ПОСТАНОВА
Іменем України

28 жовтня 2021 року   
Київ
справа №160/1395/20
адміністративне провадження №К/9901/5487/21
              
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
головуючого судді - Гімона М.М. (суддя-доповідач),
суддів: Усенко Є.А.,  Яковенка М.М., 
розглянувши в порядку письмового провадження як суд касаційної інстанції справу №160/1395/20 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «НОРДГАЗ» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про скасування рішень та зобов`язання вчинити певні дії, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю «НОРДГАЗ» на постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 20 січня 2021 року (головуючий суддя - Мельник В.В., судді: Чепурнов Д.В., Сафронова С.В.),- 
ВСТАНОВИВ:
У лютому 2020 року Товариство з обмеженою відповідальністю «НОРДГАЗ» (далі за текстом - позивач, ТОВ «НОРДГАЗ») звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (далі по тексту - відповідач, ГУ ДПС), в якому просило, з урахуванням уточнення позовних вимог, визнати протиправними та скасувати:
- рішення про застосування фінансових санкцій від 21 листопада 2019 року №000065/04-36-32-01/41174573, від 29 листопада 2019 року №000069/04-36-32-03/41174573, №000070/04-36-32-03/41174573, №000071/04-36-32-03/41174573, від 10 грудня 2019 року №000072/04-36-32-03/41174573, від 16 грудня 2019 року №000088/04-36-32-03/41174573, №000089/04-36-32-03/41174573, №000090/04-36-32-03/41174573, від 21 грудня 2019 року №000105/04-36-32-03/41174573, від 8 січня 2020 року №000001/04-36-32-03/41174573, №000002/04-36-32-03/41174573, від 13 січня 2020 року №000005/04-36-32-03/41174573, №000006/04-36-32-03/41174573, від 14 січня 2020 року №000008/04-36-32-03/41174573, від 28 січня 2020 року №000026/04-36-32-03/41174573, №000027/04-36-32-03/41174573; від 4 лютого 2020 року №000028/04-36-32-03/41174573, №000029/04-36-32-03/41174573, №000030/04-36-32-03/41174573;
- податкові повідомлення-рішення від 5 березня 2020 року №0001513203, №0001503203, №0001493203, від 6 березня 2020 року №0001623203, від 13 березня 2020 року №0001773203, №0001763203.
Позов вмотивовано тим, що позивач не ухилявся від обов`язку із отримання ліцензії на реалізацію пального із набранням чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо покращення адміністрування та перегляду ставок окремих податків і зборів» від 23 листопада 2018 року №2628-VIII (далі - Закон №2628-VIII) в частині внесення змін до Закону України «Про ліцензування видів господарської діяльності» від 2 березня 2015 року №222-VIII (далі - Закон №222-VIII). Так, на 16 належних ТОВ «НОРДГАЗ» станцій було подано заяви на отримання ліцензій ще 3 липня 2019 року і цього ж дня в повній мірі сплачено збір до державного бюджету, тобто у максимально короткий строк з дня отримання такої можливості. 
ТОВ «НОРДГАЗ» наголошувало на тому, що законодавчо визначений порядок отримання ліцензії на право здійснення роздрібної торгівлі пальним станом на час набрання чинності Законом №2628-VIII був відсутній. Лист Державної фіскальної служби України від 30 травня 2019 року №17014/7/99-99-12-01-01-17, на переконання позивача, виданий із перевищенням повноважень та до дати запровадження ліцензування реалізації пального. Аналогічно, і Кабінет Міністрів України наділив ДПС України повноваженнями на ліцензування діяльності суб`єктів господарювання з виробництва, торгівлі та зберігання пального до дати виникнення таких повноважень згідно з законом. 
Дніпропетровський окружний адміністративний суд рішенням від 28 липня 2020 року (суддя Єфанова О.В.) адміністративний позов задовольнив. 
Третій апеляційний адміністративний суд постановою від 20 січня 2021 року апеляційну скаргу ГУ ДПС задовольнив. Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 28 липня 2020 року скасував та прийняв нову постанову, якою в задоволенні адміністративного позову відмовив.
Вирішуючи спір між сторонами, суди встановили, що ГУ ДПС було проведено ряд фактичних  перевірок об`єктів, на яких здійснює господарську діяльність ТОВ «НОРДГАЗ», а саме місця роздрібної  оргівлі пальним, та встановлено факт реалізації скрапленого газу без наявності діючої ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним, чим порушено вимоги статті 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового алкогольних напоїв, та тютюнових виробів і пального» від 19 грудня 1995 року №481/95-ВР (далі - Закон №481/95-ВР). Указані порушення зафіксовані контролюючим органом у наступних актах перевірки, на підставі яких складено рішення про застосування фінансових санкцій та податкові повідомлення-рішення:
1) акт перевірки від 24 жовтня 2019 року №50287/04-36-32-03/41174573, згідно з яким проведена перевірка АЗС, розташованої за адресою: смт. Балівка, вул. Леніна, 1/а. Встановлено факт реалізації пального без ліцензії у період з 1 по 10 липня 2019 року. 
21 листопада 2019 року ГУ ДПС складено рішення про застосування фінансових санкцій №000065/04-36-32-01/41174573, яким до позивача застосовано штраф в розмірі 250000 грн;
2) акт перевірки від 4 жовтня 2019 року №7886/04-36-32-03/41174573, згідно з яким була проведена перевірка АЗС, розташованої за адресою: м. Павлоград, вул. Дніпровська, буд. 8А. Встановлено факт реалізації пального без ліцензії у період з 1 по 4 липня 2019 року.
29 листопада 2019 року ГУ ДПС складено рішення про застосування фінансових санкцій №000069/04-36-32-03/41174573, яким до позивача застосовано штраф в розмірі 250000 грн;
3) акт перевірки від 4 листопада 2019 року №7876/04-36-32-03/41174573, відповідно до якого була проведена АЗС, що розташованої за адресою: м.Павлоград, вул. Харківська, 12. Встановлено факт реалізації пального без ліцензії у період з 1 по 9 липня 2019 року.
29 листопада 2019 року ГУ ДПС складено рішення про застосування фінансових санкцій №000070/04-36-32-03/41174573 яким до позивача застосовано штраф в розмірі 250000 грн; 
4) акт перевірки від 4 листопада 2019 року №7898/04-36-32-03/41174573, відповідно до якого була проведена перевірка АЗС, що розташована за адресою: Павлоградський район, с. Богуслав, вул. Лінійна, 3. Встановлено факт реалізації пального без ліцензії у період з 1 по 9 липня 2019 року.
29 листопада 2019 року ГУ ДПС складено рішення про застосування фінансових санкцій №000071/04-36-32-03/41174573, яким застосовано штраф в розмірі 250000 грн;
5) акт перевірки від 7 листопада 2019 року №9245/04-36-40-32-03/41174573, відповідно до якого перевірка була проведена на АЗС, розташованій за адресою: м. Нікополь, вул. Героїв Чорнобиля, 2/а. Встановлено факт реалізації пального без ліцензії у період з 1 по 4 липня 2019 року.
16 грудня 2019 року ГУ ДПС складено рішення про застосування фінансових санкцій №000089/04-36-32-03/41174573, яким застосовано штраф в розмірі 250000 грн;
6) акт перевірки від 19 листопада 2019 року №51282/04-36-40-32-03/41174573, відповідно до якого перевірку було проведено на АЗС, що розташована за адресою: м. Новомосковськ, вул. Сучкова, 236. Встановлено факт реалізації пального без ліцензії у період з 1 по 9 липня 2019 року.
10 грудня 2019 року ГУ ДПС складено рішення про застосування фінансових санкцій №000072/04-36-32-03/41174573 та застосовано до позивача штраф в розмірі 250000 грн;
7) акт перевірки від 7 листопада 2019 року №9264/04-36-40-32-03/41174573, згідно з яким проведена перевірка АЗС, що розташована за адресою: м. Марганець, вул. Промислова, 16. Встановлено факт реалізації пального без ліцензії у період з 1 по 9 липня 2019 року.
16 грудня 2019 року ГУ ДПС складено рішення про застосування фінансових санкцій №000090/04-36-32-03/41174573 , яким застосовано штраф в розмірі 250000 грн;
8) акт перевірки від 7 листопада 2019 року №9305/04-36-40-32-03/41174573, згідно з яким проведена перевірка АЗС, що розташована за адресою: м. Миколаїв, вул. Херсонська, 549. Встановлено факт реалізації пального без ліцензії у період з 1 по 9 липня 2019 року.
16 грудня 2019 року ГУ ДПС складено рішення про застосування фінансових санкцій №000088/04-36-32-03/41174573, яким застосовано штраф в розмірі 250000 грн;
9) акт перевірки від 28 листопада 2019 року №51551/04-36-32-03/41174573, згідно з яким проведена перевірка АЗС, що розташована за адресою: м. Дніпро, вул. Набережна перемоги, буд.156. Встановлено факт реалізації пального без ліцензії у період з 1 по 5 липня 2019 року.
21 грудня 2019 року ГУ ДПС складено рішення про застосування фінансових санкцій №000105/04-36-32-03/41174573,  яким застосовано штраф в розмірі 250000 грн; 
10) акт перевірки від 6 грудня 2019 року №14804/04-36-32-03/41174573, згідно з яким проведена перевірка АЗС, що розташована за адресою: м. Дніпро, вул. Запорізьке шосе, 2в. Встановлено факт реалізації пального без ліцензії у період з 1 по 5 липня 2019 року.
8 січня 2020 року ГУ ДПС складено рішення про застосування фінансових санкцій №000002/04-36-32-03/41174573, яким застосовано штраф в розмірі 250000 грн;
11) акт перевірки від 5 грудня 2019 року №14460/04-36-32-03/41174573, згідно з яким була проведена перевірка АЗС, що розташована за адресою: м. Дніпро, вул. Праці, 2. Встановлено факт реалізації пального без ліцензії у період з 1 по 5 липня 2019 року.
8 січня 2020 року ГУ ДПС складено рішення про застосування фінансових санкцій №000001/04-36-32-03/41174573, яким застосовано штраф в розмірі 250000 грн;
12) акт перевірки від 12 грудня 2019  року № 51789/04-36-32-03/41174573, за змістом якого була проведена перевірка АЗС, що розташована за адресою. м. Дніпро, Набережна Заводська, буд 52. Встановлено факт реалізації пального без ліцензії у період з 1 по 5 липня 2019 року.
13 січня 2020 року ГУ ДПС складено рішення про застосування фінансових санкцій №000006/04-36-32-03/41174573, яким до позивача застосовано штраф в розмірі 250000 грн; 
13) акт перевірки від 9 січня 2020 року № 244/04-36-32-03/41174573, за змістом якого була проведена перевірка АЗС, що розташована за адресою: м.Дніпро, вул. Запорізьке шосе, буд.1/А. Встановлено факт реалізації пального без ліцензії у період з 1 по 5 липня 2019 року.
4 лютого 2020 року ГУ ДПС складено рішення про застосування фінансових санкцій №000030/04-36-32-03/41174573, яким до позивача застосовано штраф в розмірі 250000 грн;
14) акт перевірки від 19 грудня 2019 року № 17377/04-36-32-03/41174573, за змістом якого була проведена перевірка АЗС, що розташована за адресою: м.Дніпро, вул. Маршала Малиновського, буд. 66/А. Встановлено факт реалізації пального без ліцензії у період з 1 по 5 липня 2019 року.
14 січня 2020 року ГУ ДПС складено рішення про застосування фінансових санкцій №000008/04-36-32-03/41174573, яким до позивача застосовано штраф в розмірі 250000 грн;
15) акт перевірки від 9 січня 2020 року № 243/04-36-40-04/41174573, за змістом якого була проведена перевірка АЗС, що розташована за адресою: м. Дніпро, вул. Шинна, 19. Встановлено факт реалізації пального без ліцензії у період з 1 по 5 липня 2019 року.
4 лютого 2020 року ГУ ДПС складено рішення про застосування фінансових санкцій №000029/04-36-32-03/41174573, яким до позивача застосовано штраф в розмірі 250000 грн;
16) акт перевірки від 26 грудня 2019 року № 52145/04-36-32-03/41174573, за змістом якого була проведена перевірка АЗС, що розташована за адресою: м. Дніпро, вул. Винокурова, 5. Встановлено факт реалізації пального без ліцензії у період з 1 по 5 липня 2019 року.
28 січня 2020 року ГУ ДПС складено рішення про застосування фінансових санкцій №000027/04-36-32-03/41174573, яким до позивача застосовано штраф в розмірі 250000 грн;
17) акт перевірки від 9 січня 2020 року № 245/04-36-32-03/41174573, за змістом якого була проведена перевірка АЗС, що розташована за адресою: м. Дніпро, вул. Петра Бикова, буд.6А/1. Встановлено факт реалізації пального без ліцензії у період з 1 по 5 липня 2019 року.
4 лютого 2020 року ГУ ДПС складено рішення про застосування фінансових санкцій №000028/04-36-32-03/41174573, яким до позивача застосовано штраф в розмірі 250000 грн;
18) акт перевірки від 26 грудня 2019 року № 52146/04-36-32-03/41174573, за змістом якого була проведена перевірка АЗС, що розташована за адресою: м. Дніпро, вул. Щукіна, буд. 2. Встановлено факт реалізації пального без ліцензії у період з 1 по 5 липня 2019 року.
28 січня 2020 року ГУ ДПС складено рішення про застосування фінансових санкцій №000026/04-36-32-03/41174573, яким до позивача застосовано штраф в розмірі 250000 грн;
19) акт перевірки від 12 грудня 2019 року № 51790/04-36-32-03/41174573, за змістом якого була проведена перевірка АЗС, що розташована за адресою: м. Дніпро, вул. Юрія Кондратюка, буд. 4. Встановлено факт реалізації пального без ліцензії у період з 1 по 5 липня 2019 року.
13 січня 2020 року ГУ ДПС складено рішення про застосування фінансових санкцій №000005/04-36-32-03/41174573, яким до позивача застосовано штраф у розмірі 250000 грн;
20) акт перевірки від 6 лютого 2020 року № 6272/04-36-32-03/41174573, за змістом якого була проведена перевірка АЗС, що розташована за адресою: м. Дніпро, вул. Павлова, буд. 12/В. Встановлено факт реалізації пального без ліцензії у період з 1 по 5 липня 2019 року.
5 березня 2020 року ГУ ДПС складено податкове повідомлення-рішення №0001513203/04-36-32-03/41174573, яким до позивача застосовано штраф в розмірі 250000 грн;
21) акт перевірки від 6 лютого 2020 року № 6271/04-36-32-03/41174573, за змістом якого була проведена перевірка АЗС, що розташована за адресою: сел. Дослідне, вул. Яснополянська, буд.1. Встановлено факт реалізації пального без ліцензії у період з 1 по 5 липня 2019 року.
5 березня 2020 року ГУ ДПС складено податкове повідомлення-рішення №0001503203/04-36-32-03/41174573, яким до позивача застосовано штраф в розмірі 250000 грн;
22) акт перевірки від 16 січня 2020 року № 1861/04-36-32-03/41174573, за змістом якого була проведена перевірка АЗС, що розташована за адресою: м.Дніпро, пр.Сергія Нігояна, буд. 104. Встановлено факт реалізації пального без ліцензії у період з 1 по 5 липня 2019 року.
5 березня 2020 року ГУ ДПС складено податкове повідомлення-рішення №0001493203/04-36-32-03/41174573, яким до позивача застосовано штраф в розмірі 250000 грн;
23) акт перевірки від 13 лютого 2020 року № 7247/04-36-32-03/41174573, за змістом якого була проведена перевірка АЗС, що розташована за адресою: м.Підгородне, автомобільна дорога державного значення М-04 Знам`янка-Луганськ-Ізварине, км 227+700 (ліворуч). Встановлено факт реалізації пального без ліцензії у період з 1 по 5 липня 2019 року.
13 березня 2020 року ГУ ДПС складено податкове повідомлення-рішення №0001773203, яким до позивача застосовано штраф в розмірі 250000 грн;
24) акт перевірки від 16 січня 2020 року № 1864/04-36-32-03/41174573, за змістом якого була проведена перевірка АЗС, що розташована за адресою: м.Дніпро, вул.Новоорловська, 34. Встановлено факт реалізації пального без ліцензії у період з 1 по 10 липня 2019 року.
6 березня 2020 року ГУ ДПС складено податкове повідомлення-рішення №0001623203, яким до позивача застосовано штраф в розмірі 250000 грн;
25) акт перевірки від 13 лютого 2020 року № 7246/04-36-32-03/41174573, за змістом якого була проведена перевірка АЗС, що розташована за адресою: м.Підгородне, автомобільна дорога державного значення М-04 Знам`янка-Луганськ-Ізварине, км 227+450 (праворуч). Встановлено факт реалізації пального без ліцензії у період з 1 по 5 липня 2019 року.
13 березня 2020 року ГУ ДПС складено податкове повідомлення-рішення №0001763203, яким до позивача застосовано штраф в розмірі 250000 грн.
Не погоджуючись з указаними рішеннями про застосування фінансових санкцій та податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернувся до суду з вимогами про визнання їх протиправними та скасування.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що до 18 грудня 2019 року дія Закону №222-VIII не поширювалась на порядок видачі, переформлення та анулювання ліцензій на здійснення такого виду господарської діяльності як торгівля, зберігання пального, що здійснюється відповідно до Закону №481/95-ВР. З 18 грудня 2019 року до абзацу першого частини другої статті 2 Закону №222-VIII внесено зміни, згідно з якими дія указаного Закону не поширюється на ліцензування торгівлі та зберігання пального. 
Суд першої інстанції вказав, що позивач правомірно очікував на додержання державою та її органами вимог абзацу четвертого пункту 4 частини першої статті 3 Закону №222-VIII (у разі внесення змін до нормативно-правових актів у сфері ліцензування, передбачається достатній для реалізації цих змін строк, але не менш як два місяці). На переконання суду, держава не додержалась позитивного обов`язку, встановленого законом, щодо строку запровадження змін до ліцензування діяльності, не надавши час на приведення такої діяльності у відповідність до вимог закону. Крім того, відповідачем не була застосована імперативна норма щодо звільнення від відповідальності за відсутності ліцензійних умов (частина друга статті 20 Закону №222-VIII).
Суд відхилив посилання ГУ ДПС на лист ДФС України від 31 травня 2019 року №17014/7/99-99-12-01-01-17, оскільки останній не є нормативно-правовим актом та не адресований суб`єктам господарювання. 
Скасовуючи рішення суду першої інстанції та відмовляючи в задоволенні позовних вимог, апеляційний суд виходив з того, що згідно з положеннями статті 15 Закону №481/95-ВР ліцензія на право роздрібної торгівлі пальним видається органом, визначеним Кабінетом Міністрів України. Відповідно до Переліку органів ліцензування, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 5 серпня 2015 року №609, в редакції станом на 1 липня 2019 року (далі - Перелік №609), видача ліцензій на право роздрібної торгівлі та зберігання пального віднесено до повноважень ДФС України. Враховуючи положення постанови Кабінету Міністрів України від 18 грудня 2018 року №1200 «Про утворення Державної податкової служби України та Державної митної служби України» (далі - Постанова №1200), суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що у відповідача були наявні повноваження з ліцензування роздрібної торгівлі пальним і до 1 липня 2019 року, що свідчить про необґрунтованість доводів позивача про відсутність підстав для завчасного подання останнім до податкового органу заяви на отримання ліцензії з відповідними пакетами документів. Апеляційний суд зауважив, що Закон №2628-VIII, яким запроваджено ліцензування діяльності з роздрібної торгівлі пальним, був опублікований в офіційних виданнях до 1 січня 2019 року, тому відповідні суб`єкти господарювання мали змогу завчасно ознайомитись із запровадженими змінами та звернутись до податкового органу з питання отримання ліцензій з 1 липня 2019 року.
Суд апеляційної інстанції також врахував, що лист ДФС України від 31 травня 2019 року №17014/7/99-99-12-01-01-17 був доведений до територіальних органів ДФС та їх повідомлено про те, що суб`єкти господарювання можуть подати документи для отримання ліцензій на роздрібну торгівлю пальним починаючи з 12 червня 2019 року.
Не погодившись з постановою апеляційного суду, ТОВ «НОРДГАЗ» подало касаційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення апеляційним судом норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 20 січня 2021 року та залишити в силі рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 28 липня 2020 року. 
За змістом касаційної скарги підставою касаційного оскарження позивач вказав пункт 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), а саме неврахування судом апеляційної інстанції правових висновків Верховного Суду, викладених в постановах від 1 грудня 2020 року (справа №580/1550/20), від 16 грудня 2020 року (справа №520/13020/19), від 22 грудня 2020 року (справа №400/4113/19), від 28 січня 2021 року (справа №120/4046/19-а) при застосуванні приписів статті 17 Закону №481/95-ВР при оцінці питання правомірності накладення фінансових санкцій на суб`єкта господарювання за здійснення діяльності із торгівлі пальним з 1 липня 2019 року без відповідної ліцензії. На переконання скаржника, об`єктивна можливість отримати ліцензію до 1 липня 2019 року була відсутня, оскільки відповідні нормативно-правові акти, які регулювали порядок отримання ліцензійних умов набрали чинності саме із вказаної дати. Позивач як добросовісний суб`єкт господарювання звернувся за отримання ліцензійних умов у найкоротший строк після набрання чинності Законом №2628- VIII. Посилання суду апеляційної інстанції на Постанову №1200 є помилковими, оскільки повноваження ДФС України перейшли до ДПС України лише 21 серпня 2019 року.
Верховний Суд ухвалою від 24 лютого 2021 року відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою ТОВ «НОРДГАЗ» з метою перевірки доводів щодо неправильного застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального права та порушення норм процесуального права у випадку, передбаченому пунктом 1 частини четвертої статті 328 КАС України - якщо суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норм права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку.
Відповідач правом на подання відзиву на касаційну скаргу не скористався.
Відповідно до частини першої статті 341 КАС України (в редакції, чинній з 8 лютого 2020 року) суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, обговоривши доводи касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга підлягає задоволенню з огляду на таке.
Ключовим питанням, що належало вирішити судам, було наявність підстав для покладення на суб`єкта господарювання відповідальності у вигляді штрафу згідно з вимогами статті 17 Закону №481/95-ВР у зв`язку з відсутністю ліцензії на роздрібну торгівлю пальним станом на дату набрання чинності Законом №2628- VIII (1 липня 2019 року), яким і запроваджено необхідність отримання такої ліцензії.
Основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, дистилятом виноградним спиртовим, спиртом-сирцем плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами та пальним, забезпечення їх високої якості та захисту здоров`я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального на території України визначаються Законом України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального». 
За визначеннями, наведеними у статті 1 Закону №481/95-ВР ліцензія (спеціальний дозвіл) - документ державного зразка, який засвідчує право суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) на провадження одного із зазначених у цьому Законі видів діяльності протягом визначеного строку; роздрібна торгівля - діяльність по продажу товарів безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків, у тому числі на розлив у ресторанах, кафе, барах, інших суб`єктах господарювання (у тому числі іноземних суб`єктах господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) громадського харчування.
Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо покращення адміністрування та перегляду ставок окремих податків і зборів» від 23 листопада 2018 року № 2628-VІІІ внесені зміни до Закону № 481/95-ВР, зокрема частину двадцяту статті 15 викладено у такій редакції: «Роздрібна торгівля алкогольними напоями (крім столових вин) або тютюновими виробами або пальним може здійснюватися суб`єктами господарювання (у тому числі іноземними суб`єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) всіх форм власності, у тому числі їх виробниками, за наявності у них ліцензій на роздрібну торгівлю».
Одночасно Законом № 2628-VІІІ доповнено частину другу статті 17 Закону №481/95-ВР, за якою до суб`єктів господарювання (у тому числі іноземних суб`єктів господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі роздрібної торгівлі пальним без наявності ліцензії - 250000 гривень.
Відповідно до пункту 7 частини першої статті 7 Закону №222-VIII (у редакції з 1 липня 2019 року) ліцензуванню підлягають такі види господарської діяльності, як, зокрема, виробництво і торгівля пальним, які ліцензуються відповідно до Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального».
Частиною першою статті 8 Закону № 222-VIII у разі запровадження ліцензування нового виду господарської діяльності або нової частини виду господарської діяльності, що підлягає ліцензуванню, ліцензійні умови провадження нового виду господарської діяльності або нової частини виду господарської діяльності, що підлягає ліцензуванню, набирають чинності у строк, необхідний для приведення суб`єктом господарювання своєї діяльності у відповідність із вимогами ліцензійних умов, але не менш як через два місяці з дня їх прийняття.
Згідно з абзацом четвертим пункту 4 частини першої статті 3 Закону № 222-VIII у разі внесення змін до нормативно-правових актів у сфері ліцензування, передбачається достатній для реалізації цих змін строк, але не менш як два місяці.
Частиною другою статті 20 Закону № 222-VIII встановлено, що у разі відсутності ліцензійних умов провадження відповідного виду господарської діяльності, що підлягає ліцензуванню відповідно до закону, відповідальність за провадження такої господарської діяльності без ліцензії не застосовується.
Закон № 2628-VІІІ, яким внесені зміни до Законів № 481/95-ВР, №222-VIII, прийнятий Верховною Радою України 23 листопада 2018 року та опублікований 12 грудня 2018 року. При цьому згідно з Прикінцевими та перехідними положеннями Закону № 2628-VІІІ останній набирає чинності з 1 січня 2019 року, крім, зокрема, підпункту 6 (щодо змін до Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів»), підпункту 17 (щодо змін до Закону України «Про ліцензування видів господарської діяльності») пункту 2 розділу II цього Закону, що набирають чинності з 1 липня 2019 року.
За змістом частини 29 статті 15 Закону № 481/95-ВР ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним видаються уповноваженими Кабінетом Міністрів України органами виконавчої влади за місцем торгівлі суб`єкта господарювання терміном на п`ять років.
Згідно з підпунктом 27 пункту 4 Положення про Державну податкову службу України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 6 березня 2019 року № 227 Державна податкова служба України відповідно до покладених на неї завдань здійснює ліцензування діяльності суб`єктів господарювання з виробництва пального, з оптової, роздрібної торгівлі та зберігання пального і контроль за таким виробництвом.
Відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 19 червня 2019 року № 545 «Про затвердження Порядку ведення Єдиного державного реєстру суб`єктів господарювання, які отримали ліцензії на право виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним, та місць виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним і внесення змін до деяких постанов Кабінету Міністрів України» викладено у новій редакції пункт 6 Переліку № 609, доповнивши його новим видом ліцензійної діяльності (зокрема роздрібна та оптова торгівля пальним, зберігання пального), визначивши орган ліцензування - ДФС, територіальні органи ДФС. Вказана постанова набрала чинності 1 липня 2019 року.
Листом Державної фіскальної служби від 30 травня 2019 року №17014/7/99-99-12-01-01-17 на виконання Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо покращення адміністрування та перегляду ставок окремих податків і зборів» доведено територіальним органам - головним управлінням ДФС в областях та м. Києві, що суб`єкти господарювання можуть подати документи на розгляд до органу ліцензування для отримання відповідних ліцензій на адресу Головних управлінь ДФС в областях та м. Києві за місцем роздрібної торгівлі пальним, починаючи з 12 червня 2019 року. При цьому Головні управління ДФС у областях та м. Києві мають видавати зазначені ліцензії суб`єктам господарювання, починаючи з 1 липня 2019 року.
Спірне у цій справі питання щодо притягнення до відповідальності суб`єктів господарювання за здійснення роздрібної торгівлі пальним без ліцензії після набрання чинності Законом №2628-VІІІ у контексті застосування наведених вище норм права вже неодноразово було предметом розгляду Верховного Суду.
Так, у постановах від 1 грудня 2020 року (справа №580/1550/20), від 16 грудня 2020 року (справа №520/13020/19), від 22 грудня 2020 року (справа №400/4113/19), від 28 січня 2021 року (справа №120/4046/19-а), Верховний Суд дійшов висновку, що законодавець при запровадженні ліцензування торгівлі пальним дотримався принципів, встановлених Законом №222-VIII, щодо надання достатнього строку для реалізації прийнятих змін, який склав вісім місяців з дня прийняття Закону № 2628-VІІІ.
Разом з тим, вищий орган виконавчої влади України з метою реалізації положень Закону №481/95-ВР у частині внесених змін Законом №2628-VІІІ, лише 19 червня 2019 року постановою №545, яка набрала чинності 1 липня 2019 року, визначив органом ліцензування ДФС України та її територіальні органи.
Зволікання з боку держави в особі її органів виконавчої влади (КМУ, ДФС) щодо визначення органу ліцензування та відповідно зменшення суб`єкту господарювання строку для реалізації права на отримання ліцензії до набрання чинності норм Закону № 2628-VІІІ щодо ліцензування, призвело б до необхідності зупинення діяльності суб`єкта господарювання.
Враховуючи викладене, Верховний Суд у справах №580/1550/20, №520/13020/19, №400/4113/19, 120/4046/19-а дійшов висновку, що зазначені дії органів виконавчої влади є прикладом порушення ними принципу «належного урядування», які призвели до перешкод в господарюванні для добросовісних платників податків. Затримка в отриманні ліцензій на право роздрібної торгівлі пальним була зумовлена виключно відсутністю законодавчо визначеного порядку отримання таких ліцензій станом на день набрання чинності Законом №2628-VIII.
Аналізуючи наявність легітимної мети і пропорційність втручання держави у майнові права позивача за обставин, що склалися у цій справі, необхідно взяти до уваги те, що держава не створила правового регулювання і фактичних умов, за яких господарська діяльність позивача у спірний період могла б бути законною. Необхідний перехідний період був уведений в дію, проте ретроспективної дії таким положенням законодавець не надав. Отже, притягнення до відповідальності за таких умов не може бути визнане таким, що переслідує законну мету і є пропорційним.
Відхиляючи посилання ТОВ «НОРДГАЗ» на постанову Верховного Суду від 4 листопада 2020 року (справа №160/10203/19) з огляду на те, що підставою задоволення позову у вказаній справі було невиконання суб`єктом владних повноважень вимог процесуального закону в частині доведення факту реалізації пального платником податків у спірному періоді, тоді як у справі № 160/1395/20 позивач не заперечує факту продажу пального без ліцензії, апеляційний суд не врахував, що суд касаційної інстанції у вказаному судовому рішенні поряд із наведеним надавав оцінку і питанню затримки в отриманні ліцензій з огляду на дату набрання чинності Законом №2628-VІІІ. Відсутність належного правового регулювання та фактичних умов для отримання суб`єктами господарювання ліцензій з огляду на запроваджені Законом №2628-VІІІ зміни також слугувала підставою для скасування Верховним Судом постанови апеляційного суду у справі № 160/1395/20 та залишення в силі рішення суду першої інстанції, яким позовні вимоги були задоволені.
Висновок апеляційного суду, що з моменту опублікування Закону №2628-VІІІ 12 грудня 2018 року позивач мав достатньо часу для ознайомлення із запровадженими змінами та звернутись до податкового органу з питання отримання ліцензії до 1 липня 2019 року, колегія суддів розцінює критично, оскільки ні Законом №2628-VІІІ, ні іншим нормативно-правовим актом не було закріплено обов`язку для суб`єкта господарювання діяти таким чином. Водночас, саме на органи державної влади покладено обов`язок діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб, у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, що відповідає принципу «належного урядування».
Враховуючи викладене, за наслідками касаційного перегляду судових рішень колегія суддів дійшла висновку про відсутність підстав для застосування до позивача відповідальності за здійснення роздрібної торгівлі пальним без ліцензії у період з 1 по 10 липня 2019 року, що правильно, на підставі фактичних обставин справи та відповідно до вимог процесуального закону було встановлено судом першої інстанції, а висновок апеляційного суду про правомірність спірних рішень контролюючого органу  є помилковим.
Відповідно до статті 352 КАС України суд касаційної інстанції скасовує постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишає в силі судове рішення суду першої інстанції у відповідній частині, якщо в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах встановить, що судом апеляційної інстанції скасовано судове рішення, яке відповідає закону.
Ураховуючи наведене, постанова Третього апеляційного адміністративного суду від 20 січня 2021 року підлягає скасуванню із залишенням в силі рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 28 липня 2020 року.
Якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат (частина шоста статті 139 КАС України).
Оскільки за наслідками касаційного перегляду колегія суддів дійшла висновку про задоволення касаційної скарги та скасування постанови апеляційного суду із залишенням в силі рішення суду першої інстанції, має бути здійснений розподіл судових витрат, понесених у зв`язку з переглядом справи у суді касаційної інстанції.
Позивачем за подання касаційної скарги у цій справі сплачено судовий збір в розмірі 42040 грн згідно з платіжним дорученням №10101 від 12 лютого 2020 року, відповідно, ця сума підлягає стягненню на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень. 
Керуючись статтями 139, 341, 345, 349, 352, 355, 356 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «НОРДГАЗ» задовольнити.
Постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 20 січня 2021 року у справі №160/1395/20 скасувати.
Залишити в силі рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 28 липня 2020 року.
Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «НОРДГАЗ» (місцезнаходження: 03055, м. Київ, провул. Тбіліський, 4/10, оф. 308-Б, ЄДРПОУ 41174573) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (місцезнаходження: 49005, м. Дніпро, вул. Сімферопольська, буд. 17-А, код ЄДРПОУ 43145015) судові витрати на сплату судового збору за подання касаційної скарги у розмірі 42040 (сорок дві тисячі сорок гривень) грн 00 коп. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і не оскаржується.

Судді	М.М. Гімон Є.А. Усенко   М.М. Яковенко