ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

26 жовтня 2021 року	Львів	Справа № 260/4563/20 пров. № А/857/11006/21	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:
головуючого судді                                                       Святецького В.В.
суддів                                                                            Гудима Л.Я., Довгополова О.М.

розглянувши в порядку письмового провадження у м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Закарпатській області на рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 19 квітня 2021 року у справі №260/4563/20 (головуючий суддя Іванчулинець Д.В., м. Ужгород) за позовом фізичної особи – підприємця ОСОБА_1 до  Головного управління ДПС у Закарпатській  області про визнання протиправною та скасування вимоги про сплату боргу,- 

ВСТАНОВИВ:

У грудні 2020 року фізична особа – підприємець ОСОБА_1 звернулася суд з позовом до Головного управління ДПС у Закарпатській області, в якому просила визнати протиправною та скасувати вимогу про сплату боргу (недоїмки)  від № Ф-11065-13 від 11 листопада 2020 року щодо сплати позивачем заборгованості зі сплати єдиного внеску в розмірі 17312,02 грн та стягнути з відповідача на користь позивача несені нею судові витрати по справі.
Рішенням від 19 квітня 2021 року Закарпатський окружний адміністративний суд позов задовольнив повністю. 
Визнав протиправною та скасував вимогу (недоїмки) ГУ ДПС у Закарпатській області № Ф-11065-13 від 11 листопада 2020 року.
Стягнув за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Закарпатській області на користь фізичної особи – підприємця ОСОБА_1 судові витрати по сплаті судового збору у розмірі 840 (вісімсот сорок) гривень 80 коп.
          Не погодившись з таким рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС у Закарпатській області подало апеляційну скаргу, оскільки вважає, що рішення прийняте з порушенням норм матеріального та процесуального права, з неповним з`ясуванням обставин, що мають значення для справи. 
В обґрунтування апеляційної скарги скаржник вказує на те, що на позивача як фізичну особу-підприємця Законом України ,,Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування” (далі – Закон №2464-VI) покладено обов`язок зі сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування. 
При цьому, фізичні особи-підприємці, які є одночасно найманими працівниками, не звільняються від сплати єдиного внеску та подання обов`язкової звітності за себе як фізичні особи – підприємці. Сплата ЄСВ у такому разі не здійснюється подвійно, оскільки за фізичну особу – підприємця, яка працює найманим працівником у юридичної особи, сплачує роботодавець. 
На підставі вищенаведеного вважає, що оскаржувана вимога про сплату боргу винесена у відповідності до вимог чинного законодавства. 
Також вказує на пропуск позивачем строку звернення до суду, встановленого Законом №2464-VI, оскільки оскаржувану вимогу позивач отримала 27.11.2020, а в суд звернулася – 24.12.2020.
З огляду на викладене, просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні адміністративного позову відмовити повністю.
На підставі пункту 3 частини 1 статті 311 КАС України розгляд справи проводиться в порядку письмового провадження.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи та доводи скарги, апеляційний суд вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Суд встановив та матеріалами справи підтверджується, що ОСОБА_1 зареєстрована як фізична особа-підприємець 18 серпня 2017 року, про що свідчить витяг із Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань.
18 вересня 2001 року ОСОБА_1 прийнята на посаду лікаря-невролога неврологічного відділення в КНП ,,Закарпатська обласна клінічна лікарня імені Андрія Новака”, відповідно до наказу № 134 від 17.09.2001, що підтверджується довідкою КНП ,,Закарпатська обласна клінічна лікарня імені Андрія Новака” від 27.01.2021 р. за № 231/08-11 (а.с.17).
Згідно з ІС ,,Податковий блок” в реєстрі страхувальника відсутня інформація щодо наявності пільги у позивача по сплаті єдиного соціального внеску (а.с.38, 39). 
Натомість в обліковій картці ФОП ОСОБА_1 по платежу “Єдиний внесок” проведено нарахування єдиного соціального внеску за 2019-2020 рік на загальну суму – 17 312, 02 грн, як підприємцю, а саме: за І-ІV квартали 2019 року відбулося нарахування у розмірі 11016,72 грн (по 2754,18 грн (4173,00*3*22%)) та за І-ІІІ квартали 2020 року – 6295,30 грн, але сплата відсутня (а.с.40-42).
11 листопада 2020 року, у зв`язку із наявністю у позивача недоїмки зі сплати ЄСВ, відповідачем сформовано оскаржувану податкову вимогу № Ф-11065-13, відповідно до якої ФОП ОСОБА_1 зобов`язана сплатити 17312,02 грн заборгованості зі сплати єдиного внеску (а.с.6).
Не погоджуючись із вказаною вимогою, та вважаючи її протиправною, позивач оскаржила таку до суду. 
Задовольняючи повністю адміністративний позов, суд першої інстанції керувався тим, що за період, за який винесено оспорювану вимогу, позивач була найманим працівником та у цей період роботодавець позивача сплачував за неї єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірі не менше мінімального, що виключає обов`язок по сплаті у цей період єдиного внеску позивачем ще й як фізичною особою – підприємцем, яка має право провадити господарську діяльність, проте не отримувала дохід від неї. 
Надаючи правову оцінку обставинам справи та висновкам суду першої інстанції, враховуючи межі перегляду, передбачені ст. 308 КАС України, апеляційний суд зазначає наступне.
Відповідно до ч.2 ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. 
Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.
Спірні правовідносини регулюються нормами  Податкового кодексу України  (далі -  ПК України) в частині відносин, що виникають у сфері справляння податків і зборів, порядку їх адміністрування, платників податків та зборів, їх прав та обов`язків, компетенції контролюючих органів, повноважень і обов`язків їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальності за порушення податкового законодавства, та нормами  Закону України ,,Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування”  (далі - Закон №2464) в частині правових та організаційних засад забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, умов та порядку його нарахування і сплати та повноважень органу, що здійснює його збір та ведення обліку.
Відповідно до пункту 2 частини першої  статті 1 Закону №2464-VI  єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок) - консолідований страховий внесок, збір якого здійснюється до системи загальнообов`язкового державного соціального страхування в обов`язковому порядку та на регулярній основі з метою забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством, прав застрахованих осіб на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування.
У пунктах 3 і 10 частини першої цієї статті розкриті поняття застрахованої особи як фізичної особи, яка відповідно до законодавства підлягає загальнообов`язковому державному соціальному страхуванню і сплачує (сплачувала) та/або за яку сплачується чи сплачувався у встановленому  законом  порядку єдиний внесок, а страхувальників    - як роботодавців та інших осіб, які відповідно до цього  Закону  зобов`язані сплачувати єдиний внесок.
Згідно з абзацом другим пункту 1 частини першої  статті 4 Закону №2464-VI  платниками єдиного внеску є роботодавці: підприємства, установи та організації, інші юридичні особи, утворені відповідно до законодавства України, незалежно від форми власності, виду діяльності та господарювання, які використовують працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за цивільно-правовими договорами (крім цивільно-правового договору, укладеного з фізичною особою - підприємцем, якщо виконувані роботи (надавані послуги) відповідають видам діяльності відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців), у тому числі філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи зазначених підприємств, установ і організацій, інших юридичних осіб, які мають окремий баланс і самостійно ведуть розрахунки із застрахованими особами.
До платників єдиного внеску включено фізичних осіб-підприємців, в тому числі тих, які обрали спрощену систему оподаткування (пункт 4 частини першої цієї ж статті).
Відповідно до абзацу першого пункту 1 та пункту 2 частини першої  статті 7 Закону №2464-VI  (в редакції, чинній з 01.01.2017) єдиний внесок нараховується: для платників, зазначених у пунктах 1 (крім абзацу сьомого), частини першої  статті 4 цього Закону, - на суму нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до  Закону України  ,,Про оплату праці”, та суму винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами; для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб-підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування), 5 та 5-1 частини першої  статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску на місяць. У разі якщо таким платником не отримано дохід (прибуток) у звітному кварталі або окремому місяці звітного кварталу, такий платник зобов`язаний визначити базу нарахування, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску; для платників, зазначених у пункті 4 частини першої  статті 4 цього Закону, які обрали спрощену систему оподаткування, - на суми, що визначаються такими платниками самостійно для себе, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску.
Відносини щодо сплати єдиного внеску при одночасному перебуванні фізичної особи в трудових відносинах та наявності у неї права на здійснення підприємницької діяльності, яку особа фактично не здійснює,  Законом №2464-VI  не врегульовано.
Системний аналіз наведених норм свідчить про те, що платниками єдиного соціального внеску є, зокрема, фізичні особи-підприємці. Необхідними умовами для сплати особою єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування є провадження такою особою підприємницької діяльності та отримання доходу від такої діяльності, який і є базою для нарахування єдиного внеску. Отже, саме дохід особи від господарської діяльності є базою для нарахування, проте за будь-яких умов розмір єдиного внеску не може бути меншим за розмір мінімального страхового внеску за місяць. При цьому за відсутності бази для нарахування єдиного внеску у відповідному звітному кварталі або окремому місяці звітного кварталу,  Закон №2464-VI  встановлює обов`язок особи самостійно визначити цю базу, але її розмір не може бути меншим за розмір мінімальної заробітної плати, оскільки метою встановлення розміру мінімального страхового внеску та обов`язку сплачувати його незалежно від наявності бази для його нарахування є забезпечення у передбачених законодавством випадках мінімального рівня соціального захисту осіб шляхом отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування.
Зважаючи на викладене, можна зробити висновок, що, з урахуванням особливостей форми діяльності самозайнятих осіб (до яких відповідно до підпункту  14.1.226 пункту 14.1 статті 14 ПК  відноситься фізична особа-підприємець), задля досягнення вищевказаної мети законодавчого запровадження збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування  Законом №2464-VI  встановлено обов`язок сплати такими особами мінімального страхового внеску незалежно від фактичного отримання доходу від їх господарської діяльності.
Особа, яка зареєстрована як фізична особа-підприємець, проте господарську діяльність не веде та доходи не отримує, зобов`язана сплачувати єдиний внесок не нижче розміру мінімального страхового внеску незалежно від фактичного отримання доходу лише за умови, що така особа не є найманим працівником. В іншому випадку (якщо особа є найманим працівником) така особа є застрахованою і платником єдиного внеску за неї є її роботодавець, а мета законодавчого запровадження збору    єдиного внеску досягається за рахунок його сплати роботодавцем.
Інше тлумачення правових норм, якими врегульована сплата єдиного внеску особами, що перебувають на обліку в органах ДФС як фізичні особи-підприємці, однак, підприємницьку діяльність не здійснюють і доходи від неї не отримують, та які одночасно перебувають у трудових відносинах, спричиняє подвійну його сплату (безпосередньо особою та роботодавцем), що суперечить меті запровадженого державою консолідованого страхового внеску.
Аналогічний правовий висновок щодо застосування норм  Закону №2464-VI  був викладений Верховним Судом в постанові від 27.11.2019 у справі №160/3114/19 та в подальшому підтриманий в постановах, ухвалених в інших справах, зокрема в постановах від 04.12.2019 у справі № 440/2149/19, від 05.03.2020 у справі №824/509/19-а, від 27.03.2020 у справі №140/2214/19, від 27.03.2020 у справі №140/2214/19.
Як правильно встановив суд першої інстанції, ГУ ДПС у Закарпатській області соціальний внесок було нараховано позивачу як фізичній особі-підприємцю – платнику єдиного внеску у сумі 17312 грн 02 коп. за період 2019 -2020 роки.  
Разом з тим, матеріалами справи підтверджується, що з 18 вересня 2001 року ОСОБА_1 прийнята на посаду лікаря-невролога неврологічного відділення в КНП ,,Закарпатська обласна клінічна лікарня імені Андрія Новака”, відповідно до наказу № 134 від 17.09.2001, тобто протягом 2019-2020 років була найманим працівником (залишається таким і по теперішній час). У цей період роботодавець сплачував за позивача єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах, визначених законодавством, що не заперечується відповідачем та підтверджується довідками, виданими КНП ,,Закарпатська обласна клінічна лікарня імені Андрія Новака” про суми нарахованих і сплачених ЄСВ за період з 2019 по 2020 рік із заробітною плати позивача (довідка про доходи № 72 від 18.03.2021 та довідка про доходи № 73 від 18.03.2021). Зокрема, сплачена сума ЄСВ роботодавцем за ОСОБА_1 за 2019 рік становить 11 156,77 грн, за 2020 рік - 24 721,31 грн, всього 35 878,08 грн.
Докази отримання позивачем у цей період доходів від провадження підприємницької діяльності матеріали справи не містять, відповідач про наявність таких доходів не зазначає та відповідних доказів не надав.
Факт перебування особи на обліку в органах фіскальної служби не змінює наведених висновків, оскільки взяття на облік осіб, в тому числі юридичних або самозайнятих, здійснюється органом доходів і зборів незалежно від наявності обов`язку щодо сплати того чи іншого податку або збору.
З урахуванням того, що єдиною метою збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування є забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством саме прав фізичних осіб на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування, то в розумінні  Закону №2464  позивач є застрахованою особою, і єдиний внесок за нього в період, за який винесено оскаржувану вимогу, нараховував та сплачував роботодавець в розмірі не менше мінімального, що виключає обов`язок по сплаті у цей період єдиного внеску позивачем ще і як фізичною особою-підприємцем, яка має право провадити підприємницьку діяльність, проте не отримувала дохід від неї.
Також і відповідно до практики Європейського суду з прав людини, яка сформувалась з питань імперативності правила про прийняття рішення на користь платників податків, слідує, що у разі існування неоднозначності у тлумаченні прав та/чи обов`язків платника податків слід віддавати перевагу найбільш сприятливому тлумаченню національного законодавства та приймати рішення на користь платника податків (справи «Серков проти України» (заява №39766/05), «Щокін проти України» (заяви №23759/03 та №37943/06), які відповідно до ст.17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» підлягають застосуванню судами як джерела права.
Таким чином, оскільки відповідачем не надано суду жодних доказів правомірності прийняття оспорюваної вимоги про сплату боргу (недоїмки) з урахуванням обставин, встановлених судом, доказів, наданих позивачем, аналізу наведених норм чинного законодавства, яким регулюються спірні правовідносини та позиції Верховного Суду, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що оскаржувана вимога про сплату боргу (недоїмки)  від 11.11.2020 №Ф-11065-13 є протиправною та підлягає скасуванню.
Також суд апеляційної інстанції вважає необґрунтованими покликання апелянта на пропуск позивачем строку звернення до суду, оскільки надані суду першої інстанції докази отримання позивачем оскаржуваної вимоги останній підставно визнав неналежними, так як рекомендоване поштове відправлення надсилалося на адресу позивача: АДРЕСА_1 , проте, як зазначено у рекомендованому повідомленні про вручення поштового  відправлення, отримане невідомою особою на а/с 32. 
З огляду на викладене вище, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції вжив усіх заходів для всебічного і повного дослідження обставин справи та ухвалив законне й обґрунтоване рішення.
Наведені вище обставини спростовують доводи апеляційної скарги про невідповідність рішення суду першої інстанції нормам матеріального та процесуального права, а тому апеляційний суд не вбачає підстав для задоволення апеляційної скарги. 
Інші, зазначені відповідачем в апеляційній скарзі обставини, окрім вищеописаних обставин, ґрунтуються на довільному трактуванні фактичних обставин і норм матеріального права, а тому такі не вимагають детальної відповіді або спростування.
Статтею 242 Кодексу адміністративного судочинства (КАС)  України визначено, що рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.  Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Враховуючи вищенаведене, апеляційний суд визнає, що суд першої інстанції, вирішуючи даний публічно-правовий спір, правильно встановив обставини справи та ухвалив законне рішення з дотриманням норм матеріального і процесуального права, рішення суду першої інстанції ґрунтується на повно, об`єктивно і всебічно з`ясованих обставинах, доводи апеляційної скарги їх не спростовують, а тому підстав для скасування рішення суду першої інстанції немає.     
Керуючись статтями 243, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 329 КАС України, суд,-

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Закарпатській області залишити без задоволення, а рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 19 квітня 2021 року у справі №260/4563/20  – без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку лише з підстав, визначених в статті 328 КАС України, протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя	 	В. В. Святецький 	
судді	 	Л. Я. Гудим 	
 	 	О. М. Довгополов  	
Повне судове рішення складено 26.10.2021.