ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

30 вересня 2021 року 	м. Дніпро	справа № 280/5695/19	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Ясенової Т.І. (доповідач),
                               суддів:  Головко О.В., Суховарова А.В.,     
за участю секретаря судового засідання Цвєткової К.П. 
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Дніпрі адміністративну справу за апеляційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю «Металхімбуд» на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 13.01.2020 (головуючий суддя                 Прасов О.О.) в адміністративній справі № 280/5695/19 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Металхімбуд» до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-
                                                       
                                                   ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Металхімбуд» звернулось до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Запорізькій області про визнання незаконним та скасування податкового повідомлення-рішення від 29.10.2019 №0002870509, яким товариству збільшено грошове зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на загальну суму 149118,75 грн., з мотивів безпідставності їх прийняття.
Запорізький окружний адміністративний суд рішенням від 13.01.2020, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 13.08.2020, в задоволенні позову відмовив.
13.10.2020 до Верховного Суду надійшла касаційна скарга Товариства з обмеженою відповідальністю «Металхімбуд».
Постановою Верховного Суду від  24.11.2020 у справі № 280/5695/19  касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Металхімбуд» задоволено частково. Постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 13.08.2020 скасовано, а справу № 280/5695/19 направлено до суду апеляційної інстанції на новий розгляд. 
За результатами автоматизованого розподілу судової справи між суддями справу                 № 280/5695/19  передано на розгляд колегії суддів у складі: головуючого судді Ясенової Т.І., суддів Головко О.В., Суховарова А.В.
Ознайомившись з матеріалами адміністративної справи та апеляційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю «Металхімбуд» на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 13.01.2020 у цій справі, колегія суддів дійшла висновку про наявність підстав для призначення справи до розгляду в судовому засіданні.
Як вбачається із матеріалів справи, у поданій апеляційній скарзі позивач просить скасувати рішення суду першої інстанції як таке, що винесено з порушенням норм матеріального та процесуального права. Вважає судом не враховано, що реальний характер здійснення операцій між позивачем та контрагентом підтверджується рухом активів на рахунках платника податків.
У поданому відзиві на апеляційну скаргу, відповідач просить залишити без задоволення апеляційну скаргу, а рішення суду залишити без змін як законне та обґрунтоване.
Згідно поданої відповіді на відзив на апеляційну скаргу, представник позивача наполягає на поданій апеляційній скарзі щодо скасування рішення суду першої інстанції у цій справі.
Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів доходить наступних висновків.
Судом першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджено, що Головне управління ДФС у Запорізькій області проведена документальна позапланова виїзна перевірка Товариства з обмеженою відповідальністю «Металхімбуд» з питань встановлення своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податку на прибуток за 2018 рік та податку на додану вартість за грудень 2018 року при здійсненні фінансово-господарських взаємовідносин з Товариством з обмеженою відповідальністю «Металхімбуд» «ДІМІОН» (ЕДРПОУ 42386075).
За результатами перевірки складено Акт №38/08-01-05-09/31522369 від 01.10.2019.
Висновками акту перевірки зафіксовано виявлені порушення, вимог податкового законодавства, а саме:
- п.44.1 ст.44, пп.134.1.1 п.134.1 ст.134, п.135.1 ст.135 ПК України, в результаті чого підприємством занижена податок на прибуток, що підлягає сплаті до бюджету за 2018 рік на загальну суму 119295 грн.
- п.198.1 п.198.2 п.198.3 ст.198, п.201.1, п.201.10 ст.201 ПК України, що призвело до заниження податку на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету за грудень 2018 року на суму 132 550 грн.
Так, контролюючим органом встановлено протиправне формування витрат, що привело до заниження податкового зобов`язання з податку на прибуток та слугувало підставою для прийняття спірного податкового повідомлення-рішення. Вбачається, що дані витрати сформовано по взаємовідносинам між Товариством з обмеженою відповідальністю «МЕТАЛХІМБУД» та Товариством з обмеженою відповідальністю «ДІМІОН» з приводу виконання договору субпідряду. Позивачем не надано до суду доказів, документів на підтвердження фактичного виконання Товариством з обмеженою відповідальністю «ДІМІОН» своїх зобов`язань, реального здійснення господарської операції. Товариство з обмеженою відповідальністю «ДІМІОН» фактично роботи на адресу Товариства з обмеженою відповідальністю «МЕТАЛХІМБУД» не здійснювало, а оформлювались лише документи, з метою формування витрат, які були враховані при визначенні об`єкта оподаткування, що приводить до ухилення від сплати податку до бюджету. 
Результатом розгляду Головним управлінням ДФС у Запорізькій області Акту перевірки №38/08-01-05-09/31522369 від 01.10.2019 стало прийняття 29.10.2019 стосовно Товариства з обмеженою відповідальністю «МЕТАЛХІМБУД» податкового повідомлення-рішення №0002870509, яким позивачу збільшено грошове зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств на загальну суму 149118,75 грн., з яких: 119295,00 грн.  за податковим зобов`язанням; 29823,75 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями.
Не погодившись з прийнятими порушеннями позивач звернувся до суду з цим позовом.
В силу норм п. 44.1 ст. 44 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-ХIV (далі - Закон №996-ХIV).
Відповідно до ст. 1 цього Закону первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію, а господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
За змістом частин 1 та 2 ст. 9 Закону №996-ХIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.
У свою чергу, згідно ч. 3 ст. 9 цього Закону інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов`язаних рахунках бухгалтерського обліку.
Зі змісту наведених норм можна дійти висновків про те, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
Наслідки в податковому обліку створюють лише реально вчинені господарські операції, тобто ті, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника податків. 
Дані висновки суду узгоджуються із правовою позицією Верховного Суду, викладену у постановах від 19.03.2019 у справі №826/9534/17 та від 26.02.2019 у справі №826/1536/18.
Презумпція дійсності, притаманна цивільним правочинам, не може бути автоматично поширена на реальність господарських операцій. Якщо фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.
Необхідною умовою для відображення операцій у складі доходу, витрат, податкових зобов`язань та податкового кредиту є факт реалізації/придбання товарів та послуг.
За відсутності факту придбання/реалізації товарів (робіт, послуг) відповідні суми не можуть включатися до складу податкового кредиту для цілей оподаткування податком на додану вартість навіть за наявності формально складених, але недостовірних документів або сплати грошових коштів.
Відтак, для підтвердження даних податкового обліку повинні братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції, оскільки визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами ПК України.
Відповідно до п.198.3 ст.198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п.193.1 ст.193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Пунктом 201.1 ст.201 ПК України платник податку зобов`язаний надати покупцю (отримувачу) на його вимогу підписану уповноваженою платником особою та скріплену печаткою податкову накладну, у якій зазначаються в окремих рядках: порядковий номер податкової накладної; дата виписування податкової накладної; повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, продавця товарів/послуг; податковий номер платника податку (продавця та покупця); місцезнаходження юридичної особи-продавця або податкова адреса фізичної особи продавця, зареєстрованої як платник податку; повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, покупця (отримувача) товарів/послуг; опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг; ціна постачання без урахування податку; ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні; загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку; вид цивільно-правового договору.
Податкова накладна виписується у двох примірниках у день виникнення податкових зобов`язань продавця. Оригінал податкової накладної видається покупцю, копія залишається у продавця товарів/послуг (п.201.4 ст.201 цього Кодексу)
Пунктом 201.6 ст. 201 цього Кодексу визначено, що податкова накладна є податковим документом і одночасно відображається у податкових зобов`язаннях і реєстрі виданих податкових накладних продавця та реєстрі отриманих податкових накладних покупця (пункт 201.6 статті 201 цього Кодексу).
Таким чином, наслідки в податковому обліку платника створюють лише реально здійснені господарські операції, тобто такі, які пов`язані з рухом активів, зміною обставин або власного капіталу платника та відповідають змісту відображеному в складених платником податків договорах. 
Тобто у разі нереальності операцій нарахування податкового кредиту варто визнати безпідставним, незважаючи на наявність у платника податків доказів сплати продавцю вартості товару з податку на додану вартість.
Отже, необхідною умовою для віднесення сплачених у ціні товарів (послуг) сум податку на додану вартість є факт придбання товарів та послуг із метою їх використання у межах господарської діяльності.
Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. Податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені і підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.
Як вбачається з матеріалів справи, між Товариством з обмеженою відповідальністю «МЕТАЛХІМБУД» та Товариством з обмеженою відповідальністю «МЕТАЛХІМБУД» укладено договір субпідряду №20/09 від 20.09.2018 відповідно до якого, Генпідрядник доручає, а Субпідрядник бере на себе зобов`язання за плату виконати на території Приватного акціонерного товариства «Дніпроспецсталь», Публічного акціонерного товариства «Запоріжсталь», Товариства з обмеженою відповідальністю будівельні роботи, а також житлових та адміністративних будівель міста Запоріжжя, а також закупівлі у субпідрдяника будівельних матеріалів.
На підтвердження фактичного виконання даної угоди позивачем надано акти виконаних робіт та платіжні доручення.
Відповідно до матеріалів податкової перевірки вбачається, що фактично будівельні роботи на території Товариства з обмеженою відповідальністю «ЗЛМК» виконувались робітниками Товариства з обмеженою відповідальністю «Металхімбуд», що підтверджується перепустками для проведення робіт на території заводу, списками працівників позивача, звітами 1 ДФ. 
В Актах приймання виконаних будівельних робіт за грудень 2018 року за №7 та №8 не зазначено як субпідрядника Товариство з обмеженою відповідальністю «ДІМІОН» та дані Акти уповноваженою особою Товариства з обмеженою відповідальністю «ДІМІОН» не підписані.
Також, в Акті приймання виконаних будівельних робіт за грудень 2018 року за №8-Д вказано як замовника Публічного акціонерного товариства «Запоріжсталь», але уповноваженою особою зазначеного товариства даний Акт не підписаний.
Позивач не надав до суду доказів перебування працівників Товариства з обмеженою відповідальністю «ДІМІОН» на території Приватного акціонерного товариства «Дніпроспецсталь», Публічне акціонерне товариство «Запоріжсталь», Товариства з обмеженою відповідальністю «ЗЛМЗ».
Крім того, позивач не надав до суду доказів виконання працівниками Товариства з обмеженою відповідальністю «ДІМІОН» роботи на території житлових та адміністративних будівель міста Запоріжжя, закупівлі позивачем у субпідрядника Товариства з обмеженою відповідальністю «ДІМІОН» будівельних матеріалів. 
Будь-яких доказів фактичного виконання Товариством з обмеженою відповідальністю «ДІМІОН» будівельних робіт на виконання умов договору субпідряду, скаржником не надано.
З огляду на викладене, документально не підтверджено правомірність формування Товариством з обмеженою відповідальністю «МЕТАЛХІМБУД» валових витрат по податку на прибуток підприємства по господарській операції з Товариством з обмеженою відповідальністю «ДІМІОН» у період, оподаткування якого становить предмет спору у цій  справі.
Суд зазначає, що позивач не спростував належними та достатніми доказами висновки податкового органу.
Доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції.
На підставі викладеного, колегія суддів дійшла висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи та надано їм належну юридичну оцінку, судове рішення ухвалено з дотриманням норм матеріального та процесуального права, тому відсутні підстави для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення суду.
Керуючись статтями 241-245, 250, 315, 316, 321, 322, 327, 329 КАС України, суд,-

                                                      ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Металхімбуд» залишити без задоволення.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 13.01.2020 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення безпосередньо до Верховного Суду.
     
Головуючий - суддя                                                                      Т.І. Ясенова 

                               суддя                                                                      О.В. Головко 

                               суддя                                                                      А.В. Суховаров