ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

13 жовтня 2021 року 	м. Дніпро	справа № 280/2375/21	

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
судді-доповідача:  Шальєвої В.А.
суддів:                           Білак С.В., Олефіренко Н.А.,     
розглянувши в порядку письмового провадження  в залі судового засідання Третього апеляційного адміністративного суду у м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 01.06.2021 р. (суддя Сацький Р.В., повне судове рішення складено 01.06.2021 р.) в справі № 280/2375/21 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Своє море»  до Головного управління ДПС у Запорізькій області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії, 
ВСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю «Своє море» звернулось до Запорізького окружного адміністративного суду з позовом  до Головного управління ДПС у Запорізькій області (далі – ГУ ДПС), Державної податкової служби України (далі – ДПС) про визнання протиправними та скасування рішень комісії ГУ ДПС у Запорізькій області № 2396324/43103279 від  11.02.2021 р. про відмову в реєстрації податкової накладної № 2 від 24.03.2020 р. в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН), № 2396583/43103279 від 11.02.2021 р. про відмову в реєстрації податкової накладної № 2 від 07.04.2020 р. в ЄРПН;  зобов`язання ДПС зареєструвати в  ЄРПН податкові накладні № 2 від 24.03.2020 р., № 2 від 07.04.2020 р. 
Ухвалою Запорізького окружного адміністративного суду від 01.06.2021 р. замінено відповідача   Головне управління ДПС у Запорізькій області  (код ЄДРПОУ 43143945)  правонаступником -  Головне управління ДПС у Запорізькій області (код  ЄДРПОУ ВП 44118658). 
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 01.06.2021 р. позов задоволено, визнано протиправним та скасоване рішення Головного управління ДПС у Запорізькій області від 11.02.2021 №2396324/43103279 про відмову в реєстрі податкової накладної №2 від 24.03.2020 в Єдиному реєстрі податкових накладних, яка подана ТОВ «Своє море»; зобов`язано Державну податкову службу України  зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №2 від 24.03.2020, яка подана ТОВ «Своє море», датою її подання на реєстрацію; визнано протиправним та скасоване рішення Головного управління ДПС у Запорізькій області від 11.02.2021 №2396583/43103279 про відмову в реєстрі податкової накладної №2 від 07.04.2020 в Єдиному реєстрі податкових накладних, яка подана ТОВ «Своє море»; зобов`язано Державну податкову службу України  зареєструвати в єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №2 від 2 від 07.04.2020, яка подана ТОВ «Своє море», датою її подання на реєстрацію.
В апеляційній скарзі відповідач ГУ ДПС просить скасувати рішення з підстав неповного та неправильного дослідження доказів і встановлення обставин справи, неправильного застосування норм матеріального права, ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позову.
Апелянт зазначає, що контролюючий орган при направленні квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної дотримався абз. 10 пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, адже платника податку повідомлено такою квитанцією про факт зупинення реєстрації податкової накладної, а також зазначено причини такого зупинення. На думку апелянта, у платника податку після отримання квитанції виникає право на подання первинних документів на підтвердження факту наявності чи відсутності господарської операції, а контролюючий орган не зобов`язаний у квитанції вказувати перелік документів, який необхідно подати, оскільки таке прямо не передбачено нормативно-правовими актами.   При цьому  вважає, що платник податку має бути обізнаний, які первинні документи підтверджують реальність господарської операції.
Комісією регіонального рівня відмовлено у реєстрації податкових накладних з причин не надання платником  документів щодо походження товару, який в подальшому позивачем реалізовано контрагентам, а також документів щодо придбання товарів/послуг, додатків до договору (специфікації).
Зазначає, що суд першої інстанції при перевірці правомірності рішення суб`єкта владних повноважень не може втручатися у дискреційні повноваження такого суб`єкту.
Крім того, вказує на не дослідження судом першої інстанції того факту, що податкова накладна  відповідає всім критеріям відповідно до пункту 12 Порядку № 1246 і її можна зареєструвати в ЄРПН. Проте суд першої інстанції втрутився у дискреційні повноваження контролюючого органу та зобов`язав зареєструвати податкову накладну. 
Справа судом розглянута  без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами на підставі п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України у зв`язку з поданням апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, яке ухвалено в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Перевіривши  законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, суд доходить висновку, що апеляційна скарга не може бути задоволена з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено, що ТОВ «Своє море» (код ЄДРПОУ 43103279) зареєстровано в якості юридичної особи 09.07.2019, основним видом діяльності є 42.91 Будівництво водних споруд (основний).
Господарські відносини між позивачем та ТОВ «Підприємство з виробництва та розробки обладнання для вимірювання тиску «Завод Манометр» врегульовані договором підряду №10/03/2020, за умовами  якого ТОВ «Своє море» зобов`язується виконати за завданням замовника, а замовник зобов`язується прийняти і оплатити, будівельні роботи зі зведення бетонної основи (чаші) для басейну на об`єкті, облаштування прилеглої території, поставки, монтажу, підключення та проведення пусконалагоджувальних робіт обладнання для дорослого та дитячого басейнів, які розташовані за адресою: Херсонська область, Генічеський район, с. Генгірка, вул. Набережна, 28, згідно із затвердженою проектною-кошторисною документацією.
На виконання умов договором позивач використовував матеріали замовника (бетонні суміші замовлялися замовником та надавалися під час виконання договору третіми особами, з якими уклав договір замовник, відрізни круги, металевий профіль та інші витратні матеріали, зазначені в специфікації також придбавалися замовником у третіх осіб), а інші необхідні матеріали (труби, коліна - які вмонтовуються в основу бетонної чаші басейну)  частково придбані у позивача підприємства (податкова накладна №2 від 07.04.2020).
Покупцем ТОВ «Підприємство з виробництва та розробки обладнання для вимірювання тиску «Завод Манометр» оплачено послуги в один етап в сумі 150 000,00 грн. з урахуванням податку на додану вартість 24.03.2020 р.
Податкова накладна №2 від 24.03.2020 складена за правилом першої події.
Факт надання послуг підтверджується також актом приймання-передачі виконаних послуг №7 від 01.10.2020.
Відповідно до приписів п. 201.10. ст. 201 Податкового кодексу України  24.03.2020    ТОВ «Своє море»  складено податкову накладну №2, яку  направлено для реєстрації в ЄРПН 14.04.2020.
Відповідно до квитанції №1 від 14.04.2020 податкову накладну прийнято, але реєстрацію зупинено на підставі того, що платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в ЄРПН, відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Також в квитанції запропоновано надати пояснення та документи на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній.
08.02.2021 ТОВ «Своє море» надало пояснення та первинні документи з приводу господарської операції, яка відображена в заблокованій податковій накладній. До пояснень надано    документи, які підтверджують реальність здійснення операцій по податковій накладній №2 від 24.03.2020.
Рішенням комісії ДПС України № 2396324/43103279 від 11.02.2021 про відмову в реєстрації податкової накладної №2 від 24.03.2020  відмовлено у реєстрації податкової накладної №2 від 24.03.2020.
Позивачем вказане рішення оскаржено в адміністративному порядку, проте рішенням №10248/43103279/2 від 02.03.2021    скарга залишена без задоволення.
Між ТОВ «Своє море» та ТОВ «Підприємство з виробництва та розробки обладнання для вимірювання тиску «Завод Манометр» 10 березня 2020 року укладено договір поставки (договір поставки укладено в спрощеній формі), за умовами  якого ТОВ «Своє море» зобов`язується поставити матеріали для будівництва басейну за переліком відповідно до рахунку №5 від 07.04.2020, а саме: труби, коліна, трійники.
Судом першої інстанції зазначено, вказані матеріали частково придбані у ТОВ «Акваполіс»,  ТОВ «Пайп Систем» (видаткова накладна №106 від 31.03.2020).
Придбаний товар залишався на складі постачальників у м. Дніпро та забирався ТОВ «Своє море» за потреби частинами та перевозився безпосередньо до покупців без поміщення на склад ТОВ «Своє море» в м. Запоріжжя.
Покупцем ТОВ «Підприємство з виробництва та розробки обладнання для вимірювання тиску «Завод Манометр»  оплачено товар на умовах попередньої оплати на повну суму 07.04.2020 р. Факт поставки підтверджується також видатковою накладною №6 від 27.04.2020.
Податкова накладна складена за правилом першої події, якою в цьому  випадку була оплатою товару.
Відповідно до приписів п. 201.10. ст. 201 Податкового кодексу України  07 квітня  2020 р. ТОВ «Своє море»  складено податкову накладну №2, яку  направлено для реєстрації в ЄРПН.
Відповідно до квитанції №1 податкову накладну прийнято, але реєстрацію зупинено на підставі п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку.
Позивачем надано пояснення та первинні документи з приводу господарської операції, яка відображена в заблокованій податковій накладній.
Рішенням комісії ДПС України № 2396583/43103279 від 11.02.2021 про відмову в реєстрації податкової накладної №2 від 07.04.2020 відмовлено у реєстрації податкової накладної №2 від 07.04.2020.
Позивачем вказане рішення  оскаржено в адміністративному порядку, проте рішенням №10192/43103279/2 від 02.03.2021 скарга залишена без задоволення.
Задовольняючи позовні вимоги в частині скасування рішень про відмову в реєстрації податкових накладних, суд першої інстанції виходив з того, що відповідачами не надано доказів віднесення позивача до переліку платників податків, щодо яких виявлено ознаки ризиковості, згідно з п. 8 Критеріїв,  рішення про відмову в реєстрації податкових накладних не містять конкретизації вимог контролюючого органу щодо надання документів (чіткого їх переліку),  не відповідають критерію обґрунтованості, а тому є протиправними.
Також судом першої інстанції зазначено, що  квитанції не містять обґрунтованих доводів щодо причин, за яких позивача віднесено до ризикового платника податку, з урахуванням пункту 8 Критеріїв та інформації (конкретного переліку), які саме документи необхідні контролюючому органу для прийняття рішення про реєстрацію спірної податкової накладної. При цьому позивачем реалізовано попередньо придбаний товар, а отже відсутня заміна кодів УКТ ЗЕД/ДКПП для даної операції, відтак обов`язок подання таблиці даних у позивача  відсутній. Крім того, жодною нормою права не встановлено обов`язку подавати таблицю даних платника податку.
Суд першої інстанції,  враховуючи той факт, що рішення про відмову в реєстрації податкових накладних визнані протиправними, з урахуванням положень пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого  постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246, а також абзацу 9 пункту      201.10     статті      201 Податкового кодексу України, дійшов  до висновку про наявність правових підстав для задоволення позовних вимог щодо зобов`язання ДПС зареєструвати в ЄРПН податкові накладні датою  направлення податкових накладних на реєстрацію.
Суд визнає приведені висновки обґрунтованими, з огляду на наступне.
Судом встановлено, що основним видом діяльності ТОВ «Своє море» (ЄДРПОУ 43103279) є будівництво водних споруд.
Між ТОВ «Своє море» як підрядником  та ТОВ «Підприємство з виробництва та розробки обладнання для вимірювання тиску «Завод Манометр» (далі – ТОВ «Завод Манометр») як замовником 10.03.2020 р. укладено договір підряду № 10/03/2020, за умовами якого підрядник взяв зобов`язання з  виконання будівельних робіт зі зведення бетонної основи (чаші) для басейну, облаштування прилеглої території, поставки, монтажу, підключення та проведення пусконалагоджувальних робіт обладнання для дорослого та дитячого басейні згідно із затвердженою проектно-кошторисною документацією. 
За результатами виконання умов цього договору між ТОВ «Своє море» та ТОВ «Завод Манометр» підписано акт надання послуг №7 від 01.10.2020 р. (будівельні роботи зі зведення бетонної чаші для басейну, облаштування прилеглої території, поставки, монтажу, підключення та проведення пусконалагоджувальних робіт обладнання для дорослого та дитячого басейнів) та виставлено рахунок на оплату № 2 від 23.03.2020 р. (а.с. 37-38).
Замовником здійснена оплата придбаних робіт (послуг)  в сумі 150 000,00 грн. з урахуванням податку на додану вартість 24.03.2020 р. 
Позивачем за правилом першої події 24.03.2020 р. виписано та 14.04.2020 р. направлено на реєстрацію в ЄРПН податкову накладну № 2 на суму 150 000,00 грн., в тому числі податок на додану вартість – 25 000,00 грн. (а.с. 14).
Відповідно до квитанції (а.с. 15) подана на реєстрацію позивачем податкова накладна прийнята контролюючим органом, проте реєстрація податкової накладної зупинена, оскільки  платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в ЄРПН, відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку; запропоновано надати пояснення та  копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК, для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації  в ЄРПН.
У  квитанції  відсутній перелік документів, які платник податку має надати для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.
На виконання зазначених вимог 09.02.2021 р. позивачем направлено на адресу контролюючого органу повідомлення про надання пояснень та додаткових документів (а.с. 16-18).
Рішенням комісії ГУ ДПС, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, від 11.02.2021 р. № 2396324/43103279 відмовлено в реєстрації податкової накладної у зв`язку з ненаданням платником податку договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них; копій документів (первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних). У додатковій інформації зазначено: «Відсутні первинні документи щодо придбання товарів/послуг; Додатки до договору (специфікація)» (а.с. 13).
Крім того, на виконання умов  договору поставки, укладеного між ТОВ «Своє море» та ТОВ «Завод Манометр» 10.03.2020 р. у спрощеній формі, позивачем поставлено на адресу ТОВ «Завод Манометр» матеріали для будівництва басейну (труби, коліна, трійники) та  виставлено рахунок на оплату  № 5 від 07.04.2020 р. на суму 104  153,40 грн. (а.с. 39).
Покупцем ТОВ «Завод Манометр»  оплачено товар на умовах попередньої оплати на повну суму 07.04.2020 р.  
Позивачем за правилом першої події 07.04.2020 р. виписано та 30.04.2020 р. направлено на реєстрацію в ЄРПН податкову накладну № 2 на суму 104  153,40 грн., в тому числі податок на додану вартість – 17 358,90 грн. (а.с. 24).
Відповідно до квитанції  (а.с. 25) подана на реєстрацію позивачем податкова накладна прийнята контролюючим органом, проте реєстрація податкової накладної зупинена, оскільки  платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в ЄРПН, відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку; запропоновано надати пояснення та  копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК, для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації  в ЄРПН.
У  квитанції  відсутній перелік документів, які платник податку має надати для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.
На виконання зазначених вимог 09.02.2020 р. позивачем направлено на адресу контролюючого органу повідомлення про надання пояснень та документів (а.с. 26, 28).
Рішенням комісії ГУ ДПС, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, від 11.02.2020 р. № 2396583/43103279 відмовлено в реєстрації податкової накладної у зв`язку з ненаданням платником податку договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них. Поле «Додаткова інформація» не заповнено (а.с. 23). 
Платником податків оскаржені рішення про відмову у реєстрації податкових накладних до комісії центрального рівня, рішеннями якої скарги позивача залишені без задоволення, рішення комісії регіонального рівня – без змін.
Вирішуючи спірні правовідносини, суд виходить з наступного.
Згідно з пунктом  201.1  статті  201 Податкового кодексу України  на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс) (пункт  201.7  статі  201 Податкового кодексу України).
Відповідно до  пункту  201.10  статті  201 Податкового кодексу України  при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього  Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.
Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України.
Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними Єдиного реєстру податкових накладних.
Відсутність факту реєстрації платником податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.
Постановою Кабінету Міністрів України №1246 від 29.12.2010 р. затверджено Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних (далі – Порядок № 1246).
За визначенням, наведеним у пункті 2 Порядку № 1246, податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість відповідно до вимог  Податкового кодексу України  в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
За змістом пункту 11 Порядку №1246 після накладення електронного цифрового підпису платник податку здійснює шифрування податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі та надсилає їх ДФС за допомогою засобів інформаційних, телекомунікаційних, інформаційно-телекомунікаційних систем з урахуванням вимог  Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг»  та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку. Примірник податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі зберігається у платника податку.
Відповідно до пунктів 12, 13, 14 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог  Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг»  та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
За результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДФС.
Згідно з пунктом 17 Порядку №1246 у разі зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування формується квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Така квитанція одночасно надсилається постачальнику (продавцю) та отримувачу (покупцю) - платнику податку.
Пунктом  201.16  статті  201 Податкового кодексу  України  передбачено, що реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до цієї норми Кабінетом Міністрів України 11.12.2019 р. прийнято постанову № 1165 (на зміну  постанови Кабінету міністрів України від 21 лютого 2018 року № 117), якою затверджений Порядок зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – Порядок №1165), який визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів.
Додатком №1 до Порядку № 1165 визначені Критерії ризиковості платника податку на додану вартість, пункт 8 яких передбачає такий критерій як наявність у контролюючих органів податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Оскаржені рішення не містять жодної мотивації підстав та причин віднесення позивача до ризикових платників податків відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податку з посиланнями на відповідні документи.
Відповідачами не надано інших доказів проведення будь-якого моніторингу та виявлення під час такого моніторингу об`єктивних ознак неможливості здійснення позивачем операцій з надання послуг та постачання товару, відомості про які зазначені у податкових накладних, та/або ймовірності уникнення позивачем виконання свого податкового обов`язку, які б свідчили про ризик порушення ним норм податкового законодавства.
Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту  201.16  статті  201 Податкового кодексу України  (далі - Кодекс) зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначає Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений  наказом Міністерства фінансів України 12 грудня 2019 року № 520 (далі – Порядок № 520).
Пунктом 2 Порядку № 520  встановлено, що прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу (пункт 3).
У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі (пункт 4).
У пункті 5 Порядку № 520 визначений орієнтовний перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог  Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги»  та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку (пункт 7).
Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня (пункт 9).
Судом встановлено, що позивачем подано повідомлення про подання пояснень   щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, до яких долучено наявні у нього копії документів на підтвердження факту здійснення господарських операцій.
Суд погоджує висновок суду першої інстанції, що первинні документи, оформлені позивачем в рамках господарських відносин із контрагентом, копії яких надані разом із поясненнями для прийняття рішення щодо реєстрації податкових накладних, складені  відповідно до вимог законодавства та є первинними документами, які засвідчують факт  виконання позивачем та його контрагентом господарських зобов`язань.
В той же час, оскаржені рішення не містять чіткого визначення підстав для прийняття комісією рішень про відмову в реєстрації податкових накладних.
Загальними вимогами, які висуваються до індивідуальних актів  як актів правозастосування, є обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення контролюючим органом конкретних підстав їх прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів їх прийняття.
Акти, що затверджують критерії ризиковості здійснення операцій та ризиковості платника податку, мають на меті встановити норми права, які зачіпають права, свободи й законні інтереси громадян, а відтак підлягають обов`язковій реєстрації у порядку, визначеному діючим законодавством.
Тобто,  можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення нормативно-правовим актом та, відповідно, контролюючим органом конкретної підстави віднесення господарської операції чи платника податку до категорії ризикових. Вживання контролюючим органом загального посилання на пункт 8 Критеріїв ризиковості платника податку, як в цьому випадку, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до підстав зупинення  реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.
При цьому рішення контролюючого органу як індивідуальні акти мають відповідати законодавчо встановленим вимогам щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості таких індивідуальних актів, а зворотне призводить до  протиправності таких актів.
Таким чином, суд визнає обґрунтованим  висновок суду першої інстанції про протиправність рішень комісії регіонального рівня  про відмову у реєстрації податкових накладних в ЄРПН.
Суд визнає необґрунтованими посилання апелянта на неврахування судом першої інстанції обов`язку   платника податку підтвердити реальність операцій, за якими складено податкові накладні, який виникає з моменту зупинення реєстрації податкової накладної, адже на стадії реєстрації податкової накладної у контролюючого органу відсутня компетенція  на здійснення аналізу господарських операцій на предмет реальності. Така перевірка може бути проведена лише за результатом здійснення документально  перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами      Податкового кодексу України. 
Зазначення відповідачем в апеляційній скарзі, що повноваження контролюючого органу в контексті спірних правовідносин є дискреційними, жодним чином не спростовують висновків суду першої інстанції.
Не заперечуючи компетенцію контролюючого органу у питанні реєстрації податкових накладних, суд вказує, що у будь-якому випадку у разі виникнення спору саме на суд покладено компетенцію з перевірки правомірності рішень, дій та бездіяльності суб`єкта владних повноважень. Відповідно, скасувавши рішення контролюючого органу про відмову у реєстрації  податкової накладної, суд першої інстанції не втрутився у дискрецію відповідача.   
Суд зазначає, що враховуючи той факт, що рішення про відмову в реєстрації податкових накладних  визнані судом протиправними, суд погоджує висновок суду першої інстанції  про наявність правових підстав для задоволення позовних вимог щодо зобов`язання ДПС зареєструвати в ЄРПН податкові накладні датою їх фактичного подання на реєстрацію.
У спростування доводів апелянта, що зобов`язавши  зареєструвати податкову накладу, суд першої інстанції втрутився у дискреційні повноваження ДПС, суд зазначає, що  у контексті спірних правовідносини  є правильним обраний судом першої інстанції спосіб захисту порушеного права позивача.
Відповідно до частини третьої  статті 245 КАС України  у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.
За приписами  статті 8 КАС України, суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини.
Статтею 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» №3477-IV від 23.02.2006, суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.
Так, Європейський суд з прав людини у рішенні від 13.01.2011 (остаточне) по справі «Чуйкіна проти України» (CASE OF CHUYKINA v. UKRAINE) (Заява №28924/04) констатував: « 50. Суд нагадує, що процесуальні гарантії, викладені у статті 6 Конвенції, забезпечують кожному право звертатися до суду з позовом щодо своїх цивільних прав та обов`язків. Таким чином стаття 6 Конвенції втілює «право на суд», в якому право на доступ до суду, тобто право ініціювати в судах провадження з цивільних питань становить один з його аспектів (див. рішення від 21 лютого 1975 року у справі «Голдер проти Сполученого Королівства» (Golder v. the United Kingdom), пп. 2836, Series A № 18). Крім того, порушення судового провадження саме по собі не задовольняє усіх вимог пункту 1 статті 6 Конвенції. Ціль Конвенції гарантувати права, які є практичними та ефективними, а не теоретичними або ілюзорними. Право на доступ до суду включає в себе не лише право ініціювати провадження, а й право отримати «вирішення» спору судом. Воно було б ілюзорним, якби національна правова система Договірної держави дозволяла особі подати до суду цивільний позов без гарантії того, що справу буде вирішено остаточним рішенням в судовому провадженні. Для пункту 1 статті 6 Конвенції було б неможливо детально описувати процесуальні гарантії, які надаються сторонам у судовому процесі  провадженні, яке є справедливим, публічним та швидким, не гарантувавши сторонам того, що їхні цивільні спори будуть остаточно вирішені (див. рішення у справах «Мултіплекс проти Хорватії» (Multiplex v. Croatia), заява № 58112/00, п. 45, від 10 липня 2003 року, та «Кутіч проти Хорватії» (Kutic v. Croatia), заява № 48778/99, п. 25, ECHR 2002-II)».
Таким чином,  позовні вимоги щодо зобов`язання зареєструвати податкові накладі, рішення про відмову у реєстрації яких визнані судовим рішенням протиправними,  є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений і вказане рішення не можливо визнати втручанням у дискреційні повноваження відповідача, оскільки ним такі повноваження були самостійно реалізовані шляхом прийняття оскаржених рішень, які були предметом судового контролю у межах цієї справи.
З урахуванням викладеного суд дійшов висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з дотриманням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, тому відсутні підстави для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення.
Оскільки ця справа є справою незначної складності у розумінні частини 6 статті 12 КАС України, розглянута за  правилами спрощеного позовного провадження та не відноситься до справ, які відповідно до КАС України  розглядаються за правилами загального позовного провадження,  судове рішення суду апеляційної інстанції згідно з п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України не підлягає оскарженню в касаційному порядку,  крім випадків, передбачених цим пунктом.
Керуючись ст. ст. 6, 7, 8, 9,   242, 243,   308,   311, 315,   316,   321,   322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд   
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 01.06.2021 р. в справі № 280/2375/21 залишити без задоволення.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 01.06.2021 р. в справі № 280/2375/21 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Своє море»  до Головного управління ДПС у Запорізькій області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії  залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду набирає законної сили з дати прийняття 13.10.2021 р.  та відповідно до п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених цим пунктом.
          Повне судове рішення  складено 13.10.2021 р.
   
             Суддя-доповідач                                                                      В.А. Шальєва 

                               суддя                                                                      С.В. Білак 

                               суддя                                                                      Н.А. Олефіренко