ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

22 вересня 2021 року	Львів	Справа № 460/4203/20 пров. № А/857/8553/21	
Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:

головуючого судді:                                               Матковської З.М.,
суддів:                                                             Кузьмича С.М., Шавеля Р.М.
при секретарі судового засідання:                     Мельничук Б.Б.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові в режимі відеоконференції апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 02 лютого 2021 року у справі №460/4203/20 за адміністративним позовом Фізичної особи- підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень (головуючий суддя першої інстанції – Щербаков В.В., час ухвалення – 14.45, місце ухвалення – м. Рівне, дата складання повного тексту – 19.02.2021),-

В С Т А Н О В И В:

ФОП ОСОБА_1 звернулася в суд з позовом до Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень №0003163304 від 06.12.2019 року, №0003173304 від 06.12.2019 року, №0003143304 від 06.12.2019 року та №0003153304 від 06.12.2019 року.
Згідно з позовною заявою, позовні вимоги ґрунтуються на тому, що висновки акта перевірки, на основі яких винесено спірні рішення, суперечать нормам чинного податкового законодавства і не відповідають дійсним обставинам. Зокрема, зазначені в акті перевірки не задекларовані доходи не включалися до декларації про майновий стан і доходи, оскільки були помилково зараховані на рахунок позивача у банку та в подальшому повернуті на вимоги юридичних осіб. Також позивач не погоджується із твердженням відповідача про безпідставне включення до складу витрат вартості придбання основних засобів та запчастин, ремонтних робіт та витрат утримання основних засобів, оскільки з акту перевірки не вбачається, на підставі яких первинних документів відповідачем зроблено висновок саме про таку суму витрат. На думку позивача, перевірка проведена із порушенням Порядку оформлення результатів документальних перевірок щодо дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, платниками податків-фізичними особами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 14.03.2013 року №395, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 12.04.2013 року за №607/23139. Щодо твердження відповідача про заниження податкових зобов`язань з ПДВ, то наданими до перевірки документами підтверджується факт невикористання у господарській діяльності придбаного бензину та дров, у зв`язку із чим, відсутній факт заниження податкових зобов`язань з ПДВ та необхідність реєстрації податкових накладних на суму 2 839 грн. в ЄРПН.
Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 02 лютого 2021 року позов задоволено. Визнано протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Рівненській області №0003163304 від 06.12.2019, №0003173304 від 06.12.2019, №0003143304 від 06.12.2019 та №0003153304 від 06.12.2019. Стягнуто на користь Фізичної особи- підприємця ОСОБА_1 за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Рівненській області судовий збір у розмірі 10696,47 грн.
Не погоджуючись із рішенням суду першої інстанції, відповідачем подана апеляційна скарга, в якій зазначає, що рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню, як таке, що прийняте з неповним з`ясуванням обставин, що мають значення для справи, не відповідає обставинам справи та прийняте з порушенням норм матеріального та процесуального права. 
Зокрема апелянт покликається на встановлені перевіркою порушення та зазначає, що підприємцем в поданій до контролюючого органу податковій декларації за 2018 рік відображено суму доходу 7 252 345 грн. без ПДВ. Проте, фактично згідно представлених документів (банківських виписок з розрахункового рахунку, платіжних доручень, тощо) загальний оподатковуваний дохід по результатам перевірки становить 10 018 614 грн. без ПДВ, що  свідчить про порушення п. 164.1 ст. 164, п. 177.2, п. 177.3 ст. 177 Податкового Кодексу України, оскільки перевіркою встановлено заниження доходу за 2018 рік на суму 2 766 269 грн. 
Крім того, враховуючи дію прямої норми пп. 177.4.5 п. 177.4 ст. 177 Податкового кодексу України - фізична особа - підприємець не має права зменшувати оподаткований дохід на суму амортизаційних відрахувань по визначених у пп.177.4.6 основних засобах подвійного призначення, а також включати до складу витрат, пов`язаних з провадженням його господарської діяльності витрат на їх утримання, технічне обслуговування і ремонт основних засобів. В порушення вимог п. 177.2, п. 177.4 ст. 177 Податкового кодексу України позивачем до валових витрат безпідставно віднесено вартість придбаних основних засобів, запчастин, ремонтних робіт та витрат утримання основних засобів всього на суму 1 601 644,16 грн. за період 4 квартал 2017 року по 31.12.2018 року. 
Також проведеною перевіркою встановлено заниження податкових зобов`язань на загальну суму ПДВ 2 839 грн. у зв`язку з віднесенням позивачем до складу податкового кредиту сум ПДВ при придбанні товарів, які не були використані в господарській діяльності.
Наведені вище порушення призвели до заниження податкових зобов`язань зі сплати ПДФО, ПДВ та військового збору.
З урахуванням наведеного просить апеляційну скаргу задовольнити, рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове рішення, яким в задоволенні позову відмовити.
Позивачем поданий відзив на апеляційну скаргу, суть якого зводиться до того, що рішення суду є законним та обґрунтованим, прийнятим з дотриманням норм процесуального права, при повному та всебічному з`ясуванні судом обставин, що мають значення для справи, доведеністю обставин, що мають значення для справи. Просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду без змін. 
В судовому засіданні апеляційного розгляду справи представник відповідача апеляційну скаргу підтримав з підстав наведених у скарзі, просив рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове рішення, яким в задоволенні позову відмовити. 
Представник позивача в судове засідання не прибув, хоча належним чином був повідомлений про дату судового засідання в судовому засіданні по даній справі, яке відбулось 15.09.2021 р. в режимі відеоконференції.
Крім цього, була подана заява про відвід судді Матковської З.М., однак така судом не була розглянута у зв`язку з її відкликанням. 
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню з огляду на наступне.
Судом встановлено та з матеріалів справи слідує, що в період з 10.10.2019 року по 25.10.2019 року працівником Головного управління ДПС у Рівненській області була проведена документальна планова виїзна перевірка фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 , реєстраційний номер облікової картки платника податків НОМЕР_1 , з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 11.01.2017 року по 31.12.2018 року, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 11.01.2017 року по 31.12.2018 року, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 11.01.2017 року по 31.12.2018 року.
За результатами такої перевірки було складено акт №268/17-00-33-04/ НОМЕР_1 від 31.10.2019 року, згідно висновків якого, перевіркою встановлені, в т.ч., наступні порушення:
1. п. 164.1 ст. 164, п. 167.1 ст. 167. п. 177.1, п. 177.2. п. 177.4 статті 177 Податкового Кодексу України від 02.12.2010 року №2755-VІ (із змінами та доповненнями).
В результаті встановлених порушень проведеною перевіркою донараховано податок на доходи фізичних осіб від зайняття підприємницькою діяльністю на загальну суму 786 224,34 грн. за 2018 рік.
2. пп. 1.1, 1.2, 1.3, 1.4, 1.5 п. 1.61 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України №2755-IV від 02.12.2010 року із змінами і доповненнями, за результатами перевірки донараховано військового збору всього в сумі 65 518,70 грн., в т.ч. за 2018 рік – 65 518,70 грн.
3. п. 187.1 ст. 187, п. 189.1 ст. 189, пп. «г» п. 198.5 ст. 198, п. 20 1.10, п. 201.14, п. 201.1.5. ст. 201 Податкового кодексу України №2755-1V від 02.12.2010 року із змінами і доповненнями, занижено суму податку на додану вартість, яка підлягає нарахуванню та сплаті в бюджет на загальну суму 2 839 грн., в т.ч. за квітень 2018 року на 778 грн., за червень 2018 року на 920 грн., за жовтень 2018 року на 1 141 грн.
4. п. 201.10 статті 201 Податкового кодексу України № 2755-ІV від 02.12.2010 року із змінами та доповненнями, не зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні на товари (послуги), які не були використані в господарській діяльності (в оподаткованих операціях) на загальну суму ПДВ 2 839 грн.
На підставі акту перевірки, ГУ ДФС у Рівненській області 06.12.2019  р. прийнято податкові повідомлення - рішення:
1. №0003163304, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб в розмірі 982 780,43 грн., з яких 786 224,34 грн. – за податковими зобов`язаннями та 196 556,09 грн. – за штрафними (фінансовими) санкціями;
2. №0003173304, яким збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору в розмірі 81 898,38 грн., з яких 65 518,70 грн. – за податковими зобов`язаннями та 16 397,68 грн. – за штрафними (фінансовими) санкціями;
3. №0003143304, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість в розмірі 3 548,75 грн., з яких 2 839 грн. – за податковими зобов`язаннями та 709,75 грн. – за штрафними (фінансовими) санкціями;
4. №0003153304, яким застосовано штраф у розмірі 1 419,50 грн. за не реєстрацію податкових накладних в ЄРПН.
Суд першої інстанції позов задовольнив з тих підстав, що вказані відповідачем порушення не знайшли свого підтвердження в суді та спростовуються наданими позивачем доказами, а також встановлені в ході розгляду справи фактичні обставини дають підстави для висновку, що акт перевірки не містить належних і обґрунтованих нормами податкового законодавства доводів про заниження позивачем чистого оподатковуваного доходу. Акт перевірки не містить систематизованого викладу фактів порушень норм податкового, валютного та іншого законодавства, а його зміст полягає у самостійному математичному розрахунку витрат позивача, який не ґрунтується на відомостях первинних документів платника податків.
Проте, колегія суддів апеляційного суду вважає висновки суду невірним з огляду на наступне.
Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту (п.44.1 ст.44 ПК УКраїни).
Платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених у пункті 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а у разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності (п.44.3 ст.44ПК України).
У разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення (п.44.6 ст.44 ПК України).
У разі якщо посадова особа контролюючого органу, яка здійснює перевірку, відмовляється з будь-яких причин від врахування документів, наданих платником податків під час проведення перевірки, платник податків має право до закінчення перевірки надіслати листом з повідомленням про вручення та з описом вкладеного або надати безпосередньо до контролюючого органу, який призначив проведення перевірки, копії таких документів (засвідчені печаткою платника податків (за наявності печатки) та підписом платника податків - фізичної особи або посадової особи платника податків - юридичної особи).
Протягом п`яти робочих днів з дня отримання акта перевірки платник податків має право надати до контролюючого органу, що призначив перевірку, документи, які підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності.
У разі якщо під час проведення перевірки платник податків надає документи менше ніж за три дні до дня її завершення або коли надіслані у передбаченому абзацом першим цього пункту порядку документи надійшли до контролюючого органу менше ніж за три дні до дня завершення перевірки, проведення перевірки продовжується на строк, визначений статтею 82 цього Кодексу.
У разі якщо надіслані у передбаченому абзацом першим цього пункту порядку документи надійшли до контролюючого органу після завершення перевірки або у разі надання таких документів відповідно до абзацу другого цього пункту, контролюючий орган має право не приймати рішення за результатами проведеної перевірки та призначити позапланову документальну перевірку такого платника податків (п.44.7.ст.44 ПК України).
Відповідно до ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства. Первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Частинами 1-2 ст.9 цього ж Закону визначено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Відповідно до пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.
Згідно з пунктом 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Підпунктом 44.3 статті 44 Податкового кодексу України, платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених у пункті 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складання якої використовуються зазначені документи, а у разі її неподання-з передбаченого Кодексом граничного терміну подання такої звітності.
Відповідно до пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України, у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам органу державної податкової служби, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
Відповідно до вимог статті 83 Податкового кодексу України, матеріали, які є підставами для висновків під час проведення перевірок: документи, визначені цим Кодексом; податкова інформація; експертні висновки; судові рішення; податкові консультації, інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи. 
Отже, з системного аналізу положень 44.1, п. 44.6 ст. 44, п. 85.2 ст.85 Податкового кодексу України слідкує, що обов`язок контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі первинних документів кореспондується з обов`язком платника податків зберігати такі первинні документи та надавати їх при перевірці органами державної податкової служби. Ненадання таких документів за приписами п. 44.6 ст.44 Податкового кодексу України прирівнюється до їх відсутності 
Щодо податкових повідомлень - рішень № 0000003163304, 0000003173304.
Заниження оподатковуваного доходу.
З матеріалів справи слідує, що перевірка правильності визначення валового доходу здійснювалась на підставі книги обліку доходів та витрат ф.10, виписок з банківських рахунків, первинних документів (накладні на реалізацію товарів та послуг, договорів, реєстрів бухгалтерського обліку, відомостей про суми виплачених доходів Центральної бази даних ДРФО.
Відповідно до пункту 177.2 статті 177 Податковий кодекс України від 02.12.2010р. №2755-VI (із змінами та доповненнями) об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та не грошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
Згідно пункту 164.1 статті 164 Податкового Кодексу України загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.
Загальний оподатковуваний дохід складається з доходів, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання), доходів, які оподатковуються у складі загального річного оподатковуваного доходу, та доходів, які оподатковуються за іншими правилами, визначеними Кодексом.
Загальний річний оподатковуваний дохід дорівнює сумі загальних місячних оподатковуваних доходів, іноземних доходів, отриманих протягом такого звітного податкового року, доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності згідно із статтею 177 цього Кодексу, та доходів, отриманих фізичною особою, яка провадить незалежну професійну діяльність згідно із статтею 178 цього Кодексу.
Згідно пункту 177.3 статті 177 Податковий кодекс України для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, не включаються до витрат і доходу суми податку на додану вартість, що входять до ціни придбаних або проданих товарів (робіт, послуг).
Перевіркою встановлено, що у періоді, що перевіряється, підприємець здійснювала вантажні перевезення власними та орендованими вантажними автомобілями та реалізацію деревини і лісопродукції.
В поданій до контролюючого органу податковій декларації за 2018 рік (розділ III та додаток Ф2 до декларації) підприємцем відображено суму доходу 7252345грн. без ПДВ.
Фактично згідно представлених документів (банківських виписок з розрахункового рахунку, платіжних доручень, тощо) загальний оподатковуваний дохід по результатам перевірки становить 10018614 грн. без ПДВ.
Перевіркою правильності визначення загального оподатковуваного доходу, отриманого від провадження діяльності ФОП ОСОБА_1 у 2018 році встановлено розбіжність: на 2766269 грн. більше ніж задекларовано платником.
Проведеною перевіркою встановлено, що на розрахунковий рахунок платника податків № НОМЕР_2 відкритому в AT КБ «ПРИВАТБАНК» за період діяльності з 01.01.2018р. по 31.12.2018р. згідно банківських виписок надійшло від контрагентів коштів на загальну суму 10018613,78 грн. без ПДВ, призначення платежів - оплата за транспортні послуги, перевезення, оплата за лісопродукцію (дані наведені в реєстрі додаток до акту). Таким чином це отримані на банківський рахунок кошти від здійснення господарської діяльності.
Суд першої інстанції виходив з того, що кошти в сумі 2 766 269 грн. були отримані позивачем помилково, а не в результаті провадження господарської діяльності, та, в подальшому, повернуті юридичним особам, які їх перерахували, тому законодавчих підстав включати їх до складу доходу немає. У зв`язку із цим, твердження відповідача про заниження загального оподатковуваного доходу за 2018 рік на суму 2 766 269 грн. є помилковим.
Проте, колегія суддів апеляційного суду вважає такий висновок суду першої інстанції невірним з огляду на наступне. 
В запереченнях на акт перевірки ФОП ОСОБА_1 зазначила, що сума 2 766 269 «не має відношення до доходів підприємця, тому і не включалися до декларації». 
Проте, ні до перевірки, ні до заперечень на акт перевірки, доказів на підтвердження вказаних аргументів підприємцем надано не було, як і не було наведено доказів походження даних коштів, так і доказів повернення коштів в сумі 2766269 грн. як помилково зарахованих на рахунок у банку у 2018 році та в подальшому повернутими на вимогу ДП «Рокитнівський лісгосп», ПП «Львів-Пак», ТОВ «Уніплит», ТОВ «ОДЕК», ТОВ «Лісотехнолог України».
Позивачем на підтвердження помилкового зарахування коштів надано копії квитанцій до прибуткового касового ордеру, якими кошти на загальну суму 2 766 269 грн. були повернуті на вимогу вказаних вище юридичних осіб, як помилково ними перераховані на рахунок позивача.
Колегія суддів апеляційного суду критично оцінює як доказ наведені копії квитанцій до прибуткового касового ордеру, оскільки таке повернення коштів здійснювалось готівкою, а не як зарахування коштів у безготівковий спосіб, крім цього ураховуючи доводи позивача про помилкове зарахування коштів на його рахунок.
Також колегія суддів зазначає, що перевіркою встановлено, що на розрахунковий рахунок позивача, як платника податків № НОМЕР_2 відкритому в AT КБ «ПРИВАТБАНК» за період діяльності з 01.01.2018р. по 31.12.2018р. згідно банківських виписок надійшло від контрагентів коштів на загальну суму 10018613,78 грн. без ПДВ (призначення платежів - оплата за транспортні послуги, перевезення, оплата за лісопродукцію), тому відповідно і повернення таких помилково перерахованих коштів, на думку колегії суддів, також повинно було бути здійснено на рахунки контрагентів позивача, що б підтверджувало належним чином помилковість такого зарахування та відповідно спростовувало доводи податкового органу про заниження загального оподатковуваного доходу за 2018 рік на суму 2 766 269 грн.
Таким чином, доводи апелянта про те що фактично згідно представлених документів (банківських виписок з розрахункового рахунку, платіжних доручень, тощо) загальний оподатковуваний дохід по результатам перевірки становить 10018614грн. без ПДВ, позивачем належними та допустимими доказами не спростовано.
Щодо завищення валових витрат.
Відповідно наданих до перевірки документів, встановлено завищення витрат за 2018 рік на 1601644 гривень, яке виникло внаслідок:
-          включення по складу витрат вартості придбання основних засобів - навантажувача телескопічного «MANІTOU» моделі MLT731 в розмір 157657.14 грн. (без ПДВ), та вартість виготовлення та монтажу лісовозної платформи в розмірі 85197 грн. (без ПДВ);
-          віднесено вартість запчастин, ремонтних робіт та витрат утримання основних засобів всього на суму 1358789,51 гривень.  При цьому п.п. 177.4.5 п. 177.4 ст. 177 Податкового кодексу України, встановлено, що не включаються до складу витрат підприємця витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених ст. 177 Податкового кодексу України, якими в т.ч. являються легкові та вантажні автомобілі (п.п. 177.4.6 п. 177.4 ст. 177 Податкового кодексу України).
Відповідно до структури витрат до декларації про майновий стан і доходи, поданих до ДПІ (вих. від 23.10.2019 року), яка була надана до перевірки позивачем, визначені елементи витрат, що включені до декларації за 2018 рік: «MANІTOU» - 465000 грн., лісовозна платформа - 85197 грн., запчастини 873346 грн., шини - 177960 грн., сировина - 713128 грн., зарплата 481840 грн., ПММ 4380999 грн.
В запереченнях на акт перевірки платник податку зазначив, що він відносив до складу витрат у 2018 році видатки, що були понесені на придбання основних засобів, запчастин до вантажних автомобілів.
У позовній заяві позивачем зазначено, що суми витрат, понесених на придбання запчастин, навантажувача, лісовозної платформи, ремонту основних засобів не включалися до складу витрат. 
Відповідно до п.1 ст. 325 Цивільного Кодексу України, суб`єктами права приватної власності є фізичні та юридичні особи. Юридичні та фізичні особи можуть бути власниками будь якого майна, в т.ч. і нерухомого майна комерційного призначення, за винятком окремих видів майна, які відповідно до Закону не можуть їм належати.
Цивільний Кодекс України не встановлює такого суб`єкта права приватної власності як фізична особа підприємець. Але, фізична особа - підприємець має повне право використовувати власне майно у підприємницькій діяльності. Фізична особа- підприємець відповідає за зобов`язаннями, пов`язаними з підприємницькою діяльністю всім своїм майном (стаття 52 ЦКУ). 
Згідно статті 51 ЦКУ до фізичних осіб підприємців застосовуються нормативно - правові акти, які регулюють підприємницьку діяльність юридичних осіб, якщо інше прямо не встановлено законом.
Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» надає фізичній особі - підприємцю право вести спрощений облік доходів і витрат, при цьому не позбавляє його права вести бухгалтерський облік валових витрат основних фондів, що підлягають амортизації та витрат на утримання основних засобів.
Перелік витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, визначено пунктом 177.4 статті 177 Податкового кодексу України.
Підпунктом 177.4.5 пункту 177.4 статті 177 Податкового Кодексу України зазначено, що не включаються до складу витрат підприємця: витрати, не пов`язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою - підприємцем; витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації; витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених цією статтею; документально не підтверджені витрати.
Відповідно до підпункту 177.4.6 пункту 177.4 статті 177 Податкового Кодексу України Зазначені у цій статті підприємці мають право (за власним бажанням) включати до складу витрат, пов`язаних з провадженням їх господарської діяльності, амортизаційні відрахування з відповідним веденням окремого обліку таких витрат. При цьому амортизації підлягають: витрати на придбання основних засобів та нематеріальних активів; витрати на самостійне виготовлення основних засобів.
Не підлягають амортизації та повністю включаються до складу витрат звітного періоду витрати на: проведення ремонту, реконструкції, модернізації та інших видів поліпшення основних засобів; ліквідацію основних засобів (у частині залишкової вартості).
Не підлягають амортизації такі основні засоби подвійного призначення: земельні ділянки; об`єкти житлової нерухомості; легкові та вантажні автомобілі.
У ФОП ОСОБА_1 відсутній облік відповідно до вимог чинного законодавства, відсутні картки введення в експлуатацію основних засобів.
Колегія суддів апеляційного суду погоджується із доводами апелянта про те, що позивачем не надано належних та допустимих доказів на підтвердження підстав позову, спростування яких покладається на відповідача.
За результатами проведеного аналізу наданих для перевірки документів та  наслідками правильності визначення вартості документально підтверджених витрат за 4 квартал 2017р., 2018р., пов`язаних із здійсненням діяльності, відображених у додатку ф2 за 2017-2018рр. до податкових декларацій, встановлено їх завищення всього на суму 1601644,16грн., в тому числі у 2018р. - на 1601644,16грн., чим порушено вимог п. 177.2, п. 177.4 ст.177 ПКУ.
Згідно даних обліку платника встановлено, що ФОП ОСОБА_2 включила до складу витрат за 2018 пік вартість придбання основних засобів - навантажувача телескопічного   «MANІTOU» моделі MLT731 та виготовлення і монтаж лісовозної платформи а саме: вартість придбання навантажувача телескопічного «MANITOU» моделі MLT731 в розмірі 157657,14 грн. без ПДВ (загальна вартість навантажувача становить 1151750,00 грн. без ПДВ); вартість виготовлення та монтажу лісовозної платформи в розмірі 85197,00 грн. без ПДВ.
Відповідно Акту прийому - передачі від 15.05.2018р. виготовленої та змонтованої лісовозної платформи, згідно Договору купівлі-продажі №1104/18/02 від 11.04.2018 р. Виконавець ФОП ОСОБА_3 (РНОКПП НОМЕР_3 ) передав, а Замовник ФОП ОСОБА_1 прийняв виготовлену лісовозну платформу для подальшої експлуатації. Загальна вартість робіт без ПДВ становить 85197,55 грн.
Отже, в порушення вимог пп. 177.4.5 п. 177.4 ст. 177 Податкового кодексу України, позивачем безпідставно віднесено до валових витрат у 2018р. частину вартості придбаного навантажувача телескопічного «MANІTOU» в сумі 157657,14 грн. та вартість виготовленої та змонтованої лісовозної платформи в сумі 85197 грн.
Розрахунки за виготовлення лісовозної платформи здійснювалися безготівково згідно платіжних доручень: від 12.04.2018 р. №108 в сумі 30000 ( в т.ч. 5000 грн); від 21.06.2018 р. №204 в сумі 30000 грн. (в т.ч. ПДВ 5000грн); від 06.07.2018р. №234 в сумі 42237,06 грн. (35197, 55грн., ПДВ-7039,51грн).
Таким чином, фізична особа - підприємець ОСОБА_1 перебуваючи на загальній системі оподаткування не мала право включати до складу витрат витрати на придбання основних засобів (навантажувача телескопічного, виготовлення та монтажу лісовозної платформи).
Крім того, перевіркою встановлено, що у 2018р. при проведенні технічного обслуговування, ремонту та утримання основних засобів подвійного призначення (вантажних автомобілів) до валових витрат безпідставно віднесено вартість запчастин, ремонтних робіт та витрат утримання основних засобів всього на суму 1358789,51грн., отриманих (наданих) контрагентами:
- контрагенти - платники ПДВ: ТОВ фірма «Журавлина», код 13994640 - на 402817,41грн; ТОВ «СарниСкан», код 35717293 - на 3167,02 грн; ТОВ «РЕМТРАКСЕРВІС», код 40632992 - на 27508,33 грн; ТОВ «АФРАКО», код 37645823 - на суму 79279,37 грн; ФОП ОСОБА_4 РНОКПП НОМЕР_4 - на 12291,67 грн; ФОП ОСОБА_5 , РНОКПП НОМЕР_5 - на суму 16366,67грн;
-  контрагенти - платники єдиного податку: ФОП ОСОБА_6 , РНОКПП НОМЕР_6 - на 384055 грн; ФОП ОСОБА_7 , РНОКПП НОМЕР_7 - на суму 83249,56 грн; ФОП ОСОБА_8 , РНОКПП НОМЕР_8 - на суму 21320 грн.; ФОП ОСОБА_9 , РНОКПП НОМЕР_9 - на суму 66512,56грн., ФОП ОСОБА_10 , РНОКПП НОМЕР_10 - на суму 130890,09 грн, ФОП ОСОБА_11 , РНОКПП НОМЕР_11 - на суму 124851,79 грн., ФОП ОСОБА_12 РНОКПП НОМЕР_12 - на суму 6480 грн. (дані наведені в реєстрі в додатку до акту).
Згідно наданих для перевірки свідоцтв про реєстрацію транспортних засобів власником рухомого майна, що використовувався в господарській діяльності, є фізична особа - громадянка ОСОБА_1 , та фізичні особи -громадяни ОСОБА_13 , ОСОБА_14 , в яких ФОП ОСОБА_1 орендувала вантажні автомобілі.
Відносини власності та порядок реалізації права власності визначають Конституція України та Цивільний кодекс України. Суб`єктами права власності за Цивільним кодексом України є український народ та інші учасники цивільних відносин, визначені статтею 2 Цивільного Кодексу України, тобто, фізичні та юридичні особи (статті 2 та 318 ЦКУ).
Порядок державної реєстрації (перереєстрації), зняття з обліку автомобілів, причепів, напівпричепів, інших прирівнених до них транспортних засобів затверджений постановою Кабінету Міністрів від 07.09.1998р.№1338, відповідно до абзацу третього п.6 якого встановлено, що транспортні засоби, що належать фізичним особам-підприємцям, реєструються за ними як за фізичними особами.
Поняття термінів, пов`язаних з автомобільним транспортом, визначено Законом України від 05.01.2001р. №2344-111 «Про автомобільний транспорт», згідно із статті 1 якого автомобільний транспортний засіб - це колісний транспортний засіб, який: приводить в рух джерело енергії; не менш як 4 колеса; призначений для руху безрейковими дорогами; використовують для перевезення людей чи (та) вантажів, буксирування транспортних засобів, виконання спеціальних робіт.
При цьому, автомобіль вантажний - автомобіль, який за своєю конструкцією та обладнанням призначений для перевезення вантажів.
Згідно з визначенням поняття «сідельний тягач», наданим Правилами перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 14.10.1997р. №363, є автомобіль, який за своєю конструкцією та обладнанням призначений для буксирування напівпричепа.
Отже, сідельний тягач та напівпричіп, враховуючи їх цільове призначення, відносяться до транспортних засобів в розумінні Закону України «Про автомобільний транспорт», а тому підлягають під класифікацію за критеріями, визначеними даним законодавчим актом.
Таким, сідельний тягач являється транспортним засобом, єдиним призначенням якого є перевезення вантажів, тому відноситься до категорії вантажних автомобілів.
В ході проведення планової перевірки, ФОП ОСОБА_1 не надано будь-яких документів (крім видаткових накладних та банківських виписок), що підтверджували б здійснення господарських операцій з придбання у підприємців ОСОБА_14 , ОСОБА_7 , ОСОБА_8 , ОСОБА_9 , ОСОБА_10 , ОСОБА_12 запчастин та приладдя для автотранспорту (чи інших ТМЦ), зокрема: документи на перевезення придбаних у підприємців ОСОБА_14 , ОСОБА_7 , ОСОБА_8 , ОСОБА_9 , ОСОБА_10 , ОСОБА_12 товарно-матеріальних цінностей, товарно- транспортних накладних, де відображається інформація про вантажоперевізника, марку транспортного засобу, замовника перевезень, вантажоотримувача, місце завантаження та місце розвантаження, дати здійснення перевезень, номенклатури та кількості ТМЦ, показники пробігу ТЗ, а також будь яких документів щодо сертифікатів відповідності придбаних ТМЦ. 
Крім цього, позивачем не надано підтвердження про використання вказаних запчастин та шин в господарській діяльності (Актів виконаних робіт про проведення технічного обслуговування та встановлення запасних частин, відповідно до яких списувалися запасні частини та інші ТМЦ на конкретний транспортний засіб або інших документів). Станом на 31.12.2018р. на залишку будь - які запчастини, шини відсутні.
Таким чином, колегія суддів погоджується із доводами відповідача про те, що збереження, відправка, навантаження товарів, як складові процеси транспортування товарів, в даному випадку відсутні та ставлять під сумнів взагалі факт перевезення товарів на підставі наданих до перевірки документів.
Враховуючи дію прямої норми пп. 177.4.4 п. 177.4 ст.177 Кодексу, фізична особа-підприємець не має права зменшувати оподатковуваний дохід на суму амортизаційних відрахувань по визначених у пп. 177.4.6. п. 177.4 ст.177 Кодексу основних засобах подвійного призначення, а також включати до складу витрат, пов`язаних з провадженням його господарської діяльності, витрати на їх утримання, технічне обслуговування і ремонт основних засобів.
ФОП ОСОБА_1 до заперечень  було надано копії Актів виконаних робіт по ремонту або заміни запасних частин транспортного засобу, при цьому до під час перевірки  такі акти надані не були.
Відповідно до копій вказаних актів по ремонту або заміни запасних частин транспортного засобу, комісією в складі ФОП ОСОБА_1 та водія конкретного автотранспортного засобу встановлювався факт заміни запасних частин, проведених робіт по ремонту такого транспортного засобу, чи заміни шин. 
Проте, колегія суддів апеляційного суду також критично оцінює надані акти як доказ та погоджується із доводами апелянта про те, що оскільки такі надано на використання тільки частини придбаних у платників єдиного податку запчастин та комплектуючих, а при заміні шин не відображено фактичний пробіг в кілометрах шин, що замінюються, зокрема від ФОП ОСОБА_6 придбано запчастин на суму 384055грн, згідно додатково наданих копій актів по ремонту або заміни запасних частин транспортного засобу замінено запчастин на суму 384055грн; від ФОП ОСОБА_10 придбано запчастин на суму 130890,09грн, згідно додатково наданих копій актів по ремонту або заміни запасних частин транспортного засобу замінено запчастин га суму 4201,67грн; від ФОП ОСОБА_7 придбано запчастин на суму 83249,56грн, згідно додатково наданих копій актів по ремонту або заміни запасних частин транспортного засобу замінено запчастин на суму 45800 грн; від ФОП ОСОБА_8 придбано запчастин на суму 21320 грн, згідно додатково наданих копій актів по ремонту або заміни запасних частин транспортного засобу замінено запчастин на суму 21320 грн; від ФОП ОСОБА_9 придбано запчастин на суму 66512,56грн, згідно копій актів по ремонту або заміни запасних частин транспортного засобу не надано.
Таким чином, колегія суддів погоджується із доводами апелянта про те, що  згідно результатів перевірки валові витрати ФОП ОСОБА_1 за 2018 рік становлять 5585701 грн., що на 1601644 грн. менше ніж задекларовано підприємцем, чим порушено вимоги п.177.2, п. 177.4 ст.177 Податкового кодексу України, абз.6 п.6 ст.128 Господарського кодексу України.
Щодо податкового повідомлення-рішення № 0000003143304.
Відповідно до пп «г» п 198.5 ст. 198 Податкового Кодексу України, платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року,  у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися: в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.
З метою застосування цього пункту податкові зобов`язання визначаються по товарах/послугах, необоротних активах: придбаних для використання в неоподатковуваних операціях - на дату їх придбання; придбаних для використання в оподатковуваних операціях, які починають використовуватися в неоподатковуваних операціях, - на дату початку їх фактичного використання, визначену в первинних документах, складених відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
Згідно з п. 199.1 ст.199 Податкового Кодексу України, у разі якщо придбані та/або виготовлені товари/послуги, необоротні активи частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково - ні, платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати зведену податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму частки сплаченого (нарахованого) податку під час їх придбання або виготовлення, яка відповідає частці використання таких товарів/послуг, необоротних активів в неоподатковуваних операціях.
Відповідно до п.201.1. ст. 201 Податкового кодексу України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Платники податку зобов`язані вести окремий облік операцій з постачання та придбання товарів/послуг, які підлягають оподаткуванню, а також які не є об`єктами оподаткування та звільнені від оподаткування згідно з цим розділом ( п.201.14 ст. 201 ПКУ). 
Відповідно до п. 201.15 ст. 201 Податкового кодексу України, зведені результати такого обліку відображаються в податкових деклараціях, форма яких встановлюється у порядку, передбаченому статтею 46 цього Кодексу.
Проведеною перевіркою достовірності відображених показників, у поданих ФОП ОСОБА_1 деклараціях з податку на додану вартість та розрахунків коригування до них, за період з 01.03.2017р по 31.12.2018р. встановлено заниження податкових зобов`язань на загальну суму ПДВ 2839 грн, в т.ч. за квітень 2018р. на 778 грн, за червень 2018р. на 920 грн, за жовтень 2018р. на 1141 грн.
Порушення допущені у зв`язку з віднесенням платником до складу податкового кредиту сум ПДВ при придбанні товарів, які не були використані в господарській діяльності (в оподаткованих операціях) та станом на кінець періоду перевірки відсутні на залишках у ФОП ОСОБА_1 (фактично відсутні відповідно до проведеної інвентаризації станом на 31.12.2018р.).
Так, згідно податкової накладної ПП «Укрпалетсистем» (ЄДРПОУ 32285225) №7436 від 19.04.2018р. придбано бензин А-95 в кількості 24,39л на суму 583,33грн, ПДВ 116,67 грн.
Згідно податкових накладних ДП «Рокитнівське лісове господарство», код ЄДРПОУ 00992817, №142 від 19.04.2018р. та №70 від 08.06.2018р. придбано дрова паливні дубові в кількості 8,27 куб. м. та 11,5куб.м на суму відповідно 3306,40 грн, ПДВ 661,28грн. та 4599,2грн. ПДВ 919,84 грн.          
Згідно податкової накладної ДП «Рокитнівське лісове господарство», код ЄДРПОУ 00992817, №133 від 10.11.2018р. придбано дрова паливні сосна в кількості 12,23 куб. м. на суму 5507,51 грн, ПДВ 1141,10 грн.
Проте, ФОП ОСОБА_1  було не надано документів (накладної, акту виконаних робіт, тощо), що підтверджують факт реалізації чи використання придбаних вищевказаних матеріалів у господарській діяльності. 
У разі якщо придбані та/або виготовлені товари/послуги, необоротні активи частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково - ні, платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати зведену податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму частки сплаченого (нарахованого) податку.   З урахуванням наведеного вище, колегія суддів погоджується із доводами апелянта про те, що  перевіркою встановлено порушення пп. «г» п. 198.5 ст. 198, п. 199.1 ст.199 Податкового Кодексу України в частині заниження ФОП ОСОБА_1 податкових зобов`язань по ПДВ щодо операцій, що не є господарською діяльністю платника податку на загальну суму 2839 грн, в т. ч за квітень 2018р. на 778грн, за червень 2018р. на 920грн, за жовтень 2018р. на 1141грн.
Щодо поданих Позивачем до заперечень на акт перевірки копій актів виконаних робіт, то апеляційний суд вважає, що такі не спростовували порушень, що викладені в акті перевірки з огляду на наступне.
Згідно копії акту здачі-прийняття виконаних робіт від 19.04.2018р. ФОП ОСОБА_1 склала даний акт про те, що нею були проведені такі роботи (отоплення власного приміщення, де виконуються бухгалтерські роботи) дровами паливними дубовими в кількості 8,27 куб. м. Відповідно до податкової накладної №142 від 19.04.2018р., виданої ДП «Рокитнівське лісове господарство», для ФОП ОСОБА_1 19.04.2018р. реалізовано дрова паливні дубові в кількості 8,27 куб. м (сума ПДВ становить 661,28грн).
Згідно копії акту виконаних робіт від 08.06.2018р. ФОП ОСОБА_1 склала даний акт про те, що нею були проведені такі роботи (отоплення власного приміщення, де виконуються бухгалтерські роботи) дровами паливними дубовими в кількості 11,5 куб. м. Відповідно до податкової накладної №70 від 08.06.2018р., виданої ДП «Рокитнівське лісове господарство», для ФОП ОСОБА_1 08.06.2018р. реалізовано дрова паливні дубові в кількості 11,5 куб. м (сума ПДВ становить 919,84грн).          _
Згідно копії акту виконаних робіт від 10.11.2018р. ФОП ОСОБА_1 склала даний акт про те, що нею були проведені такі роботи (отоплення власного приміщення, де виконуються бухгалтерські роботи) дровами паливними сосновими в кількості 12,23 куб. м. Відповідно до податкової накладної №133 від 10.11.2018р., виданої ДП «Рокитнівське лісове господарство», для ФОП ОСОБА_1 10.11.2018р. реалізовано дрова паливні соснові в кількості 12,23 куб. м (сума ПДВ становить 1141,10грн).          
Проте, такі роботи як отоплення власного приміщення, де виконуються бухгалтерські роботи, проведені  тією ж датою і в тій же кількості, що і придбання дров (включаючи червень місяць, що не являється опалювальним періодом).
Таким чином відповідачем правомірно встановлено порушення п. 187.1 ст.187, п. 189.1 ст.189, пп. «г» п.198.5 ст.198, п.201.10, п. 201.14., п. 201.15. ст. 201 Податкового кодексу України,  оскільки підприємцем занижено суму податку на додану вартість, яка підлягає нарахуванню та сплаті в бюджет на загальну суму 2839 грн, в т. ч за квітень 2018р. на 778грн, за червень 2018р. на 920 грн, за жовтень 2018р. на 1141 грн., за результатами проведеної перевірки.
Щодо податкового повідомлення-рішення № 0003153304.
Судом встановлено та з матеріалів справи слідує, що перевіркою встановлено порушення вимог п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, а саме: не зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) податкові накладні у зв`язку з заниженням суми податкового зобов`язання з ПДВ.
Враховуючи вищевикладене, відповідно до п. 120 .2 ст. 120 Податкового кодексу України, ГУ ДПС у Рівненській області винесено податкове повідомлення-рішення № 0003153304 щодо застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 50% у сумі 1 419,50 гривень.
Згідно з п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений Кодексом термін.
Відповідно до п. 201.2 ст. 201 Податкового кодексу України форма та порядок заповнення податкової накладної затверджуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Згідно з п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в ЄРПН та надати покупцю за його вимогою.
Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в ЄРПН.
Згідно з п.п. 14.1.60 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, ЄРПН - це реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до ЄРПН є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у ЄРПН повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).
Відсутність факту реєстрації платником податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних в ЄРПН та/або порушення порядку заповнення податкової накладної не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.
Відповідно до абз. 1 п. 120 .2 ст. 120 Податкового кодексу України відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого ст. 201 Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в ЄРПН (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою), що зазначена у податковому повідомленні-рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної у такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено.
Таким чином, оскільки наведені вище порушення знайшли своє підтвердження, відповідно  такі призвели до заниження податкових зобов`язань зі сплати ПДФО, ПДВ та військового збору.
Суд першої інстанції задовольняючи позов також виходив з того, що встановлені в ході розгляду справи фактичні обставини дають підстави для висновку, що акт перевірки не містить належних і обґрунтованих нормами податкового законодавства доводів про заниження позивачем чистого оподатковуваного доходу. Акт перевірки не містить систематизованого викладу фактів порушень норм податкового, валютного та іншого законодавства, а його зміст полягає у самостійному математичному розрахунку витрат позивача, який не ґрунтується на відомостях первинних документів платника податків.
Проте, апеляційний суд такі висновки суду першої інстанції щодо невідповідності акту перевірки вимогам Порядку №395 вважає невірним з огляду на наступне.
Відповідно до пункту 1.4 Порядку оформлення результатів документальних перевірок щодо дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, платниками податків - фізичними особами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 14.03.2013 №395 (далі - Порядок №395), результати документальних перевірок оформлюються у формі акта або довідки. У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт, а у разі відсутності порушень - довідка.
Акт - службовий документ, який підтверджує факт проведення документальної перевірки діяльності платника податків і є носієм доказової інформації про виявлені порушення вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби.
Згідно з п.п. 1.5-1.7 Порядку №395 акт документальної перевірки повинен містити систематизований виклад виявлених під час перевірки фактів порушень норм податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби.
За результатами документальної перевірки в акті викладаються всі суттєві обставини діяльності платника податків, які стосуються фактів виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби.
Факти виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об`єктивно та повною мірою, з посиланнями на первинні або інші документи, які зафіксовані в обліку та підтверджують наявність зазначених фактів.
Відповідно до  п.п.2.3.2.3.  вказаного Порядку, виявлені факти однотипних порушень та порушень, які повторюються, групуються у відомості або таблиці, що додаються до акта. Зазначені відомості або таблиці повинні містити повний перелік однотипних порушень податкового законодавства із зазначенням звітного періоду, до якого вони відносяться (назву, дату і номер документа, відповідно до якого здійснено операцію, суть операції, а також посилання на нормативно-правові акти, їх пункти і статті, положення яких порушені). Зазначені додатки повинні бути підписані посадовою (службовою) особою органу державної податкової служби, а також платником податків або його законними представниками.
Колегія судів апеляційного суду вважає, що вказану вимогу додержано відповідачем при проведенні документальної планової виїзної перевірки фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 , 
Зміст порушення з посиланням на конкретні пункти і статті законодавчий актів чітко зазначено в частині ІІ «Описова частина», розділі 2 «Перевірка правильності ведення результатів фінансово- господарської діяльності, правильності обчислення, повноти і своєчасності сплати де бюджетів, державних цільових фондів податків і зборів (обов`язкових платежів встановлених законодавством, а також дотримання вимог валютного та іншого законодавства» акта документальної перевірки від 31.10.2019р. №268/17-00-33-04/ НОМЕР_1 .
Частиною другою статті 19 Конституції України визначено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Надаючи оцінку правомірності дій та рішень органів владних повноважень, суд керується критеріями, закріпленими у статті 2 КАС України, які певною мірою відображають принципи адміністративної процедури, встановлюючи при цьому чи прийняті (вчинені) ним рішення (дії): на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія).
Перевіривши оскаржені позивачем рішення відповідача,  апеляційний суд вважає, що такі відповідають  критеріям, визначеним ч. 2 ст. 2 КАС України, а представлені позивачем докази у своїй сукупності не дають підстави вважати що рішення відповідача є протиправними та підлягають скасуванню. 
Вказані вище обставини є безсумнівною підставою для скасування рішення суду першої інстанції та прийняття нової постанови про відмову у задоволенні позовних вимог з наведених вище підстав.
Відповідно до ч. 1 ст. 317 КАС України, підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: 1) неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; 2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; 3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; 4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Відповідно до ч. 1 ст. 315 КАС України, суд апеляційної інстанції за наслідками розгляду апеляційної скарги  має право скасувати судове рішення  повністю або частково і ухвали нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.
З урахуванням наведеного, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга відповідача підлягає задоволенню, рішення суду першої інстанції скасуванню та апеляційним судом приймається нова постанова про відмову у задоволенні позовних вимог з наведених вище підстав.
Керуючись статтями 243, 250, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області – задовольнити. Рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 02 лютого 2021 року у справі №460/4203/20 – скасувати та прийняти нове рішення, яким в задоволенні позову відмовити.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення.

Головуючий суддя	 	З. М. Матковська 	
судді	 	С. М. Кузьмич 	
 	 	Р. М. Шавель 	
Повне судове рішення складено 04.10.2021