П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
___________________________________________________________________________________
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

05 жовтня 2021 р.	м.Одеса	Справа № 420/2163/21	

Головуючий в 1 інстанції: Завальнюк І.В.
рішення суду першої інстанції прийнято у
м.Одеса, 28 квітня 2021 року

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
судді-доповідача:                                                    Танасогло Т.М.,
суддів:                                                             Димерлія О.О., Єщенка О.В.

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 28 квітня 2021 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Прокар Трейдінг» до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України, про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,-

В С Т А Н О В И В :

У лютому 2021 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Прокар Трейдінг» (надалі – ТОВ «Прокар Трейдінг», позивач) звернулось до Одеського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України, в якому з урахуванням ухвали Одеського окружного адміністративного суду від 15.02.2021 року про роз`єднання позовних вимог, просило визнати протиправним та скасувати рішення Комісії ГУ ДПС в Одеській області про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 2201075/39188812 від 03.12.2020 р. та зобов`язати зареєструвати розрахунок коригування № 685, дата складання: 20.12.2019 р., загальна сума з ПДВ: -407,60 грн. (від`ємне значення), покупець: ТОВ «ЕПІЦЕНТР К».
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що Товариством було складено та направлено для реєстрації в ЄРПН розрахунок коригування, однак його реєстрацію зупинено з підстав відповідності пп.1.6 п.1 Критеріїв ризиковості платника податку. В свою чергу, зазначені критерії ризиковості не є нормативно-правовим актом, чим порушується принцип правової визначеності. Крім того, з 01.02.2020 року набрали чинності нові критерії ризиковості, затверджені постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 р. №1165. Таким чином, у періоді з 11.12.19 по 01.02.20 критерії ризиковості платника взагалі були відсутні, у зв`язку із чим підстави для моніторингу та зупинення реєстрації РК також відсутні. Також зі змісту квитанції про зупинення реєстрації РК не вбачається можливим визначити, якому/яким критерію ризиковості, передбачених підпунктом пп. 1.6 п. 1 Критеріїв ризиковості платника податку, відповідають позивач чи наданий ним розрахунок коригування № 685 до податкової накладної. Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії призводить до його протиправності. До того ж, у квитанції про зупинення РК не було зазначено переліку документів, необхідних для його реєстрації, що в свою чергу позбавило можливості виконання платником податків обов`язку надати необхідні для прийняття рішення про реєстрацію РК документи, оскільки таке прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного переліку цих документів. Між тим, з метою реєстрації РК, через електронний кабінет позивач подав повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо РК, реєстрацію якого зупинено, додавши необхідні документів, які були на думку Товариства достатніми для реєстрації розрахунку коригування №685. Однак відповідач рішенням № 2201075/39188812 від 03.12.2020р. відмовив у реєстрації розрахунку коригування № 685, без наведення на те достатніх та обґрунтованих підстав, без врахування наданих позивачем документів, що свідчить про протиправність такого рішення та наявність підстав для його скасування.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 28 квітня 2021 року, адміністративний позов ТОВ «Прокар Трейдінг» задоволено.
Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії ГУ ДПС в Одеській області про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 2201075/39188812 від 03.12.2020 р.
Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати розрахунок коригування Товариства з обмеженою відповідальністю «Прокар Трейдінг» № 685, дата складання: 20.12.2019 р., загальна сума з ПДВ: - 407,60 грн. (від`ємне значення), покупець: ТОВ «ЕПІЦЕНТР К», датою його первинного подання.
Стягнуто з бюджетних асигнувань Головного управління ДПС в Одеській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Прокар Трейдінг» судовий збір в розмірі 2270 грн. (дві тисячі двісті сімдесят гривень).
Не погоджуючись з прийнятим рішенням, Головним управлінням ДПС в Одеській області подано до суду апеляційну скаргу, у якій посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, апелянт просить скасувати рішення суду першої інстанції, ухвалити нове про відмову в задоволенні позову.
В обґрунтування скарги апелянт зокрема зазначив, що рішення Комісії контролюючого органу про відмову у реєстрації розрахунку коригування №685 прийнято правомірно, оскільки платником не було надано копій документів відповідно до п. 5 Порядку №520 перелік яких вказано у спірному рішенні Комісії, на підтвердження реальності здійснення господарської операції згідно податного на реєстрацію розрахунку коригування № 685 від 20.12.2019р., реєстрацію якого було зупинено. До того ж, посилаючись на вимоги Порядку №1246, апелянт наголошує також й на відсутності правових підстав для зобов`язання ДПС здійснити реєстрацію спірного розрахунку коригування саме датою доставлення до ДПС України, з огляду на його передчасність. Так, на думку апелянта, судом першої інстанцій не враховано окремих положень Податкового кодексу України (у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин), положень постанови Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 року № 117 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», зокрема, щодо підстав зупинення/відмови у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що у своїй сукупності призвело до прийняття необґрунтованого судового рішення.
25.06.2021р. (вхід.№13909/21) від ТОВ «Прокар Трейдінг» надійшов письмовий відзив на апеляційну скаргу, у якому позивач у справі наголосив на хибності доводів податкового органу, просив залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення без змін, мотивуючи тим, що зазначені апелянтом у скарзі твердження про ненадання Товариством первинних документів задля реєстрації розрахунку коригування № 685 до податкової накладної є хибним, адже ТОВ «Прокар Трейдінг» отримавши квитанцію про зупинення реєстрації зазначеного розрахунку коригування надало до контролюючого органу: - на підтвердження придбання продукції – договори постачання, додатки, доручення, видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, оприбуткування на склад покупця, податкові накладні та квитанції про їх реєстрацію, а також документи на підтвердження оплати придбаної продукції (банківські виписки);- на підтвердження подальшого продажу продукції: договори постачання, додатки, доручення, видаткові накладні, товарно-транспорті накладні та документи на підтвердження оплати придбаної продукції (банківські виписки);- на підтвердження наявності обставин, які являються підставою для складення розрахунку коригування № 685 – накладну на повернення товару;
- на підтвердження «реальності» господарської діяльності позивача – протокол загальних зборів учасників Товариства позивача, накази на директора та комірника, штатні розписи, договори оренди складських приміщень, договори перевезення вантажів автомобільним транспортом, тощо. Однак, відповідач приймаючи оскаржуване Товариством рішення лише процитував абз. 4 п. 5 Порядку №520 без зазначення конкретних документів, які начебто не були надані, без повідомлення причин та мотивів, за яких надані позивачем пояснення та документи не були враховані, що в свою чергу свідчить про протиправність такого рішення податкового органу.
У відповідності до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, ТОВ «Прокар Трейдінг» (39188812) зареєстровано 18.04.2014 Юридичним департаментом Одеської міської ради, номер запису 15561020000052741. Види діяльності Товариства: 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля (основний); 45.11 Торгівля автомобілями та легковими автотранспортними засобами; 45.20 Технічне обслуговування та ремонт автотранспортних засобів; 45.31 Оптова торгівля деталями та приладдям для автотранспортних засобів; 45.32 Роздрібна торгівля деталями та приладдям для автотранспортних засобів; 52.21 Допоміжне обслуговування наземного транспорту.
Позивачем, в якості продавця, було складено (виписано) розрахунок коригування №685 від 20.12.19 до раніше складеної та зареєстрованої позивачем податкової накладної за операціями із контрагентом, який направлено на реєстрацію в ЄРПН.
Однак через електронний кабінет платника податків позивач отримав квитанцію від 13.01.20, згідно якої реєстрацію РК в ЄРПН зупинено у зв`язку із відповідністю вимогам пп. 1.6 п. 1 Критеріїв ризиковості платника податку.
У зв`язку із цим, через електронний кабінет позивачем надано до територіального податкового органу Повідомлення № 2 від 27.11.20 про надання пояснень та копій документів щодо РК, реєстрацію якого зупинено, у яких надав пояснення та копії (скан-копії) документів, необхідних для прийняття податковим органом рішення про реєстрацію.
Однак в подальшому через електронний кабінет платника податків ТОВ «Прокар Трейдінг» отримано оскаржуване рішення, про відмову в реєстрації РК в ЄРПН з підстав ненадання позивачем копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні.
Не погодившись із таким рішенням, ТОВ «Прокар Трейдінг» оскаржив останнє до центрального контролюючого органу через електронний кабінет платника податку шляхом направлення скарги.
Проте за результатами розгляду скарги ДПС України прийнято рішення про залишення скарги ТОВ «Прокар Трейдінг» без задоволення, а оскаржуваного рішення без змін, що зумовило позивача звернутись за судовим захистом із даним позовом.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що надані товариством первинні документи на адресу відповідача належні та достатні для реєстрації спірного розрахунку коригування, оскільки у спірному рішенні про відмову у реєстрації РК відсутня об`єктивна та належна інформація щодо причин та підстав для його прийняття, із зазначенням (підкресленням у формі рішення) того, яких саме документів не надано, з яких саме підстав необхідне подання зазначених документів, та яких саме документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію РК, як того вимагає форма рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, визначена Порядком № 520 (додаток до Порядку), а тому прийшов до висновку про скасування спірного рішення та зобов`язав відповідача зареєструвати розрахунок коригування датою його первинного подання.
При цьому, суд першої інстанції вказав, що первинні документи, які були подані товариством до контролюючого органу не мають дефектів форми, змісту або походження, жодних зауважень чи претензій до правоздатності і дієздатності юридичних осіб, які є сторонами правочину, відповідності правочину вимогам закону відповідачем не пред`являлось. Господарські операції позивача з постачання товару, які здійснені в межах виду діяльності, зазначеного у ЄДРПОУ, є звичайною господарською діяльністю ТОВ "ПРОКАР ТРЕЙДІНГ", тому документи та пояснення щодо господарської діяльності, які були додані позивачем до Повідомлення, безпідставно не були враховані при прийнятті рішення про відмову в реєстрації розрахунку коригування. Критерії ризиковості платника податку не були зареєстровані у Міністерстві юстиції України (протилежного відповідачем суду не доведено), а відтак вважаються такими, що не набрали чинності, і не можуть бути застосовані. В свою чергу, листи міністерств, інших органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами, не є джерелом права відповідно до статті 7 Кодексу адміністративного судочинства України.
Колегія суддів погоджується з такими висновками суду першої інстанції, вважає їх обґрунтованими, виходячи з наступного.
Згідно з ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
У відповідності до п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України (тут та надалі у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Згідно з п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Згідно пункту 12 Постанови Кабінету Міністрів України «Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних» №1246, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації / зупинення реєстрації / відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «;Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
В силу приписів п. 13 Порядку № 1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Станом на час зупинення реєстрації спірного розрахунку коригування до податкової накладної діяв Порядок зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 року № 117 (надалі – Порядок №117).
У пункті 3 Порядку № 117 визначено перелік ознак, за якими перевіряються податкові накладні / розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику), що подаються на реєстрацію в Реєстрі до проведення моніторингу, за результатами якого можливе зупинення їх реєстрації.
За приписами пунктів 5-7 Порядку № 117, податкова накладна/розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку.
У разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. У разі коли за результатами моніторингу податкова накладна/розрахунок коригування відповідають критеріям ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який має позитивну податкову історію платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Згідно з п. 10 Порядку № 117, критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, визначає ДФС та надсилає на погодження Мінфіну в електронній формі через систему електронної взаємодії органів виконавчої влади.
Як встановлено п. п. 12, 13 Порядку № 117, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складання податкової накладної/розрахунку коригування; 2) порядковий номер, номенклатура товарів/послуг продавця, код товару згідно з УКТЗЕД / послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, зазначені у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена; 3) критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 4) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.
Отже, контролюючий орган під час прийняття рішення про реєстрацію розрахунку коригування до податкової накладної має перевірити його дані, у тому числі, відповідно до критеріїв оцінки ступеня ризиків платника податку, ризиковості здійснення операцій із обґрунтуванням показника за кожним критерієм.
Згідно наявної в матеріалах справи квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування від 13.01.2020 р., підставою для зупинення реєстрації розрахунку коригування від 20.12.2019р. № 685 в ЄРПН став висновок податкового органу про відповідність розрахунку коригування вимогам пп. 1.6 п. 1 Критеріїв ризиковості платника податку.
Також, згідно вказаної квитанції, платнику запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття  рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН (а.с. 16).
Колегія суддів звертає увагу, що окремими положеннями Порядку № 117 не визначено конкретних критеріїв ризиковості здійснення операцій/ризиковості платника податку, достатніх для зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, натомість на підставі пункту 10 цього Порядку зобов`язано Державну фіскальну службу України визначити такі критерії та погодити їх з Міністерством фінансів України.
В свою чергу, критерії ризиковості здійснення операцій/Критерії ризиковості платника податку станом на час направлення розрахунку коригування № 685 на реєстрацію, визначались листом Державної фіскальної служби України від 05 листопада 2018 року № 4065/99-99-07-05-04-18 (попередня редакція лист № 959/99-99-07-18 від 21.03.2018 року) та з 08.08.2019 року введені в дію вказані Критерії згідно листа № 1962/99-99-29-01-01 від 07.08.2019 року.
Так, пунктом 1.6 Критеріїв ризиковості платника податку передбачено, що комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС можуть розглядати питання щодо встановлення ризиковості платника податків, а саме: керівник платника податку та/або головний бухгалтер, та/або особа, що має право підпису, згідно з даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, зареєстровані (перереєстровані) за адресою, що знаходиться на тимчасово окупованих територіях у Донецькій та Луганській областях і тимчасово окупованій території, в розумінні Закону України «Про забезпечення прав і свобод громадян та правовий режим на тимчасово окупованій території України»; платник податку юридична особа, який не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах Державної казначейської служби України (крім бюджетних установ); платник податку, посадова особа та/або засновник якого був посадовою особою та/або засновником суб`єкта господарювання, якого ліквідовано за процедурою банкрутства протягом останніх трьох років; платником податку не подано контролюючому органу податкову звітність з податку на додану вартість за два останні звітні періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України; платником податку на прибуток не подано контролюючому органу фінансову звітність за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 Податкового кодексу України; в органах ДФС наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі поточної діяльності при реалізації покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданій на реєстрацію податковій накладній/розрахунку коригування.
Відповідність платника податку Критеріям ризиковості платників податку може бути встановлено у разі виконання хоча б одного з критеріїв, визначених п.п. 1.1, 1.5 цих Критеріїв. 
Якщо виявлено, що платник податків має ознаки ризиковості згідно з п. 1.6 цих Критеріїв то такий платник податків виноситься на розгляд Комісії в той самий день і вноситься до переліку ризикових платників у день проведення засідання Комісії, на якому прийнято відповідне рішення.
Інформація про внесення/виключення платника податку до/з переліку ризикових платників податків. Відповідно до пунктів 1.1-1.6 цих Критеріїв, стає доступною платнику в Електронному кабінеті.
Між тим, як вбачається з матеріалів справи та було зауважено судом першої інстанції у своєму рішенні, податковим органом у квитанції про зупинення не вказано, який саме критерій, визначений пп. 1.6 п. 1 Критеріїв, затверджених листом ДФС України від 07.08.2019р. встановлений щодо позивача, так само і не зазначено відповідне рішення контролюючого органу, яким ТОВ «Прокар Трейдінг» іднесено до переліку ризикових платників.
Колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що вказане свідчить про необґрунтованість зупинення реєстрації спірного розрахунку коригування № 685.
При цьому, пунктом 14 Порядку №117 передбачено, що перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, включає в себе: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.
Відповідно до п. 15 Порядку №117 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 14 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного у податковій накладній / розрахунку коригування.
Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складені на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображені однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з УКТЗЕД або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг).
Згідно п. 21 Порядку №117 підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено; ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку; надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.
Судовою колегією зі спірного рішення комісії встановлено, що підставою для відмови у реєстрації спірного розрахунку коригування стало ненадання платником податку копій документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано підкреслити).
В свою ж чергу, як вбачається з наявного в матеріалах справи повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, ТОВ «Прокар Трейдінг» надало до податкового органу пояснення, у яких вказало, що останнім згідно договору №85420 від 16.06.2014р. реалізовано товар ТОВ «ЕПІЦЕНТР К» та виписано ВН 84, ПН 60 від 02.10.2019р., ВН 144, ПН 129, ТТН 144 від 10.06.19р. при цьому, 05.12.19р. товар був частково повернений та були виписані: накладна на повернення №61173 та РК №609 від 05.12.19. Крім того, 20.12.19р. товар був частково повернений та були виписані: накладна на повернення №32415-19 та РК №685 від 20.12.19 Товар був придбаний у ТОВ «Компанія Лакшер Інвест».
Також, окрім пояснень Товариством були надані первинні документи у підтвердження здійснення господарських операцій як з придбання, так і подальшої оприбуткування, зберігання, транспортування, продажу товару, а також обставини, що зумовили потребу в коригуванні, зокрема: договір оренди № 4 від 01.05.19 з ТОВ «Метр-1»; договір на перевезення вантажу № 1 від 02.01.15 з ФОП ОСОБА_1 ; договір на перевезення вантажу № 2 від 02.01.15 з ФОП ОСОБА_1 ; договір на перевезення вантажу № 15 від 02.06.14 з ТОВ «Кредо-Транс»; наказ ТОВ «Прокар-Трейдінг» № 3-ОД від 31.12.16; штатні розписи від 16.11.19, 01.01.20; протокол № 2 загальний учасників (засновників) ТОВ «Прокар-Трейдінг» від 08.11.16; наказ ТОВ «Прокар-Трейдінг» № 67-К/д від 09.11.16; виписка АТ «Райффайзен Банк Аваль» по рахунку ТОВ «Прокар-Трейдінг» за період з 01.11.19 по 30.11.19; договір поставки № 85420 від 16.06.2014, укладений між ТОВ «Прокар Трейдінг» та ТОВ «Епіцентр К»; довіреність ТОВ «Епіцентр К» № 3394 від 26.12.18; видаткова накладна № 144 від 10.06.2019 р. (ТОВ «ПРОКАР ТРЕЙДІНГ» - ТОВ «ЕПІЦЕНТР К»); Товарно-транспортна накладна № 144 від 10.06.2019 (ТОВ «ПРОКАР ТРЕЙДІНГ» - ТОВ «ЕПІЦЕНТР К»); податкова накладна № 129 від 10.06.2019 р. (ТОВ «ПРОКАР ТРЕЙДІНГ» - ТОВ «ЕПІЦЕНТР К»); квитанція від 25.06.2019 р. до ПН № 129 від 10.06.2019 р. (ТОВ «ПРОКАР ТРЕЙДІНГ» - ТОВ «ЕПІЦЕНТР К»); накладна на повернення товару № Впб/DP-0005433/DP-0032415-19 від 20.12.2019 р. (ТОВ «ПРОКАР ТРЕЙДІНГ» - ТОВ «ЕПІЦЕНТР К»); договір поставки № 17/04/19/1П від 17.04.2019 р., укладений між ТОВ «ПРОКАР ТРЕЙДІНГ» та ТОВ «КОМПАНІЯ «ЛАКШЕРІ ІНВЕСТ»; видаткова накладна № 1 від 01.06.2019 р. (ТОВ «КОМПАНІЯ «ЛАКШЕРІ ІНВЕСТ» - ТОВ ПРОКАР ТРЕЙДІНГ»); товарно-транспортна накладна № 1 від 01.06.2019 р. (ТОВ «КОМПАНІЯ «ЛАКШЕРІ ІНВЕСТ» - ТОВ ПРОКАР ТРЕЙДІНГ»); податкова накладна № 1 від 01.06.2019 р. (ТОВ «КОМПАНІЯ «ЛАКШЕРІ ІНВЕСТ» - ТОВ ПРОКАР ТРЕЙДІНГ»); квитанція від 25.06.2019 р. до ПН № 1 від 01.06.2019 р. (ТОВ «КОМПАНІЯ «ЛАКШЕРІ ІНВЕСТ» - ТОВ ПРОКАР ТРЕЙДІНГ»); оприбуткування товарів на склад покупця № 0106192 від 01.06.2019 р. (ТОВ «КОМПАНІЯ «ЛАКШЕРІ ІНВЕСТ» - ТОВ ПРОКАР ТРЕЙДІНГ»).
В свою ж чергу, апелянтом у своїй скарзі жодним чином не заперечується факту отримання від ТОВ «Прокар Трейдінг» первинних документів та пояснень, які були надані Товариством, не спростована їх достовірність та належність, що в свою чергу свідчить про хибність твердження контролюючого органу стосовно ненадання первинних документів.
При цьому, апеляційний суд звертає увагу на ту обставину, що зупиняючи реєстрацію спірного розрахунку коригування від 20.12.2019р. №685, контролюючими органом у квитанції від 13.01.2020р. не конкретизовано переліку документів, достатність яких була б підставою для реєстрації спірного розрахунку.
Не зважаючи на вказане, податковий орган прийняв спірне рішення від 03.12.2020р. №2201075/39188812, в якому у якості підстави для його прийняття вказано загальне посилання на п. 5 Порядку №520 без конкретизації, з урахуванням наданих товариством пояснень та первинних документів, яких саме документів податковому органу не вистачило для здійснення реєстрації розрахунку коригування № 685.
Враховуючи встановлені обставини справи та наведені вище норми чинного законодавства, що регулюють спірні правовідносини, на думку судової колегії, рішення контролюючого органу про відмову у реєстрації розрахунку коригування № 685 прийнято без належного обґрунтування.
Вказівка ж у спірному рішенні про те, що позивач не надав первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг є безпідставною, з огляду також й на те, що конкретний перелік документів при надісланні повідомлення про надання пояснень щодо розрахунку коригування №685, реєстрацію якого було зупинено, не витребовувався контролюючим органом.
До того ж, апеляційний суд зауважує, що можливість надання платником податків достатніх документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної/розрахунку коригування прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного переліку необхідних документів для прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної. Необґрунтоване обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд, призводить до правової невизначеності, що не відповідає критерію обґрунтованості та пропорційності акта індивідуальної дії.
При цьому, загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Між тим, в порушення наведених вимог законодавства, оскаржуване рішення про відмову у реєстрації розрахунку коригування не містить конкретної інформації щодо причин та підстав для його прийняття, а лише містить загальну фразу про ненадання платником податків копій документів.
Як свідчить зміст апеляційної скарги, податковим органом зазначається виключно посилання на нормативно-правові акти, що регулюють питання зупинення реєстрації податкових накладних, а також прийняття рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування у Єдиному реєстрі податкових накладних.
Разом з тим в апеляційній скарзі не зазначено, відсутність яких саме документів стала підставою для відмови в реєстрації відповідних податкових накладних.
Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Відповідно до пунктів 19, 20 Порядку № 1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
З огляду на усе викладене вище, колегія суддів погоджується з судом першої інстанції про відсутність у контролюючого органу правових підстав для відмови у реєстрації розрахунку коригування №685 складеного ТОВ «Прокар Трейдінг», а тому задля належного захисту порушеного права позивача, необхідно зобов`язати відповідача зареєструвати в ЄРПН вказаний розрахунок, що буде гарантією остаточного вирішення спору між сторонами та належним способом поновлення порушених прав позивача, що в тому числі узгоджується з регламентованим статтею 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод правом на ефективний засіб юридичного захисту.
Апелянтом у своїй скарзі не наведено належних обґрунтувань, у чому полягає неправильність чи неповнота встановлення судом першої інстанції обставин справи або невірність застосування норм матеріального чи процесуального права.
Загалом доводи апеляційної скарги не містять інших обґрунтувань, аніж ті, що вказувались у відзиві на адміністративний позов, є несуттєвими, встановлених обставин справи та висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають підстав для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, яке призвело або могло призвести до неправильного вирішення справи.
Наведені обставини у своїй сукупності вказують на те, що суд першої інстанції ухвалив законне і обґрунтоване рішення про задоволення адміністративного позову, а доводи апеляційної скарги Головного управління ДПС в Одеській області не спростовують висновки суду першої інстанції, викладені в рішенні від 28.04.2021 року та не можуть бути підставою для його скасування.
Відповідно до пункту 30 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Hirvisaari v. Finland» від 27 вересня 2001 року, рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя .
Крім того, колегія суддів враховує, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Оскільки судове рішення ухвалене судом першої інстанції з додержанням норм матеріального і процесуального права, на підставі правильно встановлених обставин справи, а доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують, то суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване судове рішення - без змін.
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Враховуючи все вищевикладене, колегія суддів вважає, що судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи та ухвалено судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, тому, відповідно до ст.316 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції залишає вказану апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін.
Керуючись ст. ст. 241-243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 326, 328, 329 КАС України, апеляційний суд, –

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області - залишити без задоволення.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 28 квітня 2021 року у справі №420/2163/21- залишити без змін.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів.

Головуючий суддя 	 	Танасогло Т.М.	
Судді	    	Димерлій О.О.    Єщенко О.В.