від 24.06.2015 року за №3727 “Про встановлення ставок земельного податку, розміру орендної плати та пільг зі сплати за землю на території м.Кривого Рогу”, яким затвердженні та введені у дію з 01.01.2016 року ставки податку за земельні ділянки на території міста, відповідно до Земельного кодексу України від 25.10.2001 року №2768-ІІІ та Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755-УІ, Закону України “Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів в Україні”.
29.03.2017 року за №1522 Криворізькою міською радою прийнято рішення “Про внесення змін до рішення міської ради від 24.06.2015 №3727 “Про встановлення ставок земельного податку, розміру орендної плати та пільг зі сплати за землю на території міста Кривого Рогу” на 2017 рік.
Згідно з пунктом 5 Рішення №1522, розмір орендної плати за користування земельними ділянками комунальної власності складає 0,9% від нормативної грошової оцінки земель міста, затвердженої рішенням міської ради від 24.06.2015 року №3728 “Про затвердження технічної документації з нормативної грошової оцінки земель міста Кривого Рогу”.
Згідно з вимогами Податкового кодексу України рішення №1522 відділом адміністрування податків і зборів з фізичних осіб Криворізького північного управління ГУ ДФС у Дніпропетровській проведено нарахування громадянину ОСОБА_1 (рнокпп НОМЕР_1 ) грошового зобов`язання з орендної плати з фізичних осіб за період 01.01.2017-31.12.2017р.р., 01.01.2018-31.12.2018р.р. та 01.01.2019- 31.12.2019р.р. у розмірі 447122,22 грн., а саме:
- період 01.01.2017-31.12.2017р. - (3029,42 грн. (нормативна грошова оцінка 1м.кв.) х 1,06 (коефіцієнт індексації 2016р.) х 5157,00 кв.м. х 0,9% (ставка земельного податку) з річною сумою до сплати - 149040,74грн., податкове повідомлення-рішення 17.04.2019 №28613-5750-0483;
- період 01.01.2018-31.12.2018р. - (3029,42 грн. (нормативна грошова оцінка Ім.кв.) х 1,06 (коефіцієнт індексації 2016р.) х 5157,00 кв.м. х 0,9% (ставка земельного податку) з річною сумою до сплати - 149040,74грн. податкове повідомлення-рішення 17.04.2019 №28614-5750-0483;
- період 01.01.2019-31.12.2019р. - (3029,42 грн. (нормативна грошова оцінка Ім.кв.) х 1,06 (коефіцієнт індексації 2016р.) х 5157,00 кв.м. х 0,9% (ставка земельного податку) з річною сумою до сплати - 149040,74грн., та з посиланням на норми чинного законодавства, прийнято податкове повідомлення-рішення 17.04.2019 №28615-5750-0483 про визначення суми податкового зобов`язання орендної плати з фізичних осіб у розмірі 149040,74 грн.
Таким чином, в даному випадку спірними податковими повідомленнями-рішеннями позивачу збільшено суму орендної плати в період 2017-2019 років з врахуванням нормативної грошової оцінки земельної ділянки, що відповідає приписам ст. 289 ПК України. 
При цьому, такі дії контролюючого органу слід розцінювати не як самостійне внесення змін до податкових декларацій з плати за землю у формі орендної плати та самостійне встановлювання розміру річних орендних плат, а як дії контролюючого органу щодо донарахування грошових зобов`язань у разі встановлення факту їх неправильного обрахування платником податків. 
Так, відповідно до п.п. 54.3.3 п. 54.3 ст. 54 ПК України контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, або зменшення суми податку на доходи фізичних осіб, задекларовану до повернення з бюджету у зв`язку із використанням платником податку права на податкову знижку, якщо: згідно з податковим та іншим законодавством особою, відповідальною за нарахування сум податкових зобов`язань з окремого податку або збору та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, застосування штрафних (фінансових) санкцій та нарахування пені, у тому числі за порушення у сфері зовнішньоекономічної діяльності, є контролюючий орган.
Згідно з п.286.1 ст.286 ПК України підставою для нарахування земельного податку є дані державного земельного кадастру. Центральні органи виконавчої влади, що реалізують державну політику у сфері земельних відносин та у сфері державної реєстрації речових прав на нерухоме майно, у сфері будівництва щомісяця, але не пізніше 10 числа наступного місяця, а також за запитом відповідного контролюючого органу за місцезнаходженням земельної ділянки подають інформацію, необхідну для обчислення і справляння плати за землю, у порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України.
За приписами п.286.2 та п.286.3 ст.286 ПК України платники плати за землю (крім фізичних осіб) самостійно обчислюють суму податку щороку станом на 1 січня і не пізніше 20 лютого поточного року подають відповідному контролюючому органу за місцезнаходженням земельної ділянки      податкову декларацію      на поточний рік за формою, встановленою у порядку, передбаченому      статтею 46      цього Кодексу, з розбивкою річної суми рівними частками за місяцями. Подання такої декларації звільняє від обов`язку подання щомісячних декларацій. При поданні першої декларації (фактичного початку діяльності як платника плати за землю) разом з нею подається довідка (витяг) про розмір нормативної грошової оцінки земельної ділянки, а надалі така довідка подається у разі затвердження нової нормативної грошової оцінки землі. Платник плати за землю має право подавати щомісяця звітну податкову декларацію, що звільняє його від обов`язку подання податкової декларації не пізніше 20 лютого поточного року, протягом 20 календарних днів місяця, що настає за звітним.
Водночас, відповідно до абз.1 п.286.5 ст.286 ПК України нарахування фізичним особам сум податку проводиться контролюючими органами (за місцем знаходження земельної ділянки), які надсилають (вручають) платникові за місцем його реєстрації до 1 липня поточного року податкове повідомлення-рішення про внесення податку за формою, встановленою у порядку, визначеному      статтею 58      цього Кодексу.
На підставі п. 287.5 ст. 287 ПК України податок фізичними особами сплачується протягом 60 днів з дня вручення податкового повідомлення-рішення.
З огляду на вказані приписи, колегія суддів зазначає, що стосовно фізичних осіб контролюючий орган самостійно нараховує податок з орендної плати за землю та земельний податок без проведення перевірки на підстави інформації про розмір нормативної грошової оцінки земельної ділянки. 
Щодо доводів скаржника, що відповідач прийняв спірні податкові повідомлення-рішення за формою «Ф», а повинен був за формою «Р», слід зазначити наступне.
Відповідно до наказу від 28.12.2015 року №1204 «Про затвердження Порядку надіслання контролюючими органами податкових повідомлень-рішень платникам податків», податкове повідомлення-рішення форми «Ф» складається підрозділами контролюючого органу  для платників податків - фізичних осіб, якщо відповідно до законодавства контролюючий орган самостійно визначає податкове зобов`язання платника податків з причин, не пов`язаних із порушенням податкового або іншого законодавства. 
Відповідно до вказаного Порядку рішення за формою «Р» виноситься контролюючим органом у разі виявлення за результатами перевірок завищення або заниження податкових зобов`язань платника податків та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, та застосування за наслідками таких перевірок передбачених Кодексом штрафних (фінансових) санкцій, пов`язаних з таким заниженням (завищенням) податкових та/або інших зобов`язань (крім грошових зобов`язань та/або штрафних (фінансових) санкцій, визначених іншими формами податкових повідомлень-рішень) та пені (крім пені відповідно до    статті 129    Кодексу) (додатки 2,    3).
Оскільки, як зазначалося раніше, відповідач не повинен був проводити перевірку щодо нарахування податку з орендної плати за землю, останнім правомірно винесено спірні рішення за формою «Ф». 
З огляду на наведене, контролюючим органом не порушено процедуру прийняття спірних податкових повідомлень-рішень та додержано вимоги щодо форми таких рішень.
Стосовно посилань скаржника, що договір оренди земельної ділянки укладений з ФОП ОСОБА_1 та декларації з орендної плати за землю подавалися від ФОП ОСОБА_1 , в той час як спірні податкові повідомлення – рішення винесені відносно фізичної особи ОСОБА_1 , яка не отримувала в оренду земельні ділянки, а тому не могла бути суб`єктом сплати орендної плати з землю, колегія суддів зазначає наступне.
По-перше, ПК України встановлено обов`язок сплачувати орендний податок користувачами земельної ділянки. 
В даному випадку, матеріалами справи підтверджено той факт, що позивач уклав договір оренди земельної ділянки загальною площею - 0,5157 га., кадастровий номер 1211000000:06:037:0001.
Отже за користування вказаною земельною ділянкою позивач мав сплачувати оренду плату відповідно до вимог чинного законодавства.
Той факт, що позивач уклав договір оренди земельної як ФОП, а спірні податкові повідомлення-рішення винесені відносно фізичної особи не спростовує того факту, що цією земельною ділянкою користувався саме позивач, який одночасно має статус ФОП і статус фізичної особи.
При цьому, слід наголосити що в даному випадку статус фізичної особи або  ФОП не впливає на розмір орендної плати або процедуру винесення рішень щодо донарахування такого податку, а відтак, на думку колегії суддів, позивач намагається уникнути від обов`язку щодо сплати у належному розміру орендної плати за землю, якою останній користувався. 
По-друге, згідно зі статтею 325  Цивільного кодексу України суб`єктами права приватної власності є фізичні та юридичні особи. Фізичні та юридичні особи можуть бути власниками будь - якого майна, за винятком окремих видів майна, які відповідно до закону не можуть їм належати
При цьому, власник має право використовувати своє майно для здійснення підприємницької діяльності, крім випадків, встановлених законом (частина перша статті 320 Цивільного кодексу України).
Відповідно до статті 42 Господарського кодексу України підприємництво - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб`єктами господарювання (підприємцями).
Між тим, суб`єктами господарювання визнаються, зокрема, громадяни України, іноземці та особи без громадянства, які зареєстровані відповідно до закону як підприємці, та здійснюють господарську діяльність, реалізуючи господарську компетенцію (сукупність господарських прав та обов`язків), мають відокремлене майно і несуть відповідальність за своїми зобов`язаннями в межах цього майна, крім випадків, передбачених законодавством (стаття 55 Господарського кодексу України).
Таким чином, чинне законодавство не виділяє такого суб`єкт права власності як фізична особа - підприємець та не містить норм щодо права власності фізичної особи - підприємця. Законодавство лише встановлює, що фізична особа - підприємець відповідає за зобов`язаннями, пов`язаними з підприємницькою діяльністю, усім своїм майном, крім майна, на яке згідно із законом не може бути звернено стягнення.
Отже, суб`єктом права власності визнається саме фізична особа, яка може бути власником будь - якого майна, крім майна, що не може перебувати у власності фізичної особи. При цьому, правовий статус фізичної особи - підприємця не впливає на правовий режим майна, що перебуває у його власності.
Таким чином, нерухоме майно має реєструватися за фізичною особою.
За інформацію з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та Реєстру прав власності на нерухоме майно, Державного реєстру іпотек, Єдиного реєстру заборон відчуження об`єктів нерухомого майна, з якого вбачається що реєстрація земельної ділянки з кадастровим номером 1211000000:06:037:0001 здійснена за фізичною особою ОСОБА_1 , як і реєстрація комплексу будівель і споруд тюнінг-центру за адресою: АДРЕСА_1 та з витягу Державного реєстру речових прав на нерухоме майно про реєстрацію іншого речового права на земельну ділянку з кадастровим номером 1211000000:06:037:0001 орендарем зазначено саме громадянина ОСОБА_1 . 
За таких обставин винесення спірних податкових-повідомлень рішень саме відносно фізичної особи ОСОБА_1 не є підставою для їх скасування, враховуючи встановлення факту користування позивачем земельною ділянкою та не сплату за таке користування належної суми орендної плати, а також встановлення додержання контролюючим органом процедури щодо прийняття таких рішень. 
З огляду на наведене, колегія суддів погоджує висновок суду першої інстанції, що податкові повідомлення-рішення №28613-5750-0483 від 17.04.2019 року,  №28614-5750-0483 від 17.04.2019 року, №28615-5750-0483 від 17.04.2019 року є правомірними та не підлягають скасуванню. 
Щодо позовної вимоги про визнання протиправною та скасування податкової вимоги від 30 липня 2019 року №72490-57/86, колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до п.п. 14.1.153    п.    14.1    ст.    14 Податкового кодексу України    встановлено, що податкова вимога це письмова вимога контролюючого органу до платника податків щодо погашення суми податкового боргу.
Згідно з п.п.14.1.175    п.14.1    ст.14 ПК України    податковий борг сума узгодженого грошового зобов`язання, не сплаченого платником податків у встановлений цим Кодексом строк, та непогашеної пені, нарахованої у порядку, визначеному цим Кодексом.
У разі коли у платника податків виник податковий борг, контролюючий орган надсилає (вручає) йому податкову вимогу в порядку, визначеному для надсилання (вручення) податкового повідомлення-рішення, що передбачено п.    59.1    ст.    59 ПК України.
Отже, підставою для формування та направлення контролюючим органом податкової вимоги платнику податків є непогашення платником податків узгодженої суми грошового зобов`язання, визначеної в податковому повідомленні-рішенні, у встановлені законом строки.
Згідно з п.п.14.1.157    п.14.1    ст.14 ПК України    податкове повідомлення-рішення це письмове повідомлення контролюючого органу (рішення) про обов`язок платника податків сплатити суму грошового зобов`язання, визначену контролюючим органом у випадках, передбачених цим Кодексом та іншими законодавчими актами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, або внести відповідні зміни до податкової звітності.
Так, за даними ІТС «Податковий блок», станом на 29.07.2019 року у позивача обліковується податковий борг з орендної плати фізичних осіб на загальну суму 447185,12грн., який виник на підставі несплати податкових зобов`язань, визначених на підставі податкових повідомлень-рішень №28613-5750-0483 від 17.04.2019 року,  №28614-5750-0483 від 17.04.2019 року, №28615-5750-0483 від 17.04.2019 року.
Вказані податкові повідомлення-рішення були направлені засобами поштового зв`язку на адресу позивача та 28.05.2019 року контролюючим органом отримано поштове повідомлення про вручення позивачем 15.05.2019 року спірних податкових повідомлень-рішень.
Оскільки донараховані вказаними податковими повідомлення-рішеннями грошові зобов`язання з орендної плати за землю не були сплачені позивачем, контролюючим органом, на думку колегії суддів, правомірно було прийнято спірну податкову вимогу.  
На підставі викладеного, колегія суддів дійшла висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи та надано їм належну юридичну оцінку, судове рішення ухвалено з дотриманням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, тому відсутні підстави для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення.
Керуючись статтями    241-245,   250,    315,    316,    321,    322,    327,   329КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу ОСОБА_1 на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 18 червня 2020 року – залишити без задоволення. 
Рішення    Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 18.06.2020 року - залишити без змін. 
Постанова набирає законної сили з дати прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення безпосередньо до Верховного Суду.
   
Головуючий - суддя                                                                      Т.І. Ясенова 

                               суддя                                                                      О.В. Головко 

                               суддя                                                                      А.В. Суховаров