ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

03 листопада 2021 року 	м. Дніпро	справа № 160/7333/19	
Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Щербака А.А. (доповідач),
                               суддів:  Баранник Н.П., Малиш Н.І.,     
за участю секретаря судового засідання Яковенко О.М. 
розглянувши в м. Дніпро у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Офісу великих платників податків Державної податкової служби на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 03 грудня 2019 року (суддя Ніколайчук С.В.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «АТБ-інвест» до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби, третя особа, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору на стороні відповідача - Головне управління Держгеокадастру у Житомирській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-                                                             
                                                              ВСТАНОВИВ:
ТОВ «АТБ-інвест» звернулось з позовом до офісу великих платників податків Державної фіскальної служби, третя особа, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору на стороні відповідача - головне управління Держгеокадастру у Житомирській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 03 грудня 2019 року позов задоволено частково.
Суд вирішив визнати протиправним та скасувати повністю податкове повідомлення рішення від 02.04.2019 року №0002344617.
Визнати протиправним та скасувати повністю податкове повідомлення рішення від 01.04.2019 року №0002484617.
Стягнути на користь товариства з обмеженою відповідальністю «АТБ-інвест» за рахунок бюджетних асигнувань офісу великих платників податків Державної фіскальної служби судові витрати у розмірі 18 130,88   грн.
В задоволенні решти позовних вимог -  відмовити.  
Офісом великих платників податків ДПС подана апеляційна скарга, просить рішення суду першої інстанції скасувати частині задоволених позовних вимог, в задоволенні позову відмовити в повному обсязі.
Апеляційна скарга обґрунтована тим, що судом першої інстанції порушено норми матеріального та процесуального права, судом не було враховано, що вартість послуг по взаємовідносинам  з ТОВ «БК Екосіті» та ТОВ «Бел Арт»  є доходом підприємства-позивача та у податковому обліку з податку на прибуток має  бути включена до  складу доходів, а сума ПДВ, включена до складу податкового кредиту на  підставі податкових накладних не можуть включатись  до складу  кредиту підприємства у зв`язку  із не підтвердженням фактичного отримання їх саме від  цих постачальників. 
Представник відповідача апеляційну скаргу підтримав.
Представник позивача проти задоволення апеляційної скарги заперечував. 
Колегія суддів доходить висновку, що апеляційна скарга задоволенню не підлягає.
Як було встановлено судом першої інстанції, була проведена планова виїзна перевірка ТОВ «АТБ-інвест», за результатами якої складено акт від 20.02.2019 № 28/28-10-45-17-30691543.
В висновках акту перевірки було зазначено зокрема про порушення   п.44.1 ст.44, ші.134.1.1 п. 134.1 ст.134 Податкового кодексу (в редакції чинній на момент порушення, із змінами та доповненнями), з урахуванням положень пл. 14.1.13, І4Л.203 І ст.14 Податкового кодексу, п. 5, 7, 21 Положення (Стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.99 № 290, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 14.12.99 під №860/84153, п.3 розд. ІІІ Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до псової звітності» затвердженого наказом Міністерства фінансів України №73 від07.02.2013 року, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 28 лютого 2013 р. за № 336/22868, ст. 1, п.2 ст.3, ст.4, ст.9 Закону України від 16,07.1999 № 996-X1V «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (зі змінами та доповненнями): п,1, 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88, зі змінами та доповненнями; розділу І інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу,  зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 № 291, що  призвело до заниження податку на прибуток за період з 01.01.2015 по 30.06.2018 на суму 502 086,0 грн., у тому числі: за І квартал 2017 року на суму 91 478,00 грн.; півріччя 2017 року 235 760,0 грн,;  за 9 місяців 2017 року на 502 086,0 гри.; за 2017 рік на 502 086,0 грн
Пункту 44.1, ст.44, п.185.1 ст.185, п.189.1, ст.189, п.198.1, п.198.2, п.198.3. абз г) п.198.5, ст.198, ст.200, ст.201 Податкового кодексу України від 02.12.10 № 2755-VI (із змінами і доповненнями), п.2 ст.3, ст.4, п.1,2 ст.9 Закону України від 16.07.99 № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», п.2.1, 2.4, 2.15. 2.16 «Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку», затвердженого наказом фінансів України від 24 травня 1995 року №88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 5 червня 1995 р. за № 168/704 (із змінами і доповненнями), в результаті чого: занижено податок на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету на загальну суму   464   894,07 грн., в т.ч. по періодах: січень - 2017 року - 84 702 грн, червень 2017 року  133   594,25 грн., липень 2017 року – 175   188,34 грн., серпень 2017 року  - 32   407,80 грн., вересень 2017 року  -  39001,68 грн. завищено від`ємне значення , що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду  за червень 2018 року у сумі 6   886,34 грн.
На підставі акту перевірки було прийнято зокрема податкові повідомлення рішення Офісу  ВПП ДФС від 01.04.2019 № 0002484617, яким позивачу  нараховано податок  на прибуток підприємств створених за участю іноземних інвесторів на суму 627607грн. 50 коп. та від 02.04.2019  № 0002344617, яким позивачу нараховано податок на додану вартість в сумі 581117грн.  50 коп. 
В описовій частині акту перевірки зазначено, що вказані порушення є наслідком того, що відсутні докази на підтвердження фактичного надання послуг такими постачальниками як ТОВ «БК Екосіті» та ТОВ «Бел Арт», а розрахунки  з цими постачальниками не пов`язані з постачанням послуг.
Як було встановлено судом першої інстанції, взаємовідносини між ТОВ «АТБ-інвест» та ТОВ «Екосіті» відбувались на підставі:
- договору підряду №22-03/2 від 22.03.2017, предметом якого було виконання робіт з реконструкції на об`єкті, розташованому за адресою: м. Київ, Харківське шосе, 166 прим.2;
- договору підряду №02-06/3 від 02.06.2017, предметом якого було виконання робіт по організації електрозабезпечення від ДЕС на об`єкті, розташованому за адресою: Одеська обл., Біляєвський  район , с. Великий Дальник, пер. Маяцький 3, 2А;
- договору підряду №31-07/1 від 31.07.2017, предметом якого було виконання робіт по прокладенню теплотраси на об`єкті, розташованому за адресою: Одеська обл., м. Чорноморськ, вул. Паркова, 34А.
Взаємовідносини з ТОВ «Белла –арт» відбувались на підставі договору  підряду  № 01-04/2 від 01.04.2016, предметом якого було виконання робіт з реконструкції на об`єкті, розташованому  за адресою : Одеська область, Біляєвський рацон, с. Великий Дальник, пер. Маяцький, 3.
На підтвердження виконання робіт  по вищезазначеним договорам під час проведення перевірки було надано: акти прийому передачі змонтованого обладнання, довідки  про вартість  виконаних   будівельних робіт  та витрати  (КБ-3), акти прийому виконаних робіт  (КБ-2в), підсумкові  відомості  ресурсі по об`єкту, розрахунок  загальновиробничих витрат до акту  КБ-2, рахунки на оплату, документи на підтвердження  здійснення розрахунків, податкові накладні тощо (наявні в матеріалах справи).
Частково задовольняючи позов, суд першої інстанції зазначив, що  відповідачем правомірність прийнятих податкових повідомлень-рішень в частині задоволених позовних вимог не було доведено. Суд зазначив, що відсутність у контрагентів позивача  матеріальних та трудових ресурсів не виключає можливості реального виконання ним господарської операції та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди позивача, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу). Основні та транспортні засоби можуть перебувати у контрагента на праві оренди або лізингу.
Колегія суддів з висновками суду першої інстанції погоджується.
Відповідно до пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Згідно з п.83.1 ст.83 Податкового кодексу України для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок підставами для висновків є: документи, визначені цим Кодексом (пп.83.1.1); податкова інформація (пп.83.1.2); експертні висновки (пп.83.1.3); судові рішення (пп.83.1.4); інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи (пп.83.1.6).
Згідно з п.п. 72.1.6. п.72.1 ст.72 Податкового кодексу України для інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності також використовується інша інформація, оприлюднена як така, що підлягає оприлюдненню відповідно до законодавства та/або добровільно чи за запитом надана контролюючому органу в установленому законом порядку.
Відповідно до п.85.4 ст.85 Податкового кодексу України при проведенні перевірок посадові особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та закріплені печаткою (за наявності).
Відповідно до п.185.1 ст.185 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є операції платників податку, зокрема, з:
а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю;
б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.
Згідно з п. 198.1 ст.198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
Відповідно до п. 198.2 ст.198 Податкового кодексу України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше; дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
Згідно з п. 198.3 ст.198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Відповідно до п. 198.5 ст.198 Податкового кодексу України, платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, за товарами/послугами, необоротними активами, під час придбання виготовлення яких суми податку були включені до складу податкового кредиту, у разі якщо товари/послуги, необоротні активи починають використовуватися:
а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу);
б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу);
в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;
г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.
Платник податку може включити на підставі бухгалтерської довідки до податкового кредиту виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, суми податку, сплачені (нараховані) у вартості товарів/послуг, необоротних активів, що не були включені до складу податкового кредиту при придбанні або виготовленні таких товарів/послуг, необоротних активів, та/або з яких були визначені податкові зобов`язання відповідно до цього пункту, у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, у тому числі переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів.
З метою застосування цього пункту податкові зобов`язання і податковий кредит визначаються на дату початку фактичного використання товарів/послуг, необоротних активів, визначену в первинних документах, складених відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
Відповідно до п. 198.6 ст.198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Згідно з п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування, зокрема, є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності ,на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку). Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку). Для платників податку, у яких річний дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період не перевищує двадцяти мільйонів гривень, об`єкт оподаткування може визначатися без коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу.
Платник податку, у якого річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період не перевищує двадцяти мільйонів гривень, має право прийняти рішення про незастосування коригувань фінансового результату оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу, не більше одного разу протягом безперервної сукупності років в кожному з яких виконується цей критерій щодо розміру доходу. Про прийняте рішення платник податку зазначає у податковій звітності з цього податку, що подається за перший рік в такій безперервній сукупності років. В подальші роки такої сукупності коригування фінансового результату також не застосовуються (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років).
Якщо у платника, який прийняв рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу, в будь-якому наступному році річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період перевищує двадцять мільйонів гривень, такий платник визначає об`єкт оподаткування починаючи з такого року шляхом коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці, визначені відповідно до положень цього розділу.
Статтею 2 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що сфера дії Закону поширюється на всіх юридичних осіб, створених відповідно до законодавства України, незалежно від їх організаційно-правових форм і форм власності, а також на представництва іноземних суб`єктів господарської діяльності (далі - підприємства), які зобов`язані вести бухгалтерський облік та подавати фінансову звітність згідно з законодавством.
Відповідно до ч.2   ст.3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»   бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством, фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Згідно з ч.1   ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»   підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися, зведені облікові документи.
Частиною 2   статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»   встановлено вимоги до первинних документів, які є підставою для бухгалтерського та податкового обліку.
Судом першої інстанції вірно було зазначено, що Податковий кодекс України не ставить у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами - постачальниками, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. 
Враховуючи, що факт виконання усього об`єму робіт (послуг) за вказаними договорами контролюючий орган не заперечує, однак вважає, що ці роботи контрагентами позивача не виконувались, а виконувались не відомими особами, суд першої інстанції дійшов вірних висновків, що  вказане не може вважатись безспірним доказом порушення податкового законодавства з боку позивача.
Судом першої інстанції вірно було взято до уваги наявність у позивача всіх первинних бухгалтерських документів по взаємовідносинам з зазначеними постачальниками,  та те, що під час проведення перевірки у податкового органу були відсутні претензії щодо невідповідності наданих до перевірки документів, не заперечувався факт виконаних робіт з реконструкції, не заперечувався факт ремонтно-будівельних робіт для використання в господарській діяльності.
Доводи апеляційної скарги зазначеного не спростовують, підстави для скасування рішення суду першої інстанції відсутні. 
Керуючись ст. ст. 315, 316, 321, 322 КАС України, суд, -

                                                  ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Офісу великих платників податків Державної податкової служби залишити без задоволення.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 03 грудня 2019 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «АТБ-інвест» до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби, третя особа, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору на стороні відповідача - Головне управління Держгеокадастру у Житомирській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень залишити без змін. 
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена безпосередньо до суду касаційної інстанції в строк, передбачений ст. 329 КАС України.
Постанова у повному обсязі складена 03 листопада 2021 року.
  
Головуючий - суддя                                                                      А.А. Щербак 

                               суддя                                                                      Н.П. Баранник 

                               суддя                                                                      Н.І. Малиш