ПОСТАНОВА
Іменем України

19 листопада 2021 року 
Київ
справа №810/2108/17
адміністративне провадження № К/9901/11269/20 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача - Усенко Є.А.,
суддів: Гімона М.М.,  Ханової  Р.Ф., 
розглянув у судовому засіданні без повідомлення сторін справу за позовом Головного управління Державної фіскальної служби у Полтавській області до Товариства з обмеженою відповідальністю «Фірма «ХАС», як уповноваженої особи за договором про спільну діяльність від 04.02.2004 №60, Товариства з обмеженою відповідальністю «Фірма "ХАС", Публічного акціонерного товариства "Укргазвидобування" про стягнення податкового боргу, касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління Державної податкової служби у Полтавській області (процесуального правонаступника Головного управління Державної фіскальної служби у Полтавській області) на рішення Київського окружного адміністративного суду від 19.09.2019 (суддя Василенко Г.Ю.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 30.01.2020 (головуючий суддя Мельничук В.П., судді Лічевецький І.О., Оксененко О.М.),  
У С Т А Н О В И В:
Головне управління Державної фіскальної служби у Полтавській області (далі - ГУ ДФС, позивач) звернулось до суду з адміністративним позовом до Товариства з обмеженою відповідальністю «Фірма «ХАС» (далі - ТОВ «Фірма «ХАС»), як уповноваженої особи за договором про спільну діяльність від 04.02.2004 №60, ТОВ «Фірма «ХАС", Публічного акціонерного товариства "Укргазвидобування" (далі - ПАТ «Укргазвидобування») про стягнення з рахунків відповідачів солідарно податковий борг у розмірі 281 936, 79 грн.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що платник податків - договір про спільну інвестиційну та виробничу діяльність від 04.02.2004 № 60, що укладений ТОВ «Фірма «ХАС» з ПАТ "Укргазвидобування", оператором в якому є ТОВ «Фірма «ХАС», має податковий борг у розмірі 281  936,79 грн, що відповідає сумі пені, нарахованої на  самостійно визначені у податкових деклараціях суми грошових зобов`язань з рентної плати за користування надрами для видобування корисних копалин та сплачених з простроченням строку платежу платіжним дорученням від 20.01.2017 № 16. Податковий борг ТОВ «Фірма "ХАС"» як оператор спільної діяльності  у добровільному порядку не сплачує. За таких обставин ГУ ДФС, посилаючись на підпункти 20.1.34 пункту 20.1 статті 20, пунктів 95.3, 95.4 статті 95 Податкового кодексу України (далі - ПК), просив стягнути солідарно з учасників спільної діяльності усю суму податкового боргу, що обліковується за оператором спільної діяльності - ТОВ Фірма «ХАС».
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 19.09.2019, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 30.01.2020, позов задоволено частково: стягнуто з рахунків у банках, обслуговуючих ТОВ «Фірма «ХАС», як уповноваженої особи за договором від 04.02.2004 № 60 про спільну інвестиційну та виробничу діяльність, податковий борг у розмірі 281 936, 79 грн. У задоволенні позовних вимог до ТОВ «Фірма «ХАС» та ПАТ «Укргазвидобування» відмовлено.
Суди першої та апеляційної інстанцій, встановивши нарахування в картці особового рахунку пені в розмірі 281 936, 79 грн та несплату  ТОВ Фірма «ХАС», як уповноваженою особою за договором про спільну діяльність від 04.02.2004 № 60, протягом 60 днів з моменту вручення податкової вимоги, дійшли висновку, що є визначені у законі підстави для стягнення цієї суми податкового боргу з банківських рахунків ТОВ «Фірма «ХАС».
Суди відхили довід позивача щодо  звернення стягнення у рахунок погашення податкового боргу на кошти відповідачів солідарно, зазначивши, що солідарна відповідальність учасників спільної діяльності передбачена Цивільним кодексом України та застосовується до учасників спільної діяльності за зобов`язаннями, які виникають із господарських та цивільних правовідносин. Відповідно ж до частини другої статті 1 Цивільного кодексу України до майнових відносин, заснованих на адміністративному або іншому владному підпорядкуванні однієї сторони другій стороні, а також до податкових, бюджетних відносин цивільне законодавство не застосовується.
Головне управління Державної податкової служби у Полтавській області (процесуальний правонаступник ГУ ДФС; далі - ГУ ДПС) подало касаційну скаргу на рішення Київського окружного адміністративного суду від 19.09.2019  та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 30.01.2020, у якій просить скасувати зазначені судові рішення в частині відмови у задоволенні позову та ухвалити нове судове рішення про задоволення позову відповідно до заявлених позовних вимог.
Обґрунтовуючи касаційну скаргу, ГУ ДПС доводить, що суди першої та апеляційної інстанції дійшли помилкового висновку, що податковий борг може бути стягнутий виключно з ТОВ «Фірма «ХАС», як уповноваженої особи за договором про спільну діяльність від 04.02.2004 №60, оскільки пунктом 7.5 цього договору передбачено, що збитки спільної діяльності покриваються за рахунок спільного майна (у тому числі, грошових коштів) сторін, яке обліковується на окремому балансі спільної діяльності. У випадку, якщо спільного майна сторін недостатньо для покриття збитків, обов`язок щодо їх відшкодування покладається на сторону, яка винна у їх виникненні. 
Верховний Суд ухвалою від 15.07.2020 відкрив касаційне провадження у справі на підставі пункту 3 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС) відповідно до доводів у касаційній скарзі, що наразі  відсутній висновок Верховного Суду щодо застосування норм  підпункту 16.1.4 пункту 16.1 статті 16, пункту 36.1 статті 36, статті 38, пункту 87.12 статті 87, пункту 95.3 статті 95 ПК, частини другої статті 193 Господарського кодексу України, статті 78 КАС у подібних правовідносинах (стягнення податкового боргу платника податків - договору про спільну діяльність).
Відповідно до частини першої статті 341 КАС суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Верховний Суд перевірив наведені у касаційній скарзі доводи позивача, правильність застосування судами першої й апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права та дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з таких підстав.
Суди першої та апеляційної інстанцій встановили, що 04.02.2004  між ТОВ «Фірма «ХАС» та Дочірньою компанією "Укргазвидобування" Національної акціонерної компанії "Нафтогаз України" (правонаступник - ПАТ "Укргазвидобування") був укладений договір про спільну інвестиційну та виробничу діяльність № 60 (далі - договір № 60).
Згідно з пунктом 1.1 договору № 60 сторони зобов`язувалися об`єднати свої вклади та вести спільну інвестиційну та виробничу діяльність.
Відповідно до пункту 5.3 договору № 60 ведення загальних справ та поточне керівництво спільною діяльністю здійснює ТОВ «Фірма «ХАС» (оператор). Оператор діє в межах, обумовлених цим договором, програмами спільної діяльності та рішеннями Комітету управління. Оператор здійснює ведення спільних справ учасників договору на підставі довіреності, що видається дочірньою компанією "Укргазвидобування" Національної акціонерної компанії "Нафтогаз України".
Пунктом 5.10 договору № 60 визначено, що до компетенції оператора відноситься ведення окремого бухгалтерського та податкового обліку спільної діяльності; складання та подання уповноваженим державним органам обов`язкової звітності;   сплата передбачених чинним законодавством податків, обов`язкових зборів (платежів).
ТОВ «Фірма «ХАС» перебуває на податковому обліку як учасник договору № 60, відповідальний за утримання та внесення податків до бюджету під час виконання цього договору.
В картці особового рахунку ТОВ «Фірма «ХАС», як оператора спільної діяльності за договором № 60, обліковується податковий борг у вигляді пені у розмірі 281 936,79 грн., нарахованої у зв`язку із несвоєчасною сплатою рентної плати за користування надрами для видобування природного газу у розмірі 25 902 509,92 грн.
31.07.2015  контролюючим органом було складено та направлено ТОВ «Фірма «ХАС», як уповноваженій особі за договором №60, податкову вимогу № 35-23 про сплату податкового боргу в розмірі 3756843,53 грн. Доводів, що податковий борг був сплачений і що контролюючий орган повинен був направити нову податкову вимогу, відповідачі не наводять.
Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 КАС судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Зазначеним вимогам  оскаржувані судові рішення не відповідають.
Постановою від 28.09.2021, ухваленою Верховним Судом у складі колегії суддів палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду в адміністративній справі №810/2406/18 за позовом Головного управління ДФС у Полтавській області до Товариства з обмеженою відповідальністю «Фірма «ХАС», як уповноваженої особи за договором про спільну діяльність від 04.02.2004 № 60, Товариства з обмеженою відповідальністю «Фірма «ХАС», Акціонерного товариства «Укргазвидобування» про стягнення боргу скасовано рішення Київського окружного адміністративного суду від 05.11.2019 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 04.03.2020 в частині відмови в задоволені позовних вимог про стягнення податкового боргу за рахунок коштів на банківських рахунках відповідачів солідарно. Позов у цій частині позовних вимог задоволено частково.
У постанові від 28.09.2021 у справі №810/2406/18 Верховний Суд зазначив, що відповідно до підпункту 14.1.139 пункту 14.1 статті 14, пункту 64.6 статті 64 ПК, податковий облік спільної діяльності декількох учасників - суб`єктів господарювання як окремого платника податків ведеться за результатами додаткового взяття на облік учасника договору про спільну діяльність - відповідального за утримання та сплату податків під час виконання договору про спільну діяльність.
Ведення бухгалтерського обліку спільного майна учасників спільної діяльності може бути доручено ними одному з учасників (частина друга статті 1134 Цивільного кодексу України). У відносинах із третіми особами повноваження учасника вчиняти правочини від імені всіх учасників посвідчується довіреністю, виданою йому іншими учасниками, або договором простого товариства (частина друга статті 1135 Цивільного кодексу України).
Враховуючи, що пункт 87.12 статті 87 ПК джерелом погашення податкового боргу визначає майно платників податків, що є учасниками такого договору, Суд дійшов висновку, що законодавцем встановлена спільна відповідальність  учасників договору про спільну діяльність за виконання податкового обов`язку, який виник за її результатами. 
На окремого учасника -уповноважену особу за договором про спільну діяльність - лише покладається додатковий рівень податкових обов`язків та  відповідальності за утримання та сплату податків під час виконання договору (в тому числі, отримання вимоги про сплату податкового боргу), та, водночас, встановлюється відповідальність і решти учасників спільної діяльності за її результати перед державою. 
Однак, на відміну від цивільно-правового регулювання, в податкових правовідносинах така відповідальність не є солідарною. 
Суд дійшов висновку, що за змістом чинного нормативно-правового регулювання, інші учасники несуть спільний обов`язок та спільну відповідальність за погашення (сплату) податкового боргу. 
У податкових правовідносинах спосіб забезпечення погашення податкового боргу, тобто виконання податкових зобов`язань спільно всіма учасниками договору про спільну діяльність, є подібним до принципу солідарної відповідальності, але відмінність полягає в тому, що метою такого забезпечення є виконання податкових зобов`язань, а не відповідальність за їх порушення.  
Відповідно до частини п`ятої статті 242 КАС при виборі і застосування норми до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Підстав для відступу від правової позиції щодо застосування норм права у подібних правовідносинах, викладеної у постанові Верховного Суду від 28.09.2021 у справі №810/2406/18, Верховний Суд у цій справі не знаходить.
Таким чином, наявність податкового боргу за результатами спільної діяльності має наслідком стягнення такого боргу не тільки з ТОВ «Фірма «ХАС», як уповноваженої особи за договором від 04.02.2004  № 60 про спільну інвестиційну та виробничу діяльність (в цій частині позовні вимоги задоволено), а і з учасників цього договору: ТОВ Фірми «ХАС» та ПАТ «Укргазвидобування».
Згідно з частиною першою статті 351 КАС суд скасовує судове рішення повністю або частково і ухвалює нове рішення у відповідній частині або змінює його, якщо таке судове рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з неправильним застосуванням норм матеріального права або порушенням норм процесуального права.
Враховуючи викладене, рішення Київського окружного адміністративного суду від 19.09.2019 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 30.01.2020 слід скасувати у частині відмови у задоволенні позову та задовольнити позов частково.
У зв`язку з реорганізацію Державної фіскальної служби України шляхом поділу та створення Державної податкової служби України Суд допустив процесуальну заміну позивача на Головне управління Державної податкової служби у Полтавській області відповідно до частини першої статті 52 КАС.
Керуючись статтями 52, 344, 349, 351, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Полтавській області задовольнити частково.
Рішення Київського окружного адміністративного суду від 19.09.2019 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 30.01.2020 скасувати в частині відмови у задоволенні позову та в цій частині позов задовольнити частково.
Стягнути з банківських рахунків Товариства з обмеженою відповідальністю «Фірма «ХАС» та Публічного акціонерного товариства «Укргазвидобування» кошти у розмірі податкового боргу з пені у розмірі 281  936,79 грн.
В іншій частині  рішення Київського окружного адміністративного суду від 19.09.2019 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 30.01.2020 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

Є.А. Усенко
М.М. Гімон 
 Р.Ф. Ханова ,
Судді Верховного Суду