ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

10 грудня 2021 року 
м. Київ
справа № 560/300/19
адміністративне провадження № К/9901/35220/21 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Олендера І.Я.,
суддів: Пасічник С.С.,  Юрченко В.П., 
розглянув в порядку письмового провадження касаційну скаргу Дочірнього підприємства «Старокостянтинівський молочний завод» на постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 15 вересня 2021 року (судді: Матохнюк Д.Б. (головуючий), Боровицький О. А., Шидловський В.Б.)  у справі №560/300/19 за позовом Дочірнього підприємства «Старокостянтинівський молочний завод» до Головного управління ДПС у Хмельницькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
У С Т А Н О В И В:
ІСТОРІЯ СПРАВИ
Короткий зміст позовних вимог
1. Дочірнє підприємство «Старокостянтинівський молочний завод» (далі - позивач, Підприємство) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Хмельницькій області (далі - відповідач, контролюючий орган) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень від 09.11.2018 №0011611407 та №0011601407.
2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що оскаржувані податкові повідомлення - рішення прийнято безпідставно, оскільки висновки контролюючого органу про порушення Підприємством вимог податкового законодавства є не обґрунтованими та базуються виключно на припущеннях, натомість у позивача наявні всі первинні документи, які свідчать про відсутність порушень податкового законодавства з боку позивача. 
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій 
3. Справа розглядалась судами неодноразово. 
Рішенням Хмельницького окружного адміністративного суду від 11 березня 2021 року позов задоволено, оскаржувані податкові повідомлення - рішення визнано протиправними та скасовано.
Рішення суду вмотивовано тим, що господарські операції позивача з контрагентами є реальними, що підтверджено первинними документами, натомість висновки контролюючого органу ґрунтуються виключно на припущеннях, відповідачем не надано суду належних, допустимих та достовірних доказів, які б окремо або в сукупності могли б свідчити про не пов`язаність операцій з господарською діяльністю позивача, фіктивність вчинених операцій, а також про те, що вчинення спірних господарських операцій не було обумовлено розумними економічними причинами (цілями ділового характеру), а дії позивача були спрямовані виключно на отримання необґрунтованої податкової вигоди.
4. Постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 15 вересня 2021 року рішення суду першої інстанції скасовано та в задоволенні позову відмовлено.
Суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що господарські операції між позивачем та контрагентами не мали реального характеру, з огляду на неможливість контрагентів забезпечити постачання товару обумовленого договорами через відсутність трудових та матеріальних ресурсів, недоліків в заповненні первинних документів, їх недостовірності та не підтвердження документально факту перевезення товару. 
Короткий зміст вимог касаційної скарги
5. Не погодившись із рішенням суду апеляційної інстанції, Підприємство подало касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 15 вересня 2021 року та залишити в силі рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 11 березня 2021 року.
6. Касаційний розгляд справи проведено в порядку письмового провадження відповідно до ст. 345 Кодексу адміністративного судочинства України.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
7. Судами попередніх інстанцій встановлено, що фактичною підставою для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень - рішень стали висновки контролюючого органу, викладені в акті перевірки від 26.10.2018 №1585/22- 01-14-07/31952591, оформленого за результатами проведеної документальної позапланової виїзної перевірки Підприємства з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податку на додану вартість при здійсненні фінансово-господарських операцій за березень 2018 року з наступними контрагентами: ТОВ "Рінальді Продакт", ТОВ "Астрея-Д" та за червень 2018 року з ТОВ "Сіджи Груп", під час якої було виявлено порушення позивачем вимог пп «а» п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, в результаті чого занижений податок на додану вартість, що підлягає сплаті в бюджет всього на суму 5142732 грн та завищена сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21 Декларації) за березень 2018 року на суму 1568133 грн, за червень 2018 року на суму 2907878 грн.
Висновки контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства вмотивовано тим, що господарські операції позивача з придбання товару в контрагентів ТОВ "Астрея-Д", ТОВ "Рінальді Продакт" та ТОВ "Сіджи Груп" не мали реального характеру, оскільки первинні документи надані позивачем в підтвердження фактичного вчинення господарських операцій містять недоліки в заповненні, зокрема, у деяких видаткових накладних відсутня ідентифікація підписів осіб (прізвище, посада), що прийняли та відпустили товар, у деяких не заповнено графу «до перевезення отримав», у товарно - транспортних накладних не зазначено час подачі автомобіля для завантаження, не надано сертифікатів якості на товар, фітосанітарних сертифікатів, документів про перевезення товарів, придбаних у ТОВ"Сіджи Груп". Також не непідтверджено придбання товару по ланцюгу постачання, реєстрація контрагентами податкових накладних проводилась з ІР - адрес комп`ютерів, що знаходяться за кордоном. Крім того, згідно інформації, що наявна в базах даних ДФС України у контрагенти відсутні за юридичною адресою, не мають трудових та матеріально - технічних ресурсів для проведення господарської діяльності. Також контрагенти позивача по ланцюгу постачання є фігурантами кримінальних проваджень.
На підставі акту перевірки та вказаних висновків контролюючим органом прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення.
Судами встановлено, що між позивачем та контрагентами ТОВ "Астрея-Д", ТОВ "Рінальді Продакт" та ТОВ "Сіджи Груп" укладено договори поставки товару. 
На підтвердження реальності господарських операцій за вказаними договорами позивач надав копії наступних документів: договори, специфікації, видаткові накладні, податкові накладні, товарно - транспортні накладні, платіжні доручення, посвідчення якості, акти прийому-передачі, акти прийому-передачі товару на зберігання.
Встановлено, що придбану у ТОВ "Ріналді Продакт" олію соняшникову нерафіновану позивач використав у господарській діяльності шляхом передачі її на комісію ТОВ "Вестселл" згідно з договором комісії на реалізацію сільськогосподарської продукції від 16.03.2018 №CM3/B-1603/18. ТОВ "Вестселл" в свою чергу реалізував товар на експорт, що підтверджується звітом комісіонера за червень 2018 року від 30.06.2018 №4, до якого додані митна декларація від 24.06.2018 ДР UA500170/2018/011714, акт надання послуг (комісійна винагорода компенсація витрат) від 30.06.2018 №1.
Також у підтвердження використання у господарській діяльності придбаної у ТОВ "Сiджи груп" пшениці, а саме подальшої реалізації, позивачем до матеріалів справи було додано митну декларацію EK10ДP від 05.10.2018 №UA504120/2018/108446, відповідно до якої на експорт відправлена пшениця м`яка, не насіннєва 6 класу, 2018 року врожаю, українського походження, насипом, згідно з ДСТУ 37686:2010. Вага нетто - 2104530 кг. 
ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
8. У доводах касаційної скарги Товариство посилається на невідповідність висновків суду апеляційної інстанції фактичним обставинам справи, вказує, що суд апеляційної інстанції встановив обставини на підставі недостовірних та недопустимих доказів, зокрема контролюючим органом не було надано жодного доказу, який би свідчив про відсутність у контрагентів матеріальних та трудових ресурсів, не знаходження таких за юридичною адресою, матеріали справи не містять матеріалів кримінальних проваджень, на які посилається контролюючий орган, не надано доказів наявності вироків в кримінальних справах, відсутні докази реєстрації податкових накладних з ІР - адрес, на які посилається відповідач. Також Підприємство зазначає, що суд всупереч вимог процесуального закону врахував при прийнятті рішень докази (листи), які не існували на момент прийняття оскаржуваних рішень та не були покладні в основу оскаржуваних рішень. Крім того, позивач зазначає про індивідуальну відповідальність, вказує, що згідно усталеної практики розгляду податкових спорів певні недоліки в оформленні первинних документів не свідчать про відсутність реального вчинення господарських операцій, а інформація, яка міститься в базах даних ДФС носить інформативний характер та не може свідчити про допущені платником податків порушення вимог податкового законодавства без доказів, які це підтверджують.
При цьому позивач посилається на неврахуванння судом апеляційної інстанції при прийнятті рішення відповідних висновків, викладених у постановах Верховного Суду від 17.06.2021 у справі № 200/9296/19-а, від 18.03.2021 у справі №826/9061/17, від 18.06.2021 у справі № 320/7061/19, від 08.10.2020 у справі №810/1550/16, від 24.09.2019 у справі № 826/9036/16, від 18.11.2019 у справі № 808/3356/17, від 18.05.2020 у справі № 826/1281/16, від 28.05.2021 у справі № 280/3499/19, від 11.02.2021 у справі № 826/12868/16.
Позивач вказує, що ним було надано всі первинні документи, що стосуються господарських операцій з контрагентами, які фактично підтверджують їх реальність, при цьому суд апеляційної інстанції безпідставно надав перевагу доводам контролюючого органу, які не підтверджені жодним належним, допустимим та достовірним доказом.
9. Контролюючим органом надано відзив на касаційну скаргу, в якому відповідач зазначає про необґрунтованість доводів касаційної скарги та вказує на правильність рішення суду апеляційної інстанції, у зв`язку з чим просить залишити касаційну скаргу Підприємства без задоволення, а рішення суду апеляційної інстанції просить залишити без змін.
ДЖЕРЕЛА ПРАВА Й АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ
10. Надаючи оцінки доводам скаржника у касаційні скарзі колегія суддів касаційної інстанції виходить з вимог частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідно до якої суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Перевіривши доводи касаційної скарги, в межах касаційного перегляду, визначених статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України, а також, надаючи оцінку правильності застосування судами першої та апеляційної інстанції в оскаржуваних судових рішеннях норм матеріального і процесуального права у спірних правовідносинах, Верховний Суд виходить з наступного.
Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду. (пункт 198.3 статті 198 Податкового кодексу України).
Також пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України визначено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
З аналізу вказаних правових норм вбачається, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту (пункт 44.1 статті 44 Податкового кодексу України).
А згідно вимог статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. 
Тобто, аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту.
При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції. Документи мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичне здійснення господарської операції відсутнє, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені законодавством.
Зазначена правова позиція неодноразово була викладена у постановах Верховного Суду, зокрема  від 28 квітня 2020 року (справа № 826/15568/16), від 10 квітня 2020 року (справа № 808/954/17), від 09 вересня 2021 року (справа №460/2315/19).
Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, враховуючи специфіку таких операцій та договорів, що їх регламентують, Підприємство повинно мати відповідні належно оформлені первинні документи, які в сукупності з встановленими обставинами мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що є підставою для формування платником податкового обліку.
Крім того, при вирішенні податкових спорів Суд враховує презумпцію добросовісності платника податків за якою передбачається економічна виправданість дій платника, що мають своїм наслідком отримання податкової вигоди та достовірність у бухгалтерській та податковій звітності платника.
Згідно доктрини реальності господарської операції, яка застосовується у судовій практиці Верховного Суду, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів.
Нормами Податкового кодексу України презюмується вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків, як обов`язкова ознака господарської операції.
11. У ході розгляду справи судом першої інстанції було надано належну оцінку доказам у їх сукупності з дотриманням норм Кодексу адміністративного судочинства України та іншим обставинам, що спростовують позицію контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства щодо податкового кредиту. Так, судом досліджено первинні документи, які згідно з п.     44.1 ст.     44 Податкового кодексу України, є підставою для податкового обліку та які містять відомості, що у повній мірі відображають суть господарських операцій та підтверджують їх фактичне здійснення. 
Судом встановлено, що спірні господарські операції є реальними та підтверджуються долученими Товариством до матеріалів справи належним чином оформленими копіями первинних документів, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку, зокрема, видаткові накладні, податкові накладні, товарно - транспортні накладні, платіжні доручення, посвідчення якості, акти прийому-передачі, акти прийому-передачі товару на зберігання, накладні на внутрішнє переміщення, рапорти (маслоцеха), звіти виробництва позмінно, акти результатів випробування сировини. Вказані документи містять достатні дані про зміст господарських операцій та їх учасників, підтверджують фактичне їх здійснення. 
При цьому судом першої інстанції також встановлено, а судом апеляційної інстанції не спростовано, що придбаний у контрагентів товар позивачем використано у власній господарській діяльності, що фактично підтверджено і контролюючим органом у акті перевірки.
Так зокрема, придбану у ТОВ "Ріналді Продакт" олію соняшникову нерафіновану позивачем використано в господарській діяльності шляхом передачі її на комісію ТОВ "Вестселл" згідно з договором комісії на реалізацію сільськогосподарської продукції від 16.03.2018 №CM3/B-1603/18, а ТОВ "Вестселл" реалізував таку на експорт, що підтверджується звітом комісіонера за червень 2018 року від 30.06.2018 №4, до якого додані митна декларація від 24.06.2018 ДР UA500170/2018/011714, акт надання послуг (комісійна винагорода компенсація витрат) від 30.06.2018 №1.
Придбаний у ТОВ "Сіджи Груп" товар (пшениця, ячмінь) позивачем було передано на комісію ТОВ "Регіон Тех Ком" та ТОВ "Завод олійних культур "Ремрант" за накладними, виписаними від імені ТОВ "Сiджи груп", відповідно до договорів комісії від 06.06.2018 №060618/С-СМЗ та від 18.06.2018 №180618/01П. В подальшому, згідно митної декларації EK10ДP від 05.10.2018 №UA504120/2018/108446 зернові були відправлені на експорт.
Також згідно акту перевірки, контролюючим органом було ініційовано проведення інвентаризації товарно - матеріальних цінностей в частині придбаних товарів (масло) у ТОВ "Астрея-Д", за результатами проведеної інвентаризації надлишків чи нестач встановлено не було (т.1 а.с. 32).
12. Доводи контролюючого органу про нереальність проведених позивачем господарських операцій з контрагентами ТОВ "Астрея-Д", ТОВ "Рінальді Продакт" та ТОВ "Сіджи Груп" судом першої інстанції обґрунтовано не взято до уваги, оскільки такі висновки не підтверджені доказами, які б відповідали критеріям належності, допустимості та достовірності.
Так, з огляду на приписи приписами частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. 
Тобто саме на відповідача покладено обов`язок доказування правомірності прийняття оскаржуваних у цій справі податкових повідомлень - рішень. При цьому суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваних рішень.
Як встановлено судами та вбачається з матеріалів справи, а саме з акту перевірки, контролюючий орган дійшов висновку про нереальність господарських операцій виходячи, зокрема з аналізу наявної інформації, що міститься в базах даних ДПС, відповідно до якої контрагенти позивача не мають трудових та матеріальних ресурсів для ведення господарської діяльності, відсутні за юридичною адресою, не підтверджено ланцюга постачання придбаного позивачем товару, податкові накладні реєструвались з компютерів ІР -адреси, яких знаходяться за кордоном. 
При цьому на підтвердження вказаної інформації відповідачем не надано належних, допустимих та достовірних доказів, як того вимагають приписи процесуального закону.
Інформація, що міститься в інформаційних базах даних контролюючих органів носить інформативний характер та не доводить наявності порушень податкового законодавства позивачем. Доказів, які б свідчили, що наявні у контрагентів трудові ресурси та матеріально - технічне забезпечення були недостатніми для проведення господарської діяльності з поставки товару позивачу, обумовленого укладеними договорами, надано не було, як не було доведено та надано належних доказів, які б свідчили про наявність фактів, які встановлені судами, однак не були враховані під час прийняття рішень, та свідчили про протиправну поведінку як позивача так і контрагента та злагодженості дій між ними. 
Вказана позиція неодноразово була висловлена Верховним Судом, зокрема в постановах від 03.10.2019 у справі № 811/3223/14, від 16.04.2020 у справі №810/3443/18, від 30.09.2021 у справі № 400/1986/19 та врахована судом першої інстанції під час вирішення цієї справи.
Слід також зазначити, що ІР - адрес комп`ютерів, за допомогою яких ТОВ "Рінальді Продакт" здійснювало реєстрацію податкових накладних в ЄРПН не впливає на правомірність господарських операцій, крім того, реєстрація таких податкових накладних в ЄРПН контролюючим органом зупинена не була, що свідчить про відсутність підстав для віднесення таких господарських операцій до ризикових.
Відносно посилання контролюючого органу на те, що за податковою адресою ТОВ "Астрея-Д" (вул. Барнаульська, 2-а, м. Дніпро) встановлена чотирьохповерхова будівля офісних приміщень, проте за вказаною адресою відсутні складські та виробничі приміщення, що, на думку контролюючого органу, свідчать про відсутність поставки товару та формальність складення товарно-транспортних накладних, в яких заначено саме вказану адресу, то як встановлено судом першої інстанції на підставі Інформації з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та Реєстру власності на нерухоме майно за адресою АДРЕСА_1 зареєстровані наступні об`єкти нерухомого майна: нежитлова будівля літ. Б-1 - загальна площа 749,1 кв.м; гараж літ. "З" - загальна площа 16,2 кв.м; нежитлова будівля літ. Г-4, Г-1, Г(1)-1 - загальна площа 2313,2 кв.м; адміністративна будівля літ. А-1 - загальна площа 727,1 кв.м; адміністративна будівля літ. В-2 - загальна площа 1214,7 кв.м.
Тобто, за адресою вул. Барнаульська, 2-а, м. Дніпро окрім адміністративної будівлі офісних приміщень знаходяться також інші нежитлові будівлі, вказаного, а ні контролюючим органом, а ні судом апеляційної інстанції спростовано не було. 
Посилання відповідача на те, що згідно Державного реєстру речових прав на нерухоме будівлі, які знаходяться за адресою Дніпропетровська область, м.Дніпро, вул.Барнаульська, буд. 2А належать на праві власності ТОВ «Крутогорний», який листом №16/03 від 16.03.2021 повідомив, що нежитлові приміщення у вказаному об`єкті нерухомості він не надавав в оренду ТОВ «Астрея-Д», суд апеляційної інстанції безпідставно розцінив як такі, що підтверджують доводи контролюючого органу, оскільки судом не було враховано, що за вказаною адресою наявні інші будівлі, які належать на праві власності іншим особам (господарюючим суб`єктам), що підтверджується Інформацією з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та Реєстру власності на нерухоме майно.
Відносно недоліків у заповненні первинних документів, зокрема видаткових та товарно - транспортних накладних, то слід зазначити, що сама по собі наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки (недоліки) у їх оформленні не є підставою для висновку про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміна у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце (відбулися). Вказана правова позиція неодноразово висловлювалась Верховним Судом, зокрема у постановах від 24.05.2019 у справі № 826/7423/16, від 04.06.2020 у справі №340/422/19.
Посилання контролюючого органу на наявність недоліків у заповненні видаткових накладних (відсутня ідентифікація підписів осіб (прізвище, посада), що прийняли та відпустили товар, у деяких не заповнено графу «до перевезення отримав») як на підставу для невизнання реальності господарських операцій, суд першої інстанції обґрунтовано відхилив, оскільки, як вбачається з таких накладних вони містять всі обов`язкові реквізити, які дають змогу в повній мірі ідентифікувати учасників господарської операції та суть такої операції, а наявність підписів осіб від постачальника та отримувача товару без їх розшифровки (не вказано ПІБ) не може свідчити про відсутність господарської операції, крім того, на всіх видаткових накладних наявні печатки як постачальника так і отримувача товару. 
Щодо товарно - транспортних накладних, то судом першої інстанції встановлено, що такі накладні містять всі необхідні та достатні реквізити та відомості, що дають можливість ідентифікувати вантаж з відповідною поставкою масла згідно з договором від 20.03.2018 №20/03, а незазначення в таких інформації стосовно часу завантаження/розвантаження не може свідчити про відсутність факту перевезення товару чи відсутність факту поставки товару. Крім того, як правильно зазначив суд першої інстанції  пунктом 11.1 глави 11 Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 14.10.1997 №363, основним документом на перевезення вантажів є товарно-транспортна накладна, форму якої наведено в додатку 7 до цих Правил. Проте товарно-транспортна накладна може оформлюватись суб`єктом господарювання без дотримання форми, наведеної в додатку 7 до цих Правил, за умови наявності в ній інформації про назву документа, дату і місце його складання, найменування (прізвище, ім`я, по батькові) перевізника та/або експедитора, замовника, вантажовідправника, вантажоодержувача, найменування та кількість вантажу, його основні характеристики та ознаки, які надають можливість однозначно ідентифікувати цей вантаж, автомобіль (марка, модель, тип, реєстраційний номер), пункти навантаження та розвантаження із зазначенням повної адреси, посади, прізвища та підписів відповідальних осіб вантажовідправника, вантажоодержувача, водія та/або експедитора.
Тобто, можливість оформлення суб`єктом господарювання товарно-транспортної накладної без дотримання форми, наведеної в додатку 7 до Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, визначена самими Правилами, за умови певної інформації, що надає можливість однозначно ідентифікувати вантаж та зміст господарської операції. 
Вказане також узгоджується, зокрема, і з приписами статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», якими перебачено, що неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо. Всі вищевказані реквізити наявні в видаткових накладних та товарно - транспортних накладних. 
Суд першої інстанції також встановив, що витрати позивача на перевезення товару від ТОВ "Астрея-Д" перевізником ТОВ "Прайм Тракс" контролюючим органом були підтверджені під час здійснення документальної планової виїзної перевірки ДП "Старокостянтинівський молочний завод" з питань дотримання податкового законодавства за період з 01.04.2017 по 30.09.2019 (акт від 23.01.2020 №0089/22-01-05-04/31952591). При цьому судом апеляційної інстанції вказаних обставин спростовано не було.
Щодо оформлення інших первинних документів у контролюючого органу зауважень не було. 
Необґрунтованим також є і посилання відповідача на ненадання позивачем під час перевірки сертифікатів якості на товар та фітосанітарних сертифікатів, оскільки такі документи не підтверджують факт поставки товару і засвідчують виключно його якість. Ці документи є товаросупровідними документами, надаються, як правило, на вимогу покупця, та у податковому/бухгалтерському обліку не відображаються, оскільки фактично не містять достатньої і необхідної інформації про господарську операцію з поставки. Крім того, матеріали справи містять посвідчення якості (олія), сертифікат відповідності (масло).  
Щодо фітосанітарних сертифікатів, то як правильно вказав суд першої інстанції, положеннями Закону України "Про карантин рослин" передбачено, що фітосанітарний сертифікат вимагається під час експорту, імпорту або реекспорту об`єктів регулювання, включених до переліку об`єктів регулювання. Водночас, під час перевірки контролюючий орган досліджував внутрішньодержавне переміщення товарної пшениці від ТОВ "Сiджи груп" до позивача, а тому наявність фітосанітарних сертифікатів при такому переміщенні не є обов`язковою. Також відповідно до Переліку об`єктів регулювання для цілей контролю за переміщенням територією України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 12.05.2007 №705 «Про деякі питання реалізації Закону України "Про карантин рослин"» видача карантинного сертифіката на зазначені об`єкти регулювання у сфері карантину рослин для цілей контролю за переміщенням територією України не обов`язкова (до таких об`єктів віднесено, зокрема код УКТ ЗЕД 1001 - пшениця). Видача карантинного сертифіката здійснюється виключно у разі добровільного звернення осіб.
Також судом першої інстанції було встановлено, що реєстрація ТОВ "Рінальді Продакт" великої кількості податкових накладних була зумовлена тим, що партія олії соняшникової нерафінованої, яка за своїм обсягом була досить об`ємною - 1004,63 тон та приймалась уповноваженою особою ДП "Старокостянтинівський молочний завод" частинами, а саме по заповненню кожної окремої цистерни, яка вміщує 21,375 тон олії, та про що в кожному випадку складалася окрема видаткова накладна. На підставі кожної видаткової накладної оформлена податкова накладна, яка реєструвалась відповідно до вимог Податкового кодексу України. Тобто, велика кількість зареєстрованих податкових накладних, на що контролюючий орган вказує як на одну із підстав нереальності господарських операцій, пов`язана з великою кількістю видаткових накладних, що в свою чергу спричинено великим об`ємом олії соняшникової нерафінованою.
Посилання суду апеляційної інстанції на те, що зі змісту посвідчення якості №300318 від 30.03.2018 встановлено, що олія у кількості 1004,63 тон поставлялась у цистерні однією поставкою, а тому в даному випадку мала бути одна видаткова накладна, не заслуговує на увагу, оскільки зазначення в посвідченні якості про те, що таке видано відносно товару масою в 1004,63 тон не свідчить, що товар поставлявся в одній цистерні, крім того, в посвідченні в графі «цистера №» зазначено «партія».
Також, те, що продукція залишалася у постачальника за адресою Миколаївська область, Вітовський район, смт. Воскресенське. вул. Миру 17а, не свідчить про відсутність руху активу від постачальника ТОВ «Рінальді Продакт» до покупця ДП «Старокостянтинівський молочний завод», оскільки умовами договору поставки та специфікації передбачено можливість зберігання товару на складі постачальника, при цьому складення  будь - яких додаткових первинних документів умовами договору не передбачено.
Про рух активу (товару - олії соняшникової нерафінованої) свідчить договір комісії на реалізацію сільськогосподарської продукції від 16.03.2018 №CM3/B-1603/18, укладений з ТОВ "Вестселл" та специфікації, відповідно до якої останньому передано товар - олію соняшникову нерафіновану та який реалізував такий товар не експорт, що підтверджено митною декларацією від 24.06.2018 ДР UA500170/2018/011714.
Вказаного контролюючим органом не заперечувалось, а судом апеляційної інстанції жодним чином спростовано не було. 
Також слід зазначити, що посилання контролюючого органу, які були підтримані судом апеляційної інстанції, на непідтвердження придбання товарів по ланцюгу постачання, реалізованих контрагентами на адресу позивача, є безпідставними, оскільки не підтверджені жодними доказами, крім того, такі посилання не доводить наявності податкових правопорушень на які посилається контролюючий орган. Суд апеляційної інстанції вказуючи у своєму рішенні те, що згідно акту перевірки контрагентами позивача не підтверджено придбання товару по ланцюгу постачання не вказує жодних доказів, якими, це підтверджено та не посилається на жоден документ. Згідно акту перевірки, контролюючий орган дійшов вищевказаних висновків виключно на підставі інформації наявної в інформаційних базах даних контролюючого органу, посилань на документи акт перевірки також не містить.
Щодо посилань суду апеляційної інстанції на те, що контролюючим органом до суду першої інстанції подано письмові пояснення, витяги з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, відповіді на запити, витяги з АІС «Податковий блок», реєстри виписаних податкових накладних, податкові розрахунки сум доходу форми-1ДФ, які судом розцінено як докази, що підтверджують відсутність реальних правових наслідків спірних господарських операцій між позивачем та контрагентами ТОВ "Астрея-Д", ТОВ "Рінальді Продакт", ТОВ "Сіджи Груп", то Суд зазначає, що всі вказані витяги, реєстр та розрахунки стосуються інших господарюючих суб`єктів по ланцюгу постачання (третя та послідуючі ланки) зокрема, ТОВ «Гуштагро», ТОВ «Імпорт Маркет Груп», ТОВ «Торес Лейтед», ТОВ «Гранадацентр», ТОВ «Саларес», ТОВ «Ріарт», ТОВ «Мерс Груп» та не стосуються контрагентів позивача. Також слід зазначити, що контролюючим органом долучено до матеріалів справи запити (листи) до відповідних органів та господарюючих суб`єктів про витребування інформації, проте відповіді на такі запити (листи) відсутні, матеріали справи таких не містять (т. 7 а.с. 123-134).
Контролюючий орган також вказував, зокрема в акті перевірки, на наявність кримінальних проваджень за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених статтями 190, 205 та 212 Кримінального кодексу України в яких фігурантами, є, зокрема, і контрагенти позивача, проте суд першої інстанції обґрунтовано такі не взяв до уваги, оскільки, контролюючим органом не надано доказів наявності вироків у таких провадженнях, як не надано і відомостей про рух кримінальних справ, з яких би можливо було встановити які саме правовідносини, з якими контрагентами та за який період є предметом розслідування в межах кримінальних проваджень, зазначених відомостей не містить і акт перевірки.
Отже колегія суддів зазначає, що жодного належного, допустимого та достовірного доказу в підтвердження посилань щодо нереальності спірних господарських операцій контролюючим органом надано не було, матеріали справи таких не містять. 
При цьому судом першої інстанції встановлено наявність ділової мети в проведених господарських операціях контрагентами. Зокрема прибуток позивача від операції з придбання товару у ТОВ "Рінальді Продакт" та його наступної реалізації на експорт складає 218097,28 грн. Висновок контролюючого органу про збитковість вказаних операцій фактично зроблено без урахування положень чинного законодавства щодо нарахування податкового кредиту з податку на додану вартість та нульової ставки ПДВ при постачанні товару в режимі експорту. Жодним чином вказаних обставин не спростовано і судом апеляційної інстанції. 
Таким чином, твердження контролюючого органу про відсутність ділової мети по спірних операціях з ТОВ "Рінальді Продакт" не підтверджено жодним доказом та спростовується встановленими обставинами в справі. Відносно господарських операцій з іншими контрагентами відповідач про відсутність ділової мети не зазначав.
17. Отже, контролюючим органом на виконання передбаченого частиною другою статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України обов`язку не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені первинними документами, а також не надано жодних доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в таких документах є недостовірними. 
Контролюючим органом зроблено відповідні висновки на підставі аналізу інформації, а не доказів, інформація (без документального підтвердження), на яку посилається відповідач, як на підставу нереальності господарських операцій, не відповідає критерію юридичної значимості та не є допустимим та достовірним доказом в розумінні процесуального Закону. 
Висновки ж суду першої інстанції є результатом оцінки наявних у його розпорядженні доказів. Суд касаційної інстанції не може не погодитись із ними, оскільки така оцінка здійснена з дотриманням вимог процесуального закону щодо повного та всебічного з`ясування всіх обстави справи на підставі належних та допустимих доказів.
Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
18. Судом першої інстанції в повній мірі встановлено фактичні обставини справи та досліджено господарські операції позивача з вищезазначеними контрагентами, за якими Підприємством було сформовано податковий кредит, надано об`єктивний та обґрунтований їх аналіз з урахуванням доводів наведених як позивачем так і контролюючим органом, у зв`язку з чим, відсутні підстави вважати, що обставини справи встановлено не повно чи неправильно.
19. Відповідно до пункту 4 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишити в силі рішення суду першої інстанції у відповідній частині.
Суд касаційної інстанції скасовує постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишає в силі рішення суду першої інстанції у відповідній частині, якщо в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах встановить, що судом апеляційної інстанції скасовано судове рішення, яке відповідає закону (частина перша статті 352 Кодексу адміністративного судочинства України).
20. З огляду на встановлені обставини справи в сукупності та враховуючи правове регулювання спірних правовідносин, колегія суддів приходить до висновку, що доводи, викладені у касаційні скарзі, дають підстави для висновку про неправильне застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального права, яке призвело до неправильного вирішення справи та скасування рішення суду першої інстанції, яке відповідає закону, а тому касаційна скарга Дочірнього підприємства «Старокостянтинівський молочний завод» підлягає задоволенню.
Керуючись статтями 341, 345, 349, 352, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд, 

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Дочірнього підприємства "Старокостянтинівський молочний завод" задовольнити.

Постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 15 вересня 2021 року у справі № 560/300/19 скасувати та залишити в силі рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 11 березня 2021 року.

Постанова набирає законної сили з моменту її підписання суддями, є остаточною та не може бути оскаржена.

Судді	І.Я.Олендер С.С. Пасічник   В.П. Юрченко