ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

24 листопада 2021 року 	м. Дніпро	справа № 340/1929/21	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Кругового О.О. (доповідач),
                               суддів:  Прокопчук Т.С., Шлай А.В.,     
  
          розглянувши в порядку письмового провадження в місті Дніпро апеляційну скаргу  Головного управління ДПС у Кіровоградській області 
на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від  25 червня 2021 року, (суддя суду першої інстанції Кравчук О.В.), прийняте в порядку спрощеного провадження в м. Кропивницькому, в адміністративній справі №340/1929/21  за позовом ОСОБА_1  до  Головного управління ДПС у Кіровоградській області про визнання протиправною  та скасування вимоги,- 
ВСТАНОВИВ:
21 квітня 2021 ОСОБА_1 звернулась до суду з адміністративним позовом, в якому просила: визнати протиправною та скасувати вимогу Головного управління ДПС у Кіровоградській області про сплату боргу (недоїмки) від 03 лютого 2021 року№Ф-3111-13. 
Адміністративний позов обґрунтовано  тим, що з 31 січня 2008 року по даний час займається незалежною професійною діяльністю (адвокат) та сплачує єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за себе як особа, яка провадить незалежну професійну діяльність. Разом з тим у червні 2018 року- лютому 2019 року ОСОБА_1 була зареєстована як фізична особа-підприємець (вид діяльності - 69.10, діяльність у сфері права), що обумовило нарахування їй єдиного внеску ще й як фізичній особі-підприємцю. На переконання ОСОБА_1 , сплата нею єдиного внеску як особою, яка провадить незалежну професійну діяльність, виключає наявність підстав для сплати нею такого внеску ще й як фізичною особою-підприємцем. 
Рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 25 червня 2021 року адміністративний позов задоволено. Визнано протиправною та скасовано вимогу Головного управління ДПС у Кіровоградській області про сплату боргу (недоїмки) від 03.02.2021 року №Ф-3111-12. Стягнуто на користь ОСОБА_1 (РНОКПП – НОМЕР_1 ) сплачений судовий збір у розмірі 908,00 грн (дев`ятсот вісім гривень, нуль копійок) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Кіровоградській області (код ЄДРПОУ 43142606).
          Не погодившись з рішенням суду першої інстанції відповідач звернувся з апеляційною скаргою, в якій посилаючись на порушення судом вимог норм матеріального та процесуального права просить оскаржуване рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нову постанову про відмову в задоволенні позову.
Апеляційна скарга обґрунтована тим, що вимога про сплату позивачем єдиного внеску є правомірною та такою, що прийнятою у відповідності з вимогами податкового законодавства України, а Кіровоградським окружним адміністративним судом при винесенні рішення від 25.06.2021 року по адміністративній справі №340/1929/21 не було належним чином враховано аргументованих доводів позиції Головного управління ДПС у Кіровоградській області. 
          Дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, відзиву на неї, перевіривши правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права, надану правову оцінку дослідженим судом доказів по справі, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про відсутність підстав для задоволення апеляційної скарги з наступних підстав. 
Судом першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджено, що ОСОБА_1 є адвокатом та з 31 січня 2008 року перебуває на обліку в ГУ ДПС у Кіровоградській області (м. Світловодськ), як самозайнята особа, яка проводить незалежну професійну діяльність (адвокат) за КВЕД - 69.10 “Діяльність у сфері права” на загальній системі оподаткування.
У червні 2018 року, маючи на меті перейти на спрощену систему оподаткування, позивачка зареєструвалась як фізична особа - підприємець з видом економічної діяльності за КВЕД - 69.10 “Діяльність у сфері права”, про що 08 червня 2018 року державним реєстратором Виконавчого комітету Світловодської міської ради Кіровоградської області проведено запис № 2 446 000 0000 007632.
14 червня 2018 року ОСОБА_1 звернулась  до Світловодського відділення Олександрійської об`єднаної державної податкової інспекції ГУ ДФС у Кіровоградській області із заявою (для осіб, які провадять незалежну професійну діяльність)  Форма № 5-ОПП з позначкою “Зміни”; з   повідомленням   про   об`єкти   оподаткування   або      об`єкти,   пов`язані   з оподаткуванням або через які проводиться діяльність ( Форма № 20-ОПП ) та заявою про застосування спрощеної системи оподаткування.                    
Однак, контролюючий орган відмовив позивачці у переході  на спрощену систему оподаткування.
За таких умов ОСОБА_1 прийняла рішення про припинення підприємницької діяльності, про що 20 лютого 2019 року державним реєстратором внесено запис до ЄДРЮОФОП за № 24460060002007632.
При цьому, як видно з матеріалів справи, у 2018-2019 роках позивачка сплачувала єдиний внесок  на загальнообов`язкове державне соціальне страхування як особа, що провадить незалежну професійну діяльність; звітність як фізичною особою-підприємцем нею не подавалася, доход від такої діяльності відсутній, що не заперечується відповідачем.
03 лютого 2021 року №Ф-3111-13 відповідачем скерована до позивачки вимога про сплату недоїмки з ЄСВ на суму 1796,81 грн.
Як вбачається з інтегрованої картки платника, недоїмка виникла внаслідок нарахування  позивачці 19 липня 2018 року, 19 жовтня 2018 року та 21 січня 2019 року єдиного внеску одночасно як фізичній особі-підприємцю та як особі, що здійснює незалежну професійну діяльність (коди операцій 17Х та 17Є з описом операції “нарахування єдиного внеску”). 
Вважаючи вказану вимогу про сплату боргу протиправною позивач звернувся до суду з адміністративним позовом у даній справі.
Вирішуючи спір між сторонами та задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції виходив з того, що оскільки позивач як особа, що здійснює незалежну професійну діяльність, сплачувала єдиний внесок у порядку та розмірах, визначених законодавством, звітності як фізична особа-підприємець не подавала, доходу як фізична особа-підприємець не отримала, перевірки з цього питання не проводилось, це виключає обов`язок по сплаті у спірний період єдиного внеску позивачем ще і як фізичною особою-підприємцем, який не отримував дохід від підприємницької діяльності. 
          Суд апеляційної інстанції погоджується з такими висновками суду першої інстанції з огляду на наступне.
          Відповідно до пункту 2 частини першої статті 1 Закону Закону України “Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування” № 2464-VI (далі - Закон № 2464) єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок) - консолідований страховий внесок, збір якого здійснюється до системи загальнообов`язкового державного соціального страхування в обов`язковому порядку та на регулярній основі з метою забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством, прав застрахованих осіб на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування.
Пунктом 10 частини першої статті 1 Закону №2464 визначено, що страхувальники - роботодавці та інші особи, які відповідно до цього Закону зобов`язані сплачувати єдиний внесок.
Відповідно до пунктів 4 та 5 частини першої статті 4 Закону №2464 платниками єдиного внеску є: фізичні особи - підприємці, в тому числі ті, які обрали спрощену систему оподаткування; особи, які провадять незалежну професійну діяльність, а саме наукову, літературну, артистичну, художню, освітню або викладацьку, а також медичну, юридичну практику, в тому числі адвокатську, нотаріальну діяльність, або особи, які провадять релігійну (місіонерську) діяльність, іншу подібну діяльність та отримують дохід від цієї діяльності.
Згідно з пунктом 1 частини другої статті 6 Закону №2464 платник єдиного внеску зобов`язаний своєчасно та в повному обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок.
Спірні правовідносини  врегульовані також нормами Податкового кодексу України (далі - ПК України).
Так, відповідно до підпункту 14.1.226 пункту 14.1 статті 14 ПК України самозайнята особа - платник податку, який є фізичною особою-підприємцем або провадить незалежну професійну діяльність за умови, що така особа не є працівником в межах такої підприємницької чи незалежної професійної діяльності.
У свою чергу, незалежна професійна діяльність - участь фізичної особи у науковій, літературній, артистичній, художній, освітній або викладацькій діяльності, діяльність лікарів, приватних нотаріусів, приватних виконавців, адвокатів, арбітражних керуючих (розпорядників майна, керуючих санацією, ліквідаторів), аудиторів, бухгалтерів, оцінщиків, інженерів чи архітекторів, особи, зайнятої релігійною (місіонерською) діяльністю, іншою подібною діяльністю за умови, що така особа не є працівником або фізичною особою - підприємцем та використовує найману працю не більш як чотирьох фізичних осіб.
Відповідно до пункту 65.1 статті 65 Податкового кодексу України, взяття на облік фізичних осіб - підприємців у контролюючих органах здійснюється за податковою адресою на підставі відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань, наданих державним реєстратором згідно із Законом України "Про державну реєстрацію юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань".
За змістом пункту 65.2 статті 65 Податкового кодексу України, облік самозайнятих осіб здійснюється шляхом внесення до Державного реєстру фізичних осіб - платників податків записів про державну реєстрацію або припинення підприємницької діяльності, незалежної професійної діяльності, перереєстрацію, постановку на облік, зняття з обліку, внесення змін стосовно самозайнятої особи, а також вчинення інших дій, які передбачені Порядком обліку платників податків, зборів.
Податковий кодекс України передбачає обов`язок самозайнятих осіб стати на облік у контролюючому органі. При цьому, такий обов`язок передбачено у разі коли особа здійснює підприємницьку діяльність, а також у разі, коли особа здійснює незалежну професійну діяльність.
Також слід зазначити, що контролюючий орган відмовляє у повторному взятті на облік особи, яка здійснює незалежну професійну діяльність, у разі коли фізична особа вже взята на облік як самозайнята особа. Такий обов`язок контролюючого органу передбачено підпунктом 65.4.4 пункту 65.4 статті 65 Податкового кодексу України.
Якщо особа взята на облік як самозайнята особа, яка здійснює підприємницьку діяльність, вона не повинна повторно ставати на облік та подавати документи як особа, яка здійснює незалежну професійну діяльність.
Отже, податковим законодавством виключена можливість подвійного взяття на облік особи, яка здійснює незалежну професійну діяльність та є фізичною особою-підприємцем.  
Відповідно до пунктів 178.1 та 178.2 статті178 ПК України, особи, які мають намір здійснювати незалежну професійну діяльність, зобов`язані стати на облік у контролюючих органах за місцем свого постійного проживання як самозайняті особи та отримати довідку про взяття на облік згідно ізстаттею 65 цього Кодексу. Доходи громадян, отримані протягом календарного року від провадження незалежної професійної діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 цьогоКодексу.
Пунктом 2 частини першої статті 1 Закону України "Про адвокатуру та адвокатську діяльність"визначено, що адвокатська діяльність - незалежна професійна діяльність адвоката щодо здійснення захисту, представництва та надання інших видів правової допомоги клієнту.
З аналізу зазначених положень законодавства вбачається, що адвокатська діяльність підпадає під визначення незалежної професійної діяльності, оподаткування доходів від отримання якої регулюється статтею 178 ПК України.
Разом з тим, відповідно до положень частини 4 пункту 6.7 Розділу VI Порядку обліків платників податків та зборів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України №1588 від 09 грудня 2011 року, якщо фізична особа зареєстрована як підприємець та при цьому така особа провадить незалежну професійну діяльність, така фізична особа обліковується у контролюючих органах як фізична особа - підприємець з ознакою провадження незалежної професійної діяльності.
Суд зазначає, що законодавець розмежовує статус фізичних осіб-підприємців, та осіб, які провадять незалежну професійну діяльність, при цьому порядок обліку та сплати єдиного внеску фізичними особами-підприємцями з ознакою провадження незалежної професійної діяльності Законом №2464 не передбачений.
Облік платників єдиного внеску здійснюється відповідно до статті 5 Закону №2464, зокрема відповідно до частини другої статті  5 Закону №2464 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) взяття на облік платників єдиного внеску, зазначених упунктах 4,5,5-1 та 15 частини першої статті 4 цього Закону, здійснюється органом доходів і зборів з внесенням відповідних відомостей до реєстру застрахованих осіб.
З огляду на приписи пункту 2 частини першої статті 1 Закону України “Про адвокатуру та адвокатську діяльність”, здійснення саме адвокатської діяльності у поєднанні з перебуванням на податковому обліку як фізичної особи-підприємця з ознакою провадження незалежної професійної діяльності вимагає подання звітності саме щодо такої діяльності, тобто звітності про адвокатську діяльність, що робилось позивачем. 
Зокрема, у 2018-2019 роках звітність подавалась позивачкою як особою, що провадить незалежну професійну діяльність - адвокатом. Звітність як фізичною особою-підприємцем не подавалось, що не заперечується відповідачем.
Зважаючи на те, що позивачем отриманий дохід в межах одного виду діяльності, нарахування ЄСВ позивачці окремо ще і як фізичній особі-підприємцю спричиняє подвійну його сплату, оскільки такий внесок сплачувався ОСОБА_1 самостійно, згідно з поданою звітністю в межах такої діяльності як особою, що провадить незалежну професійну діяльність.
Метою встановлення розміру мінімального страхового внеску та обов`язку сплачувати його незалежно від наявності бази для нарахування є забезпечення у передбачених законодавством випадках мінімального рівня соціального захисту осіб шляхом отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування.
Оскільки позивач як особа, що здійснює незалежну професійну діяльність, сплачувала єдиний внесок у порядку та розмірах, визначених законодавством, звітності як фізична особа-підприємець не подавала, доходу як фізична особа-підприємець не отримала, перевірки з цього питання не проводилось, це виключає обов`язок по сплаті у спірний період єдиного внеску позивачем ще і як фізичною особою-підприємцем, який не отримував дохід від підприємницької діяльності. 
Інше тлумачення норм Закону №2464-VI щодо необхідності сплати єдиного внеску особою що проводить незалежну професійну діяльність і перебуває на обліку як фізична особа-підприємець, яка не отримувала доходу від такої підприємницької діяльності, спричиняє подвійну його сплату, що суперечить меті запровадженого державою консолідованого страхового внеску.
За практикою Європейського суду з прав людини, яка сформувалась з питань імперативності правил про прийняття рішення на користь платників податків, у разі існування неоднозначності у тлумаченні прав та/чи обов`язків платника податків слід віддавати перевагу найбільш сприятливому тлумаченню національного законодавства та приймати рішення на користь платника податків (справа “Серков проти України”, заява № 39766/05, параграф 43).
Аналогічного висновку дійшла Велика Палата Верховного Суду в постанові від 04 грудня    2019 року у справі № 520/3939/19. 
          З урахуванням вищевикладеного, колегія суддів дійшла висновку, що рішення суду першої інстанції є законним та обґрунтованим, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, а тому підстави для зміни або скасування рішення суду першої інстанції – відсутні.
          Керуючись ст. 243, 308, 311, 315, 316, 321, 325 КАС України, суд,-
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Кіровоградській області – залишити без задоволення.
Рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від  25 червня 2021 року в адміністративній справі №340/1929/21 – залишити без змін.
                    Постанова набирає законної сили з моменту прийняття та оскарженню в касаційному порядку не підлягає.

Головуючий - суддя                                                                      О.О. Круговий 

                               суддя                                                                      Т.С. Прокопчук 

                               суддя                                                                      А.В. Шлай