ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

13 жовтня 2021 року	Львів	Справа № 460/7146/20 пров. № А/857/15156/21 	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого-судді                                   Курильця А.Р.,
суддів                                                       Гінди О.М., Мікули О.І., 

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області на рішення Рівненського окружного адміністративного суду  від 02 грудня 2020 року у справі за позовом Приватного підприємства «Пром-Буд Компані» до Головного управління ДПС у Рівненській області, Державної податкової служби України   про визнання протиправними та зобов`язання до вчинення дій,-

суддя в 1-й інстанції – Комшелюк Т.О.,
час ухвалення рішення – 02.12.2020 року,    
місце ухвалення рішення – м.Рівне,
дата складання повного тексту рішення – 02.12.2020 року, 

                                                    в с т а н о в и в :

ПП «Пром-Буд Компані» звернулося в суд з позовом до Головного управління ДПС у Рівненській області, Державної податкової служби України   про визнання протиправними та зобов`язання до вчинення дій. 
Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 02 грудня 2020 року позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Рівненській, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, № 1504844/41170694 від 30.03.2020 року про відмову у реєстрації податкової накладної № 31709, складеної Приватним підприємством "ПРОМ-БУД Компані" 17.09.2019 року. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 31709, складену Приватним підприємством "ПРОМ-БУД Компані" 17.09.2019 року, у день її подання на реєстрацію.
Не погоджуючись з таким рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, неповне з`ясування обставин справи та невідповідність висновків суду фактичним обставинам справи, просить скасувати оскаржуване рішення та прийняти нове про відмову в задоволенні позову.
Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує тим, що контролюючим органом зазначено конкретний перелік документів, який має бути подано. Платником податку 27.03.2020 № 13 було направлено повідомлення щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по ПН/РК, реєстрація якої /го зупинено, а саме по податковій накладній від 17.09.2019 № 31709. Повідомлення не містило повного пакету документів, передбачених вимогами пунктів 12-14 Порядку з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних затвердженого  Постановою Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 р. № 117  (далі Порядок № 117), достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що передбачений Порядком зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних затвердженого  Постановою Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 р. № 117. З огляду на вищенаведене, Комісією прийнято рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 1504844/41170694 від 30.03.2020  року про відмову в реєстрації податкової накладної від 17.09.2019 № 31709. В оскаржуваному рішенні чітко зазначено, необхідний перелік документів, які визначені Порядком зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних затвердженого  Постановою Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 р. № 117, позивачем не надано до повідомлень належних первинних документів про підтвердження реальності здійснення операцій по ПН/РК, реєстрація якої/го зупинено. Таким чином, рішення Комісії є обґрунтованими, оскільки платником податків не надано всі необхідні документи, які засвідчують факт здійснення господарських операцій за податковими накладними у реєстрації, яких було відмовлено.  
Учасники справи в судове засідання не з`явилися, належним чином повідомлялися про час і місце апеляційного розгляду справи, і оскільки їхня явка у суді апеляційної інстанції не є обов`язковою, апеляційний розгляд справи проведено у їхній відсутності на підставі наявних доказів про права і взаємовідносини сторін в порядку письмового провадження.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги в їх сукупності, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення з таких підстав.
17.01.2019 між Приватним підприємством “ПРОМ-БУД Компані” та ТОВ “Торгова компанія “Дорсервіс” був укладений договір № 3.
За умовами вказаного Договору, Продавець на умовах цього Договору зобов`язується передавати у власність Покупцеві товар, а Покупець зобов`язується приймати і оплатити Товар згідно видаткових накладних. Назва, кількість, асортимент та ціна на товар зазначаються в накладних на відпуск товару, що додаються до цього договору (п. 1.2 Договору).
Умовами договору передбачено, що оплата товару покупцем здійснюється за договірною ціною, зазначеною у накладних на відпуск товару шляхом перерахування коштів на розрахунковий рахунок Продавця на умовах передоплати, або протягом 10 банківських днів після отримання товару.
17.09.019 року ПП “Пром-Буд Компані” було виставлено рахунок на попередню оплату портландцементу № 127 на суму 142 947,20грн з ПДВ.
17.09.2019 року відбулось відвантаження товару згідно видаткової накладної № 31709 на суму 142 947,20грн в кількості 68,20т.
Постачання товару відбулось 17.09.2019 року згідно товарно-транспортних накладних № Р31709, № Р31709/1, № Р31709/2, № Р31709/3. Вантаж перевозився транспортом Постачальника – ПП “Пром-Буд Компані”.
Оплата за товар надійшла 18.09.2019, що підтверджується копією  платіжного доручення № 2537 від 18.09.2019 та копією банківської виписки за період з 18.09.2019. Оплата надійшла в цілому по договору № 3.
Якість товару підтверджується копією сертифікату відповідності № UA TR.042 196-19.
На виконання вимог податкового законодавства позивачем 17.09.2019 складено та надіслано до контролюючого органу (в електронному вигляді) податкову накладну № 31709 на суму 142 947,20грн, у т.ч. ПДВ 23 824,53грн для реєстрації в Єдиному реєстрі іншому реєстрі податкових накладних (далі - ЄДРПН).
16.10.2019 співвідповідачем надіслано квитанцію № 9240470028 про те, що документ прийнято, реєстрація зупинена, де було вказано, що відповідно до п. 201.16  статті  201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК від 17.09.2019 № 31709 в ЄДРПН зупинена. ПН/РК відповідає вимогам пп. 1.6 п. 1 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄДРПН.
У зв`язку з чим, позивачем були надані письмові пояснення та копії документів на підтвердження факту постачання товару для ТОВ “Торгова компанія “Дорсервіс”  з проханням відновити реєстрацію вказаної податкової накладної.
Подання вказаних пояснень підтверджується повідомленням контролюючого органу від 27.03.2020 № 13.
30.03.2020 комісією ГУ ДПС у Рівненській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової ПН/РК в ЄДРПН або відмову в такій реєстрації, прийнято рішення № 1504844/41170694 (далі - рішення) про відмову в реєстрації вищевказаної податкової накладної, згідно з яким підстави для відмови у реєстрації ПН/РК в ЄДРПН є: ненадання первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження та розвантаження продукції, складських документів тощо.  В графі  “Додаткова інформація” не зазначено яких конкретно документів із переліку не надано.
За правилами п. 185.1  ст. 185 Податкового кодексу України, операції платників податку з постачання товарів та послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, є об`єктом оподаткування податком на додану вартість.
Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг, в силу вимог пункту  187.1  статті  187 Податкового кодексу України, вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Відповідно до пункту 200-1.1 статті 200-1 Податкового кодексу України, система електронного адміністрування податку на додану вартість забезпечує автоматичний облік в розрізі платників податку: суми податку, що містяться у складених та отриманих податкових накладних та розрахунках коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних; суми податку, сплачені платниками при ввезенні товару на митну територію України; суми поповнення та залишку коштів на рахунках у системі електронного адміністрування податку на додану вартість; суми податку, на яку платники мають право зареєструвати податкові накладні та розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних; інші показники, які згідно з вимогами пункту 34 підрозділу 2 розділу XX Перехідні положення цього Кодексу враховуються під час обрахунку суми податку, обчисленої за формулою, визначеною пунктом 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу.
Платникам податку автоматично відкриваються рахунки в системі електронного адміністрування податку на додану вартість. Розрахунки з бюджетом у системі електронного адміністрування податку на додану вартість здійснюються з цих рахунків, крім випадку, передбаченого абзацом другим пункту 87.1 статті 87 цього Кодексу (пункт 200-1.2 статті 200-1 ПК України).
За приписами пункту 200-1.3 статті 200-1 Податкового кодексу України платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму податку (SНакл), обчислену за такою формулою: SНакл = SНаклОтр + SМитн + SПопРах + SОвердрафт - SНаклВид - SВідшкод- SПеревищ, де: SНаклОтр - загальна сума податку за отриманими платником податковими накладними, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних, податковими накладними, складеними платником податку відповідно до пункту 208.2 статті 208 цього Кодексу та зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних, та розрахунками коригування до таких податкових накладних, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних; SМитн - загальна сума податку, сплаченого платником при ввезенні товарів на митну територію України, крім сум податку, сплаченого (нарахованого) відповідно до підпункту 191.1.2 пункту 191.1 статті 191 цього Кодексу оператором поштового зв`язку, експрес-перевізником; SПопРах - загальна сума поповнення з поточного рахунку платника податку рахунка в системі електронного адміністрування податку, в тому числі рахунків у системі електронного адміністрування податку платника - сільськогосподарського підприємства, що обрало спеціальний режим оподаткування відповідно до статті 209 цього Кодексу, зазначених у підпунктах а - в пункту 200-1.2 цієї статті.
Відповідно до абзацу 1 пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), на дату виникнення податкових зобов`язань платник податків зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Відповідно до пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 01.07.2017 в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
На виконання вказаних вище норм законодавства, позивачем складено та надіслано до контролюючого органу (в електронному вигляді) податкову накладну № 31709 від 17.09.2019, для реєстрації в ЄРПН.
Реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України (пункт 201.16 статті 201 ПК України).
Так, на виконання вказаної норми, 21.02.2018 Кабінетом Міністрів України була прийнята постанова № 117 Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, якою, зокрема, затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Вказаний нормативно-правовий акт діяв до 01.02.2020, тобто до моменту набрання чинності Порядками з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженими постановою Кабінету Міністрів України № 1165 від 11.12.2019. А, відповідно саме він застосовується до спірних правовідносин, які мали місце у вересні 2019 року, коли була зупинена реєстрація відповідної податкової накладної.
За правилами пункту 3 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 117 від 21.02.2018, податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику), що подаються на реєстрацію в Реєстрі до проведення моніторингу, за результатами якого можливе зупинення їх реєстрації, перевіряються відповідно до таких ознак:
1) податкова накладна, яка не підлягає наданню отримувачу (покупцю) та/або складена за операцією, що є звільненою від оподаткування;
2) обсяг постачання, зазначений платником податку в податкових накладних / розрахунках коригування (крім розрахунків коригування, поданих на реєстрацію у місяці, іншому ніж місяць, в якому вони складені), зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданої на реєстрацію в Реєстрі податкової накладної / розрахунку коригування, становить менше 500 тис. гривень за умови, що обсяг постачання товарів/послуг, зазначений в них у поточному місяці за операціями з одним отримувачем - платником податку, не перевищує 50 тис. гривень, та керівник - посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більше ніж у трьох (включно) платників податку;
3) одночасно виконуються такі умови: загальна сума податку на додану вартість (крім суми податку на додану вартість, сплаченої під час ввезення товарів на митну територію України), сплачена за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування, платником податку та його відокремленими підрозділами, якими подано податкову накладну/ розрахунок коригування на реєстрацію в Реєстрі, становить більше 400 тис. гривень; одночасно значення показників D та P, розрахованих у цьому підпункті, мають такі розміри: D >0,05, P <Pм х 1,4, де: D - розрахункова величина, яка дорівнює S/T; S - загальна сума сплачених за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну / розрахунок коригування, сум єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та податків і зборів (крім суми податку на додану вартість, сплаченої під час ввезення товарів на митну територію України) платником податку та його відокремленими підрозділами; T - загальна сума постачання товарів/послуг на митній території України, що оподатковуються за ставками 0, 20 і 7 відсотків, зазначеними платником податку в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну / розрахунок коригування; P - сума податку на додану вартість, зазначена платником податку в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі у звітному (податковому) періоді, з урахуванням поданої на реєстрацію в Реєстрі податкової накладної / розрахунку коригування; Рм - найбільша місячна сума податку на додану вартість, зазначена у податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих платником податку в Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну / розрахунок коригування. Значення показника D за останні 12 календарних місяців обраховується ДФС станом на перше число календарного місяця та кожного 10 числа стає доступним платнику податку в електронному кабінеті.
За правилами пунктів 5, 10 цього Порядку, податкова накладна/розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку. Критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, визначає ДФС та надсилає на погодження Мінфіну в електронній формі через систему електронної взаємодії органів виконавчої влади. Мінфін у дводенний строк погоджує або надсилає ДФС на доопрацювання визначені у  цьому пункті  критерії та перелік показників, за  якими  визначається  позитивна  податкова  історія платника податку. Про визначені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, ДФС інформує Комітет Верховної Ради України з питань податкової та митної політики. ДФС оприлюднює на своєму офіційному веб-сайті погоджені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.
Державна фіскальна служба України листом № 959/99-99-07-18 від 21.03.2018 визначила Критерії ризиковості платника податку та Критерії ризиковості здійснення операцій, а листом № 960/99-99-07-18 від 21.03.2018 - Перелік показників, що визначають позитивну податкову історію платника податку.
Суд зауважує, що лист ДФС від 21.03.2018 № 959/99-99-07-18 не є джерелом права відповідно до статті 7 Кодексу адміністративного судочинства України. І така позиція суду узгоджується з висновками Верховного Суду, викладеними у постанові від 02.04.2019 у справі № 822/1878/18 (№ К/9901/4668/19), які є обов`язковими для врахування судами в силу вимог частини п`ятої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України.
Пунктом 1 листа №959/99-99-07-18 від 21.03.2018 визначено, що платник податків відповідає критеріям ризиковості, якщо:
1.1. платника податку зареєстровано (перереєстровано) на недійсні (втрачені, загублені) та підроблені документи згідно з інформацією, наявною в органах Державної фіскальної служби;
1.2. платника податку зареєстровано (перереєстровано) в органах державної реєстрації фізичними особами з подальшою передачею (оформленням) у володіння чи управління неіснуючим, померлим, безвісти зниклим особам згідно з інформацією, наявною в органах Державної фіскальної служби;
1.3. платника податку зареєстровано (перереєстровано) в органах державної реєстрації фізичними особами, що не мали наміру провадити фінансово-господарську діяльність або реалізовувати повноваження згідно з інформацією, наданою такими фізичними особами;
1.4. платника податку зареєстровано (перереєстровано) та упроваджено фінансово-господарську діяльність без відома та згоди його засновників і призначених у законному порядку керівників згідно з інформацією, наданою такими засновниками та/або керівниками;
1.5. наявний обвинувальний вирок суду стосовно посадової особи (посадових осіб) платника податку за статтею 205 Кримінального кодексу України згідно з інформацією, наявною в органах Державної фіскальної служби;
1.6. комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС можуть розглядати питання щодо встановлення ризиковості платника податків, а саме: платник податку зареєстрований (перереєстрований) за адресою, що знаходиться на непідконтрольній території України (зона АТО, АР Крим); дата реєстрації платником податку на додану вартість не перевищує трьох місяців з дати такої реєстрації; платник податку - юридична особа, який не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах державної казначейської служби України (крім бюджетних установ); платник податку, посадова особа та/або засновник якого був посадовою особою та/або засновником суб`єкта господарювання, якого ліквідовано за процедурою банкрутства протягом останніх трьох років; платником податку не подано контролюючому органу податкову звітність з податку на додану вартість за два останні звітні періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 ПК України; платником податку на прибуток не подано контролюючому органу фінансову звітність за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 ПК України; наявна податкова інформація, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником.
При цьому, Головні управління ДФС в областях, м. Києві та Офіс великих платників податків ДФС постійно обраховують та проводять моніторинг показників, визначених у пунктах 1.1 - 1.6 цих Критеріїв. Ризиковість платника податку може бути встановлено у разі виконання хоча б одного з критеріїв, визначених у пунктах 1.1 - 1.5 цих Критеріїв. Якщо виявлено, що платник податків має ознаки ризиковості згідно з пунктом 1.6 цих Критеріїв, то такий платник податків виноситься на розгляд Комісії в той самий день і вноситься до переліку ризикових платників у день проведення засідання Комісії, на якому прийнято відповідне рішення. Якщо платник податків, якого внесено до переліку ризикових суб`єктів господарювання, перестав відповідати критеріям ризиковості, що визначені у пунктах 1.1 - 1.5 цих Критеріїв, такого платника податків виключають з переліку ризикових суб`єктів господарювання в день отримання/виявлення такої інформації. У разі якщо платник податків, внесений до переліку ризикових суб`єктів господарювання, перестав відповідати критеріям ризиковості, що визначені у пункті 1.6 цих Критеріїв, платника виключають з переліку ризикових суб`єктів господарювання за рішенням комісій головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС.
За правилами пунктів 12, 13 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого  постановою Кабінету Міністрів України №117 від 21.02.2018, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації. У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складання податкової накладної/розрахунку коригування; 2) порядковий номер, номенклатура товарів/послуг продавця, код товару згідно з  УКТЗЕД/послуги  згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, зазначені у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена; 3) критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 4) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Відповідно до пунктів 18-20 цього ж Порядку, письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу, розглядаються комісіями контролюючих органів. Комісії контролюючих органів складаються з комісій регіонального рівня (комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників ДФС) та комісії центрального рівня (ДФС). Зазначені комісії приймають рішення про: реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
В силу вимог пункту 21 Порядку, підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є:
ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено;
ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку;
надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.
Зі змісту квитанції № 9240470028від 16.10.2019 встановлено, що контролюючим органом сформовано висновок про відповідність податкової накладної критеріям оцінки ступеня ризиків, визначених підпунктом 1.6 пункту 1 Критеріїв ризиковості платника податку, достатніх для зупинення реєстрації ПН в ЄРПН.
Поміж того, що Критерії ризиковості платника податку, визначені у листі ДФС № 959/99-99-07-18 від 21.03.2018, не погоджені і не затверджені у встановленому законодавством порядку, слід зауважити, що підпункт 1.6. пункту 1 не визначає самостійні критерії ризиковості платника податків, а лише дає підстави комісіям головних управлінь ДФС обласного рівня винести відповідного платника податків на розгляд комісії, і лише за результатами проведення засідання Комісії - прийняти рішення про його віднесення до переліку ризикових суб`єктів господарювання.
Стороною відповідачів не надано суду жодного належного і допустимого доказу тому, що Комісією Головного управління ДПС в Рівненській області приймалось рішення про віднесення ПП "ПРОМ-БУД Компані" до переліку ризикових суб`єктів господарювання.
Більше того, підпункт 1.6. пункту 1 Критеріїв містить сім різних ознак ризиковості, а зі змісту квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної №9240470028від 16.10.2019 взагалі не зрозуміло під яку(і) саме ознаку(и) ризикованості підпадало ПП "ПРОМ-БУД Компані".
Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної в обов`язковому порядку зазначається не лише сам критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, а й вказується розрахований показник за кожним критерієм, якому відповідає платник податку.
Натомість вірними є висновки суду першої інстанції, що в квитанції відсутні будь-які про показники, як і розрахункові величини D та Р. Також у цій квитанції не зазначено конкретного переліку документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію такої податкової накладної.
При цьому, можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання на реєстрацію податкової накладної напряму залежить від чіткого формулювання фіскальним органом позиції про те, під який саме критерій (її) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій підпадає платник податку.
Нечітке формулювання органом ДПС у квитанції підстав для зупинення реєстрації податкової накладної з вказівкою про те, що така податкова накладна відповідає вимогам підпункту 1.6 пунктом 1 Критеріїв ризиковості платника податку, зумовило необхідність подання позивачем для відповідача тих документів, якими була оформлена відповідна господарська операція.
Слід зазначити, що у пункті 14 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого  постановою Кабінету Міністрів України № 117 від 21.02.2018, регламентовано, що перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, включає в себе: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.
Разом з тим, перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, не означає, що платник податку повинен подати абсолютно всі, зазначені у ньому документи. Навпаки, зміст цього переліку свідчить на користь того, що враховується специфіка певних господарських операцій. Даний перелік є загальним і повинен диференціюватися в залежності від того, яка господарська операція покладена в основу виникнення податкових зобов`язань з ПДВ, тобто узгоджуватися з вимогами, як пункту 185.1 статті 185, так і пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України.
Пунктами 18-21 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 117 від 21.02.2018, передбачено наступне: письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 15 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів. Комісії контролюючих органів складаються з комісій регіонального рівня (комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників ДФС) та комісії центрального рівня (ДФС).
Як встановлено судом, податкова накладна № 31709 від 17.09.2019, сформована ПП "ПРОМ-БУД Компані" на суму ПДВ 23 824,53грн, виставлену ним в рахунку на оплату від 17.09.2019 № 127, видатковій накладній № 31709 від 17.09.2019 та яка сплачена ТОВ “Торгова компанія “Дорсервіс”, що повністю узгоджується з умовами договору від 17.01.2019 № 3.
Постачання товару та оплата підтверджена первинними документами, які були долучені позивачем до пояснень щодо податкової накладної, реєстрацію якої зупинено.
Колегія суддів вважає вірними висновки суду першої інстанції, що для виникнення податкового зобов`язання з ПДВ достатньо настання однієї з подій, то обов`язок продавця виписати і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну на відповідну суму ПДВ, кореспондує з правом контролюючого органу вимагати у платника ПДВ ту документацію, яка підтверджує настання саме такої події, а не обох подій одночасно. Якщо мова йде про зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку в якості оплати товарів/послуг, що підлягають постачанню, то документами, достатніми для підтвердження такої операції будуть розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків, а також відповідні договори та рахунки на оплату, що підтверджують наявність правових підстав для зарахування відповідної суми коштів. Відповідно, саме такі документи можуть вважатися необхідною передумовою для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних. Якщо ж мова йде про відвантаження товару, - то документами, достатніми для підтвердження такої операції будуть видаткові накладні.
Судом встановлено, що позивачем було подано на розгляд комісії контролюючого органу - Головного управління ДПС у Рівненській області, всі необхідні документи щодо господарської операції з ТОВ “Торгова компанія “Дорсервіс”, на підставі якої позивачем сформовано податкову накладну № 31709 від 17.09.2019, реєстрацію якої зупинено.
Вказані документи складені у повній відповідності до вимог законодавства і саме такими документами супроводжувалось оформлення господарської операції, в рамках якої виписано податкову накладну, яка оформлена позивачем до реєстрації в ЄРПН.
Проте, комісією Головного управління ДПС у Рівненській області, яка приймає рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН або відмову в такій реєстрації, було прийнято рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.
Як встановлено з вказаного оспорюваного рішення, підставою для відмови у реєстрації ПН стало те, що позивачем не надано первинних документів щодо постачання/придбання товару.
Колегія суддів зазначає, що матеріали справи містять і договір, і видаткову накладну, платіжне доручення і виписки за банківського рахунку, які були долучені позивачем в якості додатків до пояснень до ПН. Крім того, позивачем надано докази походження такого товару і доведений факт його придбання.
Таким чином, надані позивачем документи та пояснення були цілком достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної № 31709 від 17.09.2019 в ЄРПН.
Відтак, оскаржуване рішення № 1504844/41170694 від 30.03.2020  року про відмову у реєстрації вищевказаної ПН в ЄРПН, є протиправним та таким, що підлягає скасуванню.
Відповідно до пунктів 2, 10 часини другої статті 245 Кодексу адміністративного судочинства України, у разі задоволення позову суд може прийняти рішення про: визнання протиправним та скасування індивідуального акта чи окремих його положень; інший спосіб захисту прав, свобод, інтересів людини і громадянина, інших суб`єктів у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку суб`єктів владних повноважень, який не суперечить закону і забезпечує ефективний захист таких прав, свобод та інтересів.
Згідно з пунктом 28 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 117 від 21.02.2018, податкова накладна / розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийнято та набрало чинності рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі; протягом п`яти робочих днів не прийнято та/або не зареєстровано в окремому Реєстрі податкових накладних / розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі щодо платників податку, у яких обсяг постачання, зазначений в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданих податкової накладної / розрахунку коригування на реєстрацію в Реєстрі, становить менше 30млн гривень; протягом семи робочих днів не прийнято та/або не зареєстровано в окремому Реєстрі податкових накладних / розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі щодо платників податку, у яких обсяг постачання, зазначений в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданих податкової накладної / розрахунку коригування на реєстрацію в Реєстрі, становить більше 30 млн. гривень включно.
Відповідно до статті 8 Конституції України, в Україні визнається і діє принцип верховенство права. Принцип верховенства права сформувався як інструмент протидії свавіллю держави, що виявляється в діях її органів як у цілому, так і окремих із них. Верховенство права - це розуміння того, що верховна влада, держава та її посадові особи мають обмежуватися законом.
У судовому рішенні Європейського суду з прав людини у справі Олссон проти Швеції від 24.03.1988 (скарга № 10465/83) зазначено, що серед вимог, які суд визначив як такі, що випливають з фрази передбачено законом, є наступні: будь-яка норма не може вважатися законом, якщо вона не сформульована з достатньою точністю так, щоб громадянин самостійно або, якщо знадобиться, з професійною допомогою міг передбачити з часткою ймовірності, яка може вважатися розумною в даних обставинах, наслідки, які може спричинити за собою конкретну дію; фраза передбачено законом не просто відсилає до внутрішнього права, але має на увазі і якість закону, вимагаючи, щоб останній відповідав принципу верховенства права. У внутрішньому праві повинні існувати певні заходи захисту проти свавільного втручання публічної влади у здійснення прав; закон, який передбачає дискреційні повноваження, сам по собі не є несумісним з вимогами передбачуваності за умови, що дискреційні повноваження та спосіб їх здійснення вказані з достатньою ясністю для того, щоб з урахуванням правомірності мети зазначених заходів забезпечити індивіду належний захист від свавільного втручання влади. Крім того, згідно пунктом 65 вказаного рішення Суду, втручання повинно бути зумовлено досягненням правомірної цілі.
Також Європейський суд з прав людини вказує, що у відповідності зі сформованою практикою Суду, під поняттям необхідності мається на увазі, що втручання відповідає якій-небудь нагальній суспільній потребі і що воно пропорційно законній меті. При визначенні того, чи є втручання необхідним у демократичному суспільстві, Суд враховує, що за державами - учасницями Конвенції залишається певна свобода розсуду.
Європейський суд з прав людини у пунктом 50 рішення від 13.01.2011 у справі Чуйкіна проти України (заява № 28924/04) констатував: що процесуальні гарантії, викладені у статті 6 Конвенції, забезпечують кожному право звертатися до суду з позовом щодо своїх цивільних прав та обов`язків. Таким чином стаття 6 Конвенції втілює право на суд, в якому право на доступ до суду, тобто право ініціювати в судах провадження з цивільних питань становить один з його аспектів (див. рішення від 21.02.1975 у справі Голдер проти Сполученого Королівства (Golder v. theUnitedKingdom), пп.28 36, Series A № 18). Крім того, порушення судового провадження саме по собі не задовольняє усіх вимог пункту 1 статті 6 Конвенції. Ціль Конвенції гарантувати права, які є практичними та ефективними, а не теоретичними або ілюзорними. Право на доступ до суду включає в себе не лише право ініціювати провадження, а й право отримати вирішення спору судом. Воно було б ілюзорним, якби національна правова система Договірної держави дозволяла особі подати до суду цивільний позов без гарантії того, що справу буде вирішено остаточним рішенням в судовому провадженні. Для пункту 1 статті 6 Конвенції було б неможливо детально описувати процесуальні гарантії, які надаються сторонам у судовому процесі - провадженні, яке є справедливим, публічним та швидким, не гарантувавши сторонам того, що їхні цивільні спори будуть остаточно вирішені (див. рішення у справах Мултіплекс проти Хорватії  (Multiplex v. Croatia), заява № 58112/00, пунктом 45, від 10 липня 2003 року, та Кутіч проти Хорватії (Kutic v. Croatia), заява № 48778/99, пунктом 25, ECHR 2002-II).
На підставі зазначеного, а також з огляду на ту обставину, що відповідачами будь-які підставні та правомірні зауваження до поданих позивачем документів не висловлено, вірними є висновки суду першої інстанції, що порушені права позивача підлягають захисту шляхом визнання протиправним рішення № 1504844/41170694 від 30.03.2020 року та зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 61009 складену ПП "ПРОМ-БУД Компані" 17.09.2019.
Решта доводів та заперечень учасників справи, висновків суду по суті позовних вимог не спростовують. Згідно з усталеною практикою Європейського суду з прав людини, зокрема у рішенні у справі "Серявін та інші проти України" від 10 лютого 2010 року, заява 4909/04, відображено принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" від 9 грудня 1994 року, серія A, N 303-A, п.29).
Відповідно до  ст. 316 КАС України  суд апеляційної інстанції залишає скаргу без задоволення, а рішення суду  -  без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
З огляду на викладене колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції правильно встановив фактичні обставини справи та надав їм належну правову оцінку, доводами апеляційної скарги висновки, викладені в судовому рішенні не спростовуються і підстав для його скасування немає.
Враховуючи вищевикладене, апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області  слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.
Керуючись ст.ст.308,315,316,321,322,325,328,329 КАС України, суд, -

                                                   п о с т а н о в и в :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області залишити без задоволення, а рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 02 грудня 2020 року у справі № 460/7146/20 – без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного суду лише з підстав, визначених ст. 328 КАС України, протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя	 	А. Р. Курилець 	
судді	 	О. М. Гінда 	
 	 	О. І. Мікула  	
Повне судове рішення складено 13 жовтня 2021 року.