ПОСТАНОВА
Іменем України

28 жовтня 2021 року   
Київ
справа №320/6617/19
адміністративне провадження №К/9901/1349/21
              
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
головуючого судді - Гімона М.М. (суддя-доповідач),
суддів: Усенко Є.А.,  Яковенка М.М., 
розглянувши в порядку письмового провадження як суд касаційної інстанції справу №320/6617/19 за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Київській області про визнання протиправними та скасування рішень, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Київській області на рішення Київського окружного адміністративного суду від 23 червня 2020 року (головуючий суддя - Леонтович А. М.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 8 грудня 2020 року (головуючий суддя - Федотов І. В., судді: Єгорова Н. М., Сорочко Є. О.),
ВСТАНОВИВ:
У листопаді 2019 року ОСОБА_1 (далі - позивач, ОСОБА_1 ) звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС у Київській області (далі - відповідач, ГУ ДПС), в якому просив:
- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення: № 0003063304 від 24 жовтня 2019 року, яким збільшено грошові зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 350956,25 грн; № 0003043304 від 24 жовтня 2019 року, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) в сумі 510 грн; №0003073304 від 24 жовтня 2019 року, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) та/або пені в сумі 1 грн; №0003053304 від 24 жовтня 2019 року, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) в сумі 680 грн;
- визнати протиправними та скасувати рішення: № 0003033304 від 23 серпня 2019 року, яким застосовано штрафні санкції за неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності, передбаченої Законом України від 8 липня 2010 року № 2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» (далі - Закон № 2464-VI) у розмірі десяти неоподаткованих мінімумів доходів громадян в сумі 680 грн; № 0003093304 від 24 жовтня 2019 року, яким застосовано штрафні санкції за донарахування відповідним органом доходів та зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в сумі 14531,88 грн;
- визнати протиправною та скасувати вимогу про сплату боргу (недоїмки) № Ф-0003083304 від 24 жовтня 2019 року з єдиного внеску в сумі 145318,80 грн.
Київський окружний адміністративний суд рішенням від 23 червня 2020 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 8 грудня 2020 року, позов задовольнив повністю.
Вирішуючи спір між сторонами, суди встановили такі обставини.
ГУ ДФС з метою отримання інформації та її документального підтвердження щодо отримання доходу від продажу об`єктів нерухомого майна та понесених для його отримання витрат ОСОБА_1 направило письмовий запит №3975/Я/10-36-13-03 від 15 лютого 2019 року.
Наказом ГУ ДПС № 210 від 12 вересня 2019 року «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 » призначено провести з 20 вересня 2019 року тривалістю 5 робочих днів документальну позапланову невиїзну перевірку за період з 1 січня 2012 року по 31 грудня 2018 року з метою перевірки своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати належних податків і зборів при отриманні доходу від здійснення діяльності, пов`язаної з будівництвом та продажем об`єктів нерухомого майна.
У період з 20 вересня 2019 року по 26 вересня 2019 року на підставі підпунктів 78.1.1, 78.1.2, 78.1.13 пункту 78.1 статті 78, статті 79 Податкового кодексу України (далі - ПК України) та наказу № 210 від 12 вересня 2019 року фахівцями ГУ ДПС проведена документальна позапланова невиїзна перевірка діяльності фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати належних податків і зборів при отриманні доходу від здійснення діяльності, пов`язаної з будівництвом та продажем нерухомого майна за період з 1 січня 2012 року по 31 грудня 2018 року, за результатами якої складено акт №114/10-36-33-04/ НОМЕР_1 від 3 жовтня 2019 року.
В Акті перевірки зроблено висновки про порушення позивачем:
- пункту 44.1 статті 44, пункту 177.10 статті 177 ПК України в частині не надання книги обліку доходів і витрат;
- абзацу першого пункту 2 частини першої статті 7, пункту 11 статті 8, частини другої статті 9 Закону №2464-VI в частині заниження єдиного соціального внеску за період з 1 січня 2012 року по 31 грудня 2018 року у сумі 145318,80 грн, в т.ч. за 2012 рік - 0,00 грн., 2013 рік - 0,00 грн, за 2014 рік - 0,00 грн, за 2015 рік - 0,00 грн, за 2016 рік - 0,00 грн, за 2017 рік - 0,00 грн, за 2018 рік - 145318,80 грн;
- пунктів 2, 9 та 11 розділу III Порядку формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 14 квітня 2015 №435 в частині неподання звітів щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за 2012, 2015, 2017 та 2018 роки;
- пункту 49.2 статті 49, підпункту 49.18.5 пункту 49.18 статті 49, абзацу другого пункту 177.11 статті 177 ПК України в частині неподання ОСОБА_1 декларацій про майновий стан і доходи за 2015 - 2018 роки;
- пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пункту 188.1 статті 188, пунктів 200.1, 200.2 статті 200, пункту 203.2 статті 203 ПК України в частині заниження податкових зобов`язань по податку на додану вартість, що підлягають сплаті до бюджету у сумі 280765,00 грн, в т.ч. за 2016 рік у сумі 120123,60 грн, за 2017 рік у сумі 160641,40 грн;
- частини сьомої підпункту 298.2.3 пункту 298.2 статті 298 ПК України в частині порушення умов перебування на спрощеній системі оподаткування, у зв`язку із здійсненням видів діяльності, не зазначених у реєстрі платника єдиного податку;
- пункту 1 статті 3 Закону України від 6 липня 1995 року №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (із змінами та доповненнями) (далі - Закон №265/95-ВР);
- статті 58, частини шостої статті 128 Господарського кодексу України в частині здійснення господарської діяльності без державної реєстрації фізичної особи - підприємця та не забезпечення ведення обліку результатів своєї підприємницької діяльності відповідно до вимог законодавства;
- статті 18 Закону України від 15 травня 2003 року №755-ІV «Про державну реєстрацію юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань» в частині неподання державному реєстратору документів для державної реєстрації фізичної особи - підприємця (далі - Закон №755-ІV).
На підставі висновків Акта перевірки ГУ ДПС прийняло податкові-повідомлення рішення:
- № 0003063304 від 24 жовтня 2019 року, яким ОСОБА_1 збільшено грошові зобов`язання за платежем «податок на додану вартість» на загальну суму 350956,25 грн, в тому числі за основним платежем - 280765 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 70191,25 грн; 
- № 0003043304 від 24 жовтня 2019 року, яким до ОСОБА_1 застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) в сумі 510 грн за платежем «податок на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування»;
- № 0003073304 від 24 жовтня 2019 року, яким до ОСОБА_1 застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) або пеня в сумі 1 грн за платежем «штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, нормативне регулювання обліку готівки та застосування реєстраторів»;
- № 0003053304 від 24 жовтня 2019 року, яким до ОСОБА_1 застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) в сумі 680 грн за платежем «податок на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування».
Також ГУ ДПС прийняло рішення:
№ 0003033304 від (як у ньому зазначено) 23 серпня 2019 року, яким до ОСОБА_1 застосовано штрафні санкції в сумі 680 грн за неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності, передбаченої Законом №2464-VI у розмірі десяти неоподаткованих мінімумів доходів громадян.
№ 0003093304 від 24 жовтня 2019 року, яким до ОСОБА_1 застосовано штрафні санкції за донарахування відповідним органом доходів та зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в сумі 14531,88 грн.
24 жовтня 2019 року ГУ ДПС сформувало і направило позивачеві вимогу № Ф-0003083304 про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску в сумі 145318,80 грн. 
Задовольняючи позов і скасовуючи зазначені рішення ГУ ДПС, суди попередніх інстанцій виходили з таких висновків:
1) З наказом про перевірку, відомостями про дату її початку та місце проведення платник має бути ознайомлений до її початку. У матеріалах справи відсутні докази направлення ОСОБА_1 наказу № 210 від 12 вересня 2019 року та повідомлення №25/10-36-33-04 від 12 вересня 2019 року. Відтак, позивач до початку проведення перевірки контролюючим органом не був ознайомлений про факт проведення такої перевірки. 
Суд першої інстанції зазначив, що з огляду на застереження, що містяться у пункті 79.2 статті 79 ПК України про неможливість проведення перевірки без отримання доказів вручення платнику податків копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки, у податкового органу були відсутні правові підстави для проведення перевірки. Невиконання вимог пункту 79.2 статті 79 ПК України призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої. При цьому, суд зазначив, що аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 19 лютого 2019 року у справі №820/6323/17, від 7 лютого 2018 року у справі №821/1562/16, від 20 лютого 2019 року у справі №807/663/13-а, від 26 лютого 2019 року у справі №821/2424/15-а, від 12 березня 2019 року у справі №813/1052/15, від 15 травня 2018 року у справі №809/1578/17, від 19 червня 2018 року у справі №820/17270/14, від 19 вересня 2018 року у справі №821/595/17, від 9 жовтня 2018 року у справі №820/1864/17, від 16 жовтня 2018 року у справі №810/249/15, від 20 листопада 2018 року у справі №826/2462/16, від 17 грудня 2018 року у справі №804/9880/14.
Суд апеляційної інстанції у своїй постанові також зазначив, що проведення контролюючим органом невиїзної податкової перевірки до настання події вручення поштового відправлення із рішенням контролюючого органу про призначення перевірки або до настання засвідченої поштою події неможливості вручення такого поштового відправлення створили для платника податків негативні юридичні наслідки у вигляді обізнаності із проведенням перевірки, позбавлення права подати заяву про проведення виїзної перевірки, позбавлення права подати документи, пов`язані із предметом перевірки.
Також суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що призначення перевірки оскаржуваним наказом відбулось також і без дотримання вимог підпункту 78.1.13 пункту 78.1 статті 78 ПК України та в порушення вказаних вимог, що, у свою чергу, також зумовлює висновок про протиправність оскаржуваного наказу в частині призначення перевірки на підставі підпункту 78.1.13 пункту 78.1 статті 78 ПК України. Такий висновок обґрунтований тим, що у наказі №210 від 12 вересня 2019 року крім посилання на підпункт 78.1.1. пункту 78.1 статті 78 ПК України, міститься також посилання на підпункт 78.1.13 пункту 78.1 статті 78 ПК України, у зв`язку з чим неможливо ідентифікувати передбачену ПК України фактичну підставу для призначення документальної позапланової невиїзної перевірки позивача, у т.ч. щодо здійснення господарської діяльності без державної реєстрації, посилання на що відсутнє в наведеному наказі.
Як наслідок, суди дійшли висновку, що Акт перевірки з викладеними у ньому висновками є доказом, здобутим з порушенням закону, й не має юридичної значимості, що виключає компетенцію контролюючого органу вважати доведеними викладені у ньому факти податкових та інших правопорушень, а тому прийняті на його підставі рішення про визначення податкових зобов`язань та штрафів, вимога про сплату боргу (недоїмки) не можуть бути визнані правомірними. Отже, прийняття на підставі юридично дефектного Акта перевірки спірних рішень винесених ГУ ДПС є самостійною процесуальною підставою для визнання їх протиправними та скасування.
2) Вирішуючи спір по суті виявлених порушень, суди попередніх інстанцій зазначили, що відмінність підходів щодо оподаткування згаданих операцій з продажу квартир полягає у тому, що на думку позивача вказані операції, податковим агентом при оформленні яких виступає нотаріус, оподатковуються як дохід фізичної особи за правилами пункту 172.2 статті 172 ПК України та за ставкою 5 %. У той же час, контролюючий орган, вказуючи на те, що позивач не зареєстрований як суб`єкт підприємницької діяльності, вважає, що позивачем фактично здійснюється підприємницька діяльність та ОСОБА_1 фактично є підприємцем, хоча і без реєстрації, а тому, на думку відповідача, дохід від продажу квартир підлягає оподаткуванню згідно з пунктом 177.1 статті 177 ПК України як дохід фізичної особи-підприємця, отриманий протягом календарного року від провадження господарської діяльності з оподаткуванням за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 ПК України (18 %).
Визнаючи безпідставною позицію ГУ ДПС, суди попередніх інстанцій зазначили, що в матеріалах справи відсутні докази, що підтверджують реєстрацію ОСОБА_1 як фізичною особою-підприємцем, а тому суди дійшли висновку, що за спірні операції позивач правомірно застосовував ставку оподаткування у розмірі 5 відсотків. Твердження контролюючого органу щодо прирівняння позивача для цілей оподаткування до суб`єктів господарської діяльності та застосування до позивача правил для оподаткування фізичних осіб-підприємців, суди не взяли до уваги, оскільки такі правила не встановлені ПК України, а примусова реєстрація статусу підприємця законодавством не передбачена.
Щодо висновків контролюючого органу про порушення позивачем вимог підпункту 49.18.5 пункту 49.18 статті 49 ПК України, яким передбачено обов`язок подання податкових декларацій для платників податку на доходи фізичних осіб-підприємців, суди дійшли висновку, що вказана норма застосовується також виключно щодо фізичних осіб-підприємців, яким позивач не є, що виключає можливість застосування до позивача правових наслідків порушень вказаних норм права.
Також суди визнали необґрунтованим донарахування ОСОБА_1 єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, оскільки у нього, як у фізичної особи відсутнє зобов`язання нараховувати та сплачувати єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.
Суди попередніх інстанцій проаналізували положення статті 111 ПК України, статті 164 Кодексу України про адміністративні правопорушення та дійшли висновку, що у разі встановлення факту провадження фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації як фізичної особи-підприємця настає відповідальність, передбачена законодавством. При цьому, положення чинного законодавства, в тому числі й податкового, не містять норм, які б уповноважували контролюючі органи чи припускали можливість нарахування податкових зобов`язань фізичній особі у разі виявлення факту провадження такою особою підприємницької діяльності без державної реєстрації як суб`єкта господарювання.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції та постановою суду апеляційної інстанції, ГУ ДПС подало касаційну скаргу, у якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального права і порушення норм процесуального права, просить судові рішення скасувати і ухвалити нове про відмову в позові.
Касаційна скарга обґрунтована тим, що суди попередніх інстанцій не врахували висновки Верховного Суду, викладені у постановах від 13 березня 2018 року у справі №826/13138/15, від 9 липня 2020 року у справі № 810/919/18, від 6 листопада 2020 року у справі № 826/6329/16, відповідно до яких комплекс послідовних цілеспрямованих дій позивача з продажу нерухомого майна є систематичною діяльністю, метою якої є саме отримання прибутку, оскільки зазначені дії з продажу не можна кваліфікувати як такі, що мали на меті задоволення власних (особистих) потреб фізичної особи, а отже, вказане є свідченням того, що відповідна діяльність для цілей оподаткування має кваліфікуватися як підприємницька. Як наслідок, на переконання ГУ ДПС, суди неправильно застосували вимоги пункту 167.1 статті 167, пункту 177.1 статті 177 ПК України. При цьому, скаржник зазначає, що у період з 1 січня 2012 року по 31 грудня 2018 року ОСОБА_1 здійснював підприємницьку діяльність на спрощеній системі оподаткування, обліку та звітності та був платником єдиного податку 3-ої групи. ОСОБА_1 обрав спрощену систему оподаткування шляхом подання заяви про застосування спрощеної системи оподаткування та зареєструвався платником єдиного податку третьої групи з 1 квітня 2012 року. Згідно з реєстраційними даними видами діяльності платника податків ОСОБА_1 згідно з КВЕД визначено: 47.52 (роздрібна торгівля залізними виробами, будівельними матеріалами та санітарно-технічними виробами в спеціалізованих магазинах; 38.11 (збирання безпечних відходів); 41.20 (будівництво житлових і нежитлових будівель); 68.20 (надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна). 
Також ГУ ДПС не погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що ним було порушено процедуру призначення і проведення перевірки, оскільки копію наказу ГУ ДПС № 210 від 12 вересня 2019 року та повідомлення від 12 вересня 2019 року №25/10-36-33-04 були направлені позивачу засобами поштового зв`язку 12 вересня 2019 року, а перевірка розпочата з 20 вересня 2019 року, відповідно, ГУ ДФС не було порушено право позивача на повідомлення про проведення перевірки відносно нього. Крім того про обізнаність позивача із проведенням відносно нього перевірки свідчить факт надання документів до проведення перевірки (опис наданих документів з підписами представника позивача та ревізорів наявний в матеріалах справи).
ГУ ДПС вважає, що правомірність його дій узгоджується з позицією викладеною в постановах Верховного Суду від 9 жовтня 2018 року у справі № 820/1864/17, від 18 липня 2019 року у справі №0440/5993/18. Також ГУ ДПС посилається на висновки Верховного Суду, викладені у постановах від 20 жовтня 2020 року у справі № 140/30/20, від 22 травня 2018 року у справі № 804/2491/15.
Ухвалою від 26 січня 2021 року Верховний Суд відкрив касаційне провадження у цій справі на підставі пункту 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) з метою перевірки доводів ГУ ДПС про застосування судами попередніх інстанцій норм права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постановах Верховного Суду.
ОСОБА_1 через свого представника подав відзив на касаційну скаргу, у якому, посилаючись на правильне застосування судами норм матеріального права і дотримання норм процесуального права, просить касаційну скаргу залишити без задоволення, а судові рішення - без змін. 
Заслухавши доповідь судді-доповідача, обговоривши доводи касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, а також доводи відзиву на касаційну скаргу, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права і дотримання ними норм процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.
Відповідно до частини першої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Щодо висновків про порушення відповідачем процедури призначення і проведення перевірки, колегія суддів зазначає таке.
Суди попередніх інстанцій зазначили, що у матеріалах справи відсутні докази направлення ОСОБА_1 наказу № 210 від 12 вересня 2019 року та повідомлення №25/10-36-33-04 від 12 вересня 2019 року. Відтак, позивач до початку проведення перевірки контролюючим органом не був ознайомлений про факт проведення такої перевірки.
Однак, ГУ ДПС під час усього судового розгляду справи зазначало, що копію наказу ГУ ДПС № 210 від 12 вересня 2019 року та повідомлення від 12 вересня 2019 року №25/10-36-33-04 були направлені позивачу засобами поштового зв`язку 12 вересня 2019 року, про що надавало відповідні докази (т.1 а.с.111). Висновків, чому суди вважали такий доказ неналежним та/або недопустимим судові рішення не містять. Крім того, ГУ ДПС в Акті перевірки зазначало, що перевірка проведена з відома позивача, а також надавало докази про те, що він надав документи до проведення перевірки (т.1 а.с.114-183).
Тому колегія суддів вважає, що висновок судів про те, що позивач до початку проведення перевірки контролюючим органом не був ознайомлений про факт проведення такої перевірки, чим позбавлений був права подати документи, не підтверджується зібраними у справі доказами, що унеможливлює перевірку судом касаційної інстанції додержання судами попередніх інстанцій норм матеріального права, зокрема пункту 79.2 статті 79 ПК України, якому має передувати належне встановлення істотних фактичних обставин у справі. 
У питанні оподаткування доходу, отриманого внаслідок систематичного продажу нерухомого майна склалася усталена судова практика Верховного Суду, яка диференційована за статусом суб`єкта, який здійснював таку діяльність, а саме, чи мала така особа статус фізичної особи-підприємця (далі - ФОП).
Так, у постановах Верховного Суду від 13 березня 2018 року у справі №826/13138/15, від 9 липня 2020 року у справі №810/919/18, від 6 листопада 2020 року у справі №826/6329/16, від 19 серпня 2021 року у справі № 1.380.2019.004645 з урахуванням встановлення судами обставин наявності у позивача статусу ФОП зроблено висновки, що застосування ставки, встановленої пунктом 167.2 статті 167 ПК України, до якої відсилає пункт 172.2 статті 172 цього Кодексу, не може поширюватися на оподаткування операцій з систематичного продажу об`єктів нерухомого майна, якщо така діяльність має характер підприємницької та здійснюється фізичною особою зі статусом ФОП.
У постановах Верховного Суду від 25 травня 2020 року у справі №810/1963/18, від 28 травня 2021 року у справі № 1.380.2019.006091 з урахуванням встановлення судами обставин відсутності у позивача статусу ФОП викладено висновок, що право платника податків зареєструватися ФОП не може бути обов`язком, а платник податку - фізична особа не повинен сплачувати податки в розмірі, встановленому для ФОП. З цих підстав Верховний Суд визнав неправомірними висновки контролюючих органів, що доходи, отримані особою без реєстрацій ФОП, мають оподатковуватися за правилами статті 177 ПК України, яка поширюється на оподаткування доходів, отриманих ФОП.
Наявність у позивачів статусу ФОП визначає і віднесення його до страхувальників у розумінні Закону №2464-VI.
Отже, встановлення обставин наявності/відсутності у особи, яка здійснювала продаж квартир, статусу фізичної особи-підприємця є істотним для правильного застосування норм ПК України, які регулюють оподаткування доходів платників податків і ставку податку з доходів фізичних осіб за наслідками таких операцій.
Суди попередніх інстанцій зазначили, що в матеріалах справи відсутні докази, що підтверджують реєстрацію ОСОБА_1 фізичною особою-підприємцем.
Однак, як вбачається з Акта перевірки, відзиву на позов, апеляційної скарги і касаційної скарги, протягом усього часу судового розгляду цієї справи ГУ ДПС зазначало, що ОСОБА_1 зареєстрований приватним підприємцем Фастівською районною державною адміністрацією 22 лютого 2007 року (номер запису про державну реєстрацію 2361000000000280), взятий на облік в податковому органі 22 лютого 2007 року за №236100000000 в ГУ ДПС. Станом на дату складання Акта перебуває на обліку в ГУ ДПС та має стан платника - 11 (припинено, але не знято з обліку (кор не пусті) з 19 січня 2018 року, номер державної реєстрації припинення 23610050005002800).
Також ГУ ДПС зазначало, що ОСОБА_1 перебував на спрощеній системі оподаткування, обліку та звітності та був платником єдиного податку 3-ої групи з 1 квітня 2012 року. Згідно з реєстраційними даними видами діяльності платника податків ОСОБА_1 згідно з КВЕД визначено: 47.52 (роздрібна торгівля залізними виробами, будівельними матеріалами та санітарно-технічними виробами в спеціалізованих магазинах; 38.11 (збирання безпечних відходів); 41.20 (будівництво житлових і нежитлових будівель); 68.20 (надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна).
Також в Акті перевірки містяться висновки про порушення позивачем умов перебування на спрощеній системі, внаслідок здійснення ним діяльності, не внесеної у реєстр платників єдиного податку, з чим податковий орган пов`язував анулювання з 1 січня 2016 року реєстрації позивача платником єдиного податку і перехід на загальну систему оподаткування зі сплатою інших податків і зборів, встановлених ПК України для фізичних осіб-підприємців.
Отже, суди попередніх інстанцій, формально пославшись на відсутність доказів в матеріалах справи, фактично, не встановили обставин справи, які є істотними для правильного застосування норм ПК України та Закону №2464-VI, які регулюють оподаткування доходів платників податків і ставку податку з доходів фізичних осіб за наслідками операцій систематичного продажу квартир, а також сплату єдиного соціального внеску. 
Водночас, колегія суддів вважає, що суди попередніх інстанцій, зазначаючи, що спір виник саме щодо ставки податку з доходів фізичних осіб (5% чи 18%), не звернули увагу на той факт, що податкового повідомлення-рішення про збільшення позивачеві грошових зобов`язань з цього податку ГУ ДПС не приймало, а у висновках Акта перевірки відсутнє посилання на порушення ОСОБА_1 норм пункту 177.1 статті 177 ПК України.
При цьому, в Акті перевірки, відзиві на позов, апеляційній скарзі, ГУ ДПС посилається на те, що за результатами перевірки встановлено суму податкового зобов`язання 5013792,90 грн за 2018 рік, виходячи зі ставки 18 %, та водночас, встановлено, що ОСОБА_1 на постійній основі за період з 1 січня 2012 року по 31 грудня 2018 року відповідно до пункту 172.5 статті 172 ПК України сплачував податкові зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб від продажу об`єктів нерухомого майна фізичним особам-покупцям до нотаріального посвідчення договору купівлі-продажу всього у сумі 17104307,00 грн, в тому числі: 2015 рік - 10565,00 грн; 2016 рік - 5092987,00 грн; 2017 рік - 6681757,00 грн; 2018 рік - 5318998,00 грн.
При цьому, зі змісту Акта перевірки вбачається, що за наслідками аналізу наданих платником податків документів та податкової інформації, ГУ ДПС визначало чистий оподатковуваний дохід, шляхом як збільшення доходів, так і збільшення витрат, понесених у зв`язку із будівництвом житлових будинків, при цьому, різниці за 2015-2017 роки не виникло, а чистий оподатковуваний дохід становив « 0». Різниця виникла за висновками ГУ ДПС у 2018 році, і суди попередніх інстанцій не з`ясували причин її виникнення.
Отже, суди попередніх інстанцій, фактично, не з`ясували позицію ГУ ДПС в цій частині, що свідчить про передчасність висновків про ключове питання, яке є у цій справі.
Враховуючи, що суди попередніх інстанцій належним чином не з`ясували наявність у позивача статусу ФОП у періоді, який перевірявся, передчасними є і висновки судів попередніх інстанцій про незастосування до нього положень підпункту 49.18.5 пункту 49.18 статті 49 ПК України та вимог Закону №2464-VI щодо подання звітів та нарахування і сплати єдиного соціального внеску, що за висновками ГУ ДПС було допущено у період 2012-2018 роки.
Крім того, судові рішення не містять правової оцінки податковому повідомленню-рішенню № 0003063304 від 24 жовтня 2019 року, яким ОСОБА_1 збільшено грошові зобов`язання за платежем «податок на додану вартість» на загальну суму 350956,25 грн, в тому числі за основним платежем - 280765 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 70191,25 грн.
При цьому, відсутні підстави вважати його похідним від висновку про наявність/відсутність статусу ФОП у позивача при здійсненні операції з будівництва і продажу об`єктів нерухомого майна. З огляду на Акт перевірки, відзив на позов, апеляційну скаргу ГУ ДПС зазначало, що у позивача з 1 січня 2016 року виник обов`язок зареєструватися платником податку на додану вартість, оскільки у грудні 2015 року він перевищив граничний дохід у 300000 грн, визначений пунктом 181.1 статті 181 ПК України (у редакції, чинній на той час). При цьому, перевіркою встановлено, що за період з 1 січня 2016 року по 19 січня 2019 року ОСОБА_1 отримав дохід від надання послуг по ремонту приміщень, який є об`єктом оподаткування податком на додану вартість та оподатковується за основною ставкою 20 відсотків, на загальну суму 1403825,00 грн в тому числі за 2016 рік - 600618,00 грн, 2017 рік - 803207,00 грн.
Відсутні й висновки щодо правомірності/протиправності застосування ГУ ДПС до позивача штрафних санкцій за порушення пункту 1 статті 3 Закону №265/95-ВР (податкове повідомлення-рішення № 0003073304 від 24 жовтня 2019 року.
Зазначене у сукупності свідчить про поверхневий підхід судів до вирішення спору, який виник між сторонами у цій справі.
Верховний Суд неодноразово звертав увагу, що обов`язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову безвідносно до позиції сторін випливає з офіційного з`ясування всіх обставин справи як принципу адміністративного судочинства, закріпленого нормами статті 2 та частини четвертої статті 9 КАС України, відповідно до змісту якого суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи. Тобто, цей принцип зобов`язує суд до активної ролі в судовому процесі для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.
З огляду на наведене, Верховний Суд не може визнати законними і обґрунтованими рішення судів попередніх інстанцій у цій справі, оскільки не встановлення дійсного предмета доказування та/або ненадання правової оцінки обставинам справи, що входять до предмета доказування свідчить про недотримання судами вимог процесуального закону щодо всебічного, повного та об`єктивного дослідження усіх обставин справи, невжиття належних та достатніх заходів для встановлення фактичних обставин справи, шляхом виявлення та витребування доказів, зокрема, з власної ініціативи.
Зазначені порушення судами норм процесуального права унеможливлюють перевірку доводів заявника касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження. Внаслідок неповного встановлення судами попередніх інстанцій обставин у цій справі, суд касаційної інстанції позбавлений можливості перевірити застосовність наведених скаржником висновків Верховного Суду з питання застосування норм права до правовідносин, які виникли у цій справі, тобто реалізувати мету, з якою касаційне провадження було відкрито.
Згідно з частиною другою статті 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо: суд не дослідив зібрані у справі докази; або суд необґрунтовано відхилив клопотання про витребування, дослідження або огляд доказів, або інше клопотання (заяву) учасника справи щодо встановлення обставин, які мають значення для правильного вирішення справи; суд встановив обставини, що мають істотне значення, на підставі недопустимих доказів.
Частиною четвертою зазначеної статті встановлено, що справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом. В усіх інших випадках справа направляється до суду першої інстанції.
Ураховуючи те, що порушення норм процесуального права допустили обидві судові інстанції, судові рішення у цій справі підлягають скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.
Під час нового розгляду справи судам необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з`ясувати всі фактичні обставини справи, з урахуванням предмета доказування у цій справі, з перевіркою їх належними та допустимими доказами, надати належну правову оцінку кожному доказу окремо та у їх сукупності. Судове рішення, з урахуванням встановлених обставин та зібраних доказів, повинно містити обґрунтування, чому суд приймає або відхиляє той чи інший доказ, надавши правову оцінку усім доводам сторін в межах заявленого позову.
Оскільки справа направляється на новий розгляд, розподіл судових витрат відповідно до частини шостої статті 139 КАС України не здійснюється.
Керуючись статтями 341, 345, 353, 355, 356, 359 КАС України, суд,
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області задовольнити частково.
Рішення Київського окружного адміністративного суду від 23 червня 2020 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 8 грудня 2020 року у справі №320/6617/19 скасувати.
Справу №320/6617/19 направити на новий розгляд до Київського окружного адміністративного суду.
Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.
Судді	М.М. Гімон Є.А. Усенко   М.М. Яковенко