П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Справа №  560/6469/20 
Головуючий суддя 1-ої інстанції - Фелонюк Д.Л.   
Суддя-доповідач -  Гонтарук В. М.   
03 грудня 2021 року
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Гонтарука В. М. 
суддів:  Сторчака В. Ю.  Граб Л.С. , 

розглянувши  в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Хмельницькій області на рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 18 травня 2021 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Компанія-Альтаїр" до Головного управління ДПС у Хмельницькій області, Державної податкової  служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії, 
В С Т А Н О В И В :
в жовтні 2021 року позивач звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС у Хмельницькій області, Державної податкової  служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії.
Рішенням Хмельницького окружного адміністративного суду від 18 травня 2021 року адміністративний позов задоволено.
Не погодившись з прийнятим рішенням, Головне управління ДПС у Хмельницькій області подало апеляційну скаргу, в якій просить скасувати вказане рішення та ухвалити нову постанову, якою відмовити в задоволенні позовних вимог.
В обґрунтування апеляційної скарги апелянт послався на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права, порушення норм процесуального права, що на його думку, призвело до неправильного вирішення спору.
Позивач своїм правом передбаченим ст.ст. 300, 304 КАС України не скористався та не подав відзив на апеляційну скаргу.
Сьомий апеляційний адміністративний суд ухвалою від 07 вересня 2021року, з урахуванням ст. 311 КАС України, вирішив розглядати дану справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.
За таких умов згідно з ч. 4 ст. 229 КАС України при розгляді справи в порядку письмового провадження фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.
Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи, перевіривши доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що остання не підлягає задоволенню, виходячи з наступного.
Як вірно встановлено судом першої інстанції та підтверджено під час апеляційного розгляду неоспорені факти про те, що між товариство з обмеженою відповідальністю "Компанія-Альтаїр" (підрядник) та селянським (фермерським) господарством "Клепачі" (замовник) 06.05.2019 укладено договір підряду №1, відповідно до умов якого:
- підрядник зобов`язується в порядку та на умовах, визначених в цьому договорі, на свій ризик виконати за завданням замовника з використанням матеріалів замовника, а замовник зобов`язується в порядку та на умовах, визначених в цьому договорі, прийняти і оплатити виконані роботи по будівництву комплексу приймання, первинної обробки, зберігання та відвантаження зерна по вул. Привокзальна в м. Славута Хмельницької області (пункт 1.1 договору);
- оплата виконаної підрядником роботи, що визначена у цьому договорі, здійснюється за її договірною ціною, яка складає в сумі всіх локальних кошторисів, які є невід`ємними частинами цього договору, та на момент підписання договору орієнтовно становить 1300000,00 грн., в тому числі ПДВ 216666,67 грн. (пункт 2.1 договору);
- оплата виконаних робіт здійснюється на основі довідки про вартість виконаних робіт КБ-3 та актів виконаних робіт КБ-2 (пункт 3.1 договору).
Сторонами зазначеного договору 16.10.2019 підписано акт приймання виконаних робіт №03-10 за жовтень 2019 року на суму 40 000,00 грн (форми КБ-2в).
Вартість виконаних робіт підтверджується також довідкою про вартість виконаних будівельних робіт та витрат від 26.06.2019 (форми КБ-3).
Здійснення господарських операцій з будівництва комплексу позивач оформив податковою накладною від 16.10.2019 №1, яку надіслав для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Згідно з квитанцією від 14.11.2019 зупинено реєстрацію податкової накладної №1 від 16.10.2019 відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України), оскільки остання відповідає вимогам підпункту 1.6 пункту 1 "Критеріїв ризиковості платника податку". Крім того, у цій квитанції запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Позивач засобами електронного зв`язку 05.10.2020 направив повідомлення №4 про подання пояснень та копій документів щодо податкової накладної №1 від 16.10.2019, реєстрацію якої зупинено, до якого було додано документи та пояснення щодо наведених господарських операцій.
За наслідками їх розгляду рішенням комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 07.10.2020 №2013649/41114357 відмовлено в реєстрації податкової накладної №1 від 16.10.2019 з підстав не надання платником податку копій документів. Додатково зазначено, що платником не надано повний пакет документів, а саме, згідно даних акту приймання виконаних будівельних робіт за жовтень 2019 року №03-10 від 16.10.2019 (№КБ-2в) для виконання робіт були використані бульдозер, кран. Платником звіт форми №20-ОПП не подано, відсутня інформація щодо наявності у підприємства власної/орендованої техніки для виконання будівельних робіт (договір, акт виконаних робіт), відсутні розрахункові документи, картка по рах. 361 за жовтень 2019, контрагент СФГ "Кепачі", відсутні підтверджуючі документи щодо придбання витрачених матеріалів для виконання робіт (або документи на передачу матеріалів від замовника).
Позивач, вважаючи рішення від 07.10.2020 №2013649/41114357 протиправним та таким, що порушує його права, звернувся до суду за захистом своїх порушених прав.
Надаючи оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами, колегія суддів зазначає наступне.
На дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін (пункт 201.1 статті 201 ПК України).
Відповідно до пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України. Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними Єдиного реєстру податкових накладних.
Приписами пункту 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246 (у редакції постанови Кабінету Міністрів України від 26.04.2017 №341) (далі - Порядок №1246), визначено, що податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Отже, позивач склав податкову накладну №1 від 16.10.2019 та направив її для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, що, відповідно, вказує на дотримання ним наведених вимог ПК України.
Згідно з пунктом 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр) на момент виникнення спірних правовідносин визначав Порядок №117.
У разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну / розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється (пункт 6 Порядку №117).
Згідно з пунктом 12 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 201.16 статті 201 Кодексу; дотримання вимог Законів України "Про електронний цифровий підпис", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до пункту 13 Порядку №1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Аналогічні норми містить підпункт 201.16.1 пункту 201.16 статті 201 ПК України, згідно з якими реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, у разі відповідності такої податкової накладної/розрахунку коригування сукупності критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлених відповідно до пункту 74.2 статті 74 цього Кодексу.
Відповідно до підпункту 201.16.1 пункту 201.16 статті 201 ПК України у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних платнику податку протягом операційного дня контролюючий орган в автоматичному режимі надсилає (в електронному вигляді у текстовому форматі) квитанцію про зупинення реєстрації такої податкової накладної/розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: а) порядковий номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; б) визначення критерію (їв) оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на підставі яких було здійснено зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування; в) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та/або копії документів (за вичерпним переліком), достатніх для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію такої податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Приписами пункту 14 Порядку №117 визначено, що перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, включає в себе: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.
Відповідно до пункту 21 Порядку №117 підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено; ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку; надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.
Суд звертає увагу на те, що отримана позивачем квитанція про зупинення реєстрації податкових накладних містила загальну фразу про необхідність надання пояснень та/або копій документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних. Тобто, контролюючим органом навіть не було вказано про необхідність надання виключно документів (оскільки згідно вказаного вислову "та/або" позивачу була надана можливість надання лише пояснень), при цьому пропозиція надання документів вказана без конкретизації їх переліку, та без вказівки на норму права, котра такий містить.
Також контролюючий орган має конкретизувати перелік документів, необхідних для виконання покладених на нього функцій, для того, щоб платник податку чітко розумів адресовану йому вимогу. Пред`явлення контролюючим органом до платника податків загальної вимоги про надання документів без їх конкретизації та без посилання на відповідну норму права є неконкретизованою та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, а не будь-яких на власний розсуд. Крім цього, це виключає можливість такого органу в подальшому застосовувати до такого платника податків негативні наслідки, пов`язані із ненаданням певного документу.
Тому на переконання колегії суддів, зважаючи на наявність передбачених законодавством документів, які свідчать про проведення господарських операцій між позивачем та селянським (фермерським) господарством "Клепачі", та на те, що ряд таких документів, необхідних для прийняття рішень про реєстрацію податкової накладної, був наданий з поясненнями контролюючому органу (яким не було конкретизовано позивачу необхідність надання визначеного переліку документів), останній не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкової накладної №1 від 16.10.2019.
Разом з тим, суд враховує, що окремими положеннями Порядку №117 не визначено конкретних критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, натомість на підставі пункту 10 цього Порядку зобов`язано Державну фіскальну службу України визначити такі критерії та погодити їх з Міністерством фінансів України.
На час виникнення спірних правовідносин критерії ризиковості платника податку були визначені листом Державної фіскальної служби України від 07.08.2019 №1962/99-99-29-01-01 "Критерії ризиковості платника податку".
При цьому підпункт 1.6 пункту 6 цих критеріїв містить шість підстав можливості віднесення платника податків до ризикових. Водночас, контролюючим органом всупереч вимог пункту 13 Порядку №117 не конкретизовано, саме на якій підставі товариство з обмеженою відповідальністю "Компанія-Альтаїр" було віднесено до ризикових, що, у свою чергу, позбавило платника податків можливості визначити межі необхідних документів та пояснень щодо господарських операцій.
Крім того, застосовуючи критерії ризиковості, визначені листом Державної фіскальної служби України від 07.08.2019 №1962/99-99-29-01-01 "Критерії ризиковості платника податку", Головним управлінням ДПС у Хмельницькій області не було враховано, що листи міністерств, інших органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами у розумінні статті 117 Конституції України, а тому, не є джерелом права відповідно до статті 7 Кодексу адміністративного судочинства України.
Аналогічний висновок міститься в постанові Верховного Суду від 02.04.2019 у справі №822/1878/18.
Згідно з частиною 5 статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
З огляду на встановлені вище обставини суд апеляційної інстанції прийшов до висновку, що надані документи повністю підтверджують можливість прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної №1 від 16.10.2019.
Однак, всупереч наданих документів, Головним управлінням ДПС у Хмельницькій області прийнято рішення про відмову у реєстрації вказаної накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Таким чином, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що наявні правові підстави для визнання протиправним та скасування рішення Головного управління ДПС у Хмельницькій області про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 07.10.2020 №2013649/41114357.
Крім того, колегія суддів зазначає, що відповідно до пунктів 19, 20 Постанови КМУ "Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних" від 29.12.2010 № 1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:
прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;
набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення);
неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
Отже, законодавством не передбачено іншого належного способу захисту порушеного права у спірних правовідносинах, ніж зобов`язання ДПС України зареєструвати податкову накладну в ЄРПН, у зв`язку з чим суд першої інстанції дійшов вірного висновку про наявність правових підстав для зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні № 1 від31.03.2021 року та №2 від 02.04.2021 року, подані на реєстрацію Товариством з обмеженою відповідальністю "Компанія - Альтаїр".
Відповідно до вимог ст.242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Враховуючи наведене, колегія суддів вважає, що рішення суду першої інстанції відповідає вимогам ст.242 Кодексу адміністративного судочинства України, підстав для задоволення вимог апеляційної скарги Головного управління ДПС у Хмельницькій області колегією суддів не встановлено.
Згідно з ч. 1 ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Оскільки судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права та підстав для його скасування не вбачається, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду без змін.
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Хмельницькій області залишити без задоволення, а  рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 18 травня 2021 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.

          
Головуючий	 	 	Гонтарук В. М.	
 	 	 	 	
Судді	 	   	Сторчак В. Ю.    Граб Л.С.