ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

13 грудня 2021 року	Львів	Справа № 500/3615/21 пров. № А/857/17018/21	

 Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі: 
головуючого судді                                                  Пліша М.А.,
суддів                                                                       Гінди О.М., Ніколіна В.В.,
розглянувши в порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 14 серпня 2021 року (головуючий суддя Чепенюк О.В., м. Тернопіль) за адміністративним позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України про скасування рішень та зобов`язання вчинити певні дії,-
В С Т А Н О В И В :
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернувся в суд першої інстанції з позовом до Головного управління ДПС у Тернопільській області, в якому просив скасувати рішення Комісії ГУ ДПС у Тернопільській області від 25.03.2021 №2497165/2603514111 та від 05.05.2021 №2623135/2603514111; зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні від 31.10.2020 № 70 та від 30.11.2020 № 88.
Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 14 серпня 2021 року позов задоволено, скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних: від 25.03.2021 №2497165/2603514111 та від 05.05.2021 №2623135/2603514111. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні від 31.10.2020 № 70 та від 30.11.2020 № 88, подані фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 . Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Тернопільській області на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 судовий збір у сумі 4540,00 грн
Не погодившись з таким рішенням суду першої інстанції, ГУ ДПС у Тернопільській області оскаржило його в апеляційному порядку, вважає, що таке прийняте з порушенням норм матеріального та процесуального права, невідповідністю висновків суду обставинам справи, просило його скасувати та прийняти нове рішення, яким у задоволені позову відмовити.
В апеляційній скарзі зазначає, що відповідно до п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно до п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.  
Згідно матеріалів справи, ФОП Гузман 1.1, надано для реєстрації у Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні №70 від 31.10.2020 та №88 від 30.11.2020, виписані на ТОВ «Свиспан Лімітед» щодо поставки дров.
Частиною 201.16 статтею 201 Податкового кодексу України встановлено: реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Постановою Кабінету Міністрів України від 11.22.2019 року №1165 затверджено «Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» (далі - Постанова №1165).
Пунктом 6 Постанови №1165 передбачено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну / розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється. У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації (п.ю Постанови №1165).
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування зазначаються:
номер та дата складення податкової накладної / розрахунку коригування;
критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Відповідно до Додатку 3 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначено критерії ризиковості здійснення операцій:
Відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, у таблиці даних платника податку на додану вартість як товару/послуги, що на постійній оснош постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній / розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих з і січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Відсутність (анулювання, зупинення) ліцензій, виданих органами ліцензуванню які засвідчують право платника податку на виробництво, експорт, імпорт і оптову торгівлю підакцизними товарами (продукцією), визначеними підпунктами 215.3.1 і 215.3.2 пункту 215.3 статті 215 Податкового кодексу України (далі - Кодекс), стосовно товарів, зазначених платником податку в податковій накладній / розрахунку коригування, поданих для реєстрації в Реєстрі на дату їх складення.
Відсутність на дату складення податкової накладної / розрахунку коригування відомостей (актуального запису) в Реєстрі платників акцизного податку з реалізації пального щодо суб`єкта господарювання, який подав для реєстрації в Реєстрі податкову накладну / розрахунок коригування, у яких зазначено товар (пальне) за кодами згідно з УКТЗЕД відповідно до підпункту 215.3.4 пункту 215.3 статті 215 Кодексу.
Складення розрахунку коригування постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, якщо передбачається зміна номенклатури товару/послуги (для товарів за кодами згідно з УКТЗЕД - зміна перших чотирьох цифр кодів, а для послуг за кодами відповідно до Державного класифікатора продукції та послуг - перших двох цифр кодів), за умови відсутності такого/такої товару/послуги, зазначеного/зазначеної в розрахунку коригування, поданому для реєстрації в Реєстрі, у таблиці даних платника податку як товару/послуги, що на постійній основі постачається (надається).
Перевищення суми компенсації вартості товару/послуги, зазначеного/зазначеної в розрахунку коригування на зменшення суми податкових зобов`язань, поданому отримувачем такого товару/послуги для реєстрації в Реєстрі, величини залишку, що визначається як різниця обсягу придбання на митній території України з і січня 2017 р., зазначеного постачальником у зареєстрованих у Реєстрі податкових накладних / розрахунках коригування, складених на отримувача такого/такої товару/послуги, та обсягу постачання з і січня 2017 р., зазначеного отримувачем у зареєстрованих у Реєстрі податкових накладних / розрахунках коригування на постачання такого/такої товару/послуги.
Складення розрахунку коригування на зменшення податкових зобов`язань до податкової накладної, складеної та зареєстрованої постачальником товарів/послуг на неплатника податку на додану вартість, та подання для реєстрації в Реєстрі у строк, що перевищує 14 календарних днів з дня складення податкової накладної, зареєстрованої в Реєстрі без порушення граничних строків реєстрації, встановлених Кодексом.
Комісією Головного управління ДПС у Тернопільській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації зупинено реєстрацію спірних накладних ФОП ОСОБА_1 з наступним мотивуванням: «Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 4403,, відсутні в таблиці даних платника ПДВ, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.і Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Додатково повідомляємо: показник «D»=5.3116% «Р»=80700714» та запропоновано платнику надати пояснення та копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Таким чином, як зрозуміло зі змісту вказаних квитанцій, останні відповідають вимогам п. її Постанови №1165, а саме у Квитанціях і реєстрації спірних податкових накладних зазначено всі обов`язкові елементи.
Наказом Міністерства фінансів України 12 грудня 2019 року №520 затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №520), яким передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податкові4! накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.
Письмові пояснення та копії документів платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного у податковій накладній / розрахунку коригування.
Письмові пояснення та копії документів, зазначені в Переліку, платник податку подає до ДПС в електронному вигляді засобами електронного зв`язку, визначеними ДПС, з урахуванням вимог Законів України «Про електронні довірчі послуги», «Про електронні документи та електронний документообіг» та нормативно-правового акта щодо порядку обміну електронними документами з контролюючими органами.
Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання- передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством (п.5 Порядку №520).
Враховуючи зазначене, відповідачі вважають, що правова визначеність переліку документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН передбачена чинним законодавством, а саме пунктом 5 Порядку №520, який в свою чергу кореспондує із статтею 19 Конституції України, п.201.16 ст.201 ПК України, п.26 Порядку №1165.
Крім того, помилковим є твердження позивача про необхідність чіткого визначення податковим органом конкретного переліку необхідних документів (за вичерпним переліком) для прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючому органу не надано повноважень чинним законодавством щодо визначення таких документів (за вичерпним переліком).
Так, згідно п.85.1 ст.85 ПК України забороняється витребування документів від платника податків будь-якими посадовими (службовими) особами контролюючих органів у випадках, не передбачених цим Кодексом.
Відповідне інформування контролюючим органом платника про конкретний (вичерпний) перелік документів передбачений п. 85.4 ст.85 ПК України, однак така норма поширюється на дії уповноважених осіб контролюючого органу, що належать або пов`язані з предметом перевірки.
В той час, щодо сфери визначення саме контролюючим органом переліку документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН зазначаємо, що таке повноваження чинним законодавством не передбачено, а також щодо вказаного застосовується п.85.1 ст.85 ПК України, згідно якого забороняється витребування документів від платника податків будь-якими посадовими (службовими) особами контролюючих органів у випадках, не передбачених цим Кодексом.
Виходячи із змісту даного переліку, він застосовується із врахуванням специфіки певних господарських операцій. Даний перелік є загальним і повинен диференціюватися в залежності від того, яка господарська операція покладена в основу виникнення податкових зобов кязань з ПДВ, тобто узгоджуватися з вимогами, як пункту 185.1 статті 185, так і пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України.
Таким чином, з урахуванням специфіки господарських операцій платників та передбаченого пунктом 5 Порядку №520 переліку документів (із загальними властивостями), які є необхідні для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішенгія про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, конкретні документи щодо підтвердження тої чи іншої господарської операції повинен надавати саме платник.
Контролюючий орган не має права згідно квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чи то просити платника надати конкретні документи, чи то вказувати надати такі.
Перелік таких документів платнику відомий згідно пункту 5 Порядку №520.
Вибір конкретних документів, які підтверджуються реальність здійснення конкретної господарської операції можливий тільки платником.
Тому, платником з урахуванням переліку документів, визначених пунктом 5 Порядку №520 повинно надаватись контролюючому органу конкретні договори, розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків, документи щодо підтвердження відповідності продукції і т.д. щодо своєї господарської операції, на яку виписана конкретна податкова накладна.
Комісія приймає рішення про:
реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/ оформлених із порушенням законодавства.
Позивачем для реєстрації ПН в ЄРПН подано копії окремих документів, проте апелянт зазначає, що дані документи подані вибірково по контрагентах.
Згідно п. 3 ч.1 ст. 311 КАС України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Згідно ч. 1 та ч. 2 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.
Заслухавши суддю доповідача, вивчивши матеріали справи, та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга задоволенню не підлягає з наступних міркувань.  
Судом першої інстанції встановлено, що ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) зареєстрований як суб`єкт підприємницької діяльності 27.08.2000, перебуває на обліку в ГУ ДПС у Тернопільській області як платник податків, основний вид діяльності: оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням (КВЕД 46.73).
02.07.2020 між ФОП ОСОБА_1 (постачальник), та ТОВ «Свиспан Лімітед» (покупець) укладено договір на постачання продукції № 8/ТП-2, за умовами якого постачальник зобов`язується постачати, а покупець приймати і оплачувати на умовах даного Договору наступний товар: деревину дров`яну для технологічних потреб.
Оплата товару здійснюється протягом 10 банківських днів з дати проставлення покупцем штампу (позначення) про одержання товару без розбіжностей на товарно-транспортній накладній або з дня складання акту про приймання матеріалів чи комерційного акту, якщо товар надійшов без товаросупроводжувальних документів або при виявленні невідповідності товару по кількості та/або якості даним товаросупроводжувальних документів (пункт 2.2. Договору).
Поставка товару здійснюється партіями у період з 02.07.2020 по 31.12.2020 (пункт 4.1. Договору).
Поставка товару автотранспортом здійснюється на умовах СРТ склад покупця, вул. Соборна, 163, м. Надвірна, Івано-Франківська область. Транспортні витрати несе постачальник, які включаються до ціни товару (пункт 4.2. Договору).
На виконання умов вказаного договору ФОП ОСОБА_1 поставлено ТОВ «Свиспан Лімітед» товар (дрова технологічні) на суму 167654,09 грн (сума ПДВ - 27942,35 грн) згідно з видатковою накладною від 31.10.2020 № 70, а також на суму 660519,49 грн (сума ПДВ - 110086,58 грн) згідно з видатковою накладною від 30.11.2020 № 88.
Доставка деревини здійснювалася транспортом постачальника ФОП ОСОБА_1 на склад покупця ТОВ «Свиспан Лімітед» за адресою: вул. Соборна, 163, м. Надвірна, Івано-Франківська область, що підтверджується товарно-транспортними накладними №000083 від 15.10.2020, №000221 від 23.10.2020, №000170 від 23.10.2020, №000067 від 26.10.2020, №000176 від 26.10.2020, №1 від 28.10.2020, від 30.10.2020, №000222 від 05.11.2020, №000159 від 05.11.2020, №000223 від 06.11.2020, №000236 від 09.11.2020, №М-01 від 10.11.2020, №000234 від 11.11.2020, №000224 від 12.11.2020, №П-01 від 13.11.2020, №000233 від 16.11.2020, №000232 від 11.11.2020, №000185 від 17.11.2020, №000186 від 19.11.2020, №000171 від 19.11.2020, №000172 від 20.11.2020, №000179 від 24.11.2020, №000217 від 25.11.2020, №000173 від 25.11.2020, №000184 від 25.11.2020, №000235 від 25.11.2020, №000187 від 25.11.2020, №000231 від 26.11.2020, №000174 від 26.11.2020, №000183 від 26.11.2020, №000230 від 27.11.2020, №000182 від 27.11.2020, №000080 від 28.11.2020, №000175 від 27.11.2020 (а.с.21-34, 105-158).
Оплата ТОВ «Свиспан Лімітед» здійснена відповідно до платіжних доручень: від 02.11.2020 № 20112, від 03.11.2020 № 20231, від 05.11.2020 № 20501, від 06.11.2020 № 20628, від 13.11.2020 № 11390, від 10.11.2020 №20889, від 11.11.2020 №21015, від 16.11.2020 №21365, від 19.11.2020 № 21753, від 20.11.2020 №21844, від 23.11.2020 №21995, від 26.11.2020 №22314, від 27.11.2020 № 222440, від 01.12.2020 № 22666, від 02.12.2020 № 22794, від 03.12.2020 № 22929, від 04.12.2020 №23054, від 08.12.2020 №23291, від 10.12.2020 №23373, від 11.12.2020 №23487, від 15.12.2020 № 23682, від 16.12.2020 №23835, від 18.12.2020 №24157 (а.с.35-47, 95-104).
За фактом господарської операції з постачання товару постачальником ФОП ОСОБА_1 сформовано покупцю ТОВ «Свиспан Лімітед» податкову накладну від 31.10.2020 № 70 на загальну суму 167654,09 грн, з них ПДВ – 27942,74 грн та податкову накладну від 30.11.2020 №88 на загальну суму 660519,49 грн, з них ПДВ – 110086,58 грн, які було надіслано для реєстрації в ЄРПН.
ФОП ОСОБА_1 отримав від контролюючого органу квитанції від 10.11.2020 та від 09.12.2020, якими платника податків поінформовано про те, що податкові накладні від 31.10.2020 № 70 та від 30.11.2020 №88 прийнято, однак відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України їх реєстрація зупинена: коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 4403 відсутні в таблиці даних платника ПДВ, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрації/відмову в реєстрації податкової накладної (а.с.13,14).
У свою чергу позивачем на виконання вищевказаних вимог подано до контролюючого органу повідомлення №9 від 24.03.2021 та повідомлення №1 від 26.04.2021 про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування реєстрацію яких зупинено (а.с.15, 16).  До вказаних повідомлень додано детальні пояснення від 24.03.2021 та від 26.04.2021 щодо підтвердження інформації, зазначеної у спірних податкових накладних (а.с.89-91, 92-94).
У детальних поясненнях від 24.03.2021, серед іншого, зазначено, що ФОП ОСОБА_1 направляється повідомлення від 24.03.2021 №9 щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій за відмовленою податковою накладною: скановані копії договору поставки №8/ТП-20 від 02.07.2020, видаткової накладної па поставку дров технологічних від 31.10.2020, товарно-транспортних накладних на проведені перевезення з 15.10.2020 по 30.10.2020, платіжних доручень на оплату вартості проданих дров технологічних від 19.10.2020, 26.10.2020, 28.10.2020, 02.11.2020, а також договори на придбання товарно-матеріальних цінностей та набуття активів (договір №75 від 03.08.2020), договір купівлі-продажу необробленої деревини №1-9/2 від 01.06.2020, договір про надання послуг №СВШ22-2020-L від 15.06.2020, договір про надання транспортних послуг №ТР01/07-20 віл 01.07.2020, договір про поставку запчастин №545631 від 26.04.2018, договір поставки №ЛТШ-1966 від 26.06.2019, договір на придбання пального №170 17.05.2019; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для провадження господарської операції (наказ № 30/06-орг від 30.07.2017), інші первинні документи (а.с.89-91).
У детальних поясненнях від 26.04.2021, зокрема, вказано, що ФОП ОСОБА_1 направляється повідомлення від 26.04.2021 №1 щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій за відмовленою податковою накладною: скановані копії договору поставки № 8/ТП-20 від 02.07.2020, видаткової накладної на поставку дров технологічних від 30.11.2020, товарно-транспортних накладних на проведенні перевезення з 05.11.2020 по 28.11.2020, платіжних доручень на оплату вартості проданих дров технологічних від 02.11.2020; 03.11.2020, 05.11.2020; 06.11.2020; 10.11.2020; 11.11.2020; 13.11.2020; 16.11.2020; 19.11.2020; 20.11,2020; 23.11.2020; 26.11.2020; 27.11.2020; 30.11.2020; 01.12.2020; 02.12.2020; 03.12.2020; 08.12.2020, а також договори на придбання товарно-матеріальних цінностей та набуття активів, договір купівлі-продажу необробленої деревини №1 від 01.10.2020, договори купівлі-продажу необробленої деревини №8/3/6 від 24.09.2020, №9 від 01.06.2020, №114/2-2020/А від 01.06.2020; №75 від 03.08.2020, №1-9/2 від 01.06.2020, договір про надання послуг №CBE/222-2020-L від 15.06.2020, договір про поставку запчастин №545631 від 26.04.2018, договір поставки №ЛТШ-1966 від 26.06.2019, договір на придбання пального №170 від 17.05.2019; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для провадження господарської операції (наказ № 30/06-орг від 30.07.2017), інші первинні документи (а.с.92-94).
Судом першої інстанції також встановлено, що Комісією ГУ ДПС у Тернопільській області за результатами розгляду пояснень та документів, поданих платником податків після зупинення реєстрації податкових накладних, прийнято рішення про відмову у реєстрації податкових накладних від 25.03.2021 №2497165/2603514111 з підстав ненадання платником податку копій документів: розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків (платником не надано розрахункових документів по придбаних ТМЦ), а також від 05.05.2021 №2623135/2603514111 з підстав надання платником податку копій документів, складених з порушенням законодавства: в наданих ТТН на відвантаження товару не вказано конкретно пункт навантаження, а в деяких ТТН взагалі не зазначено, що не дає можливості підтвердити господарську операцію (а.с.7-8, 9-10).
Не погоджуючись із цими рішеннями, позивач оскаржив їх в адміністративному порядку. Однак рішеннями комісії ДПС України від 01.04.2021 та від 20.05.2021 скарги позивача залишено без задоволення, а відповідні рішення комісії ГУ ДПС у Тернопільській області без змін.
Розглядаючи спір, суд першої інстанції вірно врахував, що відповідно до підпункту 14.1.60 пункту 14 статті 14 ПК України Єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.
Пунктом 187.1 статті 187 ПК України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Пунктом 201.10 статті 201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня. Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції. 
Якщо надіслані податкові накладні / розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї стані та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї стані, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Згідно з пунктом 201.16 статті 201 ПК реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 1165).
Відповідно до пункту 2 Порядку № 1165 критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, - визначений показник автоматизованого моніторингу, що характеризує ризик; ризик порушення норм податкового законодавства - ймовірність складення та надання податкової накладної / розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм підпункту «а» або «б» пункту 185.1 статті 185, підпункту «а» або «б» пункту 187.1 статті 187, абзацу першого пунктів 201.1.201.7.201.10 етапі 201 ПК України за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено в такій податковій накладній / розрахунку коригування, та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість (далі - платник податку) виконання свого податкового обов`язку.
Пунктом 6 Порядку № 1165 визначено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня. У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Згідно з пунктом 7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації (пункт 10 Порядку №1165).
Відповідно до пункту 11 Порядку №1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Згідно з пунктом 25 Порядку № 1165 Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Як з`ясовано судом першої інстанці, що згідно квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних у даній справі, підставою для такого зупинення став пункт 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Відповідно до пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток №3 до Порядку №1165), підставою для зупинення реєстрації податкових накладних є: відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Як вірно зазначено судом першої інстанції, відсутність у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної зазначення конкретного критерію ризиковості здійснення операцій, про які йдеться у пункті 1 додатку 3 до Порядку №1165, із розрахованим показником за відповідним критерієм, якому відповідає платник податку, свідчить про необгрунтованість віднесення господарської операції до відповідного критерію, що визначений пунктом 1 Критеріїв ризиковості господарських операцій. Контролюючим органом не наведено обґрунтування того, що обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС, що свідчить про необґрунтованість такої квитанції.
Також, як вірно враховано судом першої інстанції, пунктами 12, 14 Порядку №1165 визначено, що платник податку має право подати до ДПС таблицю даних платника податку за встановленою формою (додаток 5). У таблиці даних платника податку зазначаються: види економічної діяльності відповідно до КВЕД; коди товарів згідно з УКТЗЕД, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України; коди послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України. Таблиця даних платника податку подається з поясненням, в якому зазначається вид діяльності, з посиланням на податкову та іншу звітність платника податку.
Судом першої інстанції також встановлено, що ФОП ОСОБА_1 перед реєстрацією спірних податкових накладних не подавалась таблиця даних платника податку на додану вартість. Як вірно зазначив суд першої інстанції, відсутність такої таблиці не є підставою для зупинення реєстрації податкових накладних, виписаних таким платником.
Отримані позивачем квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної містять загальну фразу про необхідність надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН. При цьому пропозиція надання документів вказана без конкретизації їх переліку.
Водночас контролюючий орган має конкретизувати перелік документів, необхідних для виконання покладених на нього функцій, для того, щоб платник податку чітко розумів адресовану йому вимогу. Пред`явлення контролюючим органом до платника податків загальної вимоги про надання документів без їх конкретизації та без посилання на відповідну норму права виключає можливість такого органу в подальшому застосовувати до такого платника податків негативні наслідки, пов`язані із ненаданням певного документа.
Можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання на реєстрацію податкової накладної напряму залежить від чіткого формулювання фіскальним органом позиції про те, під який саме критерій ризиковості платника податку та/або критерій ризиковості здійснення операцій підпадає платник податку, що впливає на можливість надання платником податку в подальшому відповідних документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРНП.
Отже, у квитанціях не конкретизовано, які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, щоб реєстрація податкової накладної стала можливою, що свідчить про невідповідність сформованих квитанцій вимогам, що визначені пунктом 11 Порядку №1165.
Формальне зазначення у квитанції пропозиції «надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній/розрахунку коригування для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН» є лише дублюванням норми підпункту 3 пункту 11 Порядку №1165.
Пунктом 2 Порядку №520 визначено, що прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.
Відповідно до пунктів 3, 4 Порядку №520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
Разом із тим, пунктом 5 Порядку №520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, серед яких: 
- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
При цьому, письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та «Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами», затвердженого в установленому порядку (пункти 6, 7 Порядку №520).
Згідно з вимогами пунктів 9, 10 та 11 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про: реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Підставами для прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Згідно рішень, якими відмовлено у реєстрації податкових накладних, підставою для їх прийняття слугувало те, що платником податку до контролюючого органу не надано копій розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків, зокрема, платником не надано розрахункових документів по придбаних ТМЦ, а також надання платником копій документів, складених з порушенням законодавства: в наданих ТТН на відвантаження товару не вказано конкретно пункт навантаження, а в деяких ТТН взагалі не зазначено, що не дає можливості підтвердити господарську операцію (а.с.7-8, 9-10).
Судом встановлено, що позивачем стосовно спірних податкових накладних до контролюючого органу подано пояснення щодо господарської операції за договором на постачання продукції №8/ТП-20 від 02.07.2020 з первинними документами, поставка товару ФОП ОСОБА_1 здійснювалась в межах його господарської діяльності.
До матеріалів позовної заяви позивачем надано первинну документацію, яка надавалась до ГУ ДПС у Тернопільській області разом з поясненнями, якими підтверджується поставка дров технологічних в межах спірних податкових накладних.
Суд першої інстанції правильно зазначив, що всі сумніви та протиріччя контролюючого органу щодо дотримання позивачем вимог податкового законодавства України під час здійснення господарської діяльності повинні досліджуватися шляхом проведення перевірок такого платника податків, за умови наявності підстав для її проведення визначених ПК України, а не шляхом блокування реєстрації податкових накладних.
Також, суом першої інстанції враховано, що у постановах від 12.11.2019 у справі №816/2183/18, від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18, від 18.02.2020 у справі №360/1776/19, від 27.04.2020 у справі №360/1050/19, від 18.06.2020 у справі №824/245/19-а та ряду інших Верховний Суд наголошував на тому, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Відповідно до вимог пунктів 201.1, 201.10 статті 201 ПК України реєстрацію податкової накладної в ЄРПН віднесено до обов`язків платника податків.
У той же час, наведені норми розраховані на відсутність спірних правовідносин, позаяк у випадку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування механізм її подальшої реєстрації в ЄРПН є іншим.
Згідно з приписами пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:
прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;
набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення);
неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку. Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.
Отже, реєстрація в ЄРПН податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС України і нормами чинного законодавства України чітко визначено настання такої події, як набрання законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної або визначення в судовому рішенні конкретної дати, яку слід вважати датою реєстрації або скасування реєстрації податкової накладної. 
З урахуванням наведеного, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про задоволення позовних вимог.
Виходячи із зазначеного вище суд апеляційної інстанції вважає, що доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, а рішення відповідає нормам матеріального та процесуального права. 
Керуючись ст. 243, ст. 308, ст. 311, п. 1 ч. 1 ст. 315, ст. 316, ст. 321, ст. 322, ст. 325, ст. 329 КАС України, суд, - 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області залишити без задоволення, а рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 14 серпня 2021 року по справі № 500/3615/21 - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.  

Головуючий суддя	 	М. А. Пліш 	
судді	 	О. М. Гінда 	
 	 	В. В. Ніколін