ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

04 листопада 2021 року 
м. Київ
справа №300/560/19
адміністративне провадження № К/9901/32243/19  

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Білоуса О.В.,    
суддів - Блажівської Н.Є., Желтобрюх І.Л.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДФС у Івано-Франківській області на постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 15 жовтня 2019 року (головуючий суддя Хобор Р.Б., судді - Обрізко І.М., Федотов Р.П.) у справі за адміністративним позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДФС в Івано-Франківській області про визнання дій неправомірними, скасування наказу про проведення перевірки та податкових повідомлень-рішень,
У С Т А Н О В И В:
У березні 2019 року Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - ФО-П ОСОБА_1 ) звернулася до суду з позовом до Головного управління ДФС в Івано-Франківській області (далі - ГУ ДФС в Івано-Франківській області), в якому просила: визнати протиправним та скасувати Наказ ГУ ДФС в Івано-Франківській області від 3 січня 2019 року №1 «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ФО-П ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 )»; визнати протиправними дії працівників ГУ ДФС в Івано-Франківській області щодо ознайомлення з наказом про проведення перевірки, письмовим повідомленням про дату початку і місцем проведення перевірки, письмовою вимогою про надання документів та складання Акту про відмову в отриманні копії наказу про проведення перевірки від 3 січня 2019 року №2/09-19-21-11; визнати протиправними дії контролюючого органу щодо проведення перевірки, за результатами якої складено Акт від 23 січня 2019 року №62/09-19-13-06/ НОМЕР_1 (далі - Акт перевірки); визнати протиправними та скасувати: податкові повідомлення-рішення від 28 лютого 2019 року: №0004841306, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування» на суму 2043818,99 грн (у тому числі за податковими зобов`язаннями - 1635055,19 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 408763,80 грн); №0004851306, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 170,00 грн; №0004861306, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «Єдиний податок з фізичних осіб» на 706658,34 грн (у тому числі за податковими зобов`язаннями - 565326,67 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 141331,67 грн); №0004891305, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «податок на додану вартість» на 2287439,79 грн (у тому числі за податковими зобов`язаннями - 1829951,83 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями - 457487,96 грн; №0004901305, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «військовий збір» на 170318,25 грн (у тому числі за податковими зобов`язаннями - 136254,60 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 34063,65 грн; вимогу про сплату боргу (недоїмки)  по єдиному соціальному внеску від 28 лютого 2019 року №Ф-0004871305 на суму 99011 грн; рішення від 28 лютого 2019 року №0004881305 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску у розмірі 22150,70 грн.  
Рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 26 липня 2019 року у задоволенні позову відмовлено.
Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що ГУ ДФС в Івано-Франківській області належними доказами та з дотриманням порядку встановленого Податковим кодексом України доведено вчинення ФО-П ОСОБА_1 порушень податкового законодавства про які зазначено в Акті перевірки, а тому прийняті контролюючим органом 28 лютого 2019 року оскаржувані податкові повідомлення-рішення, вимога та рішення є правомірними та не підлягають скасуванню.
Постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 15 жовтня 2019 року рішення суду першої інстанції скасовано та ухвалено нове, яким адміністративний позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано Наказ ГУ ДФС в Івано-Франківській області від 3 січня 2019 року №1 «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ФО-П ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 )». Визнано протиправними та скасовано оскаржувані податкові повідомлення-рішення, вимогу про сплату боргу (недоїмки)  та рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, прийняті ГУ ДФС в Івано-Франківській області 28 лютого 2019 року. У задоволенні решти позовних вимог відмовлено. Стягнуто на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДФС у Івано-Франківській області судовий збір у розмірі 28211,70 грн.
Скасовуючи рішення суду першої інстанції та ухвалюючи нове рішення про часткове задоволення позовних вимог, суд апеляційної інстанції виходив з того, що у даному випадку дії відповідача щодо призначення та проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ФО-П ОСОБА_1 не відповідають приписам підпункту 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України, а відтак Наказ ГУ ДФС в Івано-Франківській області від 3 січня 2019 року №1 «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ФО-П ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 )» є неправомірним та підлягає скасуванню. В обґрунтування рішення щодо задоволення позовних вимог про визнання протиправними та скасування оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, вимоги про сплату боргу (недоїмки)  та рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску суд апеляційної інстанції зазначив, що визнання незаконною документальної позапланової невиїзної перевірки, проведеної відповідачем, є безумовною підставою для визнання протиправними та скасування, прийнятих за результатами такої перевірки рішень.
Не погодившись з ухваленим у справі судовим рішенням апеляційної інстанції, ГУ ДФС в Івано-Франківській області звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на неправильне застосування судом норм матеріального та процесуального права, просило рішення суду апеляційної інстанції скасувати в частині задоволення позовних вимог та в цій частині залишити в силі рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 26 липня 2019 року.
ФО-П ОСОБА_1 , скориставшись своїм правом надала до суду відзив на касаційну скаргу, в якому, посилаючись на встановлені обставини та висновки оскаржуваного судового рішення зазначила, що рішення суду апеляційної інстанції прийняте з дотриманням норм матеріального та процесуального права, у зв`язку з чим просила відмовити у задоволенні касаційної скарги, а рішення суду апеляційної інстанції залишити без змін.  
Заслухавши суддю-доповідача, переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права, колегія суддів дійшла висновку про залишення касаційної скарги без задоволення
Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що відповідачем на підставі підпункту  78.1.1 пункту  78.1 статті  78 Податкового кодексу України (далі - ПК України)  та відповідно до наказу ГУ ДФС в Івано-Франківській області від 3 січня 2019 року № 1 «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ФО-П ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 )» проведено документальну позапланову невиїзну перевірку позивача щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 1 січня 2015 року по 31 грудня 2017 року, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, за період з 1 січня 2011 року по 31 грудня 2017 року, за результатами якої 23 січня 2019 року складено Акт перевірки.
ГУ ДФС в Івано-Франківській області документальну позапланову невиїзну перевірку позивача проведено за місцезнаходженням, вилучених у ФО-П ОСОБА_1 , слідчим управлінням фінансових розслідувань Головного управління ДФС в Івано-Франківській області в ході проведення досудового розслідування у кримінальному провадженні №32017090000000040 відкритого 10 липня 2017 року за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого частиною другою статті 212 КК України, бухгалтерських документів.  
В Акті перевірки зазначено про порушення позивачем вимог:
пункту 292.1статті 292, пункту 293.8 статті 293, пункту 296.7 статті 296, підпункту 296.5.3 пункту 296.5 статті 296 ПК України, а саме в податкових деклараціях (звітних, уточнюючих) платника єдиного податку фізичної особи за 3 квартали 2016 року занижено обсяг отриманого доходу за звітний (податковий) період, що оподатковується за ставкою 5% у розмірі 5000000 грн та не задекларовано обсяг перевищення граничного розміру доходу платника єдиного податку, встановленого підпунктом  3 пункту  291.4  статті  291 ПК України у сумі 2102177,79 грн, в результаті чого донараховано єдиного податку за 2016 рік у розмірі 565326,67 грн;
підпункту  16.1.2 пункту  16.1 статті  16, пункту  44.1 статті 44, пункту 176.1 статті 176, підпункту  296.1.2 пункту  296.1 статті  296 ПК України, пункту 2 «Порядку ведення книги обліку доходів для платників єдиного податку першої, другої та третьої груп, які не є платниками податку на додану вартість», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 19 червня 2015 року № 579, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 7 липня 2015 року №800/27245 та пункту 6 статті 128 Господарського Кодексу України, а саме: не ведення книги обліку доходів і витрат за період, що підлягав перевірці;
підпункту  16.1.2 пункту  16.1 статті 16, пункту  44.1 статті  44, пункту   176.1 статті   176, пункту  177.10 статті  177 ПК України, пункту 1 «Порядку ведення Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи - підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність», затвердженого наказом Міністерства доходів і зборів України від 16 вересня 2013 року № 481, який зареєстровано в Міністерстві юстиції України 1 жовтня 2013 року №1686/24218 та пункту 6 статті 128 Господарського Кодексу України, а саме не ведення книги обліку доходів і витрат за період, що підлягав перевірці;
пунктів  49.1, 49.2, 49.18 статті  49, пункту  179.1 статті  179 ПК України, а саме неподання до контролюючих органів податкових декларацій про майновий стан і доходи за 2016 та 2017 роки;
пункту  167.1 статті 167, пунктів 177.1, 177.2, 177.5 статті 177 ПК України, а саме заниження податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 1635055,19 грн, у тому числі за 2016 рік у розмірі 385644,59 грн та за 2017 рік у розмірі 1249410,60 грн;
пункту  181.1 статті  181, пункту  183.2 статті   183, пункту  185.1 статті  185, пункту 187.1 статті  187, пунктів  198.3,198.6 статті  198, пунктів  200.1,  200.2 статті 200, пунктів 201.4,  201.12 статті  201 ПК України, в результаті чого занижено суму податку на додану вартість, яка підлягає нарахуванню та сплаті до бюджету на суму 1829951,82 грн, у тому числі за 2016 рік у розмірі 429253,51 грн та за 2017 рік у   розмірі 1400 698,31 грн;
частини четвертої статті 4, пункту 1 частини другої статті 7, пункту 5 статті 8 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», у результаті чого занижено суму єдиного внеску за період з 1 жовтня 2016 року по 31 грудня 2017 року на загальну суму 99011 грн, у тому числі за 2016 рік у розмірі 23485 грн та за 2017 рік у розмірі 75526 грн;
пункту 16 прим. 1 підрозділу 10 Розділу XX ПК України, у результаті чого не перераховано до бюджету військового збору з чистого оподаткованого доходу від здійснення підприємницької діяльності у сумі 136254,60 грн.
На підставі висновків Акта перевірки, 28 лютого 2019 року ГУ ДФС в Івано-Франківській області прийнято податкові повідомлення-рішення:  
№ 0004841306, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування» на суму 2043818,99 грн (у тому числі за податковими зобов`язаннями - 1635055,19 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 408763,80 грн);  
№0004851306, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 170,00 грн; №0004861306, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «Єдиний податок з фізичних осіб» на 706658,34 грн (у тому числі за податковими зобов`язаннями - 565326,67 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 141331,67 грн);
№0004891305, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «податок на додану вартість» на 2287439,79 грн (у тому числі за податковими зобов`язаннями - 1829951,83 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями - 457487,96 грн;  
№0004901305, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «військовий збір» на 170318,25 грн (у тому числі за податковими зобов`язаннями - 136254,60 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 34063,65 грн;
вимогу про сплату боргу (недоїмки)  по єдиному соціальному внеску від 28 лютого 2019 року №Ф-0004871305 на суму 99011 грн;  
рішення від 28 лютого 2019 року №0004881305 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску у розмірі 22150,70 грн.  
Також судом апеляційної інстанції встановлено, що ГУ ДФС в Івано-Франківській області 10 жовтня 2018 року засобами поштового зв`язку направлено ФО-П ОСОБА_1 запит №10499/10/09-19-13-06-17 про надання інформації (пояснень та їх документального підтвердження), в якому зазначено, що контролюючим органом отримано податкову інформацію від оперативного управління ГУ ДФС в Івано-Франківській області, що свідчить про невідповідність відображення у податковій звітності сум доходу отриманого позивачем від реалізації продукції за 2016 та 2017 роки. У зв`язку з чим відповідач просив протягом п`ятнадцяти робочих днів з дня отримання цього запиту надати інформацію (пояснення та їх документальні підтвердження) з приводу вищезазначеного.  
Вказаний запит позивачем отримано 23 жовтня 2018 року.
9 листопада 2018 року ФО-П ОСОБА_1 надіслала до контролюючого органу відповідь на вказаний запит, в якому зазначила, що останній не відповідає вимогам пункту  73.3  статті 73 ПК України, оскільки не містить жодних конкретних підстав для його надіслання, а також не наведено конкретних фактів, що свідчили б про порушення позивачем податкового законодавства. Також, ФО-П ОСОБА_1 зазначила про неможливість надання первинних бухгалтерських документів щодо здійснення нею господарської діяльності, оскільки останні вилучені при проведенні обшуків слідчими з ОВС СУФР Головного управління ДФС в Івано-Франківській області за участі працівників ОУ Головного управління ДФС в Івано-Франківській області  10 серпня 2017 року, 29 серпня 2018 року та 21 вересня 2018 року у межах кримінального провадження №32017090000000040 відкритого 10 липня 2017 року.
Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України,  органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені  Конституцією  та законами України.
Згідно із підпунктом  20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України, контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Так, відповідно до  статті 62 ПК України, одним із способів здійснення податкового контролю є перевірки та звірки відповідно до вимог цього  Кодексу, а також перевірки щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
Пунктом  75.1 статті 75 ПК України  передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
За приписами підпункту  75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України, документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплата усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.
Відповідно до підпункту  78.1.1 пункту 78.1 статті 78 ПК України, документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності, зокрема, таких підстав: отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником податків валютного, податкового та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на обов`язковий письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначаються порушення цим платником податків відповідно валютного, податкового та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту.
При цьому, пунктом  78.4 статті 78 ПК України  визначено, що про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.
Згідно із пунктом  79.1 статті 79 ПК України, документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності обставин для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу.
Тобто, з аналізу вказаних норм вбачається, що законною є перевірка, призначенню якої передує направлення платнику податків запиту, який відповідає встановленим вимогам та ненадання відповіді на складений у відповідності до вимог  ПК України  запит контролюючого органу (відповіді на законний запит).
При цьому, запит контролюючого органу про надання відповідної інформації платником податків повинен визначати конкретні підстави, тобто, містити чітко визначені обставини, які свідчать про порушення платником податків вимог податкового законодавства.
Між тим, порушення вимог щодо складання, оформлення, надіслання запиту нівелюють його юридичну значимість та не створюють для платника податків будь-яких правових наслідків для цілей його виконання.
Тобто, платник податків не зобов`язаний виконувати, надавати відповідь на незаконний запит, на запит, який не відповідає встановленим вимогам.
Так, відповідно до вимог пункту  73.3 статті 73 ПК України, контролюючі органи мають право звернутися до платників податків та інших суб`єктів інформаційних відносин із письмовим запитом про подання інформації (вичерпний перелік та підстави надання якої встановлено законом), необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій, завдань, та її документального підтвердження.
Такий запит підписується керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу і повинен містити: 1) підстави для надіслання запиту відповідно до цього пункту, із зазначенням інформації, яка це підтверджує; 2) перелік інформації, яка запитується, та перелік документів, які пропонується надати; 3) печатку контролюючого органу.
Письмовий запит про подання інформації надсилається платнику податків або іншим суб`єктам інформаційних відносин за наявності хоча б однієї з таких підстав: 1) за результатами аналізу податкової інформації, отриманої в установленому законом порядку, виявлено факти, які свідчать про порушення платником податків податкового, валютного законодавства, законодавства у сфері запобігання та протидії легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, або фінансуванню тероризму та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи; 2) для визначення відповідності умов контрольованої операції принципу "витягнутої руки" під час здійснення податкового контролю за трансфертним ціноутворенням відповідно до  статті 39  цього Кодексу та/або для визначення рівня звичайних цін у випадках, визначених цим Кодексом; 3) виявлено недостовірність даних, що містяться у податкових деклараціях, поданих платником податків; 4) щодо платника податків подано скаргу про ненадання таким платником податків: податкової накладної покупцю або про допущення продавцем товарів/послуг помилок при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної, передбачених пунктом 201.1 статті 201 цього Кодексу, та/або порушення продавцем/покупцем граничних термінів реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної та/або розрахунку коригування; акцизної накладної покупцю або про порушення порядку заповнення та/або порядку реєстрації акцизної накладної; 5) у разі проведення зустрічної звірки; 6) в інших випадках, визначених цим Кодексом.
Запит вважається належним чином врученим, якщо його надіслано у порядку, визначеному  статтею 42  цього Кодексу.
Пунктом 10 Порядку періодичного подання інформації органам державної податкової служби та отримання інформації зазначеними органами за письмовим запитом, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 27 грудня 2010 року №1245 (у редакції на час виникнення спірних правовідносин), передбачено, що запит щодо отримання податкової інформації від платників податків та інших суб`єктів інформаційних відносин оформляється на бланку органу державної податкової служби та   підписується керівником (заступником керівника) зазначеного органу. У запиті зазначаються: посилання на норми закону, відповідно до яких орган державної податкової служби має право на отримання такої інформації; підстави для надіслання запиту; опис інформації, що   запитується,   та в разі потреби перелік документів, що її підтверджують.
З аналізу зазначених норм чинного законодавства вбачається, що відсутність одного з обов`язкових елементів, які зумовлюють надання такому запиту юридичної значимості, обов`язковості, відсутність якого у свою чергу звільняє платника від обов`язку надавати відповідь на такий запит, що в свою чергу виключає право контролюючого органу призначати проведення перевірки з підстав ненадання пояснень та їх документальних підтверджень на обов`язковий письмовий запит, а у разі прийняття рішення, оформленого наказом, про призначення перевірки за вказаних обставин такий наказ може бути визнано протиправним та скасовано.
За встановлених обставин, суд апеляційної інстанції дійшов обґрунтованого висновку, що у контролюючого органу не було передбачених податковим законодавством підстав для винесення Наказу від 3 січня 2019 року №1 «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ФО-П ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 )», прийнятий відповідачем у зв`язку з ненаданням ФО-П ОСОБА_1 у визначеному контролюючим органом обсязі пояснень та їх документального підтвердження на письмовий запит ГУ ДФС в Івано-Франківській області від 10 жовтня 2018 року №10499/10/09-19-13-06-17, оскільки вказаний запит про надання інформації позивачем та її документального підтвердження не відповідав встановленим пунктом 73.3 статті 73 ПК України та пунктом 10 Порядку періодичного подання інформації органам державної податкової служби та отримання інформації зазначеними органами за письмовим запитом вимогам, а саме - у запиті не були зазначені підстави для надіслання запиту, із зазначенням інформації, яка це підтверджує.
Водночас, Восьмим апеляційним адміністративним судом встановлено, що ФО-П ОСОБА_1 не ухилялася від надання відповіді на запит не зважаючи на те, що такий не відповідав вимогам встановленим пунктом 73.3 статті 73 ПК України, а направивши податковому органу пояснення вказала на неможливість надання первинних документів, які опосередковують її господарську діяльність за 2016-2017 роки, оскільки всі документи первинного бухгалтерського обліку вилучені правоохоронними органами.
Також, колегія суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду, враховуючи встановлений вище факт безпідставності та незаконності призначення документальної позапланової невиїзної перевірки, погоджується із висновками суду апеляційної інстанції щодо необхідності визнання протиправними та скасування оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, вимоги про сплату боргу (недоїмки)  та рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, прийнятих відповідачем 28 лютого 2019 року, як її прямих наслідків, оскільки описані вище порушення виключають допустимість як доказів відомостей отриманих в ході такої перевірки та відповідно, нівелюють її результати.
У зв`язку з цим оскаржувані податкові повідомлення-рішення, вимога про сплату боргу (недоїмки)  та рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, підлягають скасуванню як такі, що прийняті за результатами перевірки, що призначена і проведена за відсутністю правових підстав, тобто з порушенням встановленого законом порядку. В свою чергу, протиправні дії не можуть зумовлювати настання правомірних наслідків.
Аналогічна правова позиція неодноразово висловлювалась Верховним Судом та відповідає доктрині під умовною назвою «плоди отруйного дерева», сформульованій Європейським судом з прав людини у справах «Гефген проти Німеччини», «Нечипорук і Йонкало проти України», «Яременко проти України», відповідно до якої якщо джерело доказів є неналежним, то всі докази, отримані з цих джерел, будуть такими ж. Докази, отримані з порушенням встановленого порядку, призводять до несправедливості процесу в цілому, незалежно від їх доказової сили.
В контексті наведеного колегія суддів також зауважує, що за встановлення протиправності дій податкового органу щодо проведення перевірки без законних підстав, у суду відсутня необхідність аналізу протиправності висновків контролюючого органу по суті виявлених перевіркою порушень.
Наведений підхід було викладено, зокрема, у постанові Верховного Суду від 21 лютого 2020 року №826/17123/18, в якій було сформульований такий правий висновок: «оскаржуючи наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства про проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства».
У постанові від 22 вересня 2020 року (справа №520/8836/18) Верховний Суд зазначив, що «перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України. Невиконання вимог закону щодо підстави для проведення документальної позапланової перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 Кодексу адміністративного судочинства України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом. Таким чином, податкове повідомлення-рішення, прийняте за наслідками перевірки та на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню. Встановлені судами обставини щодо протиправності призначення та проведення відповідачем перевірки, за наслідками якої і було прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення, є достатніми для висновку про протиправність такого рішення. З урахуванням цього суд касаційної інстанції зазначив про відсутність необхідності перевірки порушення позивачем вимог ПК України, як підстави для донарахування суми грошового зобов`язання».
За таких обставин, суд апеляційної інстанції дійшов обґрунтованого висновку про те, що визнання незаконною документальної позапланової невиїзної перевірки, проведеної відповідачем, є безумовною підставою для визнання протиправними та скасування, прийнятих за результатами такої перевірки рішень.
Таким чином, колегія суддів касаційної інстанції вважає, що постанова Восьмого апеляційного адміністративного суду від 15 жовтня 2019 року ґрунтується на правильно встановлених фактичних обставинах справи, яким дана належна юридична оцінка, правильно застосовані норми матеріального права, що регулюють спірні правовідносини, та не допущено порушень процесуального закону, які призвели або могли призвести до неправильного вирішення справи. Усі доводи та їх обґрунтування викладені в касаційній скарзі не спростовують висновків суду апеляційної інстанції, тому підстави для скасування ухваленого судового рішення та задоволення касаційної скарги відсутні.
Відповідно до частини третьої статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.
Згідно із частиною першою статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.
Керуючись статтями 3, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України,
П О С Т А Н О В И В :
Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Івано-Франківській області залишити без задоволення, а постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 15 жовтня 2019 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                             О.В.Білоус
Судді                                                                                                  Н.Є.Блажівська
                                                                                              І.Л.Желтобрюх