ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 640/27092/20                                                                       Суддя (судді) першої інстанції: Іщук І.О.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  06 грудня 2021 року                                                                                            м. Київ
          
Шостий апеляційний адміністративний суд в складі: головуючого - судді Мєзєнцева Є.І., суддів - Сорочка Є.О., Файдюка В.В., при секретарі Войтковській Ю.В., розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Державної податкової служби України в особі відокремленого підрозділу Головного управління Державної податкової служби у Київській області на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 07 вересня 2021 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Авіакомпанія "Браво" до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві, Головного управління ДКС України у м. Києві, Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області, Державної податкової служби України в особі відокремленого підрозділу Головного управління Державної податкової служби у Київській області про визнання протиправною бездіяльності, зобов`язання вчинити дії, стягнення заборгованості, 

ВСТАНОВИВ :

Товариство з обмеженою відповідальністю "Авіакомпанія "Браво" звернулось до Окружного адміністративного суду міста Києва з адміністративним позовом до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві, Головного управління ДКС України у м. Києві, Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області, Державної податкової служби України в особі відокремленого підрозділу Головного управління Державної податкової служби у Київській області у якому просило:
- визнати протиправною бездіяльність Головного управління Державної податкової служби у місті Києві та Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області: щодо невнесення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість даних щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування Товариства з обмеженою відповідальністю «Авіакомпанія «Браво» в сумі 2 001 423 грн. (за період січень 2017 року) та 1 521 863 грн. (за період березень 2017 року), у загальній сумі 3 523 286 грн. та неперерахування цієї суми на рахунок Товариства з обмеженою відповідальністю «Авіакомпанія «Браво»; щодо ненарахування пені за нездійснення вчасного перерахування узгодженої суми бюджетного відшкодування Товариству з обмеженою відповідальністю «Авіакомпанія «Браво» в сумі 2 001 423 грн. (за період січень 2017 року) та 1 521 863 грн. (за період березень 2017 року), у загальній сумі 3 523 286 грн.;
- стягнути з Державного бюджету України в особі Головного управління Державної казначейської служби України у м. Києві (код ЄДРПОУ 37993783) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Авіакомпанія «Браво» суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість в сумі 2 001 423 грн. (за січень 2017 року) та 1 521 863 грн. (за березень 2017 року) а всього 3 523 286 грн. та пеню на рівні 120% облікової ставки Національного банку України в сумі 1 712 317 грн., що в загальній сумі становить 5 235 603,00 грн.
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 07 вересня 2021 року адміністративний позов задоволено частково, а саме визнано протиправною бездіяльність Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області щодо невнесення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість даних щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування Товариства з обмеженою відповідальністю «Авіакомпанія «Браво» в сумі 2 001 423 грн. (за період січень 2017 року) та 1 521 863 грн. (за період березень 2017 року), у загальній сумі 3 523 286 грн. та неперерахування цієї суми на рахунок Товариства з обмеженою відповідальністю «Авіакомпанія «Браво»; стягнуто з Державного бюджету України через Головне управління Державної казначейської служби України у м. Києві на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Авіакомпанія «Браво» суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість в сумі 2 001 423,00 грн. (за січень 2017 року) та 1 521 863,00 грн. (за березень 2017 року), а всього 3 523 286,00 грн (три мільйона п`ятсот двадцять три тисячі двісті вісімдесят шість гривень); стягнуто з Державного бюджету України через Головне управління Державної казначейської служби України у м. Києві на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Авіакомпанія «Браво» пеню на рівні 120% облікової ставки Національного банку України, що дорівнює 1 712 317,00 грн (один мільйон сімсот дванадцять тисяч триста сімнадцять гривень).
В апеляційній скарзі відповідач, посилаючись на неповне з`ясування обставин, що мають значення для справи, неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, просить скасувати оскаржуване рішення та прийняти нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі.
Представником позивача було подано відзив на апеляційну скаргу, відповідно до якого зазначено, що рішення суду першої інстанції є законним та обґрунтованим, а тому відсутні підстави для його скасування.
Представник Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області підтримав вимоги апеляційної скарги, просив скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог у повному обсязі.
Представник позивача у судовому засіданні заперечував проти задоволення апеляційної скарги, просив відмовити у її задоволенні, а рішення суду першої інстанції залишити без змін.
Решта сторін до судового засідання не з`явились, про дату, час та місце судового засідання були повідомлені належним чином.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши повноту встановлення окружним адміністративним судом фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, колегія суддів дійшла наступного висновку.
Судом першої інстанції встановлено, що  Товариство з обмеженою відповідальністю «Авіакомпанія «Браво» зареєстровано як юридична особа, станом на час звернення до суду з цим позовом та на теперішній час перебуває на обліку в Головному управлінні Державної податкової служби у місті Києві та є платником, зокрема, податку на додану вартість.
Як свідчать матеріали справи, Головним управлінням Державної фіскальної служби у Київській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю «Авіакомпанія «Браво» з питань достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування ПДВ на поточний рахунок платника податку за січень 2017 року, березень 2017 року, за результатами якої складено акт перевірки від 16.06.2017 №873/10-36-12-08/32259588.
На підставі Акта перевірки 16.06.2017 №873/10-36-12-08/32259588 Головним управлінням Державної фіскальної служби у Київській області складено податкові повідомлення-рішення від 01.08.2017 №0017851208 про зменшення суми бюджетного відшкодування ПДВ на 3 523 286,00 грн та застосування штрафних санкцій у розмірі 1 761 643,00 грн. та №007891208 про збільшення податкових зобов`язань для цілей розділу V Податкового кодексу України у розмірі 3 596 146,5 грн. 
Не погоджуючись з прийнятими податковими повідомленнями-рішеннями позивачем подано скаргу (вх. від 29.08.2017 №27477/6) на адресу Державної фіскальної служби України. 
За наслідками розгляду скарги позивача (вх. від 29.08.2017 №27477/6) Державною фіскальною службою України прийнято рішення від 27.10.2017 №24456/6/99-99-11-01-01-25, яким скасовано податкові повідомлення-рішення від 01.08.2017 №0017851208 та №0017891208. 
За посиланням позивача, у зв`язку із скасуванням податкових повідомлень-рішень від 01.08.2017 №0017851208 та №007891208 Товариство з обмеженою відповідальністю «Авіакомпанія «Браво» звернулось до Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області та до Державної фіскальної служби України із заявами від 27.11.2017 №1.6-282 та від 12.12.2017 №1.6-296 з проханням повернути заявлену суму бюджетного відшкодування ПДВ в сумі 2 001 423,00 грн та 1 521 863,00 грн та рахунок платника: ПАТ «Кредитвест банк» №26009020496601 МФО 380441, однак ні 30.10.2017 (наступний робочий день після узгодження сум ПДВ), ані пізніше відповідачем не було внесено до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування платника, а суми ПДВ, заявлені позивачем до відшкодування з бюджету, станом на поточну дату так і не зараховані на банківський рахунок позивача, що підтверджується загальнодоступними відомостями із Реєстру з відшкодування ПДВ відносно ТОВ «Авіакомпанія «Браво», які розміщені на офіційному сайті Міністерства фінансів України. 
З 01.01.2018 позивач перебуває на обліку в Головному управлінні Державної податкової служби у м. Києві, яким до цього часу також не було прийнято рішення про бюджетне відшкодування позивачу ПДВ в сумі 3 523 286,00 грн.
Вказана сума не була повернута позивачу у встановлений законом строк, а отже невідшкодовані суми перетворюються на бюджетну заборгованість, на яку в силу положень пункту 200.23 Податкового кодексу України нараховується пеня.
Вважаючи таку бездіяльність відповідачів щодо невнесення до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість даних щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість Товариства з обмеженою відповідальністю «Авіакомпанія «Браво» в загальній сумі 3 523 286,00 грн протиправною, позивач звернувся до адміністративного суду з даним позовом.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України (далі - ПК України).
За визначеннями, наведеними у пп. 14.1.18 і 14.1.162 п. 14.1 ст. 14 ПК України, бюджетне відшкодування - відшкодування від`ємного значення податку на додану вартість на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість за результатами перевірки платника; пеня - сума коштів у вигляді відсотків, нарахована на суми грошових зобов`язань у встановлених цим Кодексом випадках та не сплачена у встановлені законодавством строки.
Порядок дій державних органів щодо відшкодування з Державного бюджету України (бюджетного відшкодування) ПДВ врегульовано нормами статті 200 ПК України.
Відповідно до пункту 200.7 статті 200 ПК України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному органу державної податкової служби податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.
Пунктом 200.10 статті 200 ПК України визначено, що протягом 30 календарних днів, що настають за граничним терміном отримання податкової декларації, контролюючий орган проводить камеральну перевірку заявлених у ній даних.
За наявності достатніх підстав, які свідчать, що розрахунок суми бюджетного відшкодування було зроблено з порушенням норм податкового законодавства, контролюючий орган має право провести документальну позапланову виїзну перевірку платника для визначення достовірності нарахування такого бюджетного відшкодування протягом 30 календарних днів, що настають за граничним терміном проведення камеральної перевірки (пункт 200.11 статті 200 ПК України).
Відповідно до пункту 200.12 статті 200 ПК України контролюючий орган зобов`язаний у п`ятиденний строк після закінчення перевірки подати органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів висновок із зазначенням суми, що підлягає відшкодуванню з бюджету.
Згідно з пунктом 200.13 статті 200 ПК України на підставі отриманого висновку відповідного контролюючого органу орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, видає платнику податку зазначену в ньому суму бюджетного відшкодування шляхом перерахування коштів з бюджетного рахунка на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку протягом п`яти операційних днів після отримання висновку контролюючого органу.
Кабінет Міністрів України своєю постановою від 17 січня 2011 року № 39 затвердив Порядок взаємодії органів державної податкової служби та органів державної казначейської служби в процесі відшкодування податку на додану вартість (надалі Порядок), яким визначено механізм їх взаємодії.
Наведені норми пунктів 200.12 та 200.13 статті 200 ПК України узгоджуються з пунктами 6 та 9 Порядку № 39.
Пунктом 200.14 статті 200 ПК України визначено, що якщо за результатами камеральної або документальної позапланової виїзної перевірки контролюючий орган виявляє невідповідність суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, то такий орган:
а) у разі заниження заявленої платником податку суми бюджетного відшкодування щодо суми, визначеної контролюючим органом за результатами перевірок, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються сума такого заниження та підстави для її вирахування. У цьому випадку вважається, що платник податку добровільно відмовляється від отримання такої суми заниження як бюджетного відшкодування та враховує її згідно з пунктом 200.6 цієї статті у зменшення податкових зобов`язань з цього податку в наступних податкових періодах;
б) у разі перевищення заявленої платником податку суми бюджетного відшкодування над сумою, визначеною контролюючим органом за результатами перевірок, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються сума такого перевищення та підстави для її вирахування;
в) у разі з`ясування за результатами проведення перевірок факту, за яким платник податку не має права на отримання бюджетного відшкодування, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються підстави відмови в наданні бюджетного відшкодування.
Таким чином, на момент виникнення спірних правовідносин ПК України було визначено, що в разі виконання платником податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування з ПДВ, вимог, передбачених пунктами 200.7 та 200.8 статті 200 цього Кодексу, та підтвердження достовірності нарахування такого відшкодування контролюючим органом за результатами проведення камеральної чи документальної перевірки, цей орган зобов`язаний у п`ятиденний строк після закінчення перевірки подати органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів висновок із зазначенням суми, що підлягає відшкодуванню з бюджету, який протягом п`яти операційних днів після отримання висновку контролюючого органу видає платнику податку зазначену в ньому суму бюджетного відшкодування шляхом перерахування коштів з бюджетного рахунка на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку.
При цьому, якщо за результатами камеральної або документальної позапланової виїзної перевірки контролюючий орган виявляє невідповідність суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, то такий орган надсилає платнику податку відповідне податкове повідомлення.
Як встановлено судом, Товариством з обмеженою відповідальністю «Авіакомпанія «Браво» заявлено суму бюджетного відшкодування податку на додану вартість, відображеної у поданих податкових деклараціях №9024443531 від 20.02.2017 в сумі 2 001 423,00 грн та №907021868 від 20.04.2017 в сумі 1 521 863,00 грн.
Актом перевірки від 16.06.2017 №873/10-36-12-08/32259588 встановлено порушення вимог п.187.8 ст.187, п.200.4 ст.200 Податкового кодексу України, у результаті чого ТОВ "Авіакомпанія Браво" занижено податкові зобов`язання з ПДВ за грудень 2016 року на суму 1 939 214,00 грн, за січень 2017 poку на суму 1  183 880,00 грн., за лютий 2017 року на суму 1 091 968,00 грн., за березень 2017 року на суму 1 534 412,00 грн та, як наслідок, завищено суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість на розрахунковий рахунок за січень 2017 року на 2 001 423,00 грн., за березень 2017 року на 1 521 863,00 грн та занижено податкове зобов`язання з ПДВ за грудень 2016 року на 1 939 214,00 грн, за січень 2017 року на 1 183 880,00 грн, за лютий 2017 року на 1 091 968,00 грн, за березень 2017 року на 1 534 412,00 грн, що призвело до завищення від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання і сумою податковою кредиту за грудень 2016 року на 1 130 648,00 грн., за січень 2017 року на 2  209 927,00 грн, за лютий 2017 року на 970 362,00 грн, за березень 2016 року на 1 759 720,00 грн.
На підставі Акту перевірки 16.06.2017 №873/10-36-12-08/32259588 Головним управлінням Державної фіскальної служби у Київській області складено податкові повідомлення-рішення від 01.08.2017 №0017851208 про зменшення суми бюджетного відшкодування ПДВ на 3 523 286,00 грн та застосування штрафних санкцій у розмірі 1 761 643,00 грн. та №007891208 про збільшення податкових зобов`язань для цілей розділу V Подакового кодексу України у розмірі 3 596 146,5 грн. 
У зв`язку із скасуванням в досудовому (адміністративному) порядку вказаних податкових повідомлень-рішень сума бюджетного відшкодування у розмірі 3 523 286,00 грн набула статусу узгодженої та на відшкодування якої позивач набув право. 
На момент виникнення спірних правовідносин статтею 200 ПК України та Порядком № 39 було передбачено надання інспекцією висновку до органу казначейства щодо суми, яка підлягає відшкодуванню з бюджету.
Невиконання цього обов`язку спричиняло порушення права платника податків на отримання з бюджету суми відшкодування ПДВ, а такі способи судового захисту, як визнання протиправною бездіяльності податкового органу щодо неподання до органу казначейства висновку із зазначенням відповідної суми бюджетного відшкодування та зобов`язання податкового органу вчинити передбачені законодавством дії, спрямовані на підготовку і надання відповідного висновку органам казначейства, були сформульовані Верховним Судом України виходячи, зокрема, з чинного на той час законодавства.
Законами України від 24 грудня 2015 року № 909-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2016 році» та від 21 грудня 2016 року № 1797-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні» внесено зміни до статті 200 ПК України, зокрема, й щодо порядку бюджетного відшкодування ПДВ.
У зв`язку з прийняттям вказаних змін до ПК України постановою Кабінету Міністрів України від 25 січня 2017 року № 26 визнано таким, що втратив чинність Порядок № 39.
Відповідно до підпункту 200.7.1 пункту 200.7 статті 200 ПК України на підставі баз даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує податкову і митну політику, та центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, здійснюється формування Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування.
Згідно з підпунктом 200.7.2 пункту 200.7 цієї статті Кодексу заяви про повернення сум бюджетного відшкодування автоматично вносяться до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування протягом операційного дня їх отримання у хронологічному порядку їх надходження. Повернення узгоджених сум бюджетного відшкодування здійснюється у хронологічному порядку відповідно до черговості внесення до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування.
На підставі пункту 200.15 статті 200 ПК України у разі коли за результатами перевірки сум податку, заявлених до відшкодування, платник податку розпочинає процедуру адміністративного або судового оскарження, контролюючий орган не пізніше наступного робочого дня після отримання відповідного повідомлення від платника або ухвали суду про порушення провадження у справі зобов`язаний внести відповідні дані до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування.
Після закінчення процедури адміністративного оскарження або набрання законної сили рішенням суду контролюючий орган на наступний робочий день після отримання відповідного рішення зобов`язаний внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування платника.
У разі неузгодження контролюючим органом суми податку, заявленої до відшкодування, або її частини зобов`язання з бюджетного відшкодування податку в частині неузгодженої суми виникає з дня закінчення процедури адміністративного або судового оскарження, за результатами якої прийнято рішення на користь платника податків.
Пунктом 200.12 статті 200 ПК України, зокрема, визначено, що узгоджена сума бюджетного відшкодування стає доступною органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, для виконання на наступний операційний день за днем її відображення в Реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування та перераховується органом, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, у строки, передбачені пунктом 200.13 цієї статті, на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку та/або на бюджетні рахунки для перерахування у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до Державного бюджету України.
На підставі даних Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, після дня набуття статусу узгодженої суми бюджетного відшкодування перераховує таку суму з бюджетного рахунку на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку та/або на бюджетні рахунки для перерахування у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету, протягом п`яти операційних днів (пункт 200.13 статті 200 ПК України).
Вказані норми статті 200 ПК України узгоджуються з пунктами 6, 7, 11, 12 Порядку ведення Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 25 січня 2017 року № 26 (далі - Порядок № 26).
Відповідно до пункту 56 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України до 01 лютого 2017 року центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, формує у хронологічному порядку надходження заяв про повернення суми бюджетного відшкодування ПДВ Тимчасовий реєстр заяв про повернення суми бюджетного відшкодування, поданих до 01 лютого 2016 року, за якими станом на 01 січня 2017 року суми ПДВ не відшкодовані з бюджету.
Формування, ведення та офіційне публікування Тимчасового реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування, зазначеного у цьому пункті, здійснюються в порядку, визначеному статтею 200 цього Кодексу.
Відшкодування узгоджених сум ПДВ, зазначених у такому реєстрі, здійснюється в хронологічному порядку відповідно до черговості надходження заяв про повернення таких сум бюджетного відшкодування ПДВ в межах сум, визначених законом про Державний бюджет на відповідний рік. Розподіл сум бюджетного відшкодування ПДВ, визначених законом про Державний бюджет на відповідний рік, між Тимчасовим реєстром заяв про повернення суми бюджетного відшкодування, зазначеним у цьому пункті, та Реєстром заяв про повернення суми бюджетного відшкодування ПДВ здійснюється Кабінетом Міністрів України.
Станом на час розгляду справи Тимчасовий реєстр заяв про повернення суми бюджетного відшкодування не працює.
Однак, контролюючий орган мав внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість даних щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість 30.10.2017, тобто на наступний робочий день після узгодження сум ПДВ (після прийняття ДФС України рішення від 27.10.2017 №24456/6/99-99-11-01-01-25), втім відповідач жодних дій не вчинив, а звернення позивача від 27.11.2017 №1.6-282 залишив поза увагою, про що свідчать наявні матеріали справи. 
За наведеного, Головним управлінням Державної фіскальної служби у Київській області було вчинено протиправну бездіяльність щодо невнесення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість даних щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування Товариства з обмеженою відповідальністю «Авіакомпанія «Браво» в сумі 2 001 423 грн. (за період січень 2017 року) та 1 521 863 грн. (за період березень 2017 року), у загальній сумі 3 523 286 грн. та неперерахування цієї суми на рахунок Товариства з обмеженою відповідальністю «Авіакомпанія «Браво», оскільки на момент виникнення спірних правовідносин позивач перебував на обліку в ГУ ДФС у Київській області.
При цьому, Головне управління Державної податкової служби у місті Києві, на обліку якого з 01.01.2018 перебуває позивач, жодних протиправних дій чи бездіяльності в межах спірних правовідносин по відношенню до позивача не вчиняло, а тому суд приходить до висновку про задоволення позовних вимог в частині визнання протиправної бездіяльності Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області щодо невнесення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість даних щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування Товариства з обмеженою відповідальністю «Авіакомпанія «Браво» в сумі 2 001 423 грн. (за період січень 2017 року) та 1 521 863 грн. (за період березень 2017 року), у загальній сумі 3 523 286 грн. та неперерахування цієї суми на рахунок Товариства з обмеженою відповідальністю «Авіакомпанія «Браво».
Разом з тим, відповідно до частини першої статті 1 Першого протоколу до Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод від 04 листопада 1950 року (далі - Конвенція) кожна юридична особа має право мирно володіти своїм майном. Ніхто не може бути позбавлений своєї власності інакше як в інтересах суспільства і на умовах, передбачених законом і загальними принципами міжнародного права.
Європейський суд з прав людини (далі - ЄСПЛ) наголошував, що поняття «майно» у першій частині статті 1 Першого протоколу до Конвенції має автономне значення, яке не обмежується правом власності на речі матеріального світу та не залежить від формальної класифікації, прийнятої у національному законодавстві: деякі інші права та інтереси, що становлять активи, також можуть розглядатися як «майнові права», а отже, як «майно» (див. mutatis mutandis рішення у справі «Бейелер проти Італії» від 05 січня 2000 року) (Beyeler v. Italy, заява № 33202, § 100)).
За певних обставин «легітимне очікування» на отримання «активу» також може захищатися статтею 1 Першого протоколу до Конвенції. Так, якщо суть вимоги особи пов`язана з майновим правом, особа, якій воно надане, може вважатися такою, що має «легітимне очікування», якщо для такого права у національному законодавстві існує достатнє підґрунтя (див. mutatis mutandis рішення у справі «Суханов та Ільченко проти України» від 26 червня 2014 року (Sukhanov and Ilchenko v. Ukraine, заяви № 68385/10 та № 71378/10, § 35)).
ЄСПЛ у рішенні у справі «Інтерсплав проти України» від 09 січня 2007 року зазначив, що юридична особа-платник ПДВ мала достатньо підстав сподіватись на відшкодування цього податку, так само як і на компенсацію за затримку його виплати, та встановив, що заявник мав захищений статтею 1 Першого протоколу до Конвенції майновий інтерес (Intersplav v. Ukraine, заява № 803/02, § 31-32). ЄСПЛ констатував порушення статті 1 Першого протоколу до Конвенції у справі з огляду на постійні затримки відшкодування і компенсації ПДВ у поєднанні із відсутністю ефективних засобів запобігання або припинення такої адміністративної практики, та зазначив, що і стан невизначеності щодо часу повернення коштів заявника порушували «справедливий баланс» між вимогами публічного інтересу та захистом права на мирне володіння майном (§ 40).
Оскільки податкове законодавство передбачає право позивача на повернення суми бюджетного відшкодування ПДВ та отримання пені на суму податку, не відшкодовану платнику протягом визначеного законодавством строку, позивач у цій справі має майновий інтерес щодо відшкодування з бюджету ПДВ, які охоплюються поняттям «майно» в аспекті частини першої статті 1 Першого протоколу до Конвенції.
Верховенство права, як основоположний принцип адміністративного судочинства, визначає спрямованість судочинства на досягнення справедливості та надання ефективного захисту.
Статтею 13 (право на ефективний засіб юридичного захисту) Конвенції передбачено, що кожен, чиї права та свободи, визнані в цій Конвенції, було порушено, має право на ефективний засіб юридичного захисту в національному органі, навіть якщо таке порушення було вчинене особами, які здійснювали свої офіційні повноваження.
Правосуддя за своєю суттю визнається таким лише за умови, що воно відповідає вимогам справедливості і забезпечує ефективне поновлення в правах (абзац 10 пункту 9 Рішення Конституційного Суду України від 30 січня 2003 року № 3-рп/2003).
При цьому під ефективним засобом (способом) слід розуміти такий, що призводить до потрібних результатів, наслідків, дає найбільший ефект.
Відтак ефективний спосіб захисту повинен забезпечити поновлення порушеного права, бути адекватним наявним обставинам.
Враховуючи наведене, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про те, що ефективним способом захисту, який забезпечить поновлення порушеного права позивача, є стягнення з Державного бюджету України через Головне управління Державної казначейської служби України у м. Києві на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Авіакомпанія «Браво» заборгованості бюджету із відшкодування ПДВ.
Наведене узгоджується з правовою позицією Верховного Суду України, викладеною в постанові Великої палати Верховного Суду від 12.02.2019 у справі № 826/7380/15 (провадження №11-778апп18).
Таким чином, позовні вимоги щодо стягнення з Державного бюджету України через Головне управління Державної казначейської служби України у м. Києві на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Авіакомпанія «Браво» суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість в розмірі 3 523 286 грн. є обґрунтованими та підлягають задоволенню.
З приводу позовних вимог в частині стягнення з Державного бюджету України в через Головне управління Державної казначейської служби України у м. Києві (код ЄДРПОУ 37993783) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Авіакомпанія «Браво» пені на рівні 120% облікової ставки Національного банку України в сумі 1 712 317 грн., суд зазначає наступне.
Відповідно до пункту 200.23 статті 200 ПК України суми податку, не відшкодовані платникам протягом визначеного цією статтею строку, вважаються заборгованістю бюджету з відшкодування податку на додану вартість. На суму такої заборгованості нараховується пеня нарівні 120 відсотків облікової ставки Національного банку України, встановленої на момент виникнення пені, протягом строку її дії, включаючи день погашення.
Неподання органом державної податкової служби після закінчення перевірки до органу Державного казначейства України висновку із зазначенням суми, що підлягає відшкодуванню з бюджету та непогашення у зв`язку із цим заборгованості з ПДВ, не позбавляє платника податку права пред`явити вимоги про стягнення зазначеної пені.
Відповідно до приписів п.200.33 ст.200 ПК України суми податку не відшкодовані платникам протягом визначеного цією статтею строку вважаються заборгованістю бюджету з відшкодування податку на додану вартість. На суму такої заборгованості нараховується пеня на рівні 120% облікової ставки Національного банку України, встановленої на момент виникнення пені, протягом строку її дії, включаючи день погашення.
Таким чином, законодавцем встановлено, що пеня нараховується на рівні 120% облікової ставки Національного банку України, встановленої саме на момент виникнення пені, та нараховується така пеня протягом всього строку дії заборгованості бюджету з відшкодування податку на додану вартість, включаючи день погашення.
При цьому законодавцем розмір облікової ставки Національного банку України прив`язаний саме до моменту виникнення пені та не передбачає будь-яких зміну зв`язку зі зміною її розміру протягом часу існування бюджетної заборгованості з ПДВ.
Разом з тим, при визначені суми пені, яка підлягає стягненню з держави на користь платника податків за порушення строків повернення бюджетного відшкодування, Верховний Суд звернув увагу на тому, що з синтаксичного тлумачення пункту 200.23 статті 200 ПК України вбачається, що при обчисленні пені має враховуватися облікова ставка НБУ, встановлена на момент виникнення пені, протягом строку дії такої пені, включаючи день погашення.
Отже облікова ставка НБУ фіксується на момент виникнення пені та у разі зміни розміру ставки протягом строку нарахування пені такі зміни при обчисленні не враховуються. 
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 14.11.2019 у справі №808/482/16. 
Сума пені, що підлягає стягненню за порушення строків повернення бюджетного відшкодування у розмірі 2 001 423,00 грн, розрахована наступним чином.
2 001 423,00 грн (сума заборгованості відповідно до податкового повідомлення-рішення від 01.08.2017 №0017851208) * 13,5% (облікова ставка НБУ на момент виникнення пені) * 120% : 365 днів * 1095 (кількість днів прострочки) = 972 691,58 грн.
Сума пені, що підлягає стягненню за порушення строків повернення бюджетного відшкодування у розмірі 1 521 863,00, розрахована наступним чином.
1 521 863,00 грн (сума заборгованості) * 13,5% (облікова ставка НБУ на момент виникнення пені) * 120% : 365 днів * 1095 (кількість прострочки днів) = 739 625,42 грн.
За наведеного, пеня на рівні 120% облікової ставки Національно банку України, що підлягає стягненню з Державного бюджету України, становить 1 712 317,00 грн, а тому позовні вимоги в частині стягнення з Державного бюджету України через Головне управління Державної казначейської служби України у м. Києві на користь позивача пені на рівні 120% облікової ставки Національного банку України, що дорівнює 1 712 317,00 грн за несвоєчасне відшкодування податку на додану вартість підлягають задоволенню.
Відповідно до частини першої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Згідно з частиною другою статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Беручи до уваги вищенаведене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність правових підстав для часткового задоволення адміністративного позову.
Доводи апеляційної скарги зазначених вище висновків суду попередньої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.
Решта тверджень та посилань сторін судовою колегією апеляційного суду не приймається  до уваги через їх неналежність до предмету позову або непідтвердженість матеріалами справи. 
За правилами ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.                                                                                          Керуючись статтями 308, 310, 315, 316, 321, 322, 329, 331 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
ПОСТАНОВИВ :
Апеляційну скаргу Державної податкової служби України в особі відокремленого підрозділу Головного управління Державної податкової служби у Київській області залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 07 вересня 2021 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, та може бути оскаржена безпосередньо до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного суду у тридцятиденний строк в порядку, встановленому статтями 329-331 КАС України.

Головуючий          суддя                                                                      Є.І.Мєзєнцев

                    cуддя                                                                      Є.О.Сорочка

                              суддя                                                                      В.В.Файдюк