П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Справа №  600/826/21-а 
Головуючий суддя 1-ої інстанції - Григораш Віталій Олександрович   
Суддя-доповідач -  Мацький Є.М.   
30 вересня 2021 року
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Мацького Є.М. 
суддів:  Залімського І. Г.  Сушка О.О. , 
за участю:
секретаря судового засідання: Яремчук Л.С, 
представника позивача: Басюка А.Б.,
представника відповідача: Чумак Т.В.        

розглянувши  у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернівецькій області на рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 16 червня 2021 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальність «Інвест Альянс» до Головного управління ДПС у Чернівецькій області, Державної податкової  служби України про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення, 
В С Т А Н О В И В :
І. ІСТОРІЯ СПРАВИ

КОРОТКИЙ ЗМІСТ ПОЗОВНИХ ВИМОГ

1. В лютому 2021 року Товариство з обмеженою відповідальність «Інвест Альянс» звернулось до Чернівецького окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Чернівецькій області, Державної податкової  служби України, в якому просило:

1.1. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Чернівецькій області від 20.10.2020 року №0038260414.

2. В обґрунтування позовних вимог представник позивача зазначив, що Товариством з обмеженою відповідальністю "Інвест Альянс" отримано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Чернівецькій області від 20.10.2020 року №0038260414 про застосування штрафу у розмірі 721772,00 грн за порушення граничного строку реєстрації податкових накладних/розрахунків до податкових накладних, визначених п. 201.10 ст. 201 та згідно п. 120-1.2 ст. 120-1 Податкового кодексу України.Вказане податкове повідомлення-рішення прийнято на підставі акту перевірка №3122/24-13-04-14/32874916 від 29.09.2020 року "Про результати камеральної перевірки своєчасності реєстрації податкових накладних ТОВ "Інвест Альянс" за жовтень, листопад, грудень 2017 року.

3. В подальшому, відповідно до ст. 56 ПК України позивачем було оскаржено в адміністративному порядку вищезазначене податкове повідомлення-рішення, проте відповідачем та контролюючим органом вищого рівня було прийнято рішення про відмову в задоволенні скарги позивача від 01.02.2021 року №2370/6/99-00-06-03-01-06. Позивач вважав таке податкове повідомлення-рішення протиправним та такими, що підлягає скасуванню.

КОРОТКИЙ ЗМІСТ РІШЕННЯ СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ

4. Рішенням Чернівецького окружного адміністративного суду від 16 червня 2021 року адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "Інвест Альянс" задоволено повністю.

4.1. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Чернівецькій області від 20.10.2020 року №0038260414.

4.2. Стягнуто на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Інвест Альянс" за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Чернівецькій області судовий збір на суму 10827 (десять тисяч вісімсот двадцять сім) грн 00 коп, сплачений відповідно до платіжного доручення №12028 від 23.02.2021 року.

КОРОТКИЙ ЗМІСТ ДОВОДІВ АПЕЛЯЦІЙНОЇ СКАРГИ

5. Головне управління ДПС у Чернівецькій області / надалі-апелянт/, не погодившись з рішенням суду першої інстанції, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, просив його скасувати та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позовних вимог.

6. Апелянт вказав, що аналіз ст. 201, п. 120-1.2 ст. 120-1 ПК України дає підстави для висновку, що порушення платником податку на додану вартість граничного строку реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних є підставою для застосування до такого платника штрафу, за виключенням випадків порушення строку реєстрації податкової накладної, що: не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій, які звільнені від оподаткування; не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій, які оподатковуються за нульовою ставкою.

7. Апелянт наголосив на тому, що наявність лише однієї умови "податкова накладна, що не видається отримувачу (покупцю)" не є підставою для незастосування штрафних санкцій відповідно до пункту 120-1.2 статті 120-1 ПК України.

8. Разом з цим, податкові накладні, за нереєстрацію яких застосовані штрафні санкції згідно оскаржуваного податкового повідомлення-рішення не відповідають вказаним умовам для звільнення від відповідальності за п. 120-1.2 ст. 120-1 ПК України, що свідчить про правомірність оскаржуваного рішення та необґрунтованість позовних вимог.

9. Також апелянт зазначив, про безпідставність посилання позивача на положення пп. 4.1.4. п. 4.1. ст. 4 ПК України, оскільки презумпція правомірності рішень платника податку застосовується у разі, якщо норму закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь платника податків, так і контролюючого органу.

ІІ. ВИКЛАД ОБСТАВИН, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДОМ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ

10. Судом першої інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи, що Товариство з обмеженою відповідальністю "Інвест Альянс" (код ЄДРПОУ 32874916) зареєстроване як юридична особа 29.03.2004 року за №10381200000001159, адреса місцезнаходження: вул. Калинівська, 13В. Основний вид економічної діяльності: Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна (а.с. 10).

11. 29.09.2020 року, на підставі підпункту 19-1.1.1, підпункту 19-1.1.2 пункту 19-1.1 статті 19-1, підпункту 20.1.4, підпункту 20.1.19 пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України головним державним інспектором відділу податків і зборів з юридичних осіб Чернівецького управління ГУ ДПС у Чернівецькій області Чупіковою Г.В., проведено перевірку ТОВ "Інвест Альянс" з питань відсутності реєстрації податкових накладних в ЄРПН протягом граничного терміну.

12. За результатами проведеної перевірки складено акт про результати камеральної перевірки своєчасності реєстрації податкових накладних від 29.09.2020 року №3122/24-13-04-14/32874916. Згідно проведеної перевірки, між даними податкових декларацій по ПДВ та даними Єдиного реєстру податкових накладних виявлено відхилення за жовтень-грудень 2017 року на загальну суму ПДВ – 1443544,00 грн.

13. Висновком акту перевірки встановлено: Дані камеральної перевірки свідчать про порушення п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України в частині, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних. У разі порушення строків реєстрації/відсутність реєстрації податкових накладних в ЄРПН, застосовуються штрафні санкції відповідно ст.120-1 Податкового кодексу України. Відповідальність платника передбачена статтею 120-1 розділу ІІ Податкового кодексу України (а.с. 15-16).

14. На підставі акта перевірки №3122/24-13-04-14/32874916 від 29.09.2020 року Головним управління ДПС у Чернівецькій області винесено податкове повідомлення-рішення №0038260414 від 20.10.2020 року, яким за відсутність складення та/або реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 Податкового кодексу України податкових накладних/розрахунків коригування на суму ПДВ 1443544,00 грн попереджено про необхідність скласти та/або зареєструвати податкові накладні/розрахунки коригування у строк, визначений пунктом 120-1.2 статті 120-1 Податкового кодексу України та згідно зі статтею 120-1 Податкового кодексу України застосовано штраф у розмірі 50% у сумі 721772,00 грн (а.с. 14).

15. Не погоджуючись з податковим повідомленням-рішенням №0038260414 від 20.10.2020 року, позивач 03.11.2020 року оскаржив його до Державної податкової служби України (а.с. 17-18). Рішенням Державної податкової служби України від 01.02.2021 року №2370/6/99-00-06-03-01-06 залишено без змін податкове повідомлення-рішення №0038260414 від 20.10.2020 року, а скаргу – без задоволення (а.с. 19-23).

16. Вважаючи протиправним податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Чернівецькій області від 20.10.2020 року №0038260414, позивач звернувся до суду з даним позовом.

ІІІ. ДОВОДИ СТОРІН

17. Позивач зазначає, що прострочення терміну реєстрації податкової накладної, яка не надається отримувачу, не може бути підставою для застосування штрафних санкцій за п. 120-1.1, 120-1.2 ст. 120-1 ПК України, оскільки в такому випадку не реалізується мета захисту будь-яких інтересів держави, суспільства чи окремих платників-контрагентів за операцією. Таким чином, оскільки ст. 120-1 ПК України не виписана з достатньою чіткістю і явно існує неоднозначність при визначенні підстав для звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних, має застосовуватися презумпція правомірності рішень платника податку, передбачена п. 4.1.4 та п. 56.21 ПК України, та рішення у подібній ситуації має прийматися на користь платника податків.

18. Також позивач зазначив, що реєстрація податкових накладних, які не видаються і не потрібні покупцю неплатнику ПДВ не має жодного сенсу, оскільки система електронного адміністрування податку на додану вартість призначена для безперервного оперативного контролю формування важливої складової бюджету країни - податку на додану вартість.

19. Крім того, штраф запроваджувався з метою захисту бюджету та платників податків від зловживань та недобросовісних дій їх контрагентів, зокрема, мав дисциплінувати постачальника своєчасно реєструвати податкові накладні, щоб покупець мав законне право відобразити податковий кредит. При відсутності реєстрації (несвоєчасній реєстрацію податкових накладних, які не надаються покупцю державний бюджет жодним чином не зазнає негативних наслідків, оскільки згідно п. 201.10 ПК України відсутність факту реєстрації платником податку - продавцем товарів (послуг) податкових накладних в ЄРПН не звільняє продавця від обов`язку включення суми ПДВ, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період, тобто не відбувається впливу на податковий облік платника податку чи його контрагентів, отже накладення штрафу за відсутність реєстрації (несвоєчасну реєстрацію) податкових накладних, які не надаються покупцю, зі стимулюючої функції перетворюється на каральну, оскільки за наведених обставин вбачається очевидним, що мету дисциплінувати постачальників - платників ПДВ не можна досягнути щодо податкових накладних, які не надаються покупцю.

20. Законодавець передбачив ретроспективну дію положень пункту 73, підрозділу 2 ділу XX "Перехідні положення" ПК України в частині порядку застосування штрафів за порушення платниками податку на додану вартість порядку реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних протягом строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, за операціями, визначеними таким пунктом, яка проявляється в тому, що такі положення поширюють свою дію на всі штрафні санкції, нараховані платникам податків протягом періоду з 1 січня 2017 року до дати набрання чинності Законом №466-ІХ у разі, якщо відповідні податкові повідомлення-рішення перебувають у процедурі адміністративного або судового оскарження (без обмеження інстанційності судового розгляду) та грошові зобов`язання за ними не сплачено станом на дату набрання чинності цим Законом.

21. При цьому, відповідно до вказаних змін, контролюючий орган за місцем реєстрації платника податку здійснює перерахунок суми штрафу і надсилає (вручає) такому платнику нове податкове повідомлення-рішення. Попереднє податкове повідомлення-рішення вважається скасованим (відкликаним) без вчинення будь-яких додаткових дій з боку контролюючого органу, тобто в силу закону.

22. Правова позиція апелянта зазначена в пунктах 5-9 цього рішення.

ІV. ДЖЕРЕЛА ПРАВА ТА АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ

23. Відповідно до частини 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

24. Відповідно до підпункту 20.1.45 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України (далі - ПК України), контролюючі органи мають право здійснювати щоденну обробку даних та інформації електронного кабінету, необхідних для виконання покладених на них функцій з адміністрування податкового законодавства та законодавства з інших питань, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, що включає, зокрема, прийняття, обробку та аналіз документів та даних платників податків, здійснення повноважень, передбачених законом, які можуть бути реалізовані в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку.

25. Згідно з пунктом 61.1. статті 61 ПК України податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

26. Підпунктом 62.1.2 пункту 62.1 статті 62 ПК України визначено, що податковий контроль здійснюється шляхом, зокрема, інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючих органів.

27. За приписами пункту 71.1 статті 71 ПК України інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів - комплекс заходів щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій.

28. Відповідно до пунктів 74.1, 74.3 статті 74 вказаного Кодексу податкова інформація, зібрана відповідно до цього Кодексу, зберігається в базах даних Інформаційних, телекомунікаційних та інформаційно-телекомунікаційних систем (далі - Інформаційні системи) центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику.

29. Інформаційні системи і засоби їх забезпечення, розроблені, виготовлені або придбані центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, є державною власністю.

30. Система захисту податкової інформації, що зберігається в базах даних Інформаційних систем, встановлюється центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику.

31. Внесення інформації до баз даних Інформаційних систем та її опрацювання здійснюються контролюючими органами.

32. Перелік Інформаційних систем визначається центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику.

33. Зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової та митної політики.

34. Згідно із пунктом 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

V. ПОЗИЦІЯ АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ

35. Вирішуючи питання про обґрунтованість поданої апеляційної скарги, Апеляційний Суд виходить з наступного.

36. Аналізуючи вище зазначені норми чинного законодавства вбачається, що контролюючий орган здійснює моніторинг податкових накладних/розрахунків коригування шляхом аналізу наявної податкової інформації, що міститься в інформаційних ресурсах ДФС.

37. Здійснюючи моніторинг, контролюючий орган виявляє ризики порушення норм податкового законодавства, які проявляються у ймовірності складання та надання податкових накладних з порушенням ПК України та неможливості здійснення операцій з постачання товарів/послуг, дані про які зазначені у податкових накладних/розрахунках коригування та/або ймовірності уникнення платником податку виконання свого податкового обов`язку.

38. Дії контролюючого органу щодо внесення до електронної бази даних інформації, незалежно від джерела її отримання (чи то отриманої внаслідок проведення податкової перевірки, чи то за результатами засідання Комісії ГУ ДФС), є службовою діяльністю працівників податкового органу на виконання своїх професійних обов`язків в порядку передбаченому ПК України та нормативно-правових актів, прийнятих на виконання вимог цього Кодексу. Способом здійснення таких дій є, зокрема, інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів. Інформація, зібрана відповідно до норм ПК України, може зберігатися та опрацьовуватися в інформаційних базах контролюючих органів або безпосередньо посадовими (службовими) особами контролюючих органів.

39. Обов`язковою ж ознакою дій/бездіяльності/рішень суб`єкта владних повноважень, які можуть бути оскаржені до суду, є те, що вони безпосередньо породжують певні правові наслідки для суб`єктів відповідних правовідносин і мають обов`язковий характер для останніх.

40. Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

41. У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

42. Пунктом 120-1.2 статті 120.1 ПК України визначено, що відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою), що зазначена у податковому повідомленні-рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної у такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено.

43. Тобто, для звільнення від відповідальності, передбаченої пунктом 120-1.2 статті 120-1 ПК України, необхідна наявність двох обов`язкових складових: податкова накладна не повинна надаватись отримувачу (покупцю) та, водночас, повинна бути складена на постачання товарів/послуг для операцій, які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою.

44. Вказана правова позиція висловлена у постановах Верховного Суду від 04.09.2018 року у справі №816/1488/17, від 13.09.2019 року у справі №2040/7988/18, від 18.03.2020 року  у справі №640/4200/19.

45. Відповідно до ч.5 ст.242 КАС України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

46. Колегія суддів зауважує, що позивачем не спростовується факт відсутності реєстрації податкових накладних. При цьому, такі податкові накладні одночасно не відповідають зазначеним умовам для звільнення від відповідальності за їх нереєстрацію, адже хоча й не надаються отримувачу (покупцю), але не складені за операціями, які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою.

47. Водночас, суд звертає увагу на те, що 23 травня 2020 року набули чинності положення Закону України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві" від 16 січня 2020 року № 466-IX (далі - Закон № 466-IX).

48. Цим законодавчим актом доповнено підрозділ 2 розділу XX "Перехідні положення" ПК України пунктом 73.

49. Так, відповідно до змісту пункту 73 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" ПК України (в редакції, чинній на момент винесення спірного податкового повідомлення-рішення) штрафи за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, за операціями, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість, операціями, що оподатковуються податком на додану вартість за нульовою ставкою, операціями, що не передбачають надання податкової накладної отримувачу (покупцю), а також податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, нараховані платникам податків протягом періоду з 1 січня 2017 року до 31 грудня 2019 року, грошові зобов`язання за якими неузгоджені (відповідні податкові повідомлення-рішення знаходяться в процедурі адміністративного або судового оскарження та грошові зобов`язання за ними не сплачено) станом на дату набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві", застосовуються в розмірі 2 відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 1020 гривень.

50. Штрафи, застосовані через відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних за операціями, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість, операціями, що оподатковуються податком на додану вартість за нульовою ставкою, операціями, що не передбачають надання податкової накладної отримувачу (покупцю), а також податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу нараховані платникам податків протягом періоду з 1 січня 2017 року до 31 грудня 2019 року, грошові зобов`язання за якими неузгоджені (відповідні податкові повідомлення-рішення знаходяться в процедурі адміністративного або судового оскарження та грошові зобов`язання за ними не сплачено) станом на дату набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві", застосовуються в розмірі 5 відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 3400 гривень.

51. Контролюючий орган за місцем реєстрації платника податку здійснює перерахунок суми штрафу і надсилає (вручає) такому платнику нове податкове повідомлення-рішення. Попереднє податкове повідомлення-рішення вважається скасованим (відкликаним).

52. Суд враховує, що 23 травня 2020 року Закон №466-ІХ набув чинності. Цей законодавчий акт доповнив підрозділ 2 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України пунктом 73.

53. Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо функціонування електронного кабінету та спрощення роботи фізичних осіб підприємців" від 14 липня 2020 року № 786-IX (далі - Закон № 786-IX; набрав чинності 8 серпня 2020 року) у підрозділі 2 у пункті 73 ПК України в абзацах першому і другому після слів та цифр "відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу" доповнено словами "та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної", а слова і цифри "до 31 грудня 2019 року" замінено словами "до дати набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві", строк сплати грошових зобов`язань за якими не настав або"; в абзаці першому цифри і слова "2 відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 1020 гривень" замінено цифрами і словами "1 відсотка обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 510 гривень"; в абзаці другому цифри і слова "5 відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 3400 гривень" замінено цифрами і словами "2,5 відсотка обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 1700 гривень".

54. Отже законодавство, яке підлягає застосуванню в спірних правовідносинах було змінено законодавцем шляхом прийняття ретроактивної новели, якою змінено обсяг прав та обов`язків платника податків і контролюючих органів.

55. Наведеними приписами Законів платники податків звільняються від надмірного тягаря відповідальності, встановленого раніше чинними нормами податкового законодавства, за наведених у пункті 73 підрозділу 2 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України умов.

56. За висновком Верховного Суду у справі №440/813/19 такий підхід законодавця загалом відповідає принципу "доброго врядування" і "належної адміністрації" у світлі практики Європейського суду з прав людини.

57. Європейський Суд з прав людини у параграфах 56-57 рішення у справі "Шокін проти України" від 14 жовтня 2010 року зазначив, що в разі коли національне законодавство припустило неоднозначне або множинне тлумачення прав та обов`язків, національні органи зобов`язані застосувати найбільш сприятливий для осіб підхід.

58. В пунктах 70-71 рішення по справі "Рисовський проти України" (заява № 29979/04) ЄСПЛ підкреслює особливу важливість принципу "належного урядування", зазначивши, що цей принцип передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб (рішення у справах "Беєлер проти Італії" (Beyeler v. Italy), заява N 33202/96, пункт 120, "Онер`їлдіз проти Туреччини" (Oneryildiz v. Turkey), заява № 48939/99, пункт 128, "Megadat.com S.r.l. проти Молдови" (Megadat.com S.r.l. v. Moldova), № 21151/04, пункт 72, "Москаль проти Польщі" (Moskal v. Poland), заява № 10373/05, пункту 51).

59. Таким чином, з моменту набрання чинності Законом №466-ІХ та станом на час ухвалення даного рішення, відповідач не виконав вимог абзацу другого пункту 73 підрозділу 2 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України, адже не відкликав податкове повідомлення-рішення від 20.10.2020 року №0038260414 та не прийняв нового рішення про застосування до позивача штрафу у розмірі, перерахованому згідно абзацу першого пункту 73 підрозділу 2 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України.

60. У постанові від 01.02.2020 року у справі №0940/2394/18 Верховний Суд зауважив, що адміністративний суд не обмежений у виборі способів відновлення права особи, порушеного владними суб`єктами, і вправі обрати найбільш ефективний спосіб відновлення порушеного права, який відповідає характеру такого порушення з урахуванням обставин конкретної справи.

61. З урахуванням наведеного, суд констатує факт порушення відповідачем у спірних правовідносинах вимог принципу належного урядування шляхом не здійснення перерахунку штрафу, застосованого до позивача згідно податкового повідомлення-рішення від 20.10.2020 року №0038260414, що призвело до існування спірного рішення суб`єкта владних повноважень, яке не відповідає вимогам пропорційності, а також вимозі законності станом на час ухвалення даного рішення.

62. При цьому, суд зазначає, що скасування вказаного податкового повідомлення-рішення не призведе до порушення балансу між публічними і приватними інтересами шляхом звільнення позивача від відповідальності за нереєстрацію податкових накладних, адже у такому разі відповідач не позбавлений можливості виконати вимоги пункту 73 підрозділу 2 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України, прийнявши нове податкове повідомлення-рішення про застосування штрафних санкції у розмірі, передбаченому ПК України.

VІ. ВИСНОВКИ АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ ЗА РЕЗУЛЬТАТАМИ РОЗГЛЯДУ АПЕЛЯЦІЙНОЇ СКАРГИ.

63. Згідно зі ст.90 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.

64. Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

65. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.
66. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

67. Зазначеним вимогам закону судове рішення відповідає.

68. Переглянувши судове рішення в межах апеляційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального та процесуального права, Апеляційний Суд дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваного судового рішення, суд першої інстанції не допустив неправильного застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, які б були б підставою для скасування судового рішення, а тому апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернівецькій області слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернівецькій області залишити без задоволення, а  рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 16 червня 2021 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.

Постанова суду складена в повному обсязі   30 вересня 2021 року.

Головуючий	 	 	Мацький Є.М.	
 	 	 	 	
Судді	 	   	Залімський І. Г.    Сушко О.О.